조심 2020서0770 (2020.09.17)

OOO세무서장이 2019.11.11. 청구법인에게 한 ＜별지＞의 부가가치세 및 법인세 부과처분은, 부가가치세 2012년 제1기분 OOO, 2012년 제2기분 OOO, 2013년 제1기분 OOO, 2013년 제2기분 OOO, 2014년 제1기분 OOO과 법인세 2012사업연도분 OOO, 2013사업연도분 OOO의 부과처분은 이를 취소하고, 부가가치세 2014년 제2기분∼2019년 제1기분과 법인세 2014~2018사업연도분의 부과처분 중 과소신고가산세는 일반과소신고가산세(10%)를 적용하여 그 세액을 경정한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2012.6.28. 석공사업 및 석재 도소매업 등을 목적으로 설립된 비상장 주식회사이고, 청구법인의 대표이사 OOO은 청구법인이 설립되기 2년 전인 2010.4.25.부터 청구법인과 동일한 상호와 업종으로 개인사업자(119-18-*****)를 등록하여 사업을 영위하다 청구법인 설립 전에 폐업하였다.

나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.6.4.부터 2019.10.7.까지 청구법인에 대한 법인제세 통합세무조사를 실시하여 청구법인이 아래 ＜표1＞과 같이 2012년 제1기부터 2019년 제1기까지의 부가가치세 과세기간 동안 총 OOO(이하 “쟁점매출액”이라 한다)의 매출액을 신고누락한 사실과, 2012~2018사업연도분 법인소득금액 OOO(이하 “쟁점소득금액”이라 한다)을 신고누락한 사실을 확인하였고, 청구법인이 쟁점매출액을 청구법인의 대표이사인 OOO의 개인명의 계좌OOO로 수년간 반복적으로 입금받은 것이 사기나 그 밖의 부정한 행위에 해당한다고 보아 청구법인에게 10년의 부과제척기간 및 부당과소신고가산세가 적용된다고 판단한 후, 관련 조사사항을 처분청에 통보하였다.

OOO

다. 처분청은 이에 따라 2019.11.11. 청구법인에게 ＜별지＞와 같이 2012년 제1기분∼2019년 제1기분 부가가치세 합계 OOO과 2012∼2018사업연도 법인세 합계 OOO을 경정·고지하였다.

라. 청구법인은 ＜별지＞의 부가가치세 및 법인세 부과처분 중 특례부과제척기간(10년)과 부당과소신고가산세 적용에 불복하여 2020.2.5. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

청구법인은 ‘사기 그 밖의 부정한 행위’를 하지 않았으므로 청구법인에게 ‘10년의 부과제척기간’과 ‘부당과소신고가산세’를 적용하여 부가가치세 및 법인세를 부과한 처분은 부당하다.

(1)「국세기본법」제26조의2는 국세의 부과제척기간을 원칙적으로 5년으로 규정하되 납세자가 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’로 국세를 포탈하거나 환급·공제받은 경우에는 10년의 부과제척기간이 적용되도록 규정하고 있고, 같은 법 제47조의3은 과소신고가산세를 규정하면서 ‘부정행위’로 과소신고하는 경우에 대하여는 일반적인 과소신고 가산세보다 가산세율을 높여 중과하는 중가산세 제도를 두고 있는데, 여기에서 부정행위란「국세기본법」제26조의2의 부정행위로서 ‘대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위’를 말하고, 나아가「국세기본법 시행령」제12조의2 제1항에서 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위란「조세범처벌법」제3조 제6항에 해당하는 행위를 말한다’라고 규정하고 있는바, 이에 관하여 대법원은「조세범처벌법」에서 말하는 ‘사기 기타 부정한 행위’라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 다른 어떤 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 여기에 해당하지 아니한다고 판시(대법원 2003.2.14. 선고 2001도3797 판결 등 참조)한 바 있다.

(2) 이에 더하여 대법원은 ‘사기 기타 부정한 행위’에 해당하기 위해서는 다른 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것만으로는 부족하고, 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여져야 한다고 하고 있는데, 이 때 적극적 은닉의도가 객관적으로 드러난 것으로 볼 수 있는지 여부는 ‘기본 장부 허위 작성 여부’, ‘미신고나 허위신고 등에 이른 경위’ 등 제반 사정을 종합하여 사회통념상 부정이라고 인정될 수 있는지 여부에 따라 판단하여야 한다고 판시(대법원 2014.2.21. 선고 2013도13829 판결)하고 있고, 특히 차명계좌 이용행위와 관련하여서는 차명계좌를 이용하는 점만으로 구체적 행위의 동기, 경위 등 정황을 떠나 어느 경우에나 적극적 소득은닉 행위가 된다고 단정할 것은 아니고, 장부에의 허위 기장행위, 수표 등 지급수단의 교환반복행위 기타의 은닉행위가 곁들여져 있는 경우, 차명계좌를 이용하면서 여러 곳의 차명계좌에 분산 입금하거나 순차 다른 차명계좌에의 입금을 반복하는 행위 또는 단 1회의 예입이라도 그 명의자와의 특수한 관계 때문에 은닉의 효과가 현저해지는 등으로 적극적 은닉의도가 있다고 인정되는 경우여야 ‘사기 기타 부정한 행위’에 해당할 수 있다고 판시(대법원 2016.2.18. 선고 2014도3411 판결)한 바 있으며, 차명계좌로 주식을 보유하여 양도하는 경우에도 그것이 별도의 비과세요건을 작출하지 않는 이상 타인의 이름을 빌려 주식을 양도하였다고 하여 그 자체를 양도소득에 대해 신고를 하지 않는 것을 넘어 그 양도사실을 은닉하기 위하여 어떠한 위장행위를 한 것, 즉 ‘사기 기타 부정한 행위’를 한 것으로 볼 수 없다고 판시(대법원 2011.7.28. 선고 2008도5399 판결)한 바 있다.

또한, 납세자가 명의를 위장하여 소득을 얻더라도, 명의위장이 조세포탈의 목적에서 비롯되고 나아가 여기에 허위 계약서의 작성과 대금의 허위지급, 과세관청에 대한 허위의 조세 신고, 허위의 등기·등록, 허위의 회계장부 작성·비치 등과 같은 적극적인 행위까지 부가되는 등의 특별한 사정이 없는 한, 명의위장 사실만으로 위 조항에서 정한 ‘사기 기타 부정한 행위’에 해당한다고 볼 수 없다고 하면서, 당해 사실관계에서 실제 매출액의 약 1%만을 수입으로 신고하면서 그러한 내용의 세금신고서를 작성하였고, 같은 내용으로 연도 말 재무제표와 감사보고서가 작성 내지 첨부되었다고 하더라도 이는 신고행위에 부수한 것에 불과하다고 판시(대법원 2018.11.9. 선고 2014도9026 판결)한 바 있고, 최근에는 위와 같은 법리에 기초하여 해당 사건의 원고가 ‘배우자 명의의 계좌’를 이용했다는 것만으로는 이것이 ‘사기 그 밖의 부정한 행위’에 해당한다고 단정할 수 없으므로 처분청이 원고에게 10년의 부과제척기간 및 부정과소신고가산세를 적용한 것은 위법하다」고 판단(대법원 2019.9.9. 선고 2019두31730 판결)한 바 있다.

