조심 2015서5462 (2017.03.21)

OOO세무서장이 2015.7.15. 청구법인에게 한 법인세 2010사업연도분 OOO원의 증액경정(결손금 감액)처분 및 OOO지방국세청장이 2015.7.15. 청구법인에게 한 기타소득금액 OOO원의 소득금액변동통지 처분은 이를 모두 취소한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 일본의 OOO OOO와 한국의 OOO 주식회사가 51:49의 비율로 출자하여 일본에 설립한 OOO가 2000.12.1. 자본금 OOO원을 전액 출자하여 설립한 내국법인으로서 전 세계 40% 이상의 ODD제품(Optical Disk Drives, 컴퓨터, 노트북 등의 CD, DVD를 읽거나 작성할 수 있게 해주는 장치)을 생산·판매하고 있다.

나. 청구법인이 2004년 6월경부터 2009년 5월경까지 미국에서 ODD제품을 판매하는 과정에서 임직원들이 OOO 등 다른 경쟁업체와 상호 정보를 교환한 것은 담합행위라는 이유로 2009년 6월경 미국 법무부(DOJ)가 「Sherman Act」(이하 “독점금지법”이라 한다)에 따라 청구법인을 제소하였고, 청구법인은 독점금지법 위반사항을 인정하는 유죄인정협약서(Plea Agreement)를 캘리포니아 북부연방지방법원에 제출하여 2011.11.8. 부과된 과징금 OOO원을 납부하였다.

다. 2009년 10월경 청구법인으로부터 ODD제품을 구매한 미국회사 CMP 등 직접 구매자집단(이하 “직접 구매자집단”이라 한다)은 청구법인 등의 담합행위로 인하여 손해를 입었다는 이유로 「클레이턴법(Clayton Act)」제4조에 따라 청구법인 등을 상대로 손해배상을 청구하는 민사소송을 제기하였다.

라. 청구법인은 본안 소송에 앞선 소답절차(preparatory pleading procedures)에서 ① 위법한 담합행위가 없었을 뿐만 아니라, ② 담합행위가 있었다 하더라도 직접 구매자집단에게 손해가 발생하지 않았으며, ③ 손해가 발생하였다 하더라도 청구법인의 행위와 인과관계가 성립하지 않는 점을 주장하던 중, 민사소송의 조기 종료를 위해 2012년 직접 구매자집단과 화해계약(Settlement Agreement)을 체결하고(이하 “쟁점화해계약”이라 한다), 동 계약에서 합의한 약 OOO원의 화해금(이하 “쟁점화해금”이라 한다)을 직접 구매자집단에게 지급하였으며, 관련 법률비용으로 약 OOO원을 지출(이하 “쟁점법률비용”이라 한다)하였다.

마. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 함)은 청구법인의 2009 사업연도부터 2013사업연도까지에 대한 세무조사결과 청구법인이 지급한 쟁점화해금과 쟁점법률비용은 통상성 등 손금의 요건을 충족하지 못하거나 사회질서를 위반하여 지출된 비용에 해당한다고 보아 이를 손금불산입하고, 쟁점화해금 OOO원은 국내원천소득으로서 지급자인 청구법인에게 원천징수의무가 있는 기타소득으로 처분하겠다는 세무조사결과통지를 하였다.

바. 위 통지를 받은 처분청은 2015.7.15. 청구법인에게 법인세 2010사업연도분 OOO원을 손금불산입하여 결손금을 감액하는 경정을 하였으며,

조사청은 청구법인에게 쟁점화해금의 소득자를 합의금 지급 상대방인 구매자 CMP 등으로 하고, 그 소득금액을 OOO원으로 하는 소득금액변동통지를 하였다.

사. 청구법인은 이 건 법인세 부과처분 및 2013사업연도 결손금 감액경정(OOO원), 이 건 소득금액변동통지에 대하여 불복하여 2015.10.5. 심판청구를 하였다.

아. 한편, 청구법인은 2015.11.16. 2013사업연도에 발생한 결손금을 OOO원을 증액하여 달라는 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 2015.12.8. 청구법인이 과세전적부심사결정통지를 받은 날(2015.7.22.)부터 90일을 초과하여 제기하였다는 이유로 거부처분을 하였다.

자. 청구법인은 이 건 거부처분에 불복하여 2016.3.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 이 건 2013사업연도 결손금 증액경정청구는 적법하다.

(가) 「국세기본법」 제45조의2 제1항에 따르면 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 과세표준신고서에 기재된 결손금액이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액에 미치지 못할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다.

(나)대법원은 법인세 과세표준 결정이나 손금불산입 처분은 법인세 과세처분에 앞선 결정으로서 그로 인하여 바로 과세처분의 효력이 발생하는 것이 아니므로 항고소송의 대상이 되는 행정처분이 아니라고 보고 있고(대법원 2002.11.26. 선고 2001두2652 판결, 참조),

조세심판원 역시 고지세액 없는 결손금 감액결정은 「국세기본법」 제45조의2 제1항 단서에 해당하지 않는다고 판단하고 있는바(조심 2013부3403, 2014.01.20., 참조),

결손금 금액을 다투기 위해서는 법정 신고기한이 지난 후 5년 이내에 결손금 증액경정청구를 한 후 이에 대하여 처분청이 거부하면 그 거부처분의 취소를 구할 수 있는 것이므로(대법원 2009.7.23. 선고 2007두21297 판결, 참조), 이 건 경정청구는 적법하다.

(다)청구법인은 2010～2012사업연도 법인세 부과처분에 대한 심판청구시 2013사업연도 결손금 감액경정도 불복대상에 포함하였으므로 2013사업연도 결손금 증액을 구하는 심판청구는 각하대상이 될 여지가 없다.

(2) 쟁점화해금과 쟁점법률비용은 「법인세법」상 손금에 해당한다(주위적 청구).

(가) 「법인세법」상 손금의 인정 요건은 다음과 같다.

1) 「법인세법」 제19조는 익금과 손금의 범위를 완결적으로 규정한 것이 아니라 그 범위를 예시하면서 포괄적으로 규정하고, 그 특례규정으로서 손금불산입과 손금산입의 각 사항을 열거하여 규정하고 있으므로, 원칙적으로 자산총액을 감소시킨 것은 손금불산입 등으로 열거되어 있지 않은 한 손금으로 인정(대법원 2009.6.23. 선고 2008두7779 판결, 참조)된다.

2) 「법인세법」 제19조 제2항의 요건과 관련하여 법원은 「법인세법」상의 손금은 “사업관련성과 통상성을 동시에 갖춘 것” 또는 “수익관련성의 요건을 갖춘 것”이라고 봄이 타당하다는 입장(서울고등법원 2011.7.14. 선고 2011누1421 판결, 참조)이다.

3) 처분청은 위 대법원 2008두7779 판결이 현행 「법인세법」 체계에서는 원용되기 어렵다고 주장하나, 현행 「법인세법」 제19조 제2항은 손금 산입 대상의 성격을 확인하는 확인적 규정일 뿐 창설적 규정이라고 볼 수 없다.

조세심판원과 법원에서는 위 대법원 2008두7779 판결을 「법인세법」 개정 이후인 2010 사업연도 귀속 법인세에 대한 판단 및 2011년, 2012년 귀속 소득금액변동통지에 대한 판단에서도 원용하면서 원칙적으로 자산총액을 감소시킨 것은 손금불산입 등으로 열거되어 있지 않는 한 손금이 된다고 확인(조심 2012서221, 2013.4.26., 서울행정법원 2012.11.16. 선고 2012구합22751 판결, 참조)하고 있다.

(나)쟁점화해금은 사업관련성과 통상성을 모두 갖추고 있다.

1) 쟁점화해금은 제품을 판매함으로써 이윤을 추구하는 과정에서 구매자로부터 그 판매가격과 관련하여 제기된 소송의 해결을 위하여 지출한 비용이며, 소송 등의 대응과정에서 추가로 발생할 수 있는 막대한 비용이나 사업운영의 비효율성 등을 감소시킬 수 있다고 판단하여 지급한 것이므로 사업과 관련된 비용(대법원 1992.11.10. 선고 91누8302 판결, 참조)이다.

가) 처분청은 불공정 담합행위는 청구법인의 목적사업이나 그 영업내용과 관련이 없는 위법행위에 불과하므로 쟁점화해금은 사업과 무관하게 지출한 것이라고 주장하나, 소송의 해결을 통해 추가적으로 발생할 수 있는 비용이나 사업운영의 비효율성 등을 감소시키기 위한 것이므로 사업과 관련성이 인정된다.

나) 법원은 불법행위 등으로 인한 법인의 손해배상금의 지출도 사업상 필요성이 인정되어 손금에 산입된다고 판시(서울행정법원 2007.8.17. 선고 2006구합42419 판결, 참조)한 바 있다.

2) 쟁점화해금은 통상적으로 지출한 비용에 해당하며, 지급 규모에 있어서도 통상성이 인정된다.

