국심2001서1311 (2001.11.23)

OOO세무서장이 2001.3.14 청구인에게 한 1999년도분 상속세 2,821,348,510원의 부과처분은 (1) OO특별시 금천구 OO동 OOOOO 토지 1,352㎡에 대하여는 신고불성실OO세를 적용하지 아니하는 것으로 하여 그 세액을 경정하고, (2) 나머지 청구는 기각합니다.

1. 처분개요 청구인들은 1999.3.31. 사망한 부 오OO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인들로서 피상속인이 사망함에 따라 상속재산에 대하여 아래와 같이 상속세 신고를 하였다. (1) OO은행(주)의 무보증신주인수권부사채 72,184주(이하 “쟁점사채”라 한다)에 대하여는 보충적평가방법으로 평가한 669,867,520원을, (2) 비상장주식인 OO생명보험(주)의 발행주식 173,327주(이하 “쟁점주식①”이라 한다)는 보충적평가방법으로 평가한 가액 “0”원을, (3) 비상장주식인 (주)OO스포츠쎈타 발행주식 10,000주(이하 “쟁점주식②”라 한다)에 대하여는 보충적평가방법으로 평가한 가액 “1,160,300,000원을, (4) OO특별시 금천구 OO동 OOOOO 토지 1,352㎡(이하 ”쟁점토지“라 한다)에 대하여는 상속개시일 이후 고시된 1999.1.1. 기준 개별공시지가 710,000원(㎡당)을 적용하여 산정된 가액 959,920,000원을 상속재산가액으로하여 상속세 신고를 하였다. 처분청은 위 상속세 신고에 대하여 (1) 쟁점사채에 대하여는 신고시인 결정을 하였고, (2) 쟁점주식①에 대하여는 상속개시 18일 전에 이루어진 실지거래가액을 시가로 보아 519,981,000원으로 결정하였으며, (3) 비상장주식인 쟁점주식②에 대하여는 신고와 동일한 보충적평가방법에 의하여 결정하면서 다만, 신고시 계산착오된 금액 990,000원을 추가하여 결정하였고, (4) 쟁점토지에 대하여는 상속개시일 현재 고시된 1998.1.1.기준 개별공시지가를 적용하였으며, (5) 위 상속재산에 대한 과소신고 및 과소납부 세액에 대하여 신고 및 납부불성실OO세를 추가하여 2001.3.14. 청구인들에게 1999년도분 상속세 2,886,996,870원을 결정고지하였고, 2001.7.10. OO지방국세청의 “상속세 결정결의서 통보(안)”에 의하여 쟁점주식①에 대한 신고불성실OO세 42,249,210원 및 납부불성실OO세 23.399,140원을 감액경정하였다. 청구인은 이에 불복하여 2001.6.8. 이 건 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 쟁점사채는 비분리형 사채로서 처분청은 위 사채를 평가함에 있어서 상속세및증여세법시행령 제58조 제1항 규정을 적용하여 한국증권거래소의 최종시세가액으로 평가하였으나, 사채로서의 가치가 전혀없는 신주인수권부사채를 위 규정에 의하여 평가하는 것은 부당하며, 국세기본법 제14조 규정에 의한 실질과세원칙에 따라 신주인수권부증권으로 평가하거나, 사채와 신주인수권을 별도로 분리하여 평가하여야 한다. (2) 처분청은 쟁점주식①을 평가함에 있어서 상속개시일인 1999.3.31. 전 1개월 이내(1999.3.12.)에 청구외 정OO이 청구외 이OO에게 30,000주를 주당 3,000원에 거래한 매매실례가액을 시가로 보아 주당 3,000원을 적용하여 평가하였으나, 이는 불특정다수인간에 거래된 정상적인 시가로 볼 수 없으므로 보충적평가방법에 의하여 평가하여야 한다. (3) 쟁점주식②를 평가함에 있어서 비록 상속개시일 전·후 6개월이 경과되었다 하더라도 동 법인의 발행주식 10,000주가 1997.4.4. 청구외 곽OO에게 주당 50,000원에 경락된 바 있고, 1998.5.26. 청구외 김OO이 동 법인의 발행주식 10,000주를 청구외 배OO에게 주당 55,000원에 매각한 사실이 있어, 이는 동 법인의 발행주식이 상속개시일로부터 불과 10개월 전의 거래가액이나, 동 주식 거래일로부터 상속개시일까지 동 법인 발행주식의 시가가 상승하였다고 볼 수 있는 특단의 사유가 없는 한, 쟁점주식②에 대하여는 실지거래가액인 주당 55,000원을 적용하여 상속재산가액을 평가하여야 한다. (4) 쟁점토지는 매매실례가액이 없고, 시가로 볼 수 있는 가액도 존재하지 아니하여 상속세및증여세법 제60조 제3항 규정에 의한 시가를 산정하기 어려운 경우에 해당하므로 기준시가에 의하여 평가하여야 하는 바, 그 평가액은 상속개시 시점(1999.3.31.)