(3) 조세심판 선결정례에서도 차명계좌 이용행위만으로 ‘사기 그 밖의 부정한 행위’에 해당한다고 단정할 수 없다는 전제하에서 과세관청이 10년의 부과제척기간 및 부당과소신고가산세를 적용하는 것에 대해 신중하게 판단하고 있는바, 청구법인 영업이사의 배우자 명의계좌를 사용한 사안과 관련된 조심 2019중73 결정(2019.4.8.)에서는 청구법인이 해당 계좌를 숨기기 위한 의도를 가지고 적극적으로 노력한 것으로 보이지 않는 점, 수입금액의 탈루를 목적으로 차명계좌를 사용하였다고 단정하기 어려운 점, 차명계좌의 사용목적이 조세회피가 아니라 ‘거래관행’ 때문이라는 청구법인의 주장이 신빙성이 있는 점 등에 비추어 처분청이 청구법인의 행위를 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’로 본 것은 위법하다고 보았고, 청구인의 사업용 계좌 외 다른 계좌들을 사용한 사안과 관련된 조심 2016부3578 결정(2017.8.7.)에서는 처분청은 청구인이 2006년부터 2014년까지 장기간에 걸쳐 지속적으로 수입금액을 축소신고 하였으므로 수입금액 과소신고의 고의성이 있고, 정상적으로 종합소득세를 신고할 수 있었음에도 ‘세무대리인을 통하여 수입금액이 축소된 신고용 장부를 만들어 신고한 행위’는 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장으로서 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’에 해당한다고 하였으나, 청구인이 현금 수입금액 ‘전액’을 사업용계좌 또는 청구인 명의의 계좌로 수령한 점, 처분청이 세무조사할 때까지 실제 수입액을 기록한 자료 등을 (파기함이 없이) 그대로 보관하고 있었던 점, 실제 수입금액을 기록한 장부 외에 이중장부를 ‘직접’ 만든 사실이 없는 점, 청구인은 세무대리인에게 사업과 관련된 원시증빙자료를 보냈고 이를 토대로 세무대리인이 회계프로그램을 이용하여 세무신고용 장부를 기장한 것인데 이를 청구인이 이중장부를 작성한 것으로 보기는 곤란한 점 등에 비추어 처분청이 청구인의 행위를 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’로 본 것은 위법하다고 보았다.

(4) 또한, 청구법인 대표이사의 배우자 명의의 계좌 2개를 사용한 사안과 관련된 조심 2017부3592 결정(2018.4.24.)에서는 ‘공동계좌나 현지법인의 직원 계좌에 입금하였다는 사유만으로는 적극적인 부정행위가 있었다고 보기 어렵다는 조세심판 선결정(조심 2014중1657, 2015.7.27.)’을 고려해 보면, 해당 사안에서 청구법인이 거래처로부터 ‘대표이사 배우자 명의 계좌’에 입금받은 대금과 관련하여 10년의 부과제척기간을 적용하려면 추가로 장부를 조작하는 등의 적극적 행위가 있었음을 처분청이 입증해야 한다는 점, 청구법인 대표이사의 배우자 명의 계좌는 통상의 세무조사에서 금융조사 범위에 포함되어 적발이 쉬운 점, 해당 계좌를 단순 경영상 편의로 사용할 수도 있어 이를 수입금액을 누락하기 위해 적극적으로 사용하였다고 단정할 수 없는 점, 청구법인이 해당계좌를 (수입금액 누락 용도가 아닌) 영업비용을 사용하기 위한 계좌라고 주장함에도 처분청이 이를 반박한 구체적 증빙을 제시하지 못하는 점 등에 비추어 처분청이 청구법인의 행위를 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’로 본 것은 위법하다고 보았고, 청구인의 사업용 계좌가 아닌 비사업용 계좌를 사용한 사안과 관련된 조심 2016중155 결정(2016.3.31.)에서는 거래상대방이 세금계산서 교부를 거부하여 청구인이 관련 증빙을 확보할 수 없었던 점, 신고누락액 전액을 (비록 청구인의 사업용 계좌는 아니었지만) 청구인 본인 명의의 계좌로 수령하고 단순히 세법상 신고를 하지 아니하였던 점, 처분청으로서도 청구인 명의의 금융계좌 조회 등을 통해서 신고누락액을 어렵지 않게 포착할 수 있었던 점, 신고누락액 외에 거짓증빙 작성 등 적극적인 부정행위를 한 사정이 발견되지 아니하는 점 등에 비추어 처분청이 청구인의 행위를 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’로 본 것은 위법하다고 보았으며, 청구법인의 대표이사 개인계좌 2개를 사용한 사안과 관련된 조심 2017중4706 결정(2018.12.26.)에서 처분청은 청구법인이 주업종에서 발생한 대금은 법인통장으로 수령하고 정상적으로 세금 신고를 하였으나, 그 외 시공작업 대금은 2006년부터 2015년까지 대표이사 명의의 개인계좌 2개를 이용하여 수령하고 이에 대하여 세금계산서나 영수증을 발행하지 않았으며 장부에도 일체 반영하지 않아 수입신고를 누락하였으므로 이는 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’에 해당한다고 보았으나, 청구법인의 매출누락금액이 입금된 해당 계좌는 타인의 계좌를 사용한 차명계좌가 아니라 처분청이 조회가능한 청구법인 대표이사의 개인계좌인 점, 청구법인은 해당 계좌에서 입금된 금액을 단순히 신고에서 누락한 것으로 거짓 장부를 작성하거나 서류 조작행위를 통한 적극적인 부정행위를 하였다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 처분청이 청구법인의 행위를 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’로 본 것은 위법하다고 판단한 바 있다.

(5) 이 건에서 문제 되는 계좌는 청구법인의 대표이사 개인명의 계좌인데, 동 계좌는 청구법인의 대표이사 OOO이 과거 2010년에 OOO라는 상호로 개인사업을 운영하기 전인 2008.10.7. 개설한 것으로, OOO은 이후 각종 금융거래 대부분을 위 계좌를 이용하여 왔고, 청구법인이 설립된 2012년 이후부터는 청구법인의 계좌와 연결되어 운용되었기에 법인계좌와 연계된 금융거래가 빈번하여 사실상 법인의 계좌와 혼용되어 사용되기도 하였으며, 청구법인의 대표이사가 법률 및 회계지식이 부족한 관계로 본인이 하도급 연결만 해주는 경우 본인의 매출이 아니라 생각하여 이를 매출 및 비용으로 계상하지 않았을 뿐, 결코 ‘고의적’으로 매출을 누락할 의도가 없었다.

(6) 청구법인이 일부금액을 법인계좌가 아닌 대표이사 개인명의 계좌로 수령한 적이 있는 것은 사실이나, 이는 청구법인의 수입금액을 고의적으로 누락하려는 의도에서 발생한 적극적인 은닉행위에서 비롯된 것이 아니다.

통상적인 석공사에 있어 청구법인은 자재판매 및 석공사 시공을 모두 포괄하여 일괄적으로 공급을 하는데, 실질적 시공업무는 대부분 독립한 제3자인 시공업자에게 맡겨 시공업자가 고용한 인부들이 작업하였기 때문에 청구법인과 시공업자가 협업하여 석공사 시공용역을 자재와 함께 제공하는 것이 일반적이나, 예외적으로 비사업자인 개인(집주인)이 자재를 제공하면서 인력이 필요한 석공 시공용역만을 청구법인에게 맡기거나 건설업체에서 전체 공사 중 일부 인력이 필요한 석공 시공용역만 청구법인에게 맡기는 이른바 인건비 공사 등에 있어서는 청구법인의 대표이사인 OOO이 법률 및 회계전문가가 아니어서 관련 지식이 부족하였던 관계로 인건비 공사에 있어 용역비를 수령 후 즉시 실제 시공업자인 현장소장에게 전액 지급하였기 때문에 업계 관행상 청구법인이 공급하는 용역이 아니어서 청구법인의 매출 및 비용이 아닌 것으로 생각하였고, 이에 청구법인은 인건비 공사 관련 금액을 청구법인의 법인 계좌가 아닌 대표이사 개인 명의의 계좌로 수령하게 되었던 것이며, 게다가 인건비 공사와 관련하여 대표이사 개인명의 계좌로 입금된 금액들은 대부분 집주인 등 사업자등록이 되어 있지 않은 거래상대방으로부터 수취한 금액들인데, 거래상대방이 세금계산서 등 적격증빙 수취를 꺼려하여 청구법인이 관련 증빙을 확보하기도 어려운 상황이었다.

