국심1996중2768 (1998.01.14)

중랑세무서장이 96.4.16 청구인들에게 한 95년분 상속세 115,703,020원의 처분은 1. 청구인들이 상속세신고시 과다신고한 연로자공제액 30,000,000원과 주택상속공제액 682,687,890원 계 712,687,890 원에서 공제누락신고한 기초공제액 1억원을 차감한 금액 612,687,890원을 신고불성실가산세의 적용대상에서 제외하고 2. 청구인들의 수정신고에 의하여 과세표준이 증액된 인적공 제액 및 주택상속공제액의 합계금액 582,687,890원을 신고세 액공제대상으로 하여 동 세액을 경정한다. 3. 나머지 청구는 기각한다.

1. 처분 개요 청구인 OOO, OOO, OOO, OOO(이하 “청구인들”이라 한다)은 95.1.20 사망한 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인으로서 상속세 신고기한내인 95.7.15 상속세과세표준 및 세액을 신고하면서 납부하여야 할 804,818,390원 중 304,818,390원은 납부하고 500,000,000원은 연부연납신청하였다. 청구인들은 95.8.5 신고누락한 상속재산인 전화가입권 500,000원, 공제신고하지 아니한 기초공제액 100,000,000원과 과다공제 신고한 주택상속공제액 682,687,890원을 수정하는 신고를 하면서 이로 인하여 증가되는 세액 291,591,440원을 기 신청한 500,000,000원에 추가한 791,591,440원에 대하여 연부연납신청하였다. 처분청은 청구인들이 수정신고한 내용은 인정하고 청구인들이 당초신고시 공제신고하였으나 수정신고하지 아니한 연로자공제액 30,000,000원을 공제배제하는 등으로 과세표준과 세액을 경정하여 산출한 상속세 1,173,451,630원에서 기납부한 304,818,390원을 차감한 868,633,240원에 대하여 연부연납허가를 하였다. 그 후 처분청은 기 인정한 신고세액공제액 31,507,988원을 공제배제하고 위 경정시에 가산하지 아니한 신고불성실가산세 52,651,057원과 납부불성실가산세 31,543,984원 합계 115,703,020원을 96.4.16 청구인들에게 추가로 고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 96.5.9 심사청구를 거쳐 96.8.16 이 건 심판청구를 하였다. 2. 청구주장 가. 신고 및 납부불성실가산세에 대하여 (1) 상속세법 제26조 제1항에서 신고한 상속재산으로서 그 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액에 대하여는 신고불성실가산세를 부과하지 아니하는 취지는 상속재산을 신고하였으면 평가를 잘못하여 과세표준이 과소신고된 경우도 포함되어야 하므로 단순히 공제액을 잘못 계산하여 상속세를 신고한 후에 수정신고기한내에 이를 바로 잡는 수정신고를 하였으므로 이에 대한 신고불성실가산세는 부과되어서는 아니된다. (2) 설령 위(1)에 해당하지 않는다 하더라도 법이 정한 공제액을 잘못 계산하여 당초신고시에 과세표준을 과소신고하였으나 수정신고기한내에 청구인들이 수정신고하면서 한 연부연납신청에 대하여 처분청이 청구인들의 당초 연부연납 신청금액과 함께 수정신고시의 연부연납신청 세액에 대하여도 연부연납의 허가를 한 바 있으므로 수정신고시에 납부하여야 할 세액은 납부되었다고 보아야 할 것이므로 이에 상당하는 신고불성실가산세 100분의 50은 국세기본법 제49조의 규정에 의하여 경감되어야 한다. (3) 수정신고로 증액된 세액에 대하여 처분청이 연부연납을 허가하였으므로 당초 상속세신고시에 적법한 연부연납신청이 있는 것으로 보아 납부불성실가산세는 부과되어서는 안된다. 