가) 비용지출의 통상성은 해당 법인이 그 지출을 행할 당시에 처하였던 환경에서 그 법인과 동일한 사업을 영위하고 있는 다른 법인들도 그와 같은 지출을 하였을 것으로 보이는 지 여부에 따라 판단해야 하는바(대법원 2009.11.12. 선고 2007두12422 판결, 같은 뜻), 당해 납세의무자가 통상 지출해 온 비용이라는 뜻이 아니고 동일한 상황에서 다른 회사들이 지급하였을 지가 주된 판단기준이 된다.

나) 독점금지법 위반이 문제된 다른 업체들 역시 직·간접 구매자 집단이 제기한 소송을 끝까지 진행할 경우에 발생할 불이익을 고려하여 청구법인과 마찬가지로 화해금을 지급하였으며, 미국에서는 대부분의 집단소송을 화해를 통해 종결하고 있다.

다) 위법비용으로 논의되는 것은 ① 금전 등의 지출 자체가 법령에 위반하는 경우, ② 위법소득을 얻기 위하여 지출한 경우, ③ 위법행위에 대한 제재로서 부과된 벌금 등에 한정되는데, 쟁점화해금은 이에 해당하지 않으며, 리베이트 관련 대법원 판결(대법원 2015.1.15. 선고 2012두7608 판결, 참조)은 금전의 지출 자체가 사회질서에 반하는 위법한 경우로 쟁점화해금과 다음과 같이 명확히 구별된다.

특히, 만일 손해를 끼치고서도 화해금을 지급하지 않는다면 오히려 이것이 사회적으로 비난할 일이며 상관행과 선량한 풍속에 반한다고 할 것이다.

라) 처분청은 통상성을 판단하는 기준시점은 ‘그 지출을 행할 당시’가 아니라 ‘불법행위가 발생한 상황’을 기준시점으로 보아 판단하여야 한다는 의견이나, 법원은 일관되게 ‘지출이 이루어진 시점’ 기준으로 통상성을 갖추었는지를 판단(서울행정법원 2007.9.17. 선고 2006구합42419 판결, 서울고등법원 2007.5.17. 선고 2006누29012 판결, 참조)하고 있다. 쟁점화해금은 ‘직접 구매자 집단의 소 제기’로 인하여 지출하게 된 비용이므로 독점금지법 위반으로 인해 직접 구매자 집단으로부터 소 제기를 당할 당시를 기준으로 판단하여야 한다.

마) 처분청이 언급한 서울행정법원 사례(서울행정법원 2013.3.29.선고 2012구합25316 판결, 참조)는 명백한 범죄행위로서 시험지 유출이라는 초유의 사태로 구속기소 되고 실형을 선고받은 사례로, 입시문제의 부정유출은 학원사업과의 사업관련성 조차 인정될 수 없을뿐더러, 그 위법성의 정도에서 쟁점화해금과는 차원을 전혀 달리하며 공동불법행위자 간에 불법행위를 하면서 발생한 비용을 분담하는 과정에서 지급된 비용으로 쟁점화해금과는 성격이 다르다.

바) 처분청은 청구법인의 담합으로 인해 우리나라 시장 역시 영향을 받을 것이라는 의견이지만, 쟁점화해금은 ‘미국 시장’에 미친 영향력을 이유로 미국의 직접 구매자 집단에게 지급된 것이므로 국내 시장에 대한 영향력과는 무관하며, 한국 공정거래위원회에서는 심사불개시 결정을 하였다.

사) 처분청은 최초의 담합행위가 없었더라면 지출하지 않았을 비용이므로 쟁점화해금의 지출이 사회질서에 반하는 비용이며 손금불산입 되어야 한다는 의견이지만, 위법행위에 기인하여 지출한 비용이라고 하더라도 사회질서에 심히 반한다고 볼 수 없다(조심 2013서3231, 2014.4.2., 참조).

아) 화해는 원고, 피고, 법원 모두에게 불필요한 사회적 비용이 낭비되지 않는 통상적이고 바람직한 소송상의 절차인데, 처분청의 과세는 한국의 기업들에게 화해를 하지 말고 무조건 소송을 끝까지 진행할 것을 강제하는 것이며, 이 경우 피해자에게 적절한 보상을 해주는 화해제도를 무기력하게 만들고, 한국 기업들은 소송으로 인하여 예측할 수 없는 시간과 비용을 낭비하게 된다.

자) 본건 담합행위에 대한 형량을 미국 DOJ 제재수준에 비추어 보더라도 위법성의 정도가 반사회적 행위에 해당할 정도로 현저하다고 볼 수 없으며, 특히 미국 정부의 담합에 대한 제재는 사실상 자국 업체의 보호 수단으로 사용되고 있다.

차) 다수의 미국 법원의 판결을 보면 화해금은 실손해 상당액에 기초하여 결정되는 바, 이에 비추어 볼 때 쟁점화해금도 이 실손해 상당액에 기초한 금액일 개연성이 매우 높으며, 청구법인 내부의 예상 시나리오상 금액(OOO) 또는 전문가 보고서에서 산정한 피해액(OOO)보다 낮다. 또한 동일한 민사소송에서 경쟁사들이 지급한 화해금의 규모와 비교해보더라도 매출액 대비 화해금의 비율이 가장 낮다.

카) 처분청은 이익잉여금을 기준으로 할 때 쟁점화해금의 금액이 과다하다고 주장하지만, 이익잉여금은 쟁점화해금이나 쟁점법률비용을 포함한 법인에서 발생하는 비용을 모두 차감하고 남은 금액이므로 비교대상으로 적합하지 않으며, 오히려 담합행위는 청구법인의 매출과 관련된 것이므로 매출액을 기준으로 하는 것이 합리적이라고 할 것인데, 매출액의 규모에 비추어볼 때 쟁점화해금 또는 쟁점법률비용의 금액이 비정상적으로 크다고 볼 수 없다.

(다)쟁점화해금은 손해에 대한 전보적 성격이 있다.

1) 대법원은 업무관련성이 있는 손해배상금은 기본적으로 손금산입 대상이라는 입장이고(서울고등법원 2010.12.9. 선고 2010누14857 판결, 대법원 2011.5.13. 선고 2008두13002 판결, 참조), 불법행위 등으로 인한 손해배상금도 사업상 필요성이 인정시 손금산입 대상으로 판시하고 있으며(대법원 2009.6.23. 선고 2008두7779 판결, 서울고등법원 2008.4.18. 선고 2007누23004 판결, 서울행정법원 2007.8.17. 선고 2006구합42419 판결, 참조), 조세심판원 역시 손해배상금의 손금산입을 인정하고 있고(조심 2008부2110, 2008.10.31., 국심 2007중2425, 2007.12.31., 참조), 다수의 국세청 예규 역시 같은 입장이며(법인46012-1747, 1994.6.16. 외 다수, 참조), 국내에서 담합으로 인한 손해배상금 지급이 손금 부인된 사례가 없다.

2) 쟁점화해금은 불법행위의 결과를 치유하기 위하여 지급된 것으로 담합으로 인한 초과이익을 반환한 것인데, 조세심판원은 뇌물액을 반환한 경우 과세소득이 없다고 판단하였으며(조심 2014서156, 2014.03.10., 참조), 위법소득의 경제적 이익 상실 가능성이 현실화된 경우에는 위법소득의 몰수 시점에서 소득이 실현되지 않은 것으로 보아 후발적 경정청구를 허용한 대법원의 취지에 비추어 볼 때, 쟁점화해금은 불법행위로 인해 증가한 매출액에 내재되어 있던 경제적 이익이 상실된 것이라는 점에서 손금으로 인정하여야 한다(대법원 2015.7.16. 선고 2014두5514 전원합의체 판결, 참조), 국세청은 특허권을 침해한 위법행위에 따라 지급한 손해배상금 성격의 합의금에 대해 손금산입을 인정한 바 있다(법인, 제도46012-11995, 2001.7.9., 참조).

3) 가사 쟁점화해금이 징벌적 손해배상금의 성격을 갖더라도 이는 우리나라의 지배적 가치 및 질서 개념에 비추어 볼 때 우리나라 사회질서에 반하는 행위로 인한 것이 아니며, 징벌적 손해배상금은 정책적으로 손금불산입 대상으로 규정한 벌금·과태료 등과 달리 손금불산입 대상으로 열거된 바도 없다(조심 2014서3384, 2015.4.15., 참조).

가) 처분청은 서울지방법원의 판결(서울지방법원 동부지원 1995.2.10. 선고 93가합19069 판결, 참조)을 인용하며 징벌적 손해배상금이 형벌적 성질을 갖는다는 의견이지만, 해당 판결에서는 형벌적 성질을 갖는 ‘배상’ 형태라고 판시하여, 설령 징벌적 손해배상금이라고 하더라도 그 성격이 벌금이나 과태료 등이 아니라 민사소송에 따른 배상액이라는 사실을 인정한 것이다.