에 고시된 1998.1.1. 기준 개별공시지가가 아닌, 상속세 신고시점(1999.12.30.)의 1999.1.1. 기준 개별공시지가 ㎡당 710,000원을 적용하여야 하며, 처분청과 같이 상속개시 시점에 고시된 1998.1.1. 기준 개별공시지가 790,000원을 적용하여 평가하는 것은 부당하다. (5) 쟁점주식①의 평가액 519,981,000원과 신고금액(“0”원)과의 차액 등 1,160,821,994원은 평가방법의 차이로 인한 것이므로 처분청이 신고불성실OO세와 납부불성실OO세를 적용하여 과세하는 것은 부당하다. 나. 처분청 의견 (1) 상속재산으로 신고한 신종사채인 신주인수권부사채는 비분리형 사채로서 분리가능한 증서나 증권이 아니며, 신주인수권부사채의 평가는 상속세및증여세법시행령 제58조의 2 제1항에서 규정하고 있는 바, 당해 조항을 보면 ①같은 법 시행령 제58조 제1항의 규정에 의한 평가액과 ② 같은 법 제60조 및 제63조 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰가액으로 한다고 규정하고 있다. 따라서 처분청이 위 규정 ①에 해당하는 금액 1주당 9,280원과 ②에 해당하는 금액인 1주당 6,376원 중 큰 금액인 9,280원을 1주당 가액으로 하여 쟁점사채에 대한 가액을 669,867,,520원으로 평가하여 과세한 처분은 적법하다. (2) 쟁점주식①에 대한 주식이동 내역에 의하면 상속개시일을 전·후하여 4회에 걸쳐 매매가 있었던 사실이 확인되며, 주식거래일자가 상속개시일인 1999.3.31.부터 불과 18일 전인 1999.3.12. 30,000주를 90백만원(3천원×30천주)에 청구외 정OO이 청구외 이OO에게 양도하면서 공증까지 받은 사실이 확인되고 있고, 더욱이 위 주식과 관련하여 동 법인의 주식이 상속개시일로부터 9개월 후인 1999.12.16.에 주당 5,000원에 3회에 걸쳐 거래된 사실도 확인되고 있으므로 처분청이 상속개시 6개월이내의 실지거래가액인 주당 @3,000원을 시가로 하여 쟁점주식①을 평가하여 과세한 당초처분은 정당하다. (3) 쟁점주식②를 평가함에 있어서 청구인들이 주장하는 시가는 상속개시일인 1999.3.31.보다 1년 11개월 전에 주당 50,000원에 경락된 금액과 상속개시일로부터 10개월 전에 주당 55,000원에 양도한 금액으로 상속세및증여세법 제49조 제1항에 규정된 평가기준일 전·후 “6월”을 경과하였는 바, 세법해석은 조세법률주의에 따라 엄격히 해석하여야 하고 유추해석하거나 확장해석할 수는 없는 것이므로 처분청이 위 거래가액을 시가로 인정하지 아니하고 보충적평가방법에 의하여 1주당가액을 평가하여 과세한 당초처분은 적법하다. (4) 쟁점토지에 대하여 시가로 볼 수 있는 가액이 존재하지 아니하여 상속세및증여세법 제61조 제1항 제1호 규정에 따라 상속개시일 현재 고시된 1998년의 개별공시지가 ㎡당 790,000원을 적용하여 토지를 평가하고 상속재산가액에 합산하여 과세하였는 바, 청구인들은 당초 상속세 신고시 1999.6.30.자로 고시된 1999.1.1. 기준 개별공시지가 ㎡당 710,000원을 적용하여 신고한 당초 신고내용이 타당하다고 주장하나, 위 규정에서 보는 바와 같이 개별공시지가의 적용 규정이 명문화되어 있음에도 이를 부당하다는 청구인들의 주장은 받아들일 수 없다. (5) 상속재산의 평가는 관련법령에 의하여 평가기준일인 상속개시당시의 현황에 의하여 평가하는 것이며, 상속세및증여세법 제78조 및 같은 법 시행령 제80조 규정에서 OO세를 제외하는 것은 “대통령령이 정하는 평가가액의 차이”에서 발생하는 OO세로 한정하고 있으므로 평가가액의 차이에 의해 발생한 OO세가 아닌, 개별공시지가를 잘못 적용하여 평가신고한 데 대하여 신고불성실OO세 및 납부불성실OO세를 적용한 당초처분은 정당하다. 3. 쟁점 및 판단 가. 