나. 신고세액 공제의 부인에 대하여 상속세법 제20조의2 제1항에서 신고세액 공제제도를 두고 있는 취지는 상속세 납세의무자로 하여금 성실하게 상속재산 및 과세표준을 신고하도록 함으로써 성실신고자에 대하여 공제혜택을 줌과 동시에 납세의무를 원활하게 이행하게 하려는데 그 입법취지가 있다 하겠다. 그런데 당초신고와 수정신고는 하나가 되어 과세표준을 확정하는 효력이 있는 점과 청구인들이 상속세신고기한내에 상속재산을 누락시킨 바 없이 단지 수정신고로 인하여 과세표준이 증가한 것은 법정공제액을 잘못계산한 것에 기인하므로 수정신고에 의하여 증가한 과세표준에 따라서 증가한 세액에 대하여도 신고세액공제를 하여야 한다. 3. 국세청장의견 가. 신고 및 납부불성실가산세에 대하여 상속세법 제26조 제1항에 의하면 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액에 대하여는 미달한 금액이 차지하는 비율에 의하여 신고불성실가산세를 부과하는 것이고, 상속세 신고기한내에 연부연납을 신청하지 아니한 금액에 대하여는 납부불성실가산세가 부과되는 것이므로 청구인들에게 이 건 신고불성실가산세 및 납부불성실가산세를 부과한 처분은 잘못이 없다. 나. 신고세액공제에 대하여 상속세법 제20조의2 제1항의 규정에 의하면 상속세 신고세액공제는 상속세신고기한내에 신고한 과세표준에 대한 산출세액에 대하여만 공제하도록 되어 있으므로 수정신고로 인하여 증액된 산출세액에 대하여는 신고세액공제를 할 수 없다. 4. 심리 및 판단 가. 쟁점 이건 심판청구의 다툼은 청구인들이 상속세 신고시 법정공제액을 과다계상함으로써 과세표준 및 세액을 과소신고한 경우에 (1) 법정공제액의 과대계상으로 과세표준이 과소신고된 금액에 대한 신고불성실가산세 및 납부불성실가산세의 부과여부 (2) 법정공제액을 과다계상하여 상속세를 신고한 후에 이를 수정한 경우에 수정신고에 의하여 증액된 금액이 신고세액공제 대상에 포함되는지 여부를 가리는데 있다. 나. 심리 및 판단 (1) 신고불성실가산세 및 납부불성실가산세에 대하여 (가) 신고불성실가산세에 대하여 1) 상속세법 제20조는 상속인은 상속개시를 안 날부터 6월 이내에 상속재산의 종류·수량·가액·재산가액에 가산할 증여의 가액 기타 대통령령이 정하는 사항을 기재한 신고서를 정부에 제출하도록 하였다. 이와 같이 상속인이 상속세 신고기한내에 정부에 신고하여야 할 사항은 상속재산의 종류·수량·가액 등 위 규정이 정한 사항과 동 규정의 위임에 의한 대통령령이 정한 사항이다. 한편 상속세법 제26조에서 상속재산을 신고기한내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액에 대하여 가산세를 부과하도록 하면서 신고한 상속재산으로서 그 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 경우에는 그 금액은 가산세가 부과되지 아니하도록 정하고 있다. 또한 국세기본법 제47조 제1항은 정부는 세법에 규정하는 의무를 위반한 자에 대하여 세법이 정하는 바에 의하여 가산세를 부과할 수 있다고 하여 세법상의 의무위반에 대한 제재로서의 가산세가 부과될 수 있도록 정하고 있다. 또한 상속세법 제5조는 상속세과세가액에서 기초공제 1억원을 공제하며, 상속세과세가액에서 공제되는 인적공제에 대하여 정한 동법 제11조 제1항은 제1호는 배우자공제, 제2호는 자녀공제, 제3호는 미성년자공제, 제4호는 연로자공제, 제5호는 장애자공제에 대하여 정하면서 이 경우 제2호에 해당하는 자가 제3호에도 해당하는 경우 또는 제5호에 해당하는 자가 제1호 내지 제4호에도 해당하는 경우에는 각각 그 금액을 합산하여 공제하도록 규정하고 있다. 