또한, 청구법인과 협업한 시공업자인 이른바 현장소장은 대부분 사업자등록이 되어 있지 않고 몇 명의 작업인부를 관리하는 수준의 영세한 시공업자였고, 청구법인은 인건비 공사를 자신의 매출 및 비용이 아닌 것으로 판단하였기 때문에 시공업자인 현장소장에게 대금을 이체할 때 매출에 대응하는 비용으로 인정받기 위한 세금계산서 등 적격증빙을 수취하지 않았던 것인바, 이처럼 청구법인 대표이사는 법률 및 회계지식이 부족하여 석공사 시공용역만 수주하여 하도급 시공업자에게 전달하는 이른바 인건비 공사에 있어 관련 금액 전부를 매출 및 비용으로 계상하지 않았을 뿐, 결코 고의적으로 매출을 누락할 의도는 전혀 없었다.

인건비 공사와 관련하여 대표이사 개인명의 계좌로 입금된 금액들은 당일 또는 2~3일 내에 법인계좌 또는 현장소장 등의 계좌로 이체되었는데, 청구법인의 대표이사 OOO은 거래상대방으로부터 석공사 시공공사 용역비가 본인의 계좌로 입금되면 대부분 입금 즉시(통상 당일 또는 2~3일 이내) 법인계좌 또는 인건비 지급을 위해 인부들을 고용하고 있던 현장소장 등에게 계좌이체를 하였기 때문에 대표이사 개인명의 계좌에는 잔고도 별로 없는 상황이었다(2014년 1월 당시 법인계좌 및 현장소장 등 계좌이체내역 사항 참고).

(7) 한편, 청구법인 대표이사 개인명의 계좌로 입금되어 신고누락된 매출(수입)금액의 비율은 아래 ＜표2＞와 같이 전체 매출 대비 약 21.8% 정도에 불과하고(고발장과 청구법인의 2012~2018사업연도 수입금액조정명세서 참고), 횟수로도 총 공사 횟수 대비 약 20% 정도에 불과하며, 신고누락된 금액 전액은 대표이사 OOO이 과거 개인사업을 운영하기 전부터 개설하여 오랫동안 사용해오던 개인명의 계좌 한 곳으로만 입금되었을 뿐, 그 밖의 타인 명의 계좌를 분산하여 사용하거나 대표이사 개인명의 계좌를 교체하거나 개인명의의 여러계좌에 분산 입금을 하는 등 적극적 은닉행위를 한 사실이 없었다.

1)

2)

OOO

(8) 위의 사실을 종합하면, 청구법인은 대표이사 개인명의 계좌를 통하여 수입금액을 은닉하기 위해 적극적으로 노력한 사실이 없었던 점, 청구법인의 대표이사 명의계좌는 통상의 세무조사에서 금융조사 범위에 포함되어 적발이 쉬운 점, 수표 등 지급수단의 교환반복행위 기타의 은닉행위가 곁들여져 있지도 않은 점, 대표이사 명의 개인계좌는 대표이사 OOO이 개인사업을 시작하기 전부터 개설하여 사용하여 오던 것으로 개인사업 뿐만 아니라 법인의 사업과 관련하여서도 각종 금융거래 대부분을 이용하여 온 점 등에서 수입금액의 탈루를 목적으로 대표이사 개인계좌를 사용하였다고 단정하기 어려우므로, 결국 처분청이 청구법인에게 한 이 건 부가가치세 및 법인세 부과처분 중 청구법인의 수입금액 신고누락 행위가 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’에 해당함을 전제로 10년의 부과제척기간 및 부당과소신고가산세를 적용한 부분은 위법하므로 취소(5년의 부과제척기간 경과분) 또는 감액경정(일반과소신고가산세 적용)되어야 한다.

나. 처분청 의견

이 건은 청구법인이 대표이사의 배우자 명의계좌를 이용하여 수입금액을 탈루한 것이므로, 이는 조세포탈의 의도를 가지고 조세의 부과징수를 불능 또는 현저하게 곤란하게 하는 적극적인 행위에 해당하여「조세범처벌법」제3조 제6항의 사기 그 밖에 부정한 행위에 해당하는바, 이 건 부가가치세 및 법인세 부과처분은 정당하다.

(1) 청구법인은 OOO 명의의 계좌가 청구법인 대표이사 개인명의 계좌로서 법인계좌와 연결되어 운용되었기에 법인계좌와 연계된 금융거래가 빈번하여 사실상 법인의 계좌처럼 혼용되어 사용되었다고 주장하나, 법인등기부등본상 청구법인의 대표이사는 청구법인의 설립 시점인 2012.6.10.부터 2018.10.1.까지 OOO이 아니라 OOO의 배우자인 OOO(당초 OOO에서 2017.6.27. 개명)으로 등재되어 있었고, OOO은 2018.10.1.부터 법인이 폐업한 시점인 2019.12.31.까지만 청구법인의 대표이사로 재직한 사실이 확인되는바, 문제되는 OOO 명의의 계좌는 대표이사 명의의 계좌가 아니라 대표이사 배우자의 계좌에 해당하는 것으로 봄이 타당하다.

(2) OOO 명의의 계좌는 2008.10.7. 개설된 후 청구법인 설립시까지 OOO의 개인적인 금융거래에만 사용되었을 뿐, OOO 명의의 개인사업에 이용된 사실이 없고, 동 계좌가 법인계좌와 연결되어 연계된 금융거래가 빈번하여 법인의 계좌처럼 혼용되어 사용되었다고 주장하나, 2012.1.1.부터 2019.6.30.까지의 기간(7년 6개월) 동안 위 계좌의 입출금내역 총 9,441건 중 실제로 청구법인의 사업용 계좌로 입출금된 것은 770건 정도일 뿐이어서, 그 비율이 대략 8%에 불과하여 청구법인과 OOO 사이에 금융거래가 빈번하게 있었다고 볼 수 없을 뿐만 아니라, 위 계좌가 청구법인의 계좌처럼 혼용되어 사용되었다고 할 수도 없으며, OOO 명의계좌의 입금내역을 살펴보면 대부분의 거래내역이 누락된 매출 및 비용을 관리한 것으로 보이고, 신고된 매출 및 비용의 관리를 위한 용도로는 보이지 아니하며, 실제로 청구법인과의 거래에 해당하는 부분을 제외하고는 청구법인의 사업과 관련없는 OOO의 개인적인 거래만 일부 확인될 뿐이므로 OOO 명의 계좌는 사업용 계좌가 있음에도 불구하고 소득 등을 누락하기 위한 용도로 사용한 계좌로 봄이 타당하다.

(3) OOO의 개인명의 계좌로 입금된 금액들은 당일 또는 2∼3일 이내에 법인계좌 또는 현장소장 등에게 계좌이체 되었다는 주장의 경우, 법인계좌로 입금된 금액들이 극히 일부에 불과하다는 사실은 앞서 본 바와 같고, 계좌로 입금된 금액 중 상당부분이 현장소장 등에게 입금된 사실은 있으나, 이는 매출이 발생하고 그에 대한 비용을 처리하였다는 의미이며, 통상 매출누락시 이익을 조정하기 위해 비용도 같이 누락하는 경우가 대부분이므로 청구법인이 법인의 매출과 비용을 동시에 누락하기 위해 OOO 명의의 개인계좌를 사용한 것으로 봄이 타당하다.

또한, 청구법인이 영위하는 공사업의 특성상 인건비가 원가의 상당부분을 차지한다고 하더라도 이는 비용으로 인정되어야 할 문제이지 매출누락 사실을 정당화하는 근거로 볼 수는 없고, 청구법인이 영위하는 건축업의 특성상 인건비가 차지하는 비중이 큰 사실은 법인계좌에 입금된 매출액에 대해서도 마찬가지이며, 법인계좌에 입금된 금액이 현장소장에게 바로 입금된 내역이 존재함에도 OOO 명의의 개인계좌에 입금된 매출액과는 달리 법인계좌에 입금된 매출액에 대해서는 전부 적법하게 신고가 이루어진 사실에 비추어 보면, 청구법인 역시 OOO 개인명의 계좌로 입금된 금액이 매출액에 해당하여 신고대상임을 인지하고 있었던 것으로 판단된다.

