국심1993중0685 (1993.09.10)

송파세무서장이 92.8.7 청구인에게 결정고지한 상속세 1,152,255,900원의 처분은 물상보증채무 1,038,633,673원을 상속재산가액에서 공제될 채무로 인정하고 상속개시일전 2년 이내에 처분한 재산가액중 249,600,000원을 상속세과세가액에 불산입하는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

1. 원처분 개요 청구인은 청구외 OOO이 91.4.16 사망함에 따라 92.1.15 별첨 상속재산에 대한 상속세 신고(상속재산가액 1,886,042,600원)를 이행하였으나 그 신고세액인 731,723,400원을 납부하지 아니한 사실이 있다. 처분청은 신고누락된 자산의 평가액인 449,600,000원을 상속세 과세가액에 산입하고 청구인이 공제신고한 채무 90,000,000원을 부인하여 92.8.16 청구인에게 상속세 1,152,255,900원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 92.10.7 이의신청과 92.12.23 심사청구를 거쳐 93.3.19 심판청구를 하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 청구인은 상속재산으로 신고한 부동산(OO 송파구 OO동 OOOO외 1필지 대지 786.9㎡)이 91.4.6 상속개시당시 주식회사 OOOO에 물상보증되어 있어 상속인이 임의로 처분할 수 없으며, 92.11.17 OO지방법원 OO지원의 경매에 의하여 위 부동산이 제3자에게 경락되었으나 청구인에게 배분된 현금이 없었으므로 위 부동산이 상속재산에 해당된다 하더라도 상속개시 당시의 물상보증채무(1,038,633,673원)를 상속재산가액에서 공제되는 채무로 인정하여야 하며 청구인이 신고누락한 재산(OO 송파구 OO동 OOOOOO : 대지 546.6㎡, 건물 261.52㎡, OO 송파구 OO동 OOOOO : 대지 337.6㎡)은 상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 처분하였음에도 불구하고 처분청이 그 지출용도가 명백하지 아니하다 하여 그 양도가액인 449,600,000원을 상속세 과세가액에 산입, 과세하였는 바, 위 부동산의 매매계약일은 89.1.28이며 동일자에 계약금 64,600,000원, 89.3.3에 중도금 185,000,000원을 수령하였으므로 잔금 200,000,000원을 제외한 계약금 및 중도금의 합계액 249,600,000원은 상속개시일전 2년 이전에 수령된 금액임에도 동 금액을 상속세 과세가액에 산입, 과세한 처분은 부당하다고 주장한다. 국세청장은 청구인이 상속세 신고시 위 부동산과 관련된 채무를 신고하지 아니하였으며 채무에 대한 입증자료는 물론 신고누락한 부동산에 대하여도 상속개시일전 2년 이전에 계약금 및 중도금을 수령한 사실을 입증하는 객관적인 자료를 제시하지 아니하고 있어 청구주장을 이유있는 것으로 받아들일 수 없다고 한다. 3. 심리 및 판단 가. 이 사건의 다툼은 상속개시당시의 피상속인의 물상보증채무(1,038,633,673원)를 상속재산가액에서 공제될 채무로 인정할 수 있는지의 여부와 위 신고누락한 부동산의 처분대금중 계약금 및 중도금 249,600,000원을 상속개시일전 2년 이전의 것으로 보아 상속세 과세가액에 불산입할 것인지의 여부에 있다. 나. 우선, 상속개시당시 피상속인의 물상보증채무를 상속재산가액에서 공제될 채무로 인정할 수 있는지의 여부에 대하여 살펴본다. 1) 관련법령을 본다. 상속세법 제4조 제1항의 규정을 모두어 보면 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 국내외에 소재하는 모든 상속재산가액에서 공과금, 장례비용등의 채무를 공제한 가액을 상속세 과세가액으로 결정하도록 규정되어 있으며 동법시행령 제2조에서는 상속개시당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 부담한 사실이 입증되는 경우에는 상속재산가액에서 공제될 채무로 인정하도록 규정하고 있다. 2) 이 건 사실관계를 본다. 가) 피상속인인 OOO은 그의 소유인 OO 송파구 OO동 OOOO외 1필지 대지 786.9㎡를 83.7.20 이후 그의 子인 OOO이 대표이사로 되어있는 주식회사 OOOO에 물상보증용으로 제공하였으며 주식회사 OO 및 주식회사 OO은행은 위 부동산에 다음과 같이 근저당권을 설정하였음이 등기부등본에 의하여 확인되며 ※ 근저당권 설정 내역