그리고 동법 제11조의 2는 상속재산 중 주택가액에 상당하는 가액을 상속세과세가액에서 공제하는 주택상속공제액에 대하여 정하고 있다. 그런데 동조 제11조의 5에서는 이러한 주택상속공제액과 동조 11조의 3에서의 농지 등의 공제액의 합계액은 1억원을 초과할 수 없도록 정하고 있다. 2) 법인세법·소득세법 등의 상속세법이외의 다른 법률이 과세표준을 미달하게 신고한 경우에 신고불성실가산세를 부과하도록 한 것과는 달리 전시 상속세법 제26조는 신고하여야 할 과세표준에 미달한 경우뿐만 아니라 상속재산을 신고하지 아니함으로써 과세표준이 미달한 경우를 가산세의 부과요건으로 하면서 상속재산을 신고한 경우일지라도 그 평가액을 달리 함으로써 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 경우에는 신고불성실가산세를 부과하지 아니하도록 한 점에 비추어 보면, 상속세에 있어서의 신고불성실가산세는 납세자가 상속세 신고기한내에 상속재산을 신고하였다면 그 신고한 상속재산의 가액이 신고하여야 할 가액에 미달하고 이에 따라서 과세표준이 미달하게 신고되었을지라도 이에 대한 신고불성실가산세는 부과하지 아니하겠다는 것으로서 신고불성실가산세의 부과 요건을 상속세과세표준의 기초가 되는 상속재산이 신고되었는지 여부에 그 초점을 두고 있다 하겠다. 3) 한편 국세기본법 제22조 및 동법시행령 제10조의2 규정에 의하여 정부의 결정에 의하여 과세표준과 세액이 확정되는 국세에 해당하는 상속세에 대한 납세의무자의 신고는 과세관청에 대한 협력의무로서의 과세자료의 제출이라는 의미밖에 없고 이러한 과세자료를 제출받은 정부에 의하여 그 과세표준과 세액이 확정된다 하겠다. 4) 기초공제와 같이 법률이 그 공제액을 정하고 있어 납세의무자의 신고여부에 관계없이 과세관청에 의하여 확정될 수 있는 성질의 공제액을 납세의무자가 신고하지 아니한 경우라든지, 인적공제액·주택상속공제액과 같이 납세자의무자의 신고가 있어야 그 금액이 정하여지지만 납세의무자가 상속세신고시에 제출한 제 자료에 의하여 이들 공제액이 과세관청에 의하여 정확하게 산출할 수 있는 경우라면 납세의무자가 관련법령을 잘못 이해하여 이러한 공제액을 과다계상하고 이에 따라서 과세표준과 세액이 과소신고되었다 할지라도 과세관청은 납세의무자가 제출한 자료와 법률의 규정에 의하여 그 공제액을 계산하고 이에 따라서 과세표준과 세액을 확정할 수 있다 하겠다. 이와 같이 납세의무자의 신고가 없을지라도 법률의 규정에 의하여 그 공제액이 정하여지거나 납세의무자가 상속세신고시 제출한 자료에 의하여 공제액이 계산되고 이에 따라서 그 과세표준과 세액이 확정될 수 있는 경우에는 과세관청으로 하여금 과세표준과 세액을 확정하도록 하는데 따른 자료를 제출하여야 하는 납세의무자의 의무는 이행되었다고 하여야 할 것이다. 더욱이 전시 상속세법 제26조가 상속재산의 신고가 있었다면 그 가액이 잘못 평가됨으로써 과세표준을 미달하게 신고하였을지라도 이로 인한 신고불성실가산세를 부과하지 아니한다는 점으로 보아서도, 존재하지 아니한 허위의 채무를 상속재산에서 공제되는 채무로 신고하거나 법이 정한 바도 없는 공제항목을 임의로 설정하여 상속세를 신고한 경우와는 달리 법이 정한공제액을 신고하지 아니한 경우라든지 법이 정한 공제액을 잘못 계산함으로써 결과적으로 과세표준이 신고하여야 할 과세표준에 미달하였을지라도 이에 대하여 신고불성실가산세는 부과되지 아니한다고 하여야 할 것이다. 5) 이 건의 경우 청구인들이 상속세의 신고기한내인 95.7.15 상속세를 신고하면서 상속세법 제5조에서 정한 기초공제액 1억원을 누락하였으며, 그 대신 배우자공제액 5억8천만원 이외에 공제되지 아니한 배우자에 대한 연로자공제액 3천만원을 신고하였으며, 주택상속공제액과 농지상속공제액의 합계액은 1억원인데도 주택상속공제액으로 782,687,890원을 신고하였음이 청구인들의 상속세신고서에 의하여 확인된다. 