조심 2022서5871 (2022.11.24)

OOO서장이 2022.1.12. 청구인에게 한 2019년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 청구인이 2019.9.30. 양도한 OOO 소재 토지 294.5㎡ 및 그 지상 건물 591.65㎡의 양도가액을 OOO원으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 2011.4.6. AAA로부터 OOO원에 취득한 OOO 소재 토지 294.5㎡(이하 “쟁점토지”라 한다) 및 그 지상 건물 591.65㎡(이하 “쟁점건물”이라 하고, 쟁점토지와 합하여 이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 2019.9.30. ㈜AAA(부동산 임대업)에게 OOO원(쟁점토지 OOO원, 쟁점건물 OOO원)에 양도한 후, 2019.12.2. 쟁점부동산에 대한 양도소득세를 신고하였다.

나. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2021.6.29.～2021.9.2. 기간 동안 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시한 결과, 쟁점토지에 대한 금융기관의 시가추정액이 OOO원인 것을 확인하여 이를 시가로 보아 청구인이 특수관계인인 ㈜AAA에게 쟁점부동산을 시가보다 낮은 가액으로 양도한 것으로 판단하는 등 하여 처분청에 자료를 통보하였다.

다. 처분청은 상기 세무조사 시 조사청이 확인한 추가 경정세액을 합하여 2022.1.12. 청구인에게 2019년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정.고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2022.3.21. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 쟁점① 관련

(가) 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제60조 제5항 등에서 ‘기준시가 10억원 초과한 부동산의 경우 2이상의 감정가액 평균액으로 시가를 산정’하도록 명확히 규정되어 있음에도 기준시가 10억원을 초과(OOO원)한 쟁점토지에 대해 1개의 평가액에 불과한 ‘금융기관 시가추정액’을 시가로 본 것은 위법하다.

1) 조사청은 금융기관 시가추정액(OOO원)을 쟁점토지에 대한 양도 당시의 시가로 삼아 청구인이 쟁점토지를 특수관계법인에게 시가보다 낮게 양도한 것으로 보고, 「소득세법」 제101조(양도소득의 부당행위계산)의 규정을 적용하여 이 건 부과처분을 하였다.

2) 「소득세법 시행령」 제167조 제4항.제5항에서는 “시가는 상증세법 제60조부터 제66조까지와 같은 법 시행령 제49조 등에 따라 평가한 가액에 의한다”라고 규정하고, 이 경우 “상증세법 시행령 제49조 제1항 본문의 시가로 인정하는 평가기간은 양도일 등 전후 각 3월로 본다”라고 규정하고 있으며, 상증세법 제60조 제2항은 시가를 원칙적으로 불특정 다수인 간의 매매가액, 감정가액 등으로 규정하고 있고, 제5항은 ‘시가로 인정하는 감정가격을 결정할 때는 2개 이상(기준시가 10억원 이하 부동산은 1개 이상)의 감정기관에 의뢰하여 결정하여야 한다’고 규정하고 있으며, 제3항은 시가 산정이 어려운 경우에는 개별공시지가 등 공시가액을 시가로 간주하여 시가를 산정하도록 규정하고 있다.

3) 시가로 보는 감정가액의 결정방법에 대하여는 2015.12.15. 신설한 상증세법 제60조 제5항에서 정하였는데 “상증세법 제60조 제2항에 따라 시가로 인정하는 감정가격을 결정할 때는 2개 이상의 감정기관에 감정의뢰 하여야 한다”라고 하고, 부칙으로 2016.1.1. 이후부터 시행하도록 하였으며, 2017.12.19. 상증세법 제60조 제5항을 개정하면서 2018.2.13.자 상증세법 시행령 제49조 제6항을 신설하여 “기준시가 OOO원 이하의 부동산은 1개 이상의 감정기관에 감정 의뢰하여야 한다”라고 감정평가액 시가 기준을 완화하여 2018.4.1.이후 감정의뢰분부터 시행하도록 하였는바, 2018.4.1. 이후 감정의뢰분부터는 기준시가 10억원을 초과하는 부동산의 경우에는 시가로 인정되는 감정가액이란 2개 이상의 감정기관이 한 감정가액의 평균액임을 누구나 알 수 있으므로 쟁점토지와 같이 기준시가 10억원을 초과하는 부동산의 경우에는 1개의 감정가액은 시가에 해당하지 아니한다.