나) 피상속인 OOO은 91.4.16 사망하였고 이후 약 1년이 지난 92.4.30 주식회사 OOOO의 부도발생으로 위 물상보증부동산이 OOOO법원 OO지원의 3차(92.5.21 ; 92.6.3 ; 92.11.17)에 걸친 경매결과 감정가액이 3,363,909,000원임에도 93.11.17 2,153,796,320원에 낙찰되었으며 동 경매대금(2,153,796,320원)은 교부청구에 의하여 전부 배분(송파세무서 : 1,279,004,020원, 주식회사 OO : 727,085,161원, 주식회사 OO은행 : 133,461,980원, 차액 : 집행비용 충당)되어 상속인인 청구인이 위 부동산의 경매로 인하여 배분받은 금액은 전혀 없었음이 대지감정평가사무소의 감정서 및 OOOO법원 OO지원 배당표 등에 의하여 확인되고 다) 83.6.13 설립된 주식회사 OOOO(업종 : PVC 및 건축자재판매업)는 92.4.30 부도발생이후 폐업, 행방불명되어 처분청에서 부가가치세 29,763,983원에 대한 체납처분결과 무재산임을 이유로 92년 12월 결손처분하였음이 처분청의 조사서 등에 의하여 확인되며 라) 상속개시당시(91.4.16) 피상속인의 물상보증채무는 1,038,633,673원(주식회사 OO : 449,170,447원, 주식회사 OO은행 OO지점 : 589,463,226원)이었음이 주식회사 OO 대표이사 OOO의 상품대금 미청산 잔액확인서와 주식회사 OO은행 OO지점장의 여신잔액장에 의하여 확인되며 마) 피상속인의 상속개시당시 주식회사 OOOO는 토지 및 건물 등을 소유하고 있지 아니하며 PVC 및 건축자재의 판매를 위한 차량 및 집기 비품등이 있었을 뿐이고 상속개시일 현재 주식회사 OOOO의 순자산가액은 429,040천원(자산총계: 1,571,621천원, 부채총계: 1,142,581천원)이며 부도당시 순자산가액은 397,548천원(자산총계: 1,845,273천원, 부채총계: 1,447,725천원)으로서 부도당시 상황과 큰 변동이 없을뿐만 아니라 처분청의 결손처분조사서에 의하면 위 법인이 기장한 외상매출금, 받을어음, 상품, 현금, 예금, 차량운반구등은 실지회수할 수 없는 금액이며 임대보증금 또한 월세미지급액이 이를 초과하여 잔여보증금이 없는 상태이고 기타 법인 및 출자자들의 은닉재산등 국세 채권을 확보할 수 있는 자산이 전혀 없음을 확인한 후 결손처분한점등을 미루어보면 주식회사 OOOO의 상황은 피상속인의 상속개시당시도 부도당시와 거의 동일한 상황이었던 것으로 보여진다. 3) 위 내용들을 종합하여 볼 때, 상속개시당시 피상속인이 제3자를 위하여 물상보증인으로서의 책임을 지고 있는 경우 그 채무가 상속재산가액에서 공제될 채무에 해당하는가의 여부는 당해채무가 상속개시당시를 기준으로 피상속인이 종국적으로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실한 채무인가의 여부에 의하여 가려지는 것인 바, (동지: 대법원 91누12585, 92.7.10) 피상속인 OOO은 상속개시당시 주식회사 OOOO를 위하여 물상보증인으로서의 책임이 있으며 상속개시당시 주식회사 OOOO는 변제불능의 무자력상태에 있어 청구인이 구상권을 행사하여도 실효가 없는 상황이었고 상속개시당시를 기준으로 피상속인이 종국적으로 이행하여야 할 물상보증채무는 1,038,633,673원(주식회사 OO : 449,170,447원, 주식회사 OO은행 OO지점 : 589,463,226원)임이 확인되므로 동 채무는 청구인의 상속재산가액에서 공제될 채무라고 판단된다(상속세법 기본통칙 19...4 같은 뜻임). 다. 다음으로, 위 신고누락한 부동산의 처분대금중 계약금 및 중도금 249,600,000원이 상속개시일전 2년 이내의 것으로서 상속세 과세가액에 산입할 금액인지의 여부에 대하여 살펴본다. 1) 관련법령을 본다. 