나) 처분청은 우리나라에서 징벌적 손해배상 제도 자체가 인정되지 않고 있기 때문에 「법인세법」에 이를 규율하는 것 자체가 불가능하다는 의견이지만, 처분청의 주장과는 달리 「하도급거래 공정화에 관한 법률」 제35조는 징벌적 손해배상금을 규정하고 있으나 「법인세법」에서 손금불산입 대상으로 규정하고 있지 않다.

다) 처분청은 법원이 징벌적 손해배상 제도의 집행을 허용하는 것은 선량한 풍속 기타 사회질서에 반한다고 하고 있으므로(부산지방법원 2009.1.22. 선고 2008가합309 판결, 참조) 이에 대한 손금산입도 인정할 수 없다는 의견이지만, 법원은 이러한 집행을 허용하면 기업에 도저히 참을 수 없는 가혹한 결과를 초래하기 때문에 허용할 수 없다는 것으로서 기업에 고통을 주지 말라는 취지이므로 오히려 손금산입을 허용함이 판결의 취지에 부합한다.

4) 처분청은 고의나 중과실에 의한 불법행위로 손해배상금을 지급하는 경우 손금 산입대상이 아니라는 의견이지만, 「법인세법 기본통칙」에서 고의 또는 중과실을 규정한 취지는 개인적 비용의 손금산입을 부인하기 위한 것이므로 회사의 이익을 위하여 회사에 귀속되는 행위의 경우에는 손금산입을 허용해야 한다. 또한 쟁점 합의금의 경우 매출증대를 위한 적극적인 영업활동 과정에서 발생한 것이므로 고의 또는 중과실로 지출한 손해배상금이라고 할 수 없다.

5) 처분청은 쟁점화해금이 전보배상의 성질을 갖지 않는다는 의견이지만, 직접구매자 집단이 쟁점화해금을 수령하고서 더 이상 손해를 묻지 않겠다는 화해계약을 체결하였다는 점에서 전보적 성격이라고 할 것이며, 처분청의 의견대로 경영상의 불이익을 방지하기 위해 지출된 금원이라면 당연히 손금산입 대상이다.

6) 처분청은 쟁점화해금이 전보적 성격을 가지고 있어 손금산입이 되더라도 미국 내국세법 제162조에 따라 2/3를 손금불산입 하여야 한다는 의견이지만, 미국세법과 달리 우리나라 「법인세법」에는 징벌적 손해배상금에 대하여 2/3를 손금불산입 하여야 한다는 규정이 별도로 없음에도 불구하고 미국세법에 따라 이를 손금불산입 할 수 없다. 또한 쟁점화해금은 실손해 액수 또는 그에 미달함에도 불구하고, 아무런 법적 근거도 없이 국내법에 규정되어 있지 않은 미국세법을 들어 2/3를 손금불산입하여야 할 이유가 없다.

(라)쟁점화해금은 수익관련성이 인정된다.

1) 쟁점화해금은 청구법인이 제품의 매출을 직접 증가시키기 위한 활동에서 비롯된 것으로서 청구법인의 매출액에 직접 대응되는 비용으로 수익관련성이 인정된다.

2) 처분청은 「법인세법」상 수익관련성은 독자적인 손금산입 요건으로 볼 수 없으며, 설령 독자적인 요건으로 보더라도 쟁점화해금은 수익과 직접 관련된 비용이 아니라고 주장하지만, 소송의 당사자가 된 상황에서 적극적으로 대응하지 않을 경우 경영상의 불이익과 예상하지 못한 손해가 발생할 수 있는데, 쟁점화해금은 이를 막고자 지출한 것으로 예견되는 순자산의 감소를 방지하기 위해 수반되는 경비로서 수익과 직접 관련된다.

3) 조세심판원은 사업활동 지원과 관련된 비용의 수익관련성을 인정하고 있으며(국심 2005서985, 2006.8.14., 참조), 경영상 판단사항 등에 해당하여 발생하는 경비에 대해 손금성을 인정하고 있다(국심 2007서351, 2007.7.5., 참조). 법원도 법인이 소송의 당사자가 된 경우 경영상의 불이익이나 예상치 못한 손해 등이 발생할 수 있으므로 이를 방지하기 위해 지출한 비용은 손금으로 인정된다고 판시하고 있다(부산지방법원 2013.6.20. 선고 2013구합537 판결, 참조).

(마)다른 나라의 경우 쟁점화해금의 손금산입을 인정하고 있다.

1) 일본 「법인세법」은 발생 사업연도에 실제로 지급한 손해배상금에 대하여는 당연히 손금 산입이 가능한 것으로 해석하고 있으며, 실제 이 건에서의 청구법인의 일본 모회사의 경우 쟁점화해금에 대해서 이에 근거하여 손금산입하여 법인세 신고하였고, 세무당국이 문제삼은 바 없다.

처분청은 일본은 임직원의 고의·중과실에 의한 손해배상금은 손금불산입 한다는 명시적인 규정을 「법인세법」 기본통달에서 마련하고 있다는 의견이지만, 일본 「법인세법」 기본통달에는 그러한 규정이 없으며, 원칙적으로 손금에 산입시킨 다음, 임원이나 종업원이 개인적으로 행한 행위에 대해서 별도의 취급을 하도록 정하고 있다(일본 「법인세법 기본통달」 9-7-16).

2) 미국은 사업활동과 관련된 징벌적 손해배상에 대하여 기본적으로는 전액 손금산입이 가능하다는 입장이며(IRS Revenue Ruling 1980-211), 담합으로 인한 손해배상금이라도 소송 제기 이전에 화해하여 지급하면 전액 손금 인정하고 있다OOO.

3) 독일은 과세요건의 일부 또는 전부를 구성하는 행위가 법령의 명령이나 금지 또는 선량한 풍속에 어긋난다고 하더라도 손금산입을 인정하고 있으며, 대만은 카르텔로 인해 구매자 집단에 지급한 손해배상금이나 화해금은 ‘벌금’이 아니므로 손금 산입의 대상이라고 해석하고 있다.

4) 우리나라에서만 담합 관련 합의금의 손금성을 부인하는 것은 형평성 측면에서도 세계시장에서 해외업체들과 경쟁해야 하는 국내업체들에게만 가혹한 처분이다.

5) 처분청은 청구법인이 제시한 외국의 사례가 개별국가의 몇몇 사례에 불과하고, 미국 및 일부 유럽 국가의 사례를 바탕으로 징벌적 성격인 경우 손금에 산입할 수 없다고 하지만, 처분청이 제시한 사례들은 벌금 또는 과징금에 대한 내용으로 청구법인 역시 이에 대해서는 이미 손금불산입하였으며, 청구법인이 예로 든 국가들은 쟁점화해금의 지급이 결정된 나라인 미국과 경쟁업체가 속해있는 국가들이므로 이들 국가와 우리나라 「법인세법」을 비교하는 것은 매우 의미 있다 할 것이다.

(바)쟁점화해금은 실손해 상당액에 기초한 금액으로 징벌적 손해배상금이 아니다.

1) 미국에서 반독점적 행위를 원인으로 하는 손해배상 청구소송은 대부분 당사자들 사이의 화해(settlement)절차에서 합의금 지급으로 종결되는데, 이 때 피고가 원고에게 지급하는 합의금 액수는 해당법원의 판사가 당사자들 사이에 제안된 화해금액의 적정성을 승인해야 효력을 가지게 되고, 이 경우 합의금의 적정성은 전보배상 성격의 실손해액을 기준으로 평가된다.

2) 캘리포니아북부 연방지방법원이 승인한 쟁점화해금은 그 액수가 직접구매자들이 입었다고 주장하는 실손해 상당액에 기초한 금액으로 볼 수 있다.

(사)쟁점법률비용은 사업관련성, 통상성, 수익관련성이 모두 인정된다.

1) 쟁점법률비용은 매출을 증대시키고자 하는 적극적인 영업활동 과정에서 발생한 담합혐의에 대한 소송에 대응하고, 민사합의금과 소송비용 등의 현금유출을 최소화하기 위하여 지출한 것으로 사업과 관련된 통상적인 것이며, 매출을 직접 증가시키기 위한 활동에서 비롯된 것으로서 수익관련성이 인정된다.

2) 특히 「법인세법」 기본통칙에서는 법인이 변호사에게 지급한 사건착수금과 보수 또는 사례금 등은 사건의 종결여부에 관계없이 지급한 사업연도의 손금으로 하고 있으며, 패소한 경우에 부담하게 되는 소송비용도 사건이 종결되는 날이 속하는 사업연도의 손금으로 인정하도록 되어 있다(「법인세법 기본통칙」 40-71…17).