4) 조세심판원(조심 2019광3299, 2020.4.28., 조심 2021구0931, 2021.6.1., 조심2019전3535, 2020.3.19., 조심 2019서2740, 2019.9.25. 등) 뿐만 아니라 국세청도 ‘하나의 감정가액은 그 평가액이 정당한지를 불문하고 시가에서 제외한다’는 결정을 해오고 있는바(국세청 기준-2015-법령해석재산-0256, 2016.1.13. 등), 쟁점토지와 같이 양도 당시에 기준시가가 10억원을 초과하는 토지의 경우에는 반드시 2개 이상의 감정기관에 의뢰한 감정가액의 평균액을 시가로 결정해야 하는 것이며, 기준시가가 10억원을 초과한 쟁점토지에 대하여 하나의 감정가액 만이 존재하는 경우에는 그 감정가액이 설령 정당하게 평가된 것이었다 하더라도 시가로 인정되는 감정가액에는 해당하지 않는 것이다.

5) 청구인은 상기와 같이 개정된 법령을 근거로 쟁점토지의 기준시가가 10억원을 초과하므로 1개의 평가액인 ‘금융기관 시가추정액’은 법률이 정한 시가로 인정되는 감정가액이 아닌 것으로 판단하였고, 근린생활시설로 사용하는 쟁점부동산은 아파트와 달리 개별 특성도 강하여 불특정다수인 간의 반복적으로 이루어진 시가도 알 수가 없어 시가를 산정할 수 없는 경우에 보충적으로 적용하는 상증세법 제60조 제3항의 규정에 따라 개별공시지가 금액(OOO원/㎡×294.5㎡)을 쟁점토지의 시가로 보아 양도소득세 예정신고를 하였는바, 기준시가 10억원 초과하는 쟁점토지에 대한 이 건 ‘1개 금융기관의 시가추정액’은 그 평가액 갯수가 1개이므로 시가로 인정되지 않는 것은 법령상 너무나 명백하므로 조사청이 기준시가가 10억원을 초과하는 쟁점토지에 대하여 1개 평가액에 불과한 ‘금융기관 시가추정액’을 시가로 보아 양도소득 부당행위 계산을 한 것은 조세법률주의 및 상증세법 제60조 제5항의 감정가액 시가결정 규정을 위반한 위법한 부과처분이므로 이 건 부과처분은 취소되어야 한다.

(나) 관계 법령에서 시가로 인정하는 공신력 있는 감정기관의 감정가액이란 국토교통부장관에게 개설신고나 인가된 감정평가사무소 및 감정평가법인이 한 감정가액으로 규정하고 있음에도 공신력 있는 감정기관이 아닌 금융기관(하나은행)이 한 시가추정액을 쟁점토지의 시가로 보아 경정한 것은 위법하다.

1) 양도소득 부당행위계산에서의 시가의 산정은 “상증세법 제60조부터 제66조에서 정한 재산평가 방법에 따라 산정”하도록 하였으며, 상증세법 제60조 제2항에서 “시가에 대통령령이 정하는 감정가액을 포함한다”고 규정하고, 같은 조 제5항에서 “시가로 보는 감정가액을 결정할 때는 대통령령이 정하는 바에 따라 2 이상 감정기관에 감정을 의뢰하여야 한다”고 명시하였으며, 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호에서는 “기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액을 시가로 규정”하고, 상증세법 시행규칙 제15조 제1항에서는 “공신력이 있는 감정기관이란 「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」에 따른 감정평가업자”로 규정하였으며, 「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」제2조 제4호에서는 “감정평가업자란 국토교통부장관에게 감정평가사사무소를 개설신고한 감정평가사 또는 국토교통부장관의 인가를 받은 감정평가법인”으로 한정하여 규정하고 있는바, 위와 같이 시가로 인정되는 감정가액이란 “공신력이 있는 감정기관 즉, 국토교통부장관에게 감정평가사사무소를 개설신고한 감정평가사 또는 국토교통부장관의 인가를 받은 감정평가법인을 한 감정가액”을 의미하는 것으로서 이 건 시가추정액과 같이 금융기관이 한 평가액은 공신력 있는 감정평가업자가 한 평가액이 아니므로 쟁점토지의 시가로 사용할 수 없는 것이다.