(4) 청구법인 대표이사의 회계지식 부족으로 매출 및 비용을 계상하지 않았을 뿐, 고의적으로 매출을 누락할 의도가 없었다는 주장의 경우, 조사청의 청구법인에 대한 조사과정에서 OOO은 개인통장을 사용한 것이 법인의 매출을 은닉하려는 의도가 아니었다고 하면서 본인계좌를 사용한 행위가 이렇게 큰일이라는 사실을 인지하지 못했다고 진술하고 있으나, OOO은 수년에 걸쳐 상당한 규모의 사업체를 운영하면서 법인명의의 사업용 계좌를 사용한 사실이 확인되고, 앞서 살펴본 바와 같이 청구법인의 매출을 신고한 거래에 대해서는 법인의 사업용 계좌를 정상적으로 사용하고 있음이 확인되므로, 이는 결국 OOO이 청구법인 명의의 사업용 계좌 외의 차명계좌를 사용하면 법인의 매출을 은닉하기 쉽다는 사실을 인식하고 의도한 행동임을 알 수 있다.

특히, OOO은 적어도 2014년부터는 연매출 OOO이 넘는 청구법인(2012년 하반기부터 2018년 사업연도까지 신고금액 기준 총 OOO의 매출액을 기록)을 실제로 운영하였고, 청구법인의 세무처리를 함에 있어 세무대리인의 조력을 받았을 것임에도 불구하고 비정상적인 회계처리 및 세무처리에 대해 단 한 번의 의심을 갖지 아니하고 OOO 규모에 달하는 이 건 매출누락액에 대하여만 장기간에 걸쳐 반복적으로 신고를 누락하였다는 청구법인의 주장은 그 자체로 신빙성이 없으며, 오히려 청구법인은 법인의 사업용 계좌에 입금되는 매출액은 모두 적법하게 신고함으로써 과세관청으로 하여금 정상신고에 대한 신뢰를 갖도록 하여 매출누락 사실을 쉽게 인지하지 못하도록 하면서 개인계좌를 활용한 매출의 은닉을 더욱 용이하게 하고자 한 것으로 판단되는바, 결국 쟁점매출액은 OOO이 업종 특성상 세금계산서 등 적격증빙 발행을 요구하지 않는 비사업자들과의 거래대금에 대해서는 법인명의의 사업용 계좌 외의 차명계좌를 사용하면 법인의 매출을 은닉하기 쉽다는 사실을 인식하고 의도한 결과물로, 이러한 청구법인의 행위는 차명계좌를 이용하여 고의적으로 신고를 누락한 행위에 해당한다.

(5) 청구법인은 OOO 명의의 계좌를 이용하여 신고누락된 매출액이 전체 매출 및 횟수 대비 비중이 상대적으로 크지 않다고 주장하고 있으나, 우선 OOO 명의의 계좌를 이용하여 신고누락된 매출액의 비율이 청구법인의 전체 매출 대비 약 21.8%에 이르는 점은 청구법인의 주장에서도 확인할 수 있고, 누락된 비율이 전제 매출의 21.8%라는 점은 그 자체로 상당한 비중을 차지한다고 할 것이며, 그 액수도 약 OOO에 이르는 점에 비추어 쟁점매출액은 결코 적은 비중을 차지한다거나 적은 액수가 아니고, 설령 전체 매출 및 횟수 대비 비중이 상대적으로 크지 않다고 보더라도 이러한 점만으로 사기나 그 밖의 부정한 행위에 해당하지 않는다고 볼 수는 없으며, 매출누락의 비중과 관계없이 조세포탈의 고의로 차명계좌를 사용하여 과세관청의 파악을 어렵게 하여 법인의 매출 및 비용을 누락하였다는 사실만으로도 사기 그 밖의 부정한 행위에 해당할 수 있다.

(6) 적극적 은닉행위를 한 사실이 없다는 청구주장의 경우, 법원은 「조세범처벌법」제3조에서 규정하는 ‘사기 기타 부정한 행위’에 해당하는지 여부에 대해 다수 판례에서 조세포탈죄에서 ‘사기 기타 부정한 행위’라 함은 조세의 포탈을 가능하게 하는 행위로서 사회통념상 부정이라고 인정되는 행위, 즉 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적 행위를 말하고, 다른 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당하지 않지만, 과세대상의 미신고나 과소신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 않는 행위 등 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세의 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로 인정할 수 있다고 하였다(대법원 2012.6.14. 선고 2010도9871 판결, 대법원 2014.2.21. 선고 2013도13829 판결, 대법원 2015.9.15. 선고 2014두2522 판결 등 참조).

또한, OOO지방법원의 판결(OOO지방법원 2017.1.12. 선고 2016구합11433 판결)에서도 부가가치세를 포탈할 의도로 세금계산서를 교부하지 않은 다음, 부가가치세 확정신고를 하면서 고의로 매출액을 신고에서 누락하는 것은 적극적 은닉의도가 나타나는 사정으로 볼 수 있다고 하면서 원고는 수년간에 걸쳐 계속적ㆍ반복적으로 매출액의 신고를 누락하였고, 누락한 매출액도 합계 OOO 원이 넘는 거액인 점, 원고는 OOO로부터 함석을 매입하고 이를 다른 업체에 매도하면서 세금계산서를 발급받거나 발행하지 아니하는 이른바 무자료 거래를 하였고, 이러한 경우에 거래대금 지급 및 수금도 원고의 법인 계좌가 아닌 원고 대표이사의 개인 계좌를 이용하였던 점 등을 종합하여 원고가 부당한 방법 내지 부정행위로 법인세 및 부가가치세를 과소신고하였다고 봄이 상당하다고 판단하였고, 조세심판 선결정례에서도 사업용 계좌가 개설되어 있음에도, 수년간 계속적·반복적으로 대표이사 또는 배우자 명의의 차명계좌를 이용하여 매출신고를 누락한 행위가 사기 기타 부정한 행위에 해당한다고 판단한 사실이 있다(조심 2015부1240, 2015.5.1. 외).

(7) 이 건의 경우 청구법인은 2012.6.10.부터 2018.10.1.까지 OOO의 배우자인 OOO이 대표이사로 등재되어 있었고, 2018.10.1. 이후에는 OOO이 대표이사로 등재되어 운영되었으나, 설립시부터 폐업시까지 사실상 OOO이 실제 대표이사로서 회사를 운영하여 온 사실이 OOO의 진술을 통하여 확인되는바(조세범칙혐의자 심문조서 및 OOO에 대한 문답서), 즉 실제로 법인을 운영하고 업무전반을 총괄하는 지위에 있었던 자는 OOO임에도 불구하고, 청구법인은 장기간 동안 OOO의 배우자를 청구법인의 명의상 대표이사로 내세워 수년간 대표이사의 개인명의 계좌가 아닌 대표이사의 배우자 OOO의 계좌를 차명계좌로 사용한 것이며, 청구법인은 OOO명의 계좌에 입금된 매출대금에 대해서 매출사실을 확인할 수 있는 세금계산서 등 관련 증빙서류를 발행하지 아니하였고, 조사청이 세무조사를 통해 확보한 청구법인의 원시장부(계정별원장)에는 OOO 명의의 계좌를 통해 거래된 내역이 일절 표시되어 있지 아니한 관계로, 조사청으로서는 세무조사에서 납세의무자의 원시자료를 확인하더라도 납세의무자가 허위로 신고한 사실을 쉽게 적발하기 어려웠는데, 이러한 행위는 장부의 거짓 기장에 해당하는 것으로 사기 그 밖에 부정한 행위에 해당하는 것이다.