쟁점 (1) 쟁점사채를 신주인수권부증서로 볼 수 있는 지 여부 및 사채와 신주인수권을 분리하여 평가할 수 있는 지 여부 (2) 쟁점주식①을 평가함에 있어서 상속개시 18일 전 매매실례가액을 시가로 보아 과세한 처분의 당부 (3) 쟁점주식②를 보충적평가방법으로 평가하여 신고 및 과세하였으나, 10개월 전 매매실례가액을 시가로 보아 평가할 수 있는 지 여부 (4) 쟁점토지에 대하여 상속개시일이 아닌, 상속세 신고일 현재 고시된 개별공시지가를 기준으로 평가할 수 있는 지 여부 (5) 쟁점주식①과 쟁점토지의 평가방법 차이에 대하여 신고 및 납부불성실OO세 적용 여부 나. 쟁점(1)에 대하여 (1) 관계법령 (가) 상속세및증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】 ① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 평가기준일 이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다 ③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다. (나) 같은법 제63조 【유가증권 등의 평가】 ① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다. 2. 제1호외의 국·공채등 기타 유가증권의 평가는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다. (다) 같은 법 시행령 제58조【국·공채 등 기타 유가증권의 평가】(1999.12.31 대통령령 제16660호로 개정되기 전의 것) ① 법 제63조 제1항 제2호 규정에 의한 국채·공채 및 사채(이하 이 항에서 “국채등”이라 한다)는 다음 각호의 1에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1. 한국증권거래소에서 거래되는 국채 등은 법 제63조 제1항 제1호 가목 본문의 규정을 준용하여 평가한 가액과 평가기준일 이전 최근일의 최종시세가액 중 큰 가액에 의한다. 이 경우 법 제63조 제1항 제1호 가목 본문중 “주식 및 출자지분”은 “국채등”으로 본다. (라) 같은 법 시행령 제58조의 2【신종사채 등의 평가】( 2000.12.29. 대통령령 제17052호로 개정되기 전의 것) ① 법 제63조 제1항 제2호의 규정에 의한 유가증권 중 신종사채의 평가액은 제58조 제1항의 규정에 의한 가액과 당해 신종사채로써 전환·인수 또는 교환할 수 있는 주식에 대하여 법 제60조 및 법 제63조의 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰 가액으로 한다. ② 법 제63조 제1항 제2호의 규정에 의한 유가증권 중 신주인수권증서의 평가액은 당해 증서를 발행한 법인의 증자 전 1주당 가액에서 제57조 제3항의 규정에 의한 배당차액과 그 신주의 인수에 따른 주금납입액을 차감한 가액으로 한다. (2) 사실관계 및 판단 (가) 청구인들이 쟁점사채를 상속세및증여세법시행령 제58조의 2 제1항에서 규정하고 있는 보충적평가방법을 적용하여 ① 같은 법 시행령 제58조 제1항의 규정에 의한 평가액과 ② 같은 법 제60조 및 제63조 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰 가액인 9,280원을 1주당 가액으로 하여 쟁점사채에 대한 가액을 669,867,520원으로 평가하여 신고한 사실에 대하여, 처분청은 위 평가방법이 적법하다고 보아 신고시인하여 이 건 상속세를 결정고지하였음이 상속세 신고 및 결정결의서 등 관련자료에 의하여 확인된다. (나) 청구인들은 당초 신고와는 달리 쟁점사채가 비분리형 사채로서 사채로서의 가치가 전혀없으므로 위 규정에 의하여 평가하는 것은 부당하며, 국세기본법 제14조 규정에 의한 실질과세원칙에 따라 신주인수권부증권으로 평가하거나, 사채와 신주인수권을 별도로 분리하여 평가하여야 한다는 주장이므로 이에 대하여 살펴본다. ① 상속세및증여세법시행령 제58조의 2 제1항에서 신주인수권부사채는 ① 같은 법 시행령 제58조 제1항의 규정에 의한 평가액과 ② 같은 법 제60조 및 제63조 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰가액으로 한다고 규정하고 있으며, 처분청이 위 규정 ①에 해당하는 금액인 1주당 9,280원과 ②에 해당하는 금액인 1주당 6,376원 중 큰 금액인 9,280원을 1주당 가액으로 하여 쟁점사채에 대한 가액을 669,867,520원으로 평가하였다. ② 이 건의 경우와 같이 한국증권거래소에 상장되어 있는 신주인수권부사채의 평가에 대하여는 상속세및증여세법시행령 제58조 및 같은 법 시행령 제58조의 2에서 명확히 규정하고 있음에도 청구인들은 상속개시일 이후 개정된 법령을 적용하여야 한다는 주장을 하고 있으나, 청구인들이 주장하는 같은 법시행령 제58조의 2 【전환사채등의 평가】 (2000. 