2) 공신력 있는 감정기관에 대하여 종전에 감정평가 법인만을 규정하였으나, 2014.3.14. 이후 재산평가하는 것부터는 범위를 확대하여 국토부장관에게 감정평가사사무소를 개설신고한 개인 감정평가업자도 추가되었는바, 국토부장관에게 감정평가사무소 개설신고하지 아니한 감정평가사나 미인가된 감정평가법인, 상증세법에서 정한 시가불인정 부실감정기관, 금융기관, 신용평가업자, 회계법인, 세무법인 등은 공신력이 있는 감정기관에 해당하지 않고, 공신력 있는 감정기관에 해당하지 아니한 자가 한 감정평가액은 그 평가액이 아무리 정상적으로 평가된 가액이더라도 시가로 인정될 수 없는 것이므로 조사청이 공신력이 있는 감정기관이 아닌 금융기관이 한 시가추정액을 시가로 보아 이 건 부과처분을 한 것은 공신력 있는 감정기관이 한 감정가액만을 시가로 인정한 법문의 규정에 위배되어 위법한 부과처분에 해당한다.

(다) 조사청이 조사기간에 2개 감정기관에 의뢰하여 평가한 감정가액은 쟁점토지 양도일부터 1년 11개월 지난 시점에 소급감정된 것이어서 시가로 볼 수 없고, 금융기관 시가추정액이 시가임을 뒷받침할 근거도 될 수 없다.

1) 조사청은 조사기간 중에 2개의 감정기관(㈜BBB, ㈜CCC)에 직접감정을 의뢰하여 해당 감정기관으로부터 수집한 감정평가서상 평가액을 근거로 금융기관 시가추정액의 평가액이 시가에 해당한다고 주장하나, 동 감정평가서는 쟁점부동산의 양도일로부터 1년 11개월이 지난 시점에 작성된 것으로서 양도소득 부당행위계산 규정에서의 시가로 인정되는 평가기간(양도일 전후 3개월)으로부터 1년 8개월이나 지나서 감정평가한 소급감정가액에 해당한다.

2) 상증세법 시행령 제49조 제1항.제2항은 양도소득 부당행위계산에서 시가로 보는 감정가액은 상증세법령에 따라 평가된 감정가액으로서 시가로 인정하는 평가기간 내에 감정가액평가서가 작성된 감정가액으로 규정하고 있으며, 「소득세법 시행령」 제167조 제5항 후단에서 시가로 인정하는 평가기간은 양도일 전후 3개월 이내의 기간으로 규정하고 있는바, 양도소득 부당행위계산에서의 시가로 보는 감정가액이란 양도일 전후 3개월 이내 감정평가서가 작성된 것만을 의미하고, 조사청이 수집한 2개의 감정가액은 시가로 인정되는 감정가액이 아니며, 양도일 전후 3개월의 기간을 지나서 감정된 소급감정가액은 그것이 아무리 정당하게 평가된 가액이라 하더라도 국민생활의 법적안정성이나 예측가능성을 해치게 할 수 있어 시가로 볼 수 없다.

3) 상증세법 제60조부터 제66조까지의 평가 규정은 상속.증여로 취득한 재산의 취득당시 실지거래가액을 산정할 때나 양도소득 부당행위계산에서의 양도 당시 시가 산정할 때에 모두 적용하도록 규정하고 있는바, 조세심판원은 상속.증여로 취득한 자산의 상속개시일 또는 증여일 현재의 평가액을 산정하는 경우에 시가 인정 평가기간이 경과한 소급 감정가액(조심 2021서2581, 2021.6.14., 조심 2021부3070, 2021.8.11., 조심 2021서1472, 2021.6.15., 조심 2018부4839, 2019.1.21. 등)이나 1개의 감정기관의 감정가액은 시가로 인정하지 않고 있으며, 상속개시일 또는 증여일 현재 다른 시가가 없는 경우 개별공시지가 등 공시가격을 상속증여 당시의 실지취득가액으로 보아 양도차익을 산정해야 한다고 결정해오고 있으므로 상속.증여로 취득한 재산의 취득당시 실지취득가액을 평가할 때에 시가로 인정되지 아니한 1개 감정가액이나 소급감정가액은 양도소득 부당행위계산에서도 동일하게 시가로 인정할 수 없는 것이다.

4) 쟁점토지 양도 당시 금융기관이 감정한 1개 시가추정액은 OOO원이지만 조사청이 직접 소급감정을 하여 받은 2개 감정가액의 평균액은 OOO원으로서 금융기관 시가추정액보다 더 낮게 평가된 것으로 나타나는바, 조사청이 금융기관 시가추정액(1개 평가액)을 시가로 보게 된다면 세부담 측면에서 2개의 감정가액의 평균액보다도 더 높게 되는 문제도 발생한다.