또한,「국세기본법」제81조의3의 납세자의 성실성 추정 원칙에 따라 납세자가 제출한 신고서 등은 진실한 것으로 추정되고 있고, 조사청은「개인정보보호법」과「금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률」에서 정하는 절차를 따라 개인의 계좌를 조회해야 하므로 개인의 계좌를 언제든 조회할 수 있는 것이 아니고 명백한 탈루한 혐의가 있어야 조회를 할 수 있어 통상의 세무조사에서 대표이사의 배우자 명의 계좌는 금융조사 범위에 포함되지 않는다고 할 것이며, 나아가 계좌가 차명계좌로 활용된 상세한 사정을 과세관청이 적발하기 쉽다고 볼 수도 없고, 과세관청이 금융조회 권한을 이용할 수 있더라도 제한된 경우에만 활용할 수 있는 것이어서 배우자를 명의상 대표로 하고, 본인의 계좌를 차명계좌로 사용한 것은 과세관청의 조세의 부과징수 활동을 현저히 저해한 행위라고 볼 수 있는바, 조사청은 청구법인에 대한 세무조사를 통하여 확보한 관련 자료를 상세히 대조한 이후에야, OOO 개인명의 계좌입금액 중 약 50%가 법인의 매출누락분에 해당하고 나머지 부분은 법인의 수입금액과는 상관없는 개인적인 금전대차 등 사적 금융거래 내역으로 사용되었다는 사실을 확인할 수 있었다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

청구인의 쟁점매출액 누락에 사기 그 밖에 부정한 행위가 없었으므로 부가가치세 및 법인세의 부과에 있어 5년의 제척기간과 일반과소신고가산세를 적용하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법 제26조의2 [국세의 부과제척기간] ① 국세를 부과할 수 있는 기간(이하 "부과제척기간"이라 한다)은 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년으로 한다. 다만, 역외거래[「국제조세조정에 관한 법률」제2조 제1항 제1호에 따른 국제거래(이하 "국제거래"라 한다) 및 거래 당사자 양쪽이 거주자(내국법인과 외국법인의 국내사업장을 포함한다)인 거래로서 국외에 있는 자산의 매매ㆍ임대차, 국외에서 제공하는 용역과 관련된 거래를 말한다. 이하 같다]의 경우에는 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년으로 한다.

② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 기간을 부과제척기간으로 한다.

1. 납세자가 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우: 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년(역외거래의 경우 10년)

2. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 "부정행위"라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급ㆍ공제를 받은 경우: 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년(역외거래에서 발생한 부정행위로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 15년). 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여「법인세법」제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 또한 같다.

3. 납세자가 부정행위를 하여 다음 각 목에 따른 가산세 부과대상이 되는 경우: 해당 가산세를 부과할 수 있는 날부터 10년

가.「소득세법」제81조의10 제1항 제4호

나.「법인세법」제75조의8 제1항 제4호

다.「부가가치세법」제60조 제2항 제2호, 같은 조 제3항 및 제4항

제47조의3 [과소신고ㆍ초과환급신고가산세] ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며,「교육세법」제9조에 따른 신고 중 금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와「농어촌특별세법」에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액 등"이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액

가. 부정행위로 인한 과소신고납부세액 등의 100분의 40(역외거래에서 발생한 부정행위로 인한 경우에는 100분의 60)에 상당하는 금액

나. 과소신고납부세액 등에서 부정행위로 인한 과소신고납부세액 등을 뺀 금액의 100분의 10에 상당하는 금액

2. 제1호 외의 경우: 과소신고납부세액 등의 100분의 10에 상당하는 금액

② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 호에 따른 금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로「소득세법」제70조 및 제124조 또는「법인세법」제60조, 제76조의17 및 제97조에 따른 신고를 과소신고한 자가 복식부기의무자 또는 법인인 경우: 다음 각 목의 금액 중 큰 금액에 제1항 제1호 나목에 따른 금액을 더한 금액

가. 제1항 제1호 가목에 따른 금액

나. 부정행위로 과소신고된 과세표준관련 수입금액에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액

2.「부가가치세법」에 따른 사업자가 같은 법 제48조 제1항ㆍ제4항, 제49조 제1항, 제66조 및 제67조에 따른 신고를 한 경우로서 영세율과세표준을 과소신고하거나 신고하지 아니한 경우: 제1항 각 호의 구분에 따른 금액에 그 과소신고되거나 무신고된 영세율과세표준의 1천분의 5에 상당하는 금액을 더한 금액

③ 제1항 및 제2항은「부가가치세법」에 따른 사업자가 아닌 자가 환급세액을 신고한 경우에도 적용한다.

④ 제1항 또는 제2항을 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 이와 관련하여 과소신고하거나 초과신고한 부분에 대해서는 제1항 또는 제2항의 가산세를 적용하지 아니한다.

1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 사유로 상속세ㆍ증여세 과세표준을 과소신고한 경우

가. 신고 당시 소유권에 대한 소송 등의 사유로 상속재산 또는 증여재산으로 확정되지 아니하였던 경우

나.「상속세 및 증여세법」제18조부터 제23조까지, 제23조의2, 제24조, 제53조 및 제54조에 따른 공제의 적용에 착오가 있었던 경우

다.「상속세 및 증여세법」제60조 제2항ㆍ제3항 및 제66조에 따라 평가한 가액으로 과세표준을 결정한 경우

라.「법인세법」제66조에 따라 법인세 과세표준 및 세액의 결정ㆍ경정으로「상속세 및 증여세법」제45조의3부터 제45조의5까지의 규정에 따른 증여의제이익이 변경되는 경우(부정행위로 인하여 법인세의 과세표준 및 세액을 결정ㆍ경정하는 경우는 제외한다)

2.「부가가치세법」제45조 제3항 단서가 적용되는 경우

3. 제1호 라목에 해당하는 사유로「소득세법」제88조 제2호에 따른 주식 등의 취득가액이 감소된 경우

⑥ 이 조에 따른 가산세의 부과에 대해서는 제47조의2 제3항, 제5항 및 제6항을 준용한다.

⑦ 부정행위로 인한 과소신고납부세액 등의 계산과 그 밖에 가산세의 부과에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 국세기본법 시행령 제12조의2 [부정행위의 유형 등] ① 법 제26조의2 제2항 제2호 전단에서 "대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위"란「조세범 처벌법」제3조 제6항에 해당하는 행위를 말한다.

(3) 조세범처벌법 제3조 [조세 포탈 등] ⑥ 제1항에서 “사기나 그 밖의 부정한 행위”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장

2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취

3. 장부와 기록의 파기

4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작

6.「조세특례제한법」제5조의2 제1호에 따른 전사적 기업자원 관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작

7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제시한 심리자료에 나타난 청구법인의 현황 및 이 건 부과처분 경위는 다음과 같다.

(가) 청구법인은 건축용 석재를 수입하여 판매 및 시공하는 업체로 2012.6.10. OOO을 본점 사업장 소재지로 하여 설립된 후, 사업을 영위해 오다 2019.12.31. 폐업하였으며, 법인등기부등본상 청구법인의 대표이사는 청구법인의 설립 시점인 2012.6.10.부터 2018.10.1.까지는 OOO의 배우자인 OOO(당초 OOO에서 2017.6.27. 개명)이, 2018.10.1.부터 법인폐업시까지는 OOO이 등재되어 있으나, 법인설립 전부터 OOO라는 상호로 개인사업을 영위하였던 OOO이 청구법인의 실질 대표이사이다.