3) 만일 법인이 위법행위에 따른 손해액을 최소화하기 위해 지출하는 법률비용을 모두 손금 부인한다면, 그 원인행위가 법령에 위반하여 조금이라도 유죄인 부분이 있거나 법인의 책임이 인정되는 경우에 이와 관련한 소송 대응 비용은 무조건 손금불산입 된다는 결론이 되어 매우 부당하다.

4) 처분청은 적어도 임직원을 위하여 지출된 법률비용은 손금산입이 될 수 없다는 의견이나, 임직원이 청구법인의 업무를 수행하다가 발생한 결과에 대한 것이므로 청구법인의 사업과 무관한 비용이라고 할 수 없으며, 임직원에 대한 법적 대응을 하지 않을 경우 청구법인에 대해 더 큰 금액의 과징금 부과 및 손해배상청구소송의 제기 위험 등을 고려할 때 청구법인의 사업과 직접 관련이 있는 비용이다(조심 2013서2289, 2013.2.5., 조심 2013서148, 2013.5.10., 참조).

이와 같은 취지에서 최근 유권해석(기획재정부 법인세제과-623, 2016.6.22., 국세청 법령해석과-2045, 2016.6.23., 참조)도 임직원에 대한 형사처벌 변론을 위한 법률비용도 손금산입 대상으로 판단하였다.

(아)최근 기획재정부 유권해석에 따르면 쟁점화해금 및 쟁점법률비용은 손금산입 대상에 해당한다.

1) 기획재정부의 유권해석에 따르면 담합에 따라 해외 구매자집단에 지급한 민사합의금 및 관련 법률비용은 「법인세법」 제21조 제5호에 해당하지 아니하여 손금불산입대상이 아니므로 같은 법 제19조에 따른 손금에 해당한다(기획재정부 법인세제과-101, 2016.2.5., 국세청 법령해석과-565, 2016.2.25., 참조).

2) 최근 기획재정부 유권해석은 내국법인이 공정거래 관련 문제로 국외에서 구매자집단으로부터 민사소송을 제기당하여 합의금 지급으로 민사소송을 종결한 경우, 당해 지급한 민사합의금 및 관련 법률비용은「법인세법」상 손금에 해당하는 것이라고 하여 쟁점화해금 및 쟁점법률비용이 「법인세법」상 손금에 해당한다는 사실을 더욱 명백하게 확인해주고 있다(기획재정부 법인세제과-623, 2016.6.22., 국세청 법령해석과-2045, 2016.6.23., 참조).

3) 처분청은 첫 번째 유권해석(기획재정부 법인세제과-101)이 「법인세법」 제19조 제2항을 검토하지 않았으므로 부당한 결론을 내린 것이라는 의견이나, 동 유권해석에서 「법인세법」 제19조에 따른 손금에 해당한다는 결론을 내린 것은 쟁점화해금이 사회질서에 심히 반하는 것이 아니라는 판단이 전제된 결론이라고 할 것이다.

4) 또한, 처분청은 최근 유권해석(기획재정부 법인세제과-623)에 대해서는 행정규칙에 불과하다면서 그 의미를 폄하하고 있지만, 이는 기획재정부의 국세예규심사위원회의 의결을 거친 것으로서 이에 따라 다른 법인에 대해서는 동일한 성격의 화해금에 대해 과세처분이 이루어지지 않고 있다.

(3) 쟁점화해금은 국내원천소득에 해당하지 않는다(예비적 청구).

(가) 내국법인이 해외에서 수행하는 사업과 관련하여 해외에서의 소송에 대한 합의금으로 국내 사업장이 없는 외국법인에게 지급하는 배상금은 소송에 대한 모든 원인행위가 해외에서 발생되는 것인 경우에는 국외 원천소득이 되는 것이고(국이46523-94, 1994.2.18., 국일22601-5, 1988.1.9., 참조), 진행 중이던 소송을 취하하거나 향후 소송을 제기하지 않는 조건 그리고 소송수행에 따르는 재무적 부담을 해소하기 위하여 합의함에 따라 지급하게 되는 금액은 「법인세법」 제93조의 외국법인의 국내원천소득으로 보지 아니한다(조심 2014서478, 2014.6.3., 참조).

(나)쟁점화해금은 청구법인으로부터 제품을 구매한 미국회사들이 영업상 손해를 이유로 제기한 손해배상소송에 대하여 사전합의에 따라 지급된 배상금적 성격의 금액으로서 이와 같이 영업손실과 관련된 배상금은 사업소득에 해당한다(대법원 2008.1.31. 선고 2006두9535 판결, 서면법규과-902, 2014.8.21., 참조).

따라서 외국법인이 지급받게 되는 배상금은 사업소득을 구성하는데, 해당 직접구매자집단이 국내에서 사업을 영위하는 고정사업장이 없으므로 「법인세법」 제93조 제5호의 국내원천소득에 해당하지 않는다.

「한.미 조세조약」상 사업소득은 고정사업장이 인정되어야 과세할 수 있고 고정사업장이 있더라도 고정사업장에 귀속되는 이윤에 대해서만 과세되므로(「한.미 조세조약」 제8조 제1항), 직접구매자집단이 국내에 고정사업장이 없는 이상 사업소득에 대해서는 국내에 과세 권한이 없다.

(다)일시적으로 발생하게 된 기타소득으로 보더라도, ① 외국법인이 받은 손해배상금 등은 국내에 있는 자산과 관련하여 받은 손해배상금이나 경제적 이익이라고 볼 수 없어 「법인세법」 제93조 제10호 가목의 국내원천 기타소득에 해당하지 않고(대법원 1996.9.24. 선고 95누15438 판결, 참조),

② 손해배상금 및 그에 대한 지연손해금은 재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 지급받은 손해배상금이라고 할 수 없기 때문에 「법인세법」 제93조 제10호 나목의 국내원천 기타소득에도 해당하지 아니하며(대법원 2007.5.11. 선고 2005다37543 판결, 참조),

③ 원천이 국외임이 분명한 소득을 두고 「법인세법」 제67조에 따라 기타소득으로 처분되었다는 이유로 국내원천소득이라고 볼 수 없으므로, 쟁점화해금은 「법인세법」 제93조 제10호 가목, 나목 및 아목에 따른 국내원천 기타소득에도 해당하지 않아 원천징수의무가 발생하지 않는다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인이 2013사업연도 결손금 증액을 구하는 이 건 심판청구가 각하대상에 해당한다는 의견을 제출하지 아니하였다.

(2) 쟁점화해금 및 쟁점법률비용은 「법인세법」 제19조 제2항의 요건을 충족하지 못하므로 손금으로 인정될 수 없다(주위적 청구 관련).

(가) 「법인세법」상 열거된 개별 손금불산입규정에 해당할 경우뿐만 아니라 「법인세법」 제19조 제2항의 요건을 충족하지 못할 경우에도 손금으로 인정될 수 없다.

조세심판원 선결정례 및 판례는 「법인세법」상 개별 손금불산입 규정에 해당하는 경우뿐만 아니라 「법인세법」 제19조 제2항의 요건을 충족하지 못할 경우에도 손금불산입된다는 입장(조심 2014서3384, 2013.4.15., 대법원 2015.1.15. 선고 2012두7608 판결 등, 참조)이다.

청구법인은 자산총액을 감소시킨 것은 손금불산입 등으로 열거되어 있지 않은 한 손금으로 인정된다는 대법원 판례(대법원 2009.6.23. 선고 2008두7779 판결)를 제시하고 있으나, 이는 「법인세법」 제19조 제2항이 신설되기 이전의 판례로 이 사건에 그대로 원용하기 어려우며, 가사 위 대법원 판례의 내용이 고려될 수 있다고 하더라도 위 판례는 “손금인정 요건으로서 사업관련성·통상성의 해석에 관한 법리 오해 등의 위법이 없다”고 판시하여 현행 「법인세법」 제19조 제2항의 요건을 판단하고 있으므로 이 사건에서도 「법인세법」 제19조 제2항의 요건충족 여부를 판단하여야 한다.

(나) 쟁점화해금은 「법인세법」 제19조 제2항이 규정한 통상성 요건을 갖추지 못하였고, 사회질서에 위반하여 지출한 비용에 해당한다.

1) 「법인세법」 제19조 제2항 통상성의 의미 및 판단시점은 다음과 같다.

「법인세법」 제19조 제2항은 손금의 인정요건으로 “통상성”을 규정하고 있으며, 이에 대하여 대법원은 “일반적으로 용인되는 통상적인 비용이라 함은 납세의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래에서는 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하고, 그러한 비용에 해당하는지 여부는 지출의 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 하는데, 특별한 사정이 없는 한 사회질서를 위반하여 지출된 비용은 여기에서 제외된다”고 판시하고 있다(대법원 2009.11.12. 선고 2007두12422 판결, 참조)

위 판례는 통상성의 판단은 비용지출 당시의 상황뿐만 아니라 그 전·후 제반사정을 충분히 고려하여 판단하고 있는바, 지출 당시 상황을 기준으로 통상성을 판단하여야 한다는 청구법인의 주장은 타당하지 않다.