(2) 쟁점② 관련

(가) 청구인에게 금융기관 시가추정액을 시가로 적용하여 신고.납부하지 아니한 귀책이 있다고 볼 수 없으므로 관련 가산세는 취소되어야 한다.

1) 「국세기본법」 제48조 제1항 제2호는 “가산세를 부과하는 경우 그 원인이 되는 사유가 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다”라고 규정하고 있고, 판례에서 “세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고납세의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서, 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할수 없는 정당한 사유가 있는 경우가 아닌 한 세법상 의무의 불이행에 대하여 부과되어야 한다(대법원 2002.11.8. 선고 2001두4849 판결)”고 해석하고 있는바, 납세자가 납세의무를 이행함에 있어서 관계 법조항, 기존 해석 및 결정사례 등을 살펴본 결과 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때는 납세자에게 의무 해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 때로 보아 관련 가산세를 면제하여야 할 것이다.

2) 상증세법 제60조 제5항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항에 따르면 “기준시가가 10억원을 초과하는 부동산의 경우에는 공신력 있는 감정기관이 한 2개 이상의 감정가액의 평균액을 시가로 한다”라고 명확히 하고 있고, 국세청도 “하나의 감정기관이 평가한 감정가액은 상증세법 제60조 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항의 규정에 따른 ‘시가’의 범위에 포함되지 아니한다고 해석하고 있으며(국세청 기준-2015-법령해석재산-0256, 2016.1.13.), 조세심판원도 “쟁점감정가액은 그 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일이 모두 법령상 평가기간을 벗어난 감정가액인 점, 당초 감정가액은 1개 감정평가법인이 평가한 감정가액이므로 이를 상증세법 시행령 제49조 제1항 소정의 시가로 인정되는 감정가격으로 볼 수 없는 점 등에 비추어 당초감정가액 또는 쟁점감정가액을 부담부증여일 현재 쟁점부동산의 시가로 보아야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다”라고 결정(조심2019서2740, 2019.9.25.)하고 있는바, 청구인은 이와 같은 법령조문과 국세청 해석 등을 종합하여 조사청이 쟁점토지의 양도 당시 시가로 본 이 건 “금융기관 시가추정 보고서상 평가액”은 그 평가액 갯수가 1개이고 평가기관도 공신력이 있는 감정평가업자가 아닌 금융기관이어서 그 금융기관 시가추정액을 시가로 보지 아니하였던 것이므로 청구인에게 금융기관 시가추정액을 시가로 적용하지 아니하고 과소신고납부한 귀책이 있다고 할 수 없다.

(나) 조사청은 법정신고기한 경과 후 1년 8개월 뒤에 감정된 소급감정가액을 근거로 금융기관 시가추정액 평가액이 정당하다고 하고 있으므로 청구인에게 과소신고납부에 대한 귀책이 있다고 할 수 없다.

1) 조사청이 ‘금융기관 시가추정액’의 평가액 정당성을 확인하기 위하여 세무조사 기간 중에 실시한 2개 감정기관의 감정가액은 감정평가서 작성시점이 2021.8.19. 및 2021.8.20.로서 감정가액 시가인정 평가기간인 양도일 전후 3개월이 지나 평가된 소급감정가액에 해당하여 관련 법령상 쟁점토지의 양도 당시 시가로 사용할 수 없는 것임에도 조사청은 1개의 ‘금융기관 시가추정액’으로 즉시 시가 인정하기에는 상증세법 제60조 제5항 등에 반할 소지가 있어 조사기간 중에 추가로 2개의 감정가액을 수집하여 근거를 보충하여 과세한 것으로서 동 소급감정가액은 시가인정 평가기간인 양도일로부터 3개월이 지나 감정된 감정가액일 뿐만 아니라 법정신고기한이 지나서 감정된 것이므로 동 소급감정가액보다 낮게 과소신고납부한 것에 대해 청구인에게 귀책이 있다고 할 수 없다.