한편 청구인들은 95.8.5 수정신고를 하면서 기초공제액을 1억원으로 하고 주택상속공제액은 1억원으로 하면서 이에 상속재산으로 신고누락한 전화가입권 500,000원을 상속재산가액으로 하고 공과금 5,000원을 상속재산가액에서 공제하는 것을 내용으로 하는 과세표준수정신고를 하였음이 확인되고 있다. 이와 같이 청구인들이 수정신고한 내용을 보면 청구인들이 상속세신고시 신고하지 아니한 상속재산 및 공과금을 수정신고한 것과 법이 정한 공제액을 신고하지 아니하거나 잘못 계산·신고한 것을 수정신고한 것으로 나누어 볼 수 있다. 그런데 공과금은 상속세과세표준을 감소시키는 요인으로서 신고하여야 할 공과금을 신고하지 아니하였다 하여 과세표준이 미달되지 아니하므로 이에 의하여는 신고불성실가산세가 부과될 여지가 없으므로 이에 대한 신고불성실가산세의 부과 여지는 없다. 이에 반해 상속재산인 전화가입권은 신고하여야 할 재산인데도 청구인들이 이를 신고한 바 없으므로 신고불성실가산세가 부과되어야 할 것이다. 그러나 청구인들이 당초 상속세 신고시 상속세과세가액에서 공제되는 항목으로 신고한 내용을 보면, 상속세법 제5조에서 정한 기초공제액 1억원을 신고누락한 반면, 상속세법 제11조 제1항의 규정에 의하여 배우자공제액과 연로자공제는 중복 적용되지 아니함에도 배우자공제액 5억8천만원 외에 연로자공제액 3천만원을 공제신고하였고, 상속세법 제11조의 5규정에 의하여 물적공제의 종합한도는 1억원임에도 주택상속공제액을 782,687,890원으로 신고하여 682,687,890원만큼 과다하게 공제하여 신고함으로써, 과다공제신고한 금액 계 712,687,890원에서 공제누락신고한 금액 1억원을 차감한 612,687,890원만큼 공제액을 과다하게 신고한 것인 바, 결국 청구인들이 위 공제액을 상속세법에서 규정한 것보다 과다하게 신고함으로써 상속세법상 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 것이기는 하나, 상속세법상 그 과세가액에서 공제되는 위 기초공제액, 연로자공제액 및 주택상속공제액은 청구인들이 당초 상속세신고시 그 적용요건의 기초가 되는 사실관계를 적시하여 신고한 사실이 상속세신고 및 납부계산서, 법정상속재산명세서, 주택상속공제액 계산서 등의 서류에 의하여 확인되는 이상, 처분청으로서는 당해 공제신고금액이 공제가능항목인지 공제가능한 경우 그 정당한 공제액이 얼마인지에 대하여 전시 상속세법령의 규정에 따라 계산하는 것이 그리 어렵지 않다고 할 것이다. 그러하다면 청구인들이 상속세 신고시 “상속세신고 및 납부계산서”에 위와 같은 공제액을 잘못기재함으로써 과세표준 및 세액을 과소신고하였다 하여 신고불성실가산세를 부과함은 세법에 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 의무위반자에게 부과되는 가산세제도(국세기본법 제2조 제4호) 및 신고한 상속재산의 평가의 잘못에 의하여 과세표준이 과소신고된 경우에 대하여는 가산세를 부과하지 아니하는 전시 상속세법 제26조의 취지에 반한다 할 것이므로 청구인들이 당초 상속세신고시 과다신고한 연로자공제액 30,000,000원과 