청구법인의 주장과 같이 지출이 이루어진 시점만을 기준으로 통상성을 판단할 경우, 금원을 지출하게 된 원인(경위)이 아무리 중대한 위법에 기한 경우라고 하더라도 지출의 원인을 전혀 고려할 수 없게 되어 부당한 비용처리를 방지하기 위한 「법인세법」 제19조 제2항의 입법취지를 무의하게 만들고, 실제 지출이 언제 발생하는지(소송과정에서 합의에 따라 지급 또는 확정판결에 의하여 지급)에 따라 통상성을 판단하는 시점이 달라지는 문제점도 발생한다.

2) 쟁점화해금은 통상성이 인정되지 아니하여 손금산입될 수 없다.

쟁점화해금은 청구법인의 입찰담합, 가격조작 등 불공정 담합행위로 인하여 지출된 비용인바, 이와 같은 고의·중과실에 의한 담합행위는 동종업계의 일반적·객관적 입장에서 통상적인 비용으로 볼 수 없다.

쟁점화해금은 청구법인의 고의·중과실의 위법행위가 없었다면 전혀 지출되지 않았을 비용이며, 쟁점화해금(약 OOO원), 쟁점법률비용(약 OOO원)은 단일 위법행위로 지출한 비용으로는 이례적으로 큰 규모의 지출인 바, 지출의 경위, 목적, 액수 등의 제반사정에 비추어 보면 통상성이 인정될 수 없다.

3) 쟁점화해금은 사회질서에 위반하여 지출된 비용이므로 손금산입될 수 없다.

이른바 ‘리베이트’ 사안에서 판례는 사회질서에 위반하여 지출된 비용인지 여부를 판단함에 있어 ① 지출을 허용할 경우 초래될 부작용 및 영향, 이에 대한 사회적 비난의 정도, 규제의 필요성, 상관행과 선량한 풍속 등 제반 사정을 종합적으로 고려하여야 판단하여야 하고, ② 반드시 관계 법령이 이를 명시적으로 금지한 것이 아니라고 하더라도 사회질서에 위반되어 지출된 것으로 볼 수 있다는 점을 밝히고 있다(대법원 2015.1.15. 선고 2012두7608 판결, 참조).

이른바 ‘입시비리’ 사안에서 판례는 정상적으로 동종사업을 영위하는 법인에게는 그 지출을 기대하기 어렵고, 사회통념상 일반적인 업무와 관련성이 없는 별도의 불법행위로 인하여 지출하게 된 금원은 손금에 산입될 수 없다고 판시하고 있다(서울행정법원 2013. 3. 29. 선고 2012구합25316 판결, 참조)

이 건 쟁점화해금은 청구법인의 사업과 전혀 관련성이 없는 별도의 불공정 담합행위로 인하여 발생하였으며, 담합행위로 인하여 관련자들이 실형의 형사처벌까지 받고, OOO 원이 넘는 벌금까지 부과되었으며, 이는 동종사업을 영위하는 법인에게 지출을 기대하기 어렵고, 세법상 손금으로 인정하는 것은 사회적 비난 가능성이 매우 높은 위법 상태를 무한정 용인하는 것이며, 불공정 담합행위로 발생된 비용을 국민의 세금으로 지원하는 결과가 초래되는 등 사회질서에 위반하여 지출된 비용으로 볼 수 있다.

한편, 사회질서에 위반하여 지출된 비용인지 여부는 사회질서는 한 국가 내에서 그 국가의 평화와 질서를 유지하기 위하여 국민이 지켜야 할 공공적인 질서 및 보편적인 가치를 의미한다 할 것이므로 이를 위반하였는지 여부는 우리나라의 지배적 가치 및 질서 개념을 기준으로 판단하여야 하고(조심 2014서3384, 2013.4.15., 참조),

대법원은 리베이트 사안에서 관계법령이 이를 명시적으로 금지하고 있지 않더라도 사회질서에 위반하여 지출된 것에 해당하여 그 비용은 손금에 산입할 수 없다고 판시하고 있으며(대법원 2015.1.15. 선고 2012두7608 판결 참조), 불공정 담합행위(카르텔)는 「민법」 제103조에서 규정한 반사회질서에 위반되는 행위에 해당하는바, 청구법인의 담합행위가 공정거래법 등 개별 법령위반에 해당하지 아니하더라도 사회질서에 위반하여 지출한 것으로 볼 수 있다.

청구법인은 ‘리베이트’사안은 금원의 지출 자체를 사회질서에 위반된다고 본 사안이므로 쟁점화해금 지출 자체가 사회질서에 위반되는 것으로 볼 수 없는 이 사건과 다르다고 주장하나, 사회질서에 위반된 행위에서 유발되어 금원이 지출되었다는 점에서 이 사건과 동일성이 있으며 본질적인 차이가 있는 사안이 아니다.

청구법인은 ‘입시비리’사안에 대하여 사업의 관련성이 없고, 그 위법성의 정도가 차원을 달리하여 이 사건에서 원용할 수 없다고 주장하나, 오히려 사업과 관련성이 없는 별도의 위법행위로 인하여 금원을 지출하게 된 사안이라는 점에서 이 사건과 매우 흡사한 사안으로 볼 수 있다.

(다) 쟁점화해금은 「법인세법」 제19조 제2항의 사업관련성, 수익관련성 요건도 충족하지 못하므로 손금으로 산입될 수 없다.

쟁점화해금은 청구법인이 일정한 영리 목적을 가지고 지속적으로 수행하는 사업활동과 관련하여 발생된 것이 아니라 공정거래를 해치는 불공정 담합이라는 별도의 위법행위로 인하여 발생한 것이므로 「법인세법」 제19조 제2항의 사업관련성이 인정되지 아니한다.

「법인세법」 제19조 제2항에서 규정한 수익과 직접 관련된 것이라는 요건은 사업상 경비의 개념으로 돌아가므로 독자적 의미를 갖기 어렵고, 통상성이 인정되지 않는 이상 수익관련성을 독자적 손금산입요건으로 판단해서는 아니 되고(서울고등법원 2014.1.29. 선고 2013누12593 판결, 참조), 설령 독자적의미를 갖는다고 하더라도 쟁점화해금은 별도의 위법행위로 지출된 비용이므로 수익과 직접 관련하여 지출된 것으로 볼 수 없다.

(라) 쟁점화해금은 전보(塡補)배상으로 지급된 손해배상금이 아닌 징벌적 손해배상금이므로 손금에 산입될 수 없다.

청구법인과 직접 구매자집단 사이에 체결된 화해계약에 의하면 추가적인 소송비용, 소송 장기화 등을 피하기 위하여 지급된 것임이 명시되어 있고, 청구법인이 처분청에 송부한 이메일 내용(손해배상금의 성격을 가지지 아니하고, 소송지연으로 인한 법률비용의 추가발생을 방지하고자 소송의 조기 종료를 목적으로 지급하는 금액이며, 본안소송 단계에서 원고가 입증하고 법원에서 확정하는 손해금액과 관련이 없음)에 의하면 손해배상금의 성격을 가지지 아니하고, 본안소송 단계에서 원고가 입증하고 법원에서 확정하는 손해금액과 관련이 없음을 명시하고 있으며,

쟁점화해금의 금액 산정도 실제 피해금액이 아닌 과징금의 범위를 기초로 산정되었으며(과징금 OOO 범위를 기초로 협상이 진행되어 위 과징금의 범위 중 낮은 금액 수준인 26M으로 쟁점 화해금이 산정되었음), 소담절차에서는 직접 구매자집단에 대한 손해금액이 결정되지 않았다는 점을 밝히고 있는바, 쟁점화해금은 전보(塡補)적 성격의 손해배상금으로 지급된 것이 아니므로 손금에 산입될 수 없다. 청구법인이 원용하는 다수의 미국 판례는 법원이 화해절차 합의금액의 적정성을 승인하면서 그 최소한의 기준을 제시하는 것일 뿐 합의금 중 실손해 상당액이 얼마인지 여부를 판단한 것이 전혀 아니다.

가사, 청구법인의 주장과 같이 손해배상금으로 성질이 있다고 하더라도 이는 현실로 발생한 손해에 대한 배상이 아닌 징벌, 동종행위 예방을 위한 징벌적 성격의 손해배상금으로 보아야 하므로 손금에 산입될 수 없다.

징벌적 손해배상은 가해자에게 특히 고의 등의 주관적인 악사정이 있는 경우에 보상적 손해배상에 덧붙여 위법행위에 대한 징벌과 동종행위의 억지를 주목적으로 하여 과하여지는 손해배상으로서 보통법상 인정되는 구제방법의 일종인바, 이는 불법행위의 효과로서 손해의 전보만을 인정하는 우리의 민사법 체계에서 인정되지 아니하는 형벌적 성질을 갖는 배상형태이다(서울동부지방법원 1995.2.10. 선고 93가합19069 판결, 참조).