2) 「국세기본법」 제47조의3(과소신고가산세) 제4항 제1호 다목은 “상속증여세 과세표준을 과소신고한 것이 재산평가액을 시가 또는 보충적 평가가액으로 결정함에 따라 생긴 과소신고가산세인 경우는 이를 면제”하고 있고, 같은 법 제47조의4(납부지연가산세) 제3항 제6호는 “상속증여세를 신고한 자가 법정신고기한 이후부터 상속증여세 법정결정기간 사이에 발생한 매매가액, 감정가액 등을 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 하여 결정하는 경우 그 납부지연가산세는 면제”하도록 규정하고 있는바, 이는 재산평가액 차이 또는 법정신고기한이 경과된 후 새롭게 발생한 거래가액 등으로 시가로 결정하는 경우에는 그로 인한 과소신고납부의무 해태의 귀책이 납세자에게 있다고 보기 어려워 가산세 면제대상으로 규정하고 있는 것으로서 이 건 양도소득 부당행위계산 규정에서의 시가는 상증세법령에 따른 시가 또는 보충적 평가가액으로 결정하고 있으므로 「국세기본법」상 가산세 면제 규정을 준용하여 재산평가 차이로 발생하는 신고불성실가산세는 면제되어야 하고, 조사청이 조사기간 중 수집한 소급감정가액은 법정신고기한 이후에 새롭게 확인된 감정가액이므로 「국세기본법」의 납부지연가산세 면제 규정을 준용하여 해당 소급감정가액보다 낮게 신고납부된 것에 대한 납부불성실가산세는 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점① 관련

(가) 청구인이 ㈜AAA에 쟁점부동산을 양도하면서 신고한 양도가액은 쟁점토지의 보충적 평가액에 미달하는 것으로 합리성이 결여되어 시가로 인정받을 수 없다.

1) 청구인은 ㈜AAA에 쟁점부동산을 취득가액인 OOO원 보다 낮은 OOO원에 양도하였는바, 이는 청구인이 주장하는 보충적 평가방법에 따른 가액인 OOO원에 미달한 가액이다.

2) ㈜AAA는 2019.9.30. 청구인에게서 소유권을 취득한 이후 쟁점 부동산을 포함하여 OOO의 총 3필지를 건축허가승인을 받아 근시일 내 근린생활시설을 건축할 예정에 있는 것으로 확인되는바, 금융기관이 시설자금 대출목적으로 「시가추정 보고서」상에서 위 3필지의 토지와 건물 중 토지만을 평가하여 대출가능 금액을 평가하면서 쟁점토지 가액을 OOO원으로 평가하였는데, 조세심판원 결정례(조심2019서2834, 2019.10.15.)에서 알 수 있듯이 토지와 건물을 일괄 양도한 건에서 건물과 토지의 평가 방식을 달리하여 토지가액을 보다 합리적인 가액으로 평가하여 그 가액을 양도가액으로 결정한 것이 적정하다고 판단된다.

3) 쟁점토지의 개별공시지가는 취득시점부터 꾸준히 증가하여 왔고, 시가 또한 꾸준히 상승하고 있어 저가매매가 합리적으로 의심되는 상황이었으며, 주변 부동산의 시세를 보더라도 쟁점토지의 양도가액(OOO원/㎡, 개별공시지가)은 양도 당시의 거래사례 및 평가사례와 매우 큰 차이가 있음을 알 수 있다.

(나) 청구인이 쟁점부동산을 취득가액에 비해 낮은 가액으로 매각할 합리적인 이유를 찾아보기 어렵다.

1) 청구인은 2011.4.6. AAA로부터 OOO원에 쟁점부동산을 취득한 후, 2019.9.27. ㈜AAA에 OOO원에 양도하는 매매계약을 체결하고, 2019.9.30. 잔금을 수령하여 소유권이전등기를 하였는바, ㈜AAA에 소유권 이전시 청구인은 시가를 확인하려는 어떠한 노력도 기울이지 않고 보충적 평가액(기준시가)이라고 주장하는 OOO원에 매각하였으나 동 양도가액은 기준시가인 OOO원에 미달하고, 쟁점부동산을 취득한 ㈜AAA의 지분은 ㈜DDD(100%)가 소유하고 있으며, ㈜DDD의 주주는 청구인(20%), 청구인의 자녀 2명(각 40%, 총 80%)으로 확인되어 청구인과 ㈜AAA는 「소득세법」상 특수관계인에 해당된다.

2) 따라서 청구인의 쟁점부동산 양도는 청구인과 특수관계인인 ㈜AAA에 쟁점부동산을 저가로 양도하여 조세부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 비상식적인 거래이다.

(다) 조사청이 확인한 금융기관이 작성한 시가추정 보고서상 시가추정액인 OOO원은 시가에 해당한다.