주택상속공제액 682,687,890원 계 712,687,890원에서 공제누락신고한 기초공제액 1억원을 차감한 금액 612,687,890원은 신고불성실가산세의 적용대상에서 제외함이 타당하다고 판단된다. (나) 납부불성실가산세에 대하여 상속세법 제26조 제2항은 제20조의2 제2항에서 정한 상속세납부기한이 되는 상속세신고기한내에 상속세를 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 경우에는 미납부세액에 대하여 납부불성실가산세를 부과하도록 정하고 있다. 위와 같이 상속세법은 상속세납부기한내에 상속세를 납부하지 아니한 경우에는 납부하지 아니한 세액에 대하여 가산세를 부과하고 있으며, 이러한 납부불성실가산세가 감면되도록 한 규정은 국세기본법 제48조에서 정하고 있을 뿐 이외에 다른 규정이 없다. 그러하다면 이 건과 같이 법이 정한 공제액을 잘못 계산하여 상속세를 납부기한내에 납부하지 못하였을지라도 기한내에 납부하지 아니한데 대한 책임은 어디까지나 납세의무자인 청구인들에게 있다 하겠으므로 이러한 경우까지 납부불성실가산세가 부과되지 아니한다 하기는 어렵다. 한편 국세기본법 제49조는 수정신고하고 이에 따른 세액을 납부하였을때에는 과소신고로 인하여 부과하여야 할 가산세의 100분의 50을 경감하도록 하고 있지만 이러한 경우에 과소납부로 인한 가산세를 경감하도록 한 동 법 제50조가 94.12.22 법률 제4810호로 삭제되었으므로 청구인들이 수정신고를 하고 이에 따른 세액을 연부연납 신청하고 처분청이 이를 허가하였으므로 납부불성실가산세의 100분의 50은 경감되어야 한다는 청구인들의 주장은 인정하기 어렵다 하겠다. (2) 신고세액공제에 대하여 (가) 상속세법 제20조의2 제1항은 제20조 제1항의 규정에 의하여 신고기간내에 신고서를 제출하는 자에 대하여는 신고한 과세표준에 제14조에서 정한 세율을 적용하여 계산한 금액인 신고세액에서 신고세액에 포함된 징수유예를 받는 금액 및 공제 또는 감면되는 금액을 공제한 금액의 100분의 10을 상속세 산출세액에서 공제하도록 규정하고 있다. (나) 정부의 결정에 의하여 과세표준과 세액이 결정되는 상속세에 있어서 신고세액공제 제도를 두고 있는 취지는 납세의무자로 하여금 상속재산 및 과세표준을 성실히 신고하도록 함으로써 상속세과세를 원활하게 하도록 하기 위함이라 하겠다. 이 건의 경우 앞서의 신고불성실가산세에서 본 바와 같이 청구인들이 기초공제액 및 주택상속공제액에 대하여 상속세신고기한내에 한 신고시에는 법이 정한 금액으로 하지 아니하고 수정신고기한내에 이를 바로 잡아 신고하였다. 이와같이 청구인들의 수정신고에 의하여 상속세액이 바로 잡혀졌다면 납세의무자로 하여금 상속재산 및 과세표준의 성실한 신고를 유도하기 위해 도입된 신고세액공제제도의 취지는 달성되었다고 할 수 있으므로 수정신고에 의하여 신고된 금액은 신고세액공제대상에 포함시켜야 할 것이다. 그러하다면 청구인들이 당초 상속세신고시 신고하지 아니한 기초공제액 1억원을 증액공제하는 수정신고를 하였으며, 당초 상속세신고시 주택상속공제액으로 782,687,890원을 신고하였다가 이를 1억원으로 정정하여 682,687,890원을 감액수정신고 함으로써 수정신고로 인하여 증액된 과세표준 582,687,890원은 신고세액공제 대상금액에 포함되어야 할 것이다. 다. 결론 이 건 심판청구는 청구인들의 주장에 일부 이유가 있으므로 국세기본법 제81조 및 동법 제65조 제1항 제2호, 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. < 별 지 > 청구인 내역