(마) 쟁점법률비용도 「법인세법」 제19조 제2항의 요건을 갖추지 못하였다.

쟁점법률비용 역시 청구법인의 고의·중과실에 의한 불공정 담합행위라는 별도의 위법행위로 인하여 지출된 것이므로 「법인세법」 제19조 제2항의 요건을 갖추지 못하여 손금으로 산입될 수 없으며, 특히 쟁점법률비용 중 청구법인과 관련하여 지출된 것이 아닌 청구법인의 임직원 개인을 위하여 지출된 법률비용은 사업관련성, 통상성이 인정될 수 없어 손금으로 산입될 수 없음이 명백하다.

설령, 청구법인의 주장과 같이 쟁점법률비용이 손금산입될 수 있다고 하더라도 청구법인과 직접 관련되어 지출된 비용이 아닌 청구법인 임직원 개인과 관련된 비용은 손금산입될 수 없다.

청구법인은 2009년부터 2013년까지의 기간동안 법률비용으로 OOO원을 지출하였는데, 이 중 청구법인 임직원 개인을 위하여 지출한 OOO원은 손금에 산입될 수 없다.

(바) 가사, 쟁점화해금 및 쟁점법률비용이 손금으로 산입될 수 있다고 하더라도 최소한 2/3는 손금불산입하여야 한다.

설령, 쟁점화해금 및 쟁점법률비용이 손금으로 산입할 수 있다고 하더라도 실제 손해에 대한 전보배상 부분을 넘어 징벌적 성격으로 지급된 2/3 부분은 손금으로 산입될 수 없다.

「법인세법」상 벌금, 과료, 과태료(「법인세법」 제21조 제3호), 공과금(「법인세법」 제21조 제5호), 업무무관비용(「법인세법」 제27조 제2호, 같은 법 시행령 제50조), 「법인세법 기본통칙」 19-19…14(법인이 지출한 임원등의 손해배상금), 「소득세법」상 고의·중과실에 의한 손해배상(「소득세법」 제33조 제1항 제15호) 등은 타법에서 금지하고 있는 불법행위에 협조할 수 없다는 법정책적인 관점에서 세법상으로도 손금불산입을 규정하고 있는 것인바, 위 규정들의 취지를 고려하면 불공정 담합에 의한 위법행위로 인하여 지출된 징벌적 성격의 쟁점화해금 및 쟁점법률비용은 손금으로 산입될 수 없다.

불공정 담합행위에 대한 미국법에 의하면, 클레이턴법 제4조는 손실금액의 3배 손해배상을 청구할 수 있도록 하고, 내국세법 제162조(g)조는 징벌적 손해배상 금액 중 2/3를 손금불산입 하도록 규정하고 있는바, 위 미국법 규정은 일반적으로 징벌적 손해배상이 인정되지 않는 우리나라의 세법해석에 있어 일응의 기준으로 삼을 수 있다.

미국 국세청(IRS) Chief Counsel memorandum 20084301F(참고자료2), 미국 C.F.R(Code of Federal Regulations) 1.162-21의 Example1(참고자료3)에서는 실제 손해를 넘어서는 제재적 성격을 가진 2/3 부분은 손금에 산입될 수 없다는 태도를 취하고 있으며,

네덜란드 헌법재판소 결정 및 네덜란드 대법원 판례(참고자료4, 5), 독일 소득세법(EStG) 제12조 제4항(참고자료6) 등에서도 손해회복을 위한 것이 아니라 “징벌적 성격”을 가진 경우에는 손금에 산입될 수 없다는 태도를 취하고 있다.

위와 같은 사정을 고려하면 적어도 쟁점화해금 및 쟁점법률비용 중 징벌적 성격을 가지고 있는 2/3 부분은 손금으로 산입될 수 없으며, 특히 이 건과 같이 손해배상액이 전혀 입증되지 않는 경우라면 위와 같은 세법규정의 취지, 미국법 규정 등을 일응의 기준으로 고려할 필요성이 크므로 쟁점화해금 및 쟁점법률비용 중 2/3는 손금불산입하는 것이 적절하다.

(사) 기획재정부 예규는 조세심판원 선결정례 및 판례의 입장과 부합하지 아니할 뿐만 아니라 기획재정부 예규와 다르다는 점만으로 이 건 처분이 위법하다고 볼 수 없다.

기획재정부는 본 사건과 유사한 사안에서 민사합의금 및 관련 법률비용은 「법인세법」제21조 제5호에 해당하지 아니하여 손금불산입대상이 아니므로 같은 법 제19조에 따른 손금에 해당한다는 질의회신을 하였으나(기획재정부 법인세제과-101, 2016.2.5. 참조), 이는 개별 손금불산입 규정만을 검토하고 「법인세법」제19조 제2항의 요건 충족여부를 전혀 검토하지 아니한 것으로 조세심판원 선결정례 및 판례의 입장과 배치된다.

한편, 기획재정부는 최근 내국법인이 공정거래 관련 문제로 국외에서 구매자집단으로부터 민사소송을 제기당하여 합의금지급으로 민사소송을 종결한 경우, 당해 지급한 민사합의금 및 관련 법률비용은 「법인세법」상 손금에 해당하는 것임이라고 질의회신을 하였으나(기획재정부 법인세제과-623, 2016.6.22., 참조),

이는 청구법인과 직접 관련된 사안이 아닐 뿐만 아니라 어떠한 법적 근거에서 내려진 결론인지 알 수 없다. 즉, 손해배상 청구가 발생한 외국의 법령을 고려한 것인지, 단순히 내국법인에 대한 정책적 고려에 의하여 손금을 인정하였는지 등을 전혀 알 수 없는바, 위 질의회신만으로 「법인세법」상 손금산입에 대한 근거를 알 수 없다.

나아가 기획재정부 예규는 법규성이 없는 행정규칙에 불과하며, 과세처분은 전심절차 혹은 법원에서 판결에 따라 위법한 것으로 결론 내려지지 않는 이상, 과세처분이 예규 내지 유권해석과 다르다는 것만으로는 위법하다고 할 수 없으므로(대법원 1986.10.28. 선고 85누808 판결, 참조), 위 기획재정부 예규가 아닌 「법인세법」령에 따라 손금산입여부를 판단하여야 한다.

(3) 쟁점화해금은 직접 구매자집단의 국내원천 기타소득에 해당하여 청구법인에게 원천징수의무가 있으므로 관련 처분은 적법하다(예비적 청구 관련).

「법인세법」 제93조는 국내원천소득의 구분을 제한적으로 열거하고 있는데, 「법인세법」 제93조 제10호 아목은 「법인세법」 제67조에 따라 기타소득으로 처분된 금액을 규정하고 있으며, 「법인세법」 제67조, 같은 법 시행령 제106조 제1항 제1호 라목에서는 국내사업장이 없는 외국법인의 소득에 대해서는 사업소득이 아닌 기타소득으로 처분하도록 규정되어 있다.

청구법인은 쟁점화해금이 사업소득임을 전제로 하여 직접구매자집단은 국내에 고정사업장이 없으므로 「법인세법」 제93조 제5호의 국내원천소득에 해당하지 않는다고 주장하나, 쟁점화해금은 사업수행과 관련이 없는 불공정 담합행위라는 별도의 위법행위로 인하여 지급된 것일 뿐, 사업에 수반되거나 사업 수행과정에서 발생한 것이 아니므로 계속·반복적 사업활동에서 얻은 수익(대법원 2014.3.13. 선고 2012두7370 판결 등 참조)으로 볼 수 없어 사업소득에 해당하지 아니한다.

청구법인이 제시하고 있는 질의회신(국이 46523-94, 1994.2.18.) 및 선결정례(조심 2014서478, 2014.6.3.)는 선박하자로 인한 추가비용, 특허권 사용대가 등 사업수행과 관련되어 지급된 금원에 대한 사례이므로 이 사건에 원용하기 적절하지 않은 사례이다.

한편, 청구법인은 「한·미 조세조약」 제8조 제1항상 사업소득은 고정사업장이 존재하는 경우에만 과세대상이 되므로 국내에 고정사업이 없는 직접 구매자집단에 대한 과세권한이 없다고 주장하나, 쟁점화해금은 사업소득에 해당하지 않을 뿐만 아니라, 직접 구매자집단은 국내에 고정사업장이 없으므로 「한·미 조세조약」의 적용될 여지가 없으며, 「한·미 조세조약」상 기타소득에 대한 소득구분이 마련되어 있지 아니한 경우 대한민국의 「법인세법」을 적용하여 국내원천소득 여부를 판단하여야 한다.