1) 조사청은 쟁점부동산의 양도일에 근저당권이 설정된 내역을 확인하고 해당 금융기관에 쟁점부동산에 설정된 근저당권 관련 서류 일체를 요구하여 금융기관에서 담보대출 실행을 위해 작성한 시가추정 보고서를 획득하였는바, 해당 보고서는 작성 기준일이 2019.9.9.로서 OOO, 쟁점토지의 담보 대출 목적으로 작성되었고, 위 3필지의 부동산 평가 시 건물의 평가는 제외하였는데, 그 이유는 위 지번 내 건축허가를 받아 근시일 내 근린생활시설이 건축될 예정이었기 때문으로 확인되며, 쟁점부동산의 양도일인 2019.9.30.에 ㈜AAA가 해당 보고서를 기준으로 근저당을 설정하였음이 확인된다.

2) 조사청은 금융기관 시가추정액이 적정한지 판단하기 위해 공신력 있는 2개 감정평가기관에 쟁점토지에 대한 소급감정평가를 의뢰하였는데, 감정평가금액은 금융기관 시가추정 보고서상의 단가, 토지시가 추정금액과 유사한 것으로 확인되었고, 2개 감정평가법인의 감정평가액은 모두 공시지가기준법으로 계산하였으나 개별요인에서 조금의 차이가 발생하여 차이가 존재하지만 동 평가방법은 금융기관에서 작성한 시가추정 보고서상의 평가방법과 동일한 것으로 확인되고 평가금액도 유사한 것이 확인된바, 조사청이 조사기간 중에 실시한 2개 감정평가법인의 감정평가액에 의거 시가로 적정하다는 것이 입증되었다.

3) 조세심판원은 처분청이 1개의 감정평가액(대출목적)을 시가로 보아 과세한 사건에서 비교표준지 선정에 잘못이 있으므로 합리적인 가액으로 인정되는 경우에는 합리적인 방법에 의하여 감정한 가액으로 재조사하여 결정하라’고 하였는데(조심2008전512, 2008.12.31.), 처분청에서 재조사 시 2개 감정기관에 소급감정을 실시하여 그 감정가액의 평균액을 시가로 결정.과세하여 청구인이 소급감정의 위법성을 주장한 사건에서, 대법원은 “「소득세법」상 부당행위계산 부인의 대상인 저가양도의 기준으로 규정하고 있는 시가는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념으로서 공신력 있는 감정기관의 감정가격도 시가로 볼 수 있고 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라지지 아니한다”고 판결하였다(대법원 2012.6.14. 선고 2010두28328 판결)

4) 즉, 조세심판원과 대법원에서는 당초 1개의 감정평가액(대출목적)이 합리적이라는 반증이 없어 최초 인용되었으나, 재차 소급감정한 2개의 감정평가액에 따라 과세한 것은 합리적이라는 취지로 결정된 것이 확인되고, 과세한 토지의 양도가액을 결정할 때에는 객관적이고 합리적인 방법에 의해 감정한 가액으로 양도소득세를 결정하여야 한다는 것으로 이 건 금융기관 시가추정액은 추후 실시한 소급감정 2건에 의해 합리적인 가액이라는 점이 입증되는바, 쟁점토지의 양도가액을 금융기관 시가추정액으로 결정한 처분은 정당하다.

(2) 쟁점② 관련

(가) 청구인이 신고한 쟁점토지의 최초 양도가액 OOO원은 기준시가인 OOO원에 미달하는 점, 쟁점토지의 개별공시지가 및 시가가 꾸준히 상승하고 있는 점 등으로 볼 때, 청구인의 신고양도가액을 객관적 교환가치로 인정하기는 어렵고, 금융기관 시가추정액이 조사청이 2개 감정평가법인에 감정평가를 의뢰해 시가를 반영한 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액임이 입증되는바, 그에 따라 한 이 건 과세처분은 정당하다.