12. 29 개정된 것) 개정규정은 제1항에서 “법 제63조 제1항 제2호의 규정에 의한 유가증권중 한국증권거래소에서 거래되는 전환사채등(법 제40조 제1항 각호외의 부분의 규정에 의한 전환사채등을 말한다. 이하 이 조에서 같다)은 제58조 제1항 제1호의 규정에 의한 국채등의 평가방법을 준용하여 평가한 가액으로 한다”고 규정하고 있고, 제2항에서는 “법 제63조 제1항 제2호의 규정에 의한 유가증권중 제1항의 규정에 해당하지 아니하는 전환사채등 및 신주인수권증서는 다음 각호의 1에 의하여 평가한 가액에 의하되, 제58조 제1항 제2호 나목 단서의 규정에 의하여 평가한 가액이 있는 경우에는 당해 가액으로 할 수 있다.”고 규정하고 있으므로 한국증권거래소에 상장된 신주인수권부사채는 개정된 법령에서도 종전규정과 같이 “같은 법 시행령 제58조 제1항 제1호의 규정에 의한 국채등의 평가방법을 준용하여 평가한 가액”으로 평가하여야 함이 명백하다. 따라서 개정된 법령을 적용하여야 한다는 청구인들의 주장은 받아들일 수 없다. 다. 쟁점(2)에 대하여 (1) 관계법령 (가) 상속세및증여세법 제49조 【평가의 원칙 등】 ① 법 제60조 제2항에서 수용 공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것 이라 함은 평가기준일 전 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다)부터 상속세과세표준신고 또는 증여세과세표준신고의 기간중 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 포함한다. 1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다. (2) 사실관계 및 판단 (가) 청구인들이 쟁점주식①에 대하여 위 규정에 의한 보충적평가방법에 의해 평가한 가액인 “0”원으로 평가하여 신고한 사실에 대하여, 처분청은 상속개시 18일 전인 1999.3.12. 30,000주를 청구외 정OO이 청구외 이OO에게 주당 3,000원에 양도하고 공증한 사실이 확인되므로 동 매매실례가액을 시가로 보아 이 건 상속세를 결정고지하였음이 상속세 신고 및 결정결의서 등 관련자료에 의하여 확인된다. (나) 이에 대하여 청구인들은 위 매매실례가액이 불특정다수인간에 거래된 정상적인 시가로 볼 수 없어 보충적평가방법에 의하여 평가하여야 한다는 주장이므로 이에 대하여 살펴본다. ① 이 건의 경우 상속개시일을 전·후하여 4건의 매매실례가액이 있었고, 특히 상속개시일로부터 불과 18일 전인 1999.3.12. 30,000주를 청구외 정OO이 청구외 이OO에게 주당 3,000원에 양도하고 공증한 사실이 확인되며, 위 주식거래에 대한 양도·양수자 간에 특수관계가 없으므로 당해 거래는 매매가액이 적정하게 평가되어 정상적인 거래가 이루어진 것으로 보아야 할 것이다. ② 청구인은 청구외 정OO과 청구외 이OO 사이에 채권·채무관계가 있어 대물변제방식으로 거래가 이루어졌으므로 정상적인 거래로 볼 수 없다고 주장하나, 위 거래가 대물변제에 의한 거래인지 여부가 객관적으로 확인되지 아니할 뿐만 아니라, 설사 청구인의 주장과 같이 대물변제에 의하여 양도·양수가 이루어졌다 하더라도 대물변제라는 사실 하나만으로 그 가액을 시가로 볼 수 없다는 등식은 성립될 수 없는 것이고, 상속재산 평가의 기준이 되는 시가라 함은 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 말하는 것으로서, 증권거래소에 상장되지 아니한 비상장주식이더라도 객관적인 교환가치가 적정하게 반영된 정상적인 거래의 실례가 있으면 그 거래가액을 시가로 보아 주식의 가액을 평가하여야 하는 것이므로(대법원 97누8502, 1997.9.26 같은 뜻), 위 거래가 특수관계가 없는 사인간에 정상적으로 이루어진 거래로서 상속개시시점 9개월 후인 1999.12.16.