쟁점화해금은 국내사업장이 없는 외국법인인 직접 구매자집단이 얻게 되는 소득으로서 소득처분에 따라 기타소득에 해당하고, 외국법인인 직접 구매자집단의 국내원천소득에 해당하는바, 청구법인은 「법인세법」 제98조 제1항에 의하여 원천징수의무가 있으므로 청구법인에게 한 이 건 소득금액변동통지는 적법하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 2013사업연도 결손금의 증액을 구하는 이 건 경정청구 거부처분에 대한 심판청구가 적법한지 여부

② 쟁점화해금 및 쟁점법률비용이 손금산입 대상에 해당하는지 여부(주위적 청구)

③ 쟁점화해금이 국내원천소득으로서 원천징수대상에 해당하는지 여부(예비적 청구)

나. 관련 법령 등

(1) 국세기본법

제45조의2[경정 등의 청구] ① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)에 경정을 청구할 수 있다.

1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때

2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미치지 못할 때

(2) 법인세법

제19조[손금의 범위] ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

제21조[손금의 범위] 다음 각 호의 세금과 공과금은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

3. 벌금, 과료(통고처분에 따른 벌금 또는 과료에 상당하는 금액을 포함한다), 과태료(과료와 과태금을 포함한다), 가산금 및 체납처분비

4. 법령에 따라 의무적으로 납부하는 것이 아닌 공과금

5. 법령에 따른 의무의 불이행 또는 금지·제한 등의 위반에 대한 제재(制裁)로서 부과되는 공과금

제67조[소득처분] 「법인세법」 제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여·배당·기타사외유출·사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다.

제93조[국내원천소득] 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

10. 제1호부터 제9호까지의 규정에 따른 소득 외의 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득

가. 국내에 있는 부동산 및 그 밖의 자산이나 국내에서 경영하는 사업과 관련하여 받은 보험금ㆍ보상금 또는 손해배상금

나. 국내에서 지급하는 위약금이나 배상금으로서 대통령령으로 정하는 소득

아. 제67조에 따라 기타소득으로 처분된 금액

(3) 법인세법 시행령

제106조[소득처분] ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. (단서 생략)

가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는「소득세법」제120조에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.

라. 귀속자가 가목 내지 다목외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

(4) 한·미 조세조약

제8조[사업소득] (1) 일방 체약국의 거주자의 산업상 또는 상업상의 이윤은, 그 거주자가 타방체약국에 소재하는 고정사업장을 통하여 동 타방 체약국내에서 산업상 또는 상업상의 활동에 종사하지 아니하는 한, 동 타방 체약국에 의한 조세로부터 면제된다. 동 거주자가 산업상 또는 상업상의 이윤에 대하여 동 타방 체약국이 과세할 수 있으나, 고정사업장에 귀속되는 동 이윤에 대해서만 과세된다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음의 사실이 나타난다.

(가) 청구법인 소속 임직원들이 2004년 6월경부터 2009년 5월경까지 미국 내 ODD제품 판매과정에서 OOO 등 메이저급 경쟁업체와 담합행위를 하여 2009년 6월경 미국 법무부가 「독점금지법(Sherman Act)」에 따라 청구법인을 제소하였고, 청구법인은 독점금지법 위반사항을 인정하는 유죄인정협약서(Plea Agreement)를 캘리포니아 북부연방지방법원에 제출하였다.

(나) 2011.11.8. 담합행위를 주도한 청구법인 소속 직원 8명 중 4명이 미국 「독점금지법」 제1조에 따라 중대한 범죄행위에 해당하여 벌금과 징역형이 선고되었고, 양벌규정에 따라 청구법인은 벌금 OOO원을 부과받아 2011.11.17. 납부하였다.

(다)2010년 8월경 미국의 직접구매자집단은 독점금지법 위반으로 유죄 판결을 받은 청구법인 등을 상대로 「클레이턴법(Clayton Act)」 제4조에 따라 손배해상을 청구하는 집단소송을 제기하자 청구법인은 소송제기자들에게 실질적 피해를 준 사실이 없음을 주장하다가 소송지연에 따른 고액의 비용 지출, 영업의 부정적 영향 해소 등을 이유로 직접 구매자집단과의 본안소송에 앞서 소답절차 중에 Settlement Agreement(화해계약)를 체결(2012.11.13.)하고 쟁점화해금 OOO원 을 지불하기로 합의하였다.

(라) 청구법인은 이 건 담합행위와 관련하여 ① 독점금지법 위반행위에 대한 미국 법무부 변론, ② 미국 직접구매자집단의 손해배상청구소송 대응에 대한 변론, ③ 임직원들의 벌금부과, 실형선고에 대한 변론에 따른 법률서비스를 제공받고 쟁점법률비용 총 OOO원을 지출하였으며, 그 현황은 아래 ＜표1＞과 같다.

＜표1＞ 쟁점법률비용 지출현황

(단위 : 천원)

(마) 처분청은 쟁점화해금 및 쟁점법률비용이 「법인세법」 제19조 제2항에서 규정한 손금의 요건을 충족하지 못한다고 보아 손금불산입하고 법인세 부과 등의 처분을 하였으며, 그 내역은 아래 ＜표2＞와 같다.

＜표2＞ 처분청의 처분내역

(단위 : 원)

(바) 처분청이 제시한 주요 증빙자료 등의 내용은 다음과 같다.

1) 불공정 담합행위에 대하여 클레이턴법(Clayton Act) 제4조는 손실금액의 3배 손해배상(threefold the damage)을 청구할 수 있도록 하고 있으며, 미국 내국세법 제162조(g)조는 징벌적 손해배상 금액 중 3분의 2를 손금불산입 하도록 규정하고 있다.

2) 미국 연방대법원의 OOO 판결을 보면, 민사상 제재라고 할지라도 법을 강제하는 목적에서 부과되고 위반에 대한 징벌이라면 그 목적은 형사법 규정에 의한 벌금과 똑같으므로 벌금과 유사하다고 할 수 있다고 판시한 바 있다.

3) 청구법인은 쟁점화해계약의 진행배경을 설명하면서 쟁점화해금의 산정이 직접 구매자집단의 실제 피해금액을 기준으로 진행된 것이 아니라 과징금의 범위OOO 범위를 기초로 협상이 진행되었고, 위 과징금 범위 중 낮은 금액 수준인 OOO으로 쟁점화해금이 산정되었다고 밝힌바 있으며,

청구인이 직접 구매자 집단과의 사이에 작성한 쟁점화해계약(Settlement Agreement)의 내용에도 쟁점화해금이 추가적인 소송비용, 불편 및 부담, 소송의 장기화를 피하기 위하여 지급된 것이라고 명시되어 있으므로 이를 손해전보적 성격으로 지급한 것으로 볼 수 없다.

4) 청구법인이 제시한 기획재정부의 유권해석(기획재정부 법인세제과-623, 2016.6.22.)은 그 근거를 알 수 없다. 설사 동 유권해석이 내국법인의 해외에서의 영업 활동을 장려하는 차원에서 내려졌다 하더라도 기획재정부의 유권해석은 법원성이 없고, 과세관청의 처분은 불복절차 혹은 법원의 판결에 따라 위법한 것으로 결론 내려지지 않는 이상, 예규와 다른 처분을 한 것만으로 위법하다고 볼 수는 없다(대법원 85누808판결, 1986.10.28., 참조).

(사) 청구법인이 제시한 주요 증빙자료 등의 내용은 다음과 같다.

1) 최근의 유권해석을 보면 동일한 사안에서 쟁점화해금 및 쟁점법률비용이 「법인세법」상 손금산입 대상이라고 판단(국세청 서면-2016-법령해석법인-3195[법령해석과-2045], 2016.6.23.)한 바 있다.

2) 미국에서 반독점적 행위를 원인으로 하는 손해배상 청구소송은 대부분 화해절차에서 합의금으로 종결되는데, 이 때 지급하는 화해금액은 실손해액을 기준으로 평가된다.

3) 청구법인이 제출한 DOJ 및 미국 민사소송 관련 자료 설명자료에 의하면, 이 건 담합행위와 관련한 벌금과 쟁점화해금의 산정경위는 다음과 같이 나타난다.

4) 전문가 보고서(Expert Report)에 의한 실손해 산정액은 다음과 같다.

합의 이후 시점에 직접 구매자집단 측의 미국 OOO대학교 경제학박사이자 독점금지법의 손해분석 산정의 전문가인 OOO가 작성하여 법원에 제출되었다는 전문가 보고서(Expert Report)에 의하면,

이 보고서에는 청구법인의 총매출액 OOOUSD 중 11.48%가 담합으로 인해 과다 청구된 것으로 보아 그 손해액은 OOOUSD로 산정되어 있어 쟁점화해금이 소송이 진행되었을 경우 법원에 의해 인정될 수 있는 직접 구매자집단의 실제 손해액보다 훨씬 적은 금액임이 확인된다고 주장하고 있다.

5) 공정거래위원회는 2014.6.10. 심사불개시 결정을 통보한 바 있다.