(나) 특수관계인 간에 저가양도를 하고 이를 신고한 행위에 정당한 사유가 있다고 보기는 어렵고, 청구인은 「국세기본법」제47조의3 제4항 제1호 다목의 “상속증여세 과세표준을 과소신고한 것이 재산평가액을 시가 또는 보충적 평가가액으로 결정함에 따라 생긴 과소신고가산세인 경우는 이를 면제”하는 조항에 해당된다고 주장하나, 당해 법령에서 보충적 평가방법 등에 의하여 과세표준을 결정할 때 과소신고가산세를 제외할 수 있는 세목을 별도로 규정하고 있는 바, 이 건과 같은 양도소득세는 적용대상이 아니며, 납부불성실가산세는 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 그 납부의무의 이행을 확보하고자 하는 목적 외에도 세법상의 신고기한까지 납부되지 않은 금액에 대한 그 이자액 상당의 금융혜택을 받은 것으로 보아 이를 회수보전하기 위한 목적도 포함되어 있으므로 납부불성실가산세를 포함하여 과세한 처분은 정당하다(조심 2013서1317, 2013.5.20. 외 다수 같은 뜻).

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

①금융기관의 시가추정액을 쟁점토지의 시가로 보아 청구인에게 양도소득세를 부과한 처분의 당부

② 청구인에게 신고.납부불성실가산세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 소득세법

제101조(양도소득의 부당행위계산) ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.

(2) 소득세법 시행령

제167조(양도소득의 부당행위계산) ③ 법 제101조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우로 한정한다.

1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때

④ 제98조 제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 있어서 토지등을 시가를 초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.

⑤ 제3항 및 제4항을 적용할 때 시가는 「상속세 및 증여세법」 제60조부터 제66조까지와 같은 법 시행령 제49조, 제50조부터 제52조까지, 제52조의2, 제53조부터 제58조까지, 제58조의2부터 제58조의4까지, 제59조부터 제63조까지 및 「조세특례제한법」 제101조의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. 이 경우 「상속세 및 증여세법 시행령」 제49조 제1항 본문중 "평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간"은 "양도일 또는 취득일 전후 각 3월의 기간"으로 보며, 「조세특례제한법」 제101조 중 "상속받거나 증여받는 경우"는 "양도하는 경우"로 본다.

(3) 상속세 및 증여세법

제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. (단서생략)

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. (단서생략)

(4) 상속세 및 증여세법 시행령

제49조(평가의 원칙 등) ① 법 제60조 제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액.(단서생략)

2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. (단서생략)

② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. (단서생략)

2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일

⑥ 법 제60조 제5항 전단에서 "대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산"이란 「소득세법」 제99조 제1항 제1호에 따른 부동산 중 기준시가 10억원 이하의 것을 말한다.

(5) 국세기본법

제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인의 심판청구서, 처분청의 답변서, 과세전적부심사결정서, 조사종결보고서 등 이 건 심리자료에 나타난 주요 내용은 아래와 같다.

(가) 청구인이 양도한 쟁점부동산의 양도 당시 공부상 내용은 아래 OOO과 같다.

(나) 청구인은 ㈜EEE, ㈜FFF(종전상호 ㈜AAA), ㈜DDD 등을 운영하고 있는바, 청구인은 자녀 2명과 함께 ㈜DDD의 지분을 100% 보유(청구인 20%, 자녀 각 40%) 하고 있는데, ㈜DDD는 (주)AAA 지분을 100% 보유하고 있어 청구인과 ㈜AAA는 특수관계인에 해당하는 것으로 나타나고, 청구인과 처분청 간 이견이 없다.

(다) 조사청은 조사과정에서 금융기관이 쟁점부동산의 매수자인 ㈜AAA에게 쟁점토지를 담보로 대출을 해주면서 대출 전에 작성한 금융기관 시가추정 보고서를 수집하였는바, 그 내용은 아래 OOO와 같고, ㈜AAA는 쟁점토지로 인해 금융기관으로부터 OOO원을 대출받은 것으로 나타나며, 이와 관련한 금융기관의 공문내용은 OOO과 같다.

(라) 조사청이 조사기간 중에 2개 감정평가법인을 선정하여 쟁점토지에 대한 평가를 의뢰하여 회신받은 내용은 아래 OOO와 같은바, 청구인은 동 감정가액의 경우 쟁점부동산의 양도일인 2019.9.30.로부터 약 1년 11개월이 지나 작성된 소급감정가액이라고 주장한다.

(마) 처분청은 상기 금융기관 시가추정 보고서와 소급감정한 2개의 감정평가서 등을 근거로 청구인이 특수관계인인 ㈜AAA에게 쟁점부동산을 시가보다 낮은 가액으로 양도한 것으로 판단한바, 처분청은 쟁점토지의 양도가액은 금융기관 시가추정 보고서상의 금액인 OOO원(신고금액과의 차이 OOO원), 쟁점건물의 양도가액은 기준시가인 OOO원(신고금액과의 차이 OOO원), 쟁점토지와 쟁점건물을 합한 쟁점부동산의 양도가액은 OOO원(신고금액과의 차이 OOO원)으로 하여 쟁점부동산의 양도소득을 경정한 것으로 나타난다.