(나) 조사청은 2019.6.4.부터 2019.10.7.까지 청구법인에 대한 법인제세 통합세무조사를 실시하였고, 그 결과 청구법인이 위 ＜표1＞과 같이 2012년 제1기부터 2019년 제1기까지의 부가가치세 과세기간 동안 청구법인의 대표이사인 OOO의 개인명의 계좌OOO를 이용하여 아래 ＜표3＞의 누락수입금액 산정내역표와 같이 총 OOO(쟁점매출액)의 매출액을 신고누락한 사실과, 2012~2018사업연도분 법인소득금액 OOO(쟁점소득금액)을 신고누락한 사실을 확인하였고, 조세범칙심의위원회를 거쳐 청구법인의 매출누락행위가 사기나 그 밖의 부정한 행위에 해당하는 것으로 판단하여 동 조사사항을 처분청에 통보하였다[청구법인과 OOO이 조세범칙심위원회의 통고처분을 미이행함에 따라 2019.12.30. 청구법인 및 OOO을 고발하여 현재 수사기관에서「조세범처벌법」위반혐의로 수사 중에 있음(OOO지방검찰청 2020형제424)].

OOO

(다) 처분청은 이에 따라 10년의 국세부과제척기간과 부당과소신고가산세를 적용하여 청구법인에게 2012년 제1기분∼2019년 제1기분 부가가치세 합계 OOO과 2012∼2018사업연도 법인세 합계 OOO을 경정·고지하였다.

(2) 처분청과 청구법인이 제시한 심리자료에 의하면, 위 ＜표1＞의 쟁점매출액 및 쟁점소득금액에 따른 ＜별지＞의 부가가치세 및 법인세 경정·고지 내역 중 청구법인이 취소 및 감액경정을 요구하는 세액의 세부 현황은 아래 ＜표4＞와 같은바, 부가가치세의 경우 5년의 부과제척기간이 경과한 2012년 제1기분부터 2014년 제1기분까지의 합계액 OOO의 취소와 2014년 제2기분부터 2019년 제1기분까지의 부당과소신고가산세 OOO 중 일반과소신고가산세율(10%)을 적용한 금액OOO과의 차액인 OOO의 감액경정을, 법인세의 경우 5년의 부과제척기간이 경과한 2012∼2013사업연도 법인세 합계 OOO의 취소와 2014∼2018사업연도 부당과소신고가산세 OOO 중 일반과소신고가산세율(10%)을 적용한 OOO과의 차액인 OOO의 감액경정을 요구한 것으로 나타난다.

OOO

(3) 조사청의 세무조사 당시 조사담당자가 작성한 OOO에 대한 조세범칙혐의자 심문조서와 배우자 OOO에 대한 문답서 주요 내용은 아래 ＜표5＞ 및 ＜표6＞과 같다.

OOO

(4) 청구법인이 2020.5.26. 우리 원에 제출한 항변서의 주요 내용은 다음과 같다.

(가) 처분청은 청구법인의 법인등기부등본상 과거 2018.10.1.까지 청구법인의 대표이사로 등재되어 있던 사람은 OOO이 아닌 그의 배우자 OOO(2017.6.27. OOO에서 개명)이므로 이 건에서 문제되는 OOO 개인명의 계좌는 대표이사 명의의 계좌가 아니라 대표이사 OOO의 배우자 명의 계좌로 보아야 한다고 하고 있으나, 처분청도 인정하는 바와 같이 조사청이 청구법인에 대한 세무조사를 실시한 시점은 2019.6.4.로, 당시 대표이사는 2018.10.1. 취임한 OOO 본인이었고, 2018.10.1. 전의 실질적인 대표이사도 OOO이었는바, 청구법인의 설립시부터 폐업시까지 실질적 대표이사가 OOO이라는 사실은 처분청도 답변서에서 인정하고 있는 사실이고, 다만 청구법인의 대표이사가 OOO의 배우자 김OOO으로 형식적으로 등재되어 있던 것은 조세회피의 의도와는 전혀 상관없는 부득이한 사정이 있었기 때문이었으며, 따라서 OOO 개인명의 계좌는 청구법인의 대표이사 명의의 계좌로 보아야 한다.

(나) 법인설립 당시 청구법인의 대표이사가 OOO이 아닌 그의 배우자 OOO으로 형식적으로 등재되었던 이유에 대해서는 조사청의 조사가 실시 중이던 2019년 10월경 청구법인이 조사청에 제출한 주식명의신탁관련 의견서에도 나타나 있는바, 청구법인의 대표이사 OOO에게는 사업을 하고 있던 매형이 있었는데 신용불량으로 사업운영이 힘들어지자 매형이 20대에 불과하던 처남 OOO 명의로 사업을 운영하였고, OOO 명의로 대출을 받아 사업 운영자금으로 사용하였으나, 매형이 운영하던 사업이 부도 및 폐업 상태에 이르게 되어 OOO은 본인도 모르게 신용불량자가 되었으며, 이후 OOO은 젊어서부터 일해 온 석공사 현장에서의 경험을 토대로 2010.4.25. OOO라는 상호로 개인사업체(사업자등록번호 119-18-*****)를 운영하였으나, 청구인의 개인사업체 운영사실을 알게 된 신용보증기금의 특수채권부서로부터 (매형으로부터 비롯된) 기존의 채무를 상환하라는 빚 독촉을 받게 되어 결국 위의 개인사업체는 2012.9.6. 폐업하게 되었고, 그 대신 2012.6.28. 같은 업종인 청구법인을 설립하면서 대표이사 및 100% 주주를 OOO 본인이 아닌 배우자 명의로 등재하여 운영하게 된 것이다.

위와 같은 부득이한 사정으로 인해 OOO은 형식적으로 배우자인 OOO을 청구법인의 100% 지분을 가진 1인 주주로 등재하였고, 청구법인의 대표이사도 배우자 OOO 명의로 등재하였으나, 법인 형태로 사업체를 전환한 이후에도 계속 과거와 동일하게 OOO 본인이 대외영업, 자재구매, 현장감독, 자금집행과 사무실 운영 등 사업운영의 제반사항을 결정하고 운영하는 등 청구법인의 실질적인 대표이사 및 소유자는 설립 당시부터 계속 OOO 본인이었고, 위의 부득이한 사정으로 인하여 개업사업을 폐업하고 법인형태로 사업체를 전환하였을 뿐, 조세를 회피하기 위한 목적으로 OOO에게 대표이사 명의 및 주주명의를 신탁한 사실이 없었으며, 청구법인 설립 이후 미처분이익잉여금에 대하여 단 한 번도 배당한 사실이 없는 등 조세를 회피하기 위한 의도가 전혀 없었다는 점은 조사청에 적극 소명되었고(주식명의신탁관련 의견서 3페이지), 조사청에서도 위와 같은 부득이한 사정 및 조세회피의도가 없다는 점을 감안하여 명의신탁 증여의제에 따른 증여세는 부과하지 아니하였다.

(다) 이후 OOO은 매형으로 인해 얻게 된 금융채무를 2017.4.20. OOO으로 조정하여 상환하였고, 이에 따라 금융채무 빚 독촉으로부터 벗어나게 되자 2018.10.1. 청구법인의 대표이사 명의를 본인 명의로 원상복구하였던 것이며, 이처럼 과거 한때 청구법인의 대표이사가 OOO이 아닌 그의 배우자 OOO으로 형식적으로 등재되었던 것은 부득이한 사정에 의한 것일 뿐 조세회피의 목적이 없었으므로, OOO 개인명의 계좌는 청구법인의 대표이사 명의의 계좌로 보는 것이 타당하다.

(라) 설령, 견해를 달리하여 처분청의 의견과 같이 법인 설립시부터 2018.10.1.까지 청구법인의 형식적인 대표이사가 OOO의 배우자 OOO으로 등재되어 있던 기간에 청구법인이 형식적 대표이사의 배우자인 OOO의 개인명의 계좌를 이용한 것으로 본다 하더라도 이를 사기 그 밖의 부정한 행위로 보기는 어려운바, 최근 대법원은 배우자 명의의 계좌로 입금된 매출액 신고 누락행위가 문제된 사안에서 해당 사건의 원고가 배우자 명의의 계좌를 이용했다는 것만으로는 이것이 사기 그 밖의 부정한 행위에 해당한다고 단정할 수 없으므로 처분청이 원고에게 10년의 부과제척기간 및 부정과소신고 가산세를 적용한 것은 위법하다고 판시(대법원 2019.9.9. 선고 2019두31730 판결)한 바 있다.