청구법인이 제출한 공정거래위원회(국제카르텔과)가 청구법인에게 통보한 심사불개시 결정 통보(2014.6.10.)자료에 의하면, “귀사가 관련된 “ODD제조.판매업자의 부당한 공동행위에 대한 건”에 대하여 검토한 결과, 「공정거래위원회 회의운영 및 사건절차 등에 관한 규칙」 제12조 제1항 제31호의 규정에 의거 심사절차를 개시하지 아니하기로 결정하였음을 알려드립니다”라고 기재되어 있다.

이에 의하면 공정거래위원회 심사불개시 결정통보서상 심사불개시사유는 「공정거래위원회 회의운영 및 사건절차 등에 관한 규칙」 제12조 제1항 제31호에 따른 “기타 공정거래법, 표시·광고법, 하도급법, 약관법, 방문판매법, 전자상거래소비자보호법, 가맹사업법, 할부거래법 또는 대규모유통업법의 적용대상이 아니라고 인정되는 경우”인 것으로 나타난다.

6) 징벌적 손해배상금의 손금산입과 관련한 미국 국세청의 예규는 다음과 같다.

청구법인이 제출한 미국 국세청의 예규에 따르면, 사업활동의 일상적인 행동으로 발생하여 징벌적 손해배상금으로 지급된 금액은 미국세법 162조 하의 통상적이고 필요한 사업경비로서 공제가 가능하며(OOO), 소송 제기 이전 단계에서 화해함에 따라 지급하는 금액은 통상성이 인정되어 전액 손금산입이 가능하다(OOO.

7) 징벌적 손해배상금의 손금산입과 관련한 일본 법률사무소의 의견은 다음과 같다.

청구법인이 제출한 일본 OOO가 법률사무소의 의견서를 보면, 손해배상금으로서의 성질을 갖는 화해금의 경우, 「법인세법 기본통달」 2-2-13의 기재는 "그 업무의 수행과 관련하여 다른 사람에게 가한 손해에 대하여 배상을 하는 경우"로 되어 있어, 지급의 명목(손해배상금이든 화해금이든)과 관계 없이 그 성질이 손해의 배상인 경우에는 손금 산입이 가능하다고 되어 있다.

또한, 청구법인이 제출한 일본 OOO 종합법률사무소의 의견서에 따르면 그 채무가 성립하고, 또한 구체적인 급부를 해야 할 원인이 되는 사실이 발생하고, 나아가 그 금액을 합리적으로 산정할 수 있는 것은 「법인세법」제22조 제3항 제2호의 기타비용에 해당하며, 거래 상대방에게 지급하는 화해금은 외국 과징금에 해당하지 않으므로 손금 산입이 가능하다고 되어 있다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저, 쟁점①에 대해 살피건대, 2013사업연도 결손금 관련 이 건 심판청구가 부적법한지 살피건대, 처분청은 이와 관련한 청구법인의 경정청구를 각하한다는 통지를 하였으나, 그 근거법령 및 이유를 밝히지 못하고 있고,

고지세액이 없는 결손금 감액경정은 과세관청의 내부결의만으로는 처분에 해당하지 않으므로 청구법인이 「국세기본법」제45조의2 제1항에 따라 2015.11.16. 2013사업연도 결손금의 증액을 구하는 경정청구를 제기한 후, 이에 대하여 2015.12.8. 처분청이 행한 거부처분에 터잡아 제기한 2013사업연도 결손금 관련 이 건 심판청구는 적법하다고 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②(주위적 청구)에 대하여 살펴본다.

1)「법인세법」제19조 제1항에서 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다고 규정하고,

같은 조 제2항에서 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다고 규정하고 있으며,

같은 법 제21조 제3호 및 제5호에서 벌금, 과료, 과태료, 법령에 따른 의무의 불이행 또는 금지.제한 등의 위반에 대한 제재로서 부과되는 공과금은 손금에 산입하지 아니한다고 규정하고 있다.

「법인세법」제19조 제2항에서 규정한 일반적으로 용인되는 통상적인 비용이라 함은 납세의무자과 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래에서 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하고, 그러한 비용에 해당하는지 여부는 지출의 경위와 목적, 액수 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 하는데, 특별한 사정이 없는 한 사회질서를 위반하여 지출된 비용은 여기에서 제외된다 할 것(대법원 2009.11.12. 선고 2007두12422 판결, 참조)이다.

2) 처분청은 쟁점화해금 및 쟁점법률비용이 청구법인이 미국의 직접 구매자집단에게 ODD 제품을 판매하면서 불공정 담합행위를 하여 지출한 것이므로 이를 손금불산입하여야 한다는 의견이나,

3) 청구법인은 이 건 담합행위에 따른 제제로 미국에서 부과받은 과징금 OOO원은 청구법인의 당해사업연도 소득금액 계산시 이를 손금불산입한 후 심판청구 등 불복청구를 제기하지 아니하였고, 쟁점화해금은 지출의 성격.상대방.목적.효과 등이 벌금.과징금과 현저한 차이가 있으므로 반사회질서 위반에 따른 벌과금과 이를 동일시할 수 없는 점,

4) 청구법인 이외에 ODD 제품을 수출하는 OOO 등 다른 업체들도 미국에서 독점금지법 위반으로 클레이턴법 제4조에 따라 민사상 손해배상 청구를 당한 상황에서 청구법인과 같이 화해금을 지급하였을 것으로 보이고, 쟁점화해금은 적법한 절차에 의하여 합법적으로 지급되었으며, 청구법인이 사회질서를 위반하는 위법한 소득을 얻기 위해서가 아니라 거래상대방의 손해를 배상할 목적으로 쟁점화해금을 지출한 것인 점 등을 고려할 때, 「법인세법」제19조 제2항에서 규정한 손금의 통상성 요건을 결여한 것으로 보기는 어렵다 할 것인 점,

5) 처분청은 쟁점화해금의 규모가 미국의 직접 구매자집단의 실손해액을 초과한다고 볼 만한 근거를 제시하지 못하고 있는 반면, 직접 구매자집단측의 미국 OOO대학교 경제학 박사가 작성하여 미국의 법원 제출한 전문가 보고서에 의하면 쟁점화해금이 실손해액에 상당히 미달하는 것으로 보이므로 쟁점화해금은 손해전보(1배 배상)의 성격이 강하다고 봄이 타당하고,

설령, 쟁점화해금 중 직접 구매자집단의 실손해액을 초과하는 부분이 있다고 하더라도 이 역시 형벌이 아니라 민사상 배상에 해당하며, 미국과 달리 대한민국의 세법은 징벌적 성격인 민사상 손해배상금의 일부를 손금불산입하도록 하는 조항을 두고 있지 아니하므로, 직접 구매자집단의 실손해액을 산정한 후 이를 초과하는 부분을 손금불산입하는 것도 그 법적 근거가 미비하다 할 것인 점,

6) 처분청은 미국의 경우 독점금지법을 위반하여 클레이턴법 제4조에 따라 민사상 손해배상금을 지급하는 경우, 그 금액의 3분의 2를 손금불산입하도록 하는 세법의 규정을 두고 있으므로 적어도 쟁점화해금의 3분의 2는 손금불산입하여야 한다는 예비적 의견도 제시하고 있으나, 대한민국의 세법에는 그러한 규정이 없고, 미국의 세법을 준용하여 청구법인이 지급한 쟁점화해금의 3분의 2를 손금불산입하는 것은 조세법률주의에 위배되는 것으로 볼 수 있는 점,

7) 쟁점법률비용의 경우, 쟁점화해금과 마찬가지로 청구법인의 매출증대를 위한 영업활동과 관련하여 소송이 제기되자 이에 대응하기 위하여 지출한 변호사 비용 등이므로 청구법인의 사업 및 수익과 무관하다고 보기 어렵고, 다른 법인들도 동일한 상황에서 비용을 지출하였을 것으로 인정되며, 그 자체가 사회질서에 반하지 아니하는 비용인 점 등을 종합하면, 「법인세법」제19조 제2항에서 규정한 손금의 통상성 요건을 결여한 것으로 보기는 어렵다 할 것인 점,

8) 위와 같이 쟁점화해금 및 쟁점법률비용은 청구법인이 제품을 판매하여 이윤을 추구하는 과정에서 구매자로부터 판매가격과 관련하여 제기된 소송을 해결하기 위하여 지출한 비용이므로 사업 내지 수익과의 관련성이 없다고 보기는 어렵고,

따라서 청구법인이 지출한 쟁점화해금 및 쟁점법률비용은 「법인세법」상 손금에 해당한다고 봄이 타당하므로(기획재정부 법인세제과-623, 2016.6.22. 등, 같은 뜻임), 이를 손금불산입함을 전제로 한 이 건 부과처분 등은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

(다) 쟁점③(예비적 청구)은 쟁점②(주위적 청구)가 인용되어 그 심리 실익이 없어 생략한다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.