에 주당 5,000원에 3회에 걸쳐 거래된 사실도 확인되므로 처분청이 이를 시가로 보아 과세한 당초처분은 적법한 것으로 보인다. 라. 쟁점(3)에 대하여 (1) 관계법령 상속세및증여세법 제49조 【평가의 원칙 등】 ① 법 제60조 제2항에서 수용 공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것 이라 함은 평가기준일전 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다)부터 상속세과세표준신고 또는 증여세과세표준신고의 기간중 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 포함한다. 1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다. (2) 사실관계 및 판단 (가) 청구인들이 쟁점주식②에 대하여 위 규정에 의한 보충적평가방법에 의해 평가한 가액인 1,160,300,000원으로 평가하여 신고한 사실에 대하여, 처분청은 청구인의 신고방법과 동일한 보충적평가방법에 의하여 결정하면서, 다만, 계산시 착오된 금액 990,000원을 추가하여 이 건 상속세를 결정고지하였음이 상속세 신고 및 결정결의서 등 관련자료에 의하여 확인된다. (나) 청구인은 당초신고 내용과는 달리 쟁점주식②를 평가함에 있어서 비록 상속개시일 전·후 6개월이 경과되었다 하더라도 동 법인의 발행주식 10,000주가 1997.4.4. 청구외 곽OO에게 주당 50,000원에 경락된 바 있고, 1998.5.26. 청구외 김OO이 동 법인의 발행주식 10,000주를 청구외 배OO에게 주당 55,000원에 매각한 사실이 있으며, 이는 동 법인의 발행주식이 상속개시일로부터 불과 10개월 전의 거래가액이므로 상속개시일로부터 동 법인 발행주식의 시가가 상승하였다고 볼 수 있는 특단의 사유가 없는 한 쟁점주식②에 대하여는 실지거래가액인 주당 55,000원을 적용하여 상속재산가액을 평가하여야 한다는 주장이므로 이에 대하여 살펴본다. 위 법령에서 평가기준일전 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다)부터 상속세과세표준신고 또는 증여세과세표준신고의 기간중에 매매·감정·수용·경매· 또는 공매가 있는 경우에 한하여 확인되는 경우에 시가로 인정한다고 규정하고 있고, 청구인들이 주장하는 시가는 상속개시일인 1999.3.31.보다 무려 1년 11개월 전인 1997.4.4. 주당 50,000원에 경락된 금액과 상속개시일보다 10개월 전인 1998.5.26.에 주당 55,000원에 거래된 금액으로서 위 법령에 의한 “6월”을 초과하므로 위 거래가액을 시가로 보아야 한다는 청구인들 주장은 받아들일 수 없다. 마. 쟁점(4)에 대하여 (1) 관계법령 (가) 상속세및증여세법 제61조 【부동산 등의 평가】 ① 부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다. (1998. 12. 28 개정) 1. 토 지 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하 개별공시지가 라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역의 토지에 대하여는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다. (나) 같은 법 시행령 제50조 【부동산의 평가】 ① 법 제61조 제1항 제1호 단서에서 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액 이라 함은 당해 토지와 지목 이용상황 등 지가형성요인이 유사한 인근토지를 표준지로 보고 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률 제10조 제2항의 규정에 의한 비교표에 의하여 납세지 관할세무서장(납세지 관할세무서장과 당해 토지의 소재지를 관할하는 세무서장이 서로 다른 경우로서 납세지 관할세무서장의 요청이 있는 경우에는 당해 토지의 소재지를 관할하는 세무서장으로 한다)이 평가한 가액을 말한다. 이 경우 납세지 관할세무서장은 2 이상의 감정기관에 의뢰하여 당해 감정기관의 감정가액을 참작하여 평가할 수 있다. (1998. 