(마) 처분청은 답변서에서 OOO지방법원 2016구합11433 판결(2017.1.12. 선고)과 조심 2018광3878 결정(2019.3.27.) 등을 인용하여 대표이사 또는 배우자 명의의 계좌를 이용하여 매출신고를 누락한 행위는 사기 그 밖의 부정한 행위에 해당한다고 하고 있으나, 우선 처분청이 인용한 판결 중 법인계좌가 아닌 법인 대표이사의 개인명의 계좌를 이용하여 매출신고를 누락한 것이 사기 그 밖의 부정한 행위에 해당한다고 하였던 OOO지방법원 판결의 경우 하급심 판결 중 일부로서 아직 법원의 확립된 입장이라고 볼 수 없고, 게다가 배우자 명의의 계좌를 이용했다는 것만으로는 사기 그 밖의 부정한 행위에 해당한다고 단정할 수 없다고 엄격하게 판단한 대법원 판결(대법원 2019.9.9. 선고 2019두31730 판결) 이전에 선고된 것이라는 점에서 이 사건에 지방법원 판결 사항을 그대로 적용할 수 없으며, 또한 처분청이 제시한 조세심판 선결정례의 경우 대표이사 명의계좌, 대표이사 배우자 명의계좌, 자녀명의 계좌 등 총 5개의 계좌를 이용한 사안으로 실제 대표이사의 명의계좌 또는 대표이사 배우자 명의계좌(처분청의 의견을 따르는 경우) 단 1개만 사용한 이 건과는 큰 차이가 있어 이 건에 그대로 적용하기 어렵다.

더욱이 다른 조세심판 선결정례에서도 청구법인 영업이사의 배우자 명의 계좌(조심 2019중73, 2019.4.8.), 청구인의 사업용 계좌가 아닌 다른 계좌들(조심 2016부3578, 2017.8.7.), 청구법인 대표이사의 배우자명의 계좌 2개(조심 2017부3592, 2018.4.24.), 청구인의 사업용 계좌가 아닌 비사업용 계좌(조심 2016중155, 2016.3.31.), 청구법인의 대표이사 개인계좌 2개(조심 2017중1706, 2018.12.26.)를 이용한 행위에 대하여 사기 그 밖의 부정한 행위로 볼 수 없다고 일관되게 판단한 바 있다.

(바) 이 건에 있어 석공사 시공용역만을 청구법인에게 맡기는 인건비 공사와 관련하여 신고누락된 금액 전액은 대표이사 개인명의 계좌 1곳으로만(또는 처분청의 의견에 의할 경우에도 대표이사 배우자 명의 계좌 1곳으로만) 입금되었고, 그 밖에 타인 명의로 된 계좌를 이용하거나 여러 곳의 계좌로 분산하여 입금받음으로써 고의적으로 적극적인 은닉행위를 한 사실이 없고, 또한 문제되는 개인명의 계좌 자체를 교체하거나 개인명의 여러 곳의 계좌에 분산 입금한 사실도 전혀 없으므로, 여기에 고의적으로 매출을 누락할 의도에서 행한 적극적 은닉행위가 있었다고 보기는 어렵다.

(사) 한편, 처분청은 청구법인의 대표이사 OOO이 개인 명의의 계좌를 사용한 것은 법인명의의 사업용 계좌 외의 차명계좌를 사용하면 법인의 매출을 은닉하기 쉽다는 사실을 인식하고 의도한 행동이고, 조사청이 세무조사를 통해 확보한 청구법인의 원시장부(계정별 원장)에는 OOO 명의의 계좌를 통해 거래된 내역이 표시되어 있지 않는데, 이는 장부의 허위계상에 준하는 행위로서「조세범처벌법」제3조 제6항 제1호에서 규정하는 장부의 거짓 기장에 해당한다고 의견을 제시하고 있으나, 앞서 언급하였듯이 청구법인이 일부 금액을 법인 계좌가 아닌 OOO 개인 명의 계좌로 수령한 사실은 있으나, 이는 청구법인의 수입금액을 고의적으로 누락하려는 의도에서 적극적인 은닉행위를 하려던 것이 아니고, 청구법인의 통상적인 공사의 경우 청구법인이 자재판매 및 석공사 시공을 모두 포괄하여 일괄공급하는 것과 달리, 예외적으로 비사업자인 개인(집주인)이 자재를 제공하면서 인력이 필요한 석공 시공용역만을 청구법인에게 맡기거나, 건설업체에서 전체 공사 중 일부 인력이 필요한 석공 시공용역만 청구법인에게 맡기는 이른바 인건비 공사를 진행하는 경우에 있어 법률 및 회계전문가가 아니어서 관련 지식이 부족하였던 청구법인 대표이사 OOO이 용역비를 수령 후 즉시 실제 시공업자인 현장소장에게 전액 지급하였기 때문에 업계 관행상 청구법인이 공급하는 용역이 아니어서 청구법인의 매출 및 비용이 아닌 것으로 생각하였으며, 이에 인건비 공사 관련 금액을 청구법인의 법인 계좌가 아닌 대표이사 개인명의 계좌로 수령하였던 것이다.

(아) 마지막으로, 처분청은 답변서에서 실제로 청구법인을 운영하고 업무전반을 총괄하는 지위에 있었던 자는 OOO임에도 불구하고, 청구법인은 장기간 동안 OOO의 배우자를 청구법인의 명의상 대표이사로 내세워 수년간 대표이사의 개인명의 계좌가 아닌 대표이사의 배우자 OOO의 계좌를 차명계좌로 사용하였으므로 이를 적극적인 은닉행위로 보아야 한다고 하고 있으나, 처분청 의견대로라면 2018.10.1. 청구법인의 등기부등본상 대표이사 명의가 OOO에서 OOO 본인으로 변경된 이후의 상황에서 종전과 같이 적극적인 은닉행위를 하기 위해서는 청구법인이 OOO 개인명의 계좌를 이용하지 않고 배우자 OOO이나 제3자 명의의 계좌를 이용하였어야 할 것임에도 OOO은 여전히 기존의 개인명의 계좌를 그대로 이용하였을 뿐, 그 밖의 제3자 명의의 계좌를 활용한 사실이 없었으므로, 결국 청구법인이 OOO 개인명의 계좌를 숨기기 위한 의도를 가지고 적극적으로 노력한 사실이 전혀 없었고, 이를 통해 청구법인이 수입금액 탈루를 목적으로 위 계좌를 사용한 것이 아니라는 점은 분명하게 알 수 있다.

(자) 종합하면, 청구법인이 OOO 개인명의의 계좌를 숨기기 위한 의도를 가지고 적극적으로 노력한 사실이 없고, 청구법인 대표이사 명의계좌는 통상의 세무조사에서 금융조사 범위에 포함되어 적발이 쉬운 점, 수표 등 지급수단의 교환반복행위 기타의 은닉행위가 곁들여져 있지도 않은 점, 대표이사 명의의 개인 계좌는 대표이사 OOO이 개인사업을 시작하기 전부터 개설하여 사용하여 오던 것인 점, OOO 개인명의 계좌에 입금된 금액은 단순히 신고에서 누락한 것일 뿐 고의적으로 거짓장부를 작성하거나 서류 조작행위를 통한 적극적 부정행위를 하였다고 볼 수 없는 점, 대법원은 배우자 명의의 계좌를 이용했다는 것만으로는 이것이 사기 그 밖의 부정한 행위에 해당한다고 단정할 수 없다고 판시하고 있는 점 등을 고려하면 청구법인이 수입금액의 탈루를 목적으로 OOO 개인명의 계좌를 사용하였다고 단정하기 어렵다 할 것이므로, 처분청이 청구법인에게 한 이 건 부과처분 중 청구법인의 행위가 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’에 해당함을 전제로 ‘10년의 부과제척기간’ 및 ‘부당과소신고가산세’를 적용한 부분은 위법하다.