(바) 금융기관 시가추정 보고서상 조사된 쟁점부동산의 현황은 아래 OOO과 같은바, 동 보고서에는 “당행 담보목적 이외의 목적에 사용하거나 타행이 사용할 수 없을 뿐만 아니라, 복사, 개작(改作), 전재(轉載)할 수 없으며 이로 인한 결과에 대하여 당행 감정평가사는 책임을 지지 않습니다”라고 기재되어 있다.

(사) 조사청이 의뢰한 ㈜BBB 및 ㈜CCC이 감정평가시 조사한 쟁점부동산의 현황은 OOO과 같다.

(아) 상공에서 내려다 본 쟁점부동산의 위치 현황은 아래 OOO와 같다.

(자) 쟁점토지 등기부등본(을구)상 내용은 아래 OOO와 같다.

(차) 쟁점토지의 연도별 개별공시지가는 아래 OOO과 같은바, 쟁점토지 양도 시 개별공시지가는 취득 당시의 약 2배에 이르는 것으로 나타난다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저 쟁점①에 대해 살피건대, 처분청은 조사청이 확인한 금융기관 시가추정 보고서상 시가추정액은 추후 실시한 소급감정가액에 의해서도 합리적인 가액이라는 점이 입증된 쟁점토지의 시가로서 청구인이 쟁점부동산을 시가보다 낮은 가액으로 특수관계인에게 양도한 것으로 판단하여 이 건 처분을 하였으나, 「소득세법 시행령」 제167조 제4항.제5항은 “시가는 상증세법 제60조부터 제66조까지와 같은 법 시행령 제49조 등에 따라 평가한 가액에 의한다. 이 경우 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문 중 시가로 인정하는 평가기간은 양도일 등 전후 각 3월의 기간으로 본다”라고 규정하고 있고, 상증세법 제60조 제2항은 “시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정하는 가액으로 수용가격.공매가격 및 감정가격 등을 포함한다”고 규정하고 있으며, 제3항은 “시가를 산정하기 어려운 경우에는 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법(개별공시지가 등 공시가액)으로 평가한 가액을 시가로 본다”고 규정하고 있는 한편, 상증세법 시행령 제49조 제1항은 “상증세법 제60조 제2항에서 수용가격.공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것이란 평가기간 이내의 기간 중 매매.감정.수용.경매 또는 공매가 있는 경우 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다”고 규정하고 있는바, 이 건의 경우 평가기간 중에 확인되는 쟁점토지의 거래(매매)가격 및 수용.경매가격, 감정가격이 없어 개별공시지가로 평가한 가액이 쟁점토지의 시가로 인정되는 것이고, 동 가액과 청구인이 당초 신고한 거래가액을 비교하면 결국 「소득세법」 제101조(양도소득의 부당행위계산)를 적용할 수 없는 것으로 보이는 점, 반면에 조사청이 과세근거로 삼은 금융기관의 시가추정액은 공신력 있는 감정기관이 아닌 은행에서 대출목적으로 작성한 1개의 평가액이어서 이를 평가기간 내의 쟁점토지의 시가로 보기 어렵고, 설령 추후 조사청이 2개 감정기관에 의뢰하여 받은 소급감정가액이 위 시가추정액과 유사하다 하더라도 쟁점부동산 양도일(2019.9.30.)로부터 1년 11개월이 지난 시점(2021년 8월)에 평가된 것으로 평가기간인 ‘양도일 전후 3개월’에서 벗어난 것이어서 이를 그 시가로 보기도 어려운 점, 청구인이 이 건 양도소득세 신고 당시 쟁점토지의 시가 확인을 위해 청구인 스스로 감정기관에 감정을 의뢰하는 등의 시도를 충분히 하지 아니한 것으로 보이는 측면이 있으나 관련 법령상 이러한 노력을 강제하는 규정도 달리 없는 점 등에 비추어 처분청에서 조사청이 확인한 금융기관의 시가추정액을 쟁점토지의 시가로 보아 청구인에게 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

(나) 쟁점②는 쟁점①이 인용됨에 따라 별도로 심리할 실익이 없으므로 심리를 생략한다.

4.결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.