12. 31 개정) ② ～ ⑤ : 생 략 ⑥ 법 제61조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 개별공시지가는 평가기준일 현재 고시되어 있는 것을 적용한다. (2) 사실관계 및 판단 (가) 청구인들이 쟁점토지에 대하여 위 규정에 의한 보충적평가방법에 의해 평가하면서 그 평가액은 상속개시 시점에 고시된 1998년 개별공시지가가 아닌, 상속세 신고시점(1999.12.30.)의 1999.1.1. 기준 개별공시지가 ㎡당 710,000원을 적용·평가하여 신고한 사실에 대하여, 처분청은 청구인의 신고방법과 동일한 보충적평가방법에 의하여 결정하면서 상속개시 시점에 고시된 1998.1.1. 기준 개별공시지가 ㎡당 790,000원을 적용하여 이 건 상속세를 결정고지하였음이 상속세 신고 및 결정결의서 등 관련자료에 의하여 확인된다. (나) 청구인들은 쟁점토지를 보충적평가방법에 의해 평가하면서 그 평가액은 상속세 신고시점(1999.12.30.)의 1999.1.1. 기준 개별공시지가 ㎡당 710,000원을 적용하여야 하며, 처분청과 같이 상속개시 시점에 고시된 1998.1.1. 기준 개별공시지가 ㎡당 790,000원을 적용하여 평가하는 것은 부당하다는 주장이므로 이에 대하여 살펴본다. ① 개별공시지가가 매년 1월 1일을 공시기준일로 하여 공시되나 그 개별공시지가를 산정하기 위한 토지 현황 등의 조사에 필요한 시간 때문에 그 공시는 기준일로부터 상당기간이 경과한 후에나 가능한 것을 고려하여, 새로운 개별공시지가가 공시되지 아니한 상태에서 상속 또는 증여가 이루어지는 경우에 이미 공시되어 있는 개별공시지가 중 시가에 근접한다고 볼 수 있는 전년도의 개별공시지가를 적용하여 토지를 평가하도록 함으로서 당해 연도의 개별공시지가가 공시되기 전이라도 납세의무자나 과세관청으로 하여금 조세법률관계를 미리 예상하거나 조기에 확정할 수 있도록 하여 법적 안정성과 예측가능성을 가함에 그 취지가 있는 것으로서 시가주의 원칙에 반한다고 할 수 없고, 한편 위 규정의 적용에 따라 전년도의 개별공시지가에 의하여 평가한 상속 또는 증여재산의 가액이 시가보다도 자신에게 불리하다고 주장하는 납세의무자는 그 시가를 입증함으로써 시가에 따른 정당한 세액을 납부할 수 있는 길이 열려 있는 것이므로 상속개시 시점에 고시된 1998.1.1. 기준 개별공시지가를 적용하여 평가하는 것이 조세법률주의 원칙에 위배되는 것으로 볼 수 없으며(대법원 99두2277, 2001.1.19. 같은 뜻임.), ② 상속세및증여세법시행령 제50조 제6항에서 “법 제61조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 개별공시지가는 평가기준일 현재 고시되어 있는 것을 적용한다.”고 개별공시지가 적용 규정이 명문화되어 있음을 볼 때, 상속개시 시점에 고시된 1998.1.1. 기준 개별공시지가 ㎡당 790,000원을 적용하여야 한다는 청구인들 주장은 위 시행령 규정에 배치되는 주장으로서 받아들일 수 없다. 바. 쟁점(5)에 대하여 (1) 관계법령 (가) 상속세및증여세법 제78조 【OO세 등】 ① 세무서장 등은 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 제67조 또는 제68조에 규정된 신고기한이내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고를 하지 아니한 과세표준 또는 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액을 제외한다)이 차지하는 비율을 상속세산출세액 또는 증여세산출세액과 제27조 또는 제57조의 규정에 의하여 OO하는 금액을 합한 금액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 각각 산출세액에 OO한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다. ② 세무서장 등은 제70조의 규정에 의하여 납부할 세액을 신고기한이내에 납부하지 아니하였거나 제76조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때(제71조 또는 제73조의 규정에 의하여 