상속세법 제7조의2 제1항의 규정에 의하면 상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 과세가액에 산입한다라고 되어 있으며 동법시행령 제3조 제1항 각호의 규정에서는 “대통령령이 정하는 경우”로서 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등을 지출한 거래상대방이 거래증빙의 불비등으로 확인되지 아니한 경우, 거래상대방이 금전등의 수수사실을 부인하거나 거래 상대방의 재산상태등으로 보아 금전등의 수수사실이 인정되지 아니한 경우, 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니한 경우, 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한 경우 피상속인의 성별·연령·직업·경력·소득 및 재산상태등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니한 경우 등을 열거하고 있다. 2) 이 건 사실관계를 본다. 가) 피상속인인 OOO은 89.1.28 OO 송파구 OO동 OOOOOO소재 대지 546.6㎡ 및 건물 261.52㎡를 215,000,000원(89.1.28 계약금 30,000,000원 ; 89.3.3 중도금 85,000,000원 ; 89.5.24 잔금 100,000,000원)에, OO 송파구 OO동 OOOOO소재 대지 337.6㎡를 234,600,000원(89.1.28 계약금 34,600,000원, 89.3.3 중도금 100,000,000원 ; 89.5.24 잔금 100,000,000원)에 OOOO주식회사 OO사무소 사원주택조합에 양도하였음이 송파구청장이 검인한 부동산 매매계약서에 의하여 확인되며 나) 위 부동산은 89.6.20(원인일 : 89.1.28) OOOO주식회사 OO사무소 사원주택조합명의로 소유권이전등기되었음이 등기부등본에 의하여 확인된다. 3) 상속세법 제7조의2 제1항의 규정에 의하면 상속개시일전 2년 이내에 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산 종류별로 계산하여 100,000,000원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것은 이를 상속세 과세가액에 산입한다라고 되어 있는 바, 동 규정의 취지는 상속재산처분을 가장하여 은닉하거나 미리 매각하여 비실명 예금 또는 기타 은닉하기 용이한 재산으로 대체하여 상속함으로써 상속세를 회피하려는 것을 방지하는데 그 목적이 있는 것임을 볼 때 그 처분시점은 부동산의 경우 “부동산 매매대금의 잔금이 청산되거나 소유권이전등기가 경료되는 시점”을 상속재산의 처분시점으로 보아 동 시점이 상속개시일전 2년 이내인 경우 그 처분한 재산의 금액은 상속세 과세가액에 산입하여야 할 것이다. 위에서 살펴본 바와 같이 상속세법 제7조의2는 「상속개시전 허위의 처분이나 매각의 수법을 이용하여」 상속세 부담을 회피하는 것을 방지하기 위한 것이므로 「처분의 진실성이나 매각대금의 용도에 관한 입증책임은 상속인에게 있으며」이를 객관적으로 입증하지 못하면 「상속재산으로 보아」과세한다는데 그 입법취지가 있다. 그러나 매각대금의 용도에 관한 입증책임과 관련하여 그 범위를 대금의 영수시점으로 제한하지 않고 처분시점을 기준으로 판단하게되면 장기에 걸쳐 매매대금을 지급하는 매매계약으로서 그 잔금청산이나 소유권이전을 상속개시전 2년 이내에 한 경우에는 이미 수년전에 수령한 계약금, 중도금 등의 용도를 모두 입증하여야 한다는 결과를 가져와 그렇지 아니한 경우에 비하여 입증책임과 이에 따른 세부담측면에서 심한 불공평을 초래하게 된다. 따라서 위 시행령상에 대금의 용도에 관한 입증책임에 대하여 명문의 규정을 두고 있지는 아니하지만 국세기본법 제18조의 세법해석의 기준에 따라 그 입증범위도 상속개시전 2년 이내에 영수한 대금의 용도로 제한하는 것이 합리적이고 타당하다고 하겠다. 본 건의 경우 처분청은 위 부동산의 매매계약서상의 실지양도가액인 449,600,000원 전액을 상속세 과세가액에 산입, 과세하였음이 결정결의서 등에 의하여 확인되는 바, 위 부동산의 매매계약은 89.1.28이지만 그 처분시점인 잔금청산일은 89.5.24(등기이전일 89.6.14)로서 상속개시일전 2년 이내에 처분한 재산에 해당되고, 동 매매계약서에 의하면 계약금(64,600,000원) 및 중도금(185,000,000원) 합계 249,600,000원은 상속개시일전 2년 이전의 금액임이 확인되므로 동 계약금 및 중도금이 상속개시일 현재 잔류재산으로 확인되지 아니하는 한 동 금액은 상속세 과세가액에 산입할 금액이 아니라고 판단된다. 라. 따라서 국세심판원 합동회의 결과에 의하여 청구주장은 모두 이유있다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별 첨> 상 속 재 산 명 세 가. 부동산

나. 유가증권