(5) 처분청이 2020.6.5. 우리 원에 제출한 재답변서의 주요 내용은 다음과 같다.

(가) 청구법인은 조사청의 세무조사 실시 당시 청구법인의 대표이사는 OOO 본인이었고, 청구법인의 실질적 대표이사는 법인 설립 당시부터 계속 OOO이어서 OOO 개인명의 계좌는 청구법인의 대표이사 명의의 계좌로 보아야 한다고 주장하고 있으나, 대표이사 명의의 계좌라 함은 문언의 해석상 법인등기부에 표시된 대표이사 명의의 계좌를 의미하는 것이 분명하고 이에 대해서는 어떠한 해석의 다툼이 발생할 여지가 없으며, 나아가 청구법인은 그 주장에서 ‘한때’ 청구법인의 대표이사가 OOO으로 되어 있었다고 표현하고 있으나, 실제로는 청구법인이 사업을 영위한 대부분의 기간을 OOO이 대표이사로 재직하였고, OOO은 2018.10.1.부터 2019.6.30. 폐업시까지 불과 9개월여 간의 짧은 기간 동안만 대표이사로 등재되어 있었던 것을 알 수 있음에도 청구법인은 OOO이 등기된 대표이사가 아니었으나 실제 대표이사로서 회사를 운영하여 온 사실이 있다는 이유를 들어 법인의 차명계좌로 이용된 개인명의 계좌가 청구법인 대표이사 명의의 계좌라는 납득하기 어려운 주장을 하고 있다.

(나) 청구법인은 대법원 2019두31730 판결(2019.9.9. 선고)에서 배우자 명의의 계좌를 이용했다는 것만으로는 사기 그 밖의 부정한 행위에 해당한다고 단정할 수 없다고 엄격하게 판단하였다고 주장하나, 그 내용을 살펴보면 장부에의 허위 기장행위 및 그 명의자와의 특수한 관계 때문에 은닉의 효과가 현저해지는 등으로 적극적 은닉의도가 있다고 인정되는 경우에는 조세의 부과징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로서 부정행위에 해당할 수 있다고 판시하고 있는바, 조사청이 세무조사를 통해 확보한 청구법인의 원시장부(계정별 원장)에 OOO 명의의 계좌를 통해 거래된 내역이 일절 표시되어 있지 아니한 사실이 확인되는 이 건에 있어 장부에의 허위 기장행위에 준하는 행위가 존재하므로 청구법인에게 적극적 은닉의도를 인정할 수 있다 할 것이다.

(다) 청구법인이 인용한 조세심판 선결정례도 처분청의 조사대상 기간 동안 매출누락에 따른 법인세 탈루세액이 없었던 사안이거나, 현금 수입금액 전액을 사업용계좌 또는 청구인 명의의 계좌로 수령하였고 처분청이 세무조사할 때까지 실제 수입액을 기록한 엑셀자료, 수기 장부 등을 그대로 보관하고 있었던 청구인이 실제 수입금액을 기록한 장부 외에 이중장부를 직접 만든 사실이 없었던 사안, 법인이 쟁점계좌를 수입금액 누락이 아닌 거래처 지원금 지급을 위한 영업비용을 사용하기 위한 계좌로서 활용하였을 뿐이고 회계처리도 정상으로 한 사안, 신고누락액 전액을 개인사업자인 청구인 본인 명의의 계좌로 수령하고 신고누락액 외에 거짓증빙 작성 등 적극적인 부정행위를 한 사정이 발견되지 아니하는 사안 등으로 청구법인의 대표이사로 등재된 자의 배우자 명의로 신고누락액을 수령하였거나 신고누락액 외에 거짓 기재된 장부도 존재하는 이 건과는 사실관계가 다른 사례들이다.

(라) 한편, OOO은 2019.10.10. 세무대리인을 통하여 조사청에 제출한 조세포탈범칙처분 심의 회부에 대한 의견서에서 노임공사대금에 대하여 세금계산서를 미교부하고 매출 누락한 사실을 인정한 사실이 있는데, 이렇듯 청구법인은 위 행위가 위법인 사실을 인지하고 있었음에도 불구하고 이러한 매출누락 사실을 발각되지 않도록 하기 위하여 청구법인의 장부에 현금매출누락분을 계상하지 아니하고, 대표이사 명의의 계좌가 아닌 OOO 명의의 계좌를 지속적으로 사용해 온 것이므로 청구법인에게 고의적으로 조세를 포탈할 의도가 있었음은 확인된다 할 것이다.

(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 살펴본다.

(가)「국세기본법」제26조의2 제2항 제2호 및 제47조의3 제1항 제1호에 규정된 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’ 또는 부정행위라고 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여지지 않은 채 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 여기에 해당하지 아니하며, 일반적으로 다른 사람 명의의 예금계좌를 빌려 예금하였다고 하여 그 차명계좌를 이용하는 점만으로 구체적 행위의 동기, 경위 등 정황을 떠나 어느 경우에나 적극적 매출은닉 행위가 된다고 단정하기는 어렵다 할 것이다(대법원 2019.9.9. 선고 2019두31730 판결 외 다수).

(나) 이 건에 있어 처분청은 청구법인이 대표이사 개인명의 계좌를 통하여 수입금액을 반복적으로 신고누락하였고, 이를 당초 원시장부에 부기하지 않았으므로 이중장부 기장 등에 준하는 적극적인 부정행위가 있는 것으로 보아 10년의 특례부과제척기간과 부당과소신고가산세를 적용하여야 한다는 의견이나, 처분청이 차명계좌로 본 계좌는 청구법인의 실제 대표이사인 OOO이 청구법인 설립 전부터 청구법인과 같은 업종인 개인사업자를 운영할 당시부터 사용해 오던 계좌로 청구법인 설립 후 법인 수입금액을 탈루할 목적으로 개설된 차명계좌라고 보기 어려울 뿐만 아니라, 세무조사시 적발이 어려운 친인척 또는 제3자의 차명계좌도 아닌 사실상 대표이사 본인의 계좌로 통상의 세무조사에서 조회 가능한 과세정보자료 범위 내에 있다고 보이는 점, OOO이 배우자를 청구법인의 형식상 대표이사로 등재할 수 밖에 없었던 사정이나 쟁점매출액 대부분이 석공사 관련 인건비로 지출된 사실 등에 비추어 청구법인이 수입금액을 고의로 누락하기 위하여 OOO의 개인계좌를 적극적으로 사용하였다고 단정하기 어려운 점, 쟁점매출액은 청구법인이 대표이사 개인명의 계좌에 입금된 석공사 관련 매출액을 단순히 신고누락한 것으로 당초 장부기장이 누락되었다 하여 여기에 거짓 장부의 작성이나 이중장부의 기장 등에 준하는 적극적 행위가 수반되었다고 보기는 어려운 점, 그 밖에 청구법인이 OOO 개인명의 계좌 외에 제3자의 계좌나 다수의 계좌에 쟁점매출액을 분산 입금한 사실이 없고, 처분청도 적극적 은닉행위가 있었다는 사실에 대하여 구체적이고 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점매출액의 신고누락에 사기 그 밖에 부정한 행위가 있었다고 보아 10년의 부과제척기간과 부당과소신고가산세를 적용한 것은 잘못이 있다고 보이므로, 따라서 ＜별지＞의 부가가치세 및 법인세 부과처분 중 2012년 제1기분~2014년 제1기분 부가가치세 부과처분과 2012~2013사업연도 법인세 부과처분은 이를 취소하고, 2014년 제2기∼2019년 제1기 부가가치세와 2014~2018사업연도 법인세 부과처분 중 과소신고가산세는 일반과소신고가산세(10%)를 적용하여 그 세액을 경정함이 타당하다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

OOO