연부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 그 연부연납 또는 물납이 허가되지 아니한 경우를 말한다)에는 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액의 100분의 10에 상당하는 금액(신고한 재산으로서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이로 인하여 납부하여야 할 세액에 미달한 금액을 제외한다)을 산출세액에 OO한다. (나) 상속세및증여세법시행령 제80조 【OO세 등】 ① 법 제78조 제1항 및 제2항에서 대통령령이 정하는 평가가액의 차이 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우의 당해 평가방법의 차이에 의하여 과세표준에 미달한 가액을 말한다. 1. 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우 2. 법 제60조 제3항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 신고한 상속재산 또는 증여재산에 대하여 법 제60조 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 결정하는 경우 (2) 사실관계 및 판단 (가) 청구인들이 쟁점토지에 대하여 위 규정에 의한 보충적평가방법에 의해 평가하면서 그 평가액은 상속개시 시점에 고시된 1998년 개별공시지가가 아닌, 상속세 신고시점(1999.12.30.)의 1999.1.1. 기준 개별공시지가 ㎡당 710,000원을 적용·평가하고 쟁점주식①에 대하여는 보충적평가방법으로 평가하여 신고한 사실에 대하여, 처분청은 쟁점토지에 대하여는 청구인의 신고방법과 동일한 보충적평가방법에 의하여 결정하면서 상속세 신고시점(1999.12.30.)이 아닌, 상속개시 시점에 고시된 1998.1.1. 기준 개별공시지가 ㎡당 790,000원을 적용하여 이 건 상속세를 결정고지하였고, 쟁점주식①에 대하여는 상속개시일로부터 18일 전에 거래된 매매실례가액을 적용하여 과세하였고, 2001.7.10. OO지방국세청의 “상속세 결정결의서 통보(안)”에 의하여 쟁점주식①에 대한 신고불성실OO세 42,249,210원 및 납부불성실OO세 23.399,140원을 감액경정하였음이 상속세 신고 및 결정결의서 등 관련자료에 의하여 확인된다. (나) 청구인들은 쟁점토지의 평가차액은 평가방법의 차이로 인한 것으로서 처분청이 신고불성실OO세와 납부불성실OO세를 적용하여 과세하는 것은 부당하다는 주장이므로 이에 대하여 살펴본다. ① 국세기본법 제2조 제4호에서 세법에 규정하는 의무의 성실한 이행 확보를 위하여 그 세법에 의하여 산출한 세액에 OO하여 징수하는 금액을 OO세로 한다고 규정하고 있고, 각 세법에서는 과세의 적정성을 기하기 위하여 납세의무자에게 보고·신고·납부 등의 의무를 부여하고 있는데 이러한 의무이행 확보를 위하여 그 의무이행을 해태하는 경우 세금의 형태로 과징하는 행정상의 제재로서 OO세를 부과하도록 규정하고 있다. ② 상속세의 경우 납세의무자가 그 과세표준과 세액을 신고함으로서 조세채권이 확정되는 것이 아니라 정부가 이를 근거로 과세표준과 세액을 결정함으로서 확정되는 것으로서 납세의무자의 신고는 과세자료의 제출이라는 과세관청에 대한 협조의미 밖에 없는 바, 일반적으로 납세의무자에게 상속재산가액을 정확하게 평가하라고 요구하는 것은 보충적평가방법의 난해성으로 인하여 무리인 경우가 많다고 인정하여 OO세 면제규정을 두지 않았던 1993년도분 이전의 상속·증여재산에 대해서도 평가차이에 대하여 발생하는 미달 신고세액에 대하여는 신고불성실OO세를 면제하도록 해석(국심97경3035, 1998.9.24 같은 뜻)한 바 있고, 평가방법의 차이(1996.12.31 신설된 상속세및증여세법시행령 제80조 제1항)를 구체적으로 규정하지 않았던 1994년 ～ 1996년도분 상속·증여세의 경우 상속·증여재산으로 신고만 하면 그 평가차액에 대하여는 신고불성실OO세를 면제하도록 규정하고 있고, 1999.12.31 개정된 상속세및증여세법시행령 제80조 제1항에서도 상속증여재산으로 신고만 하면 평가차액에 대한 신고불성실OO세를 면제하도록 규정을 개정하였다. (마) 먼저 쟁점토지에 대한 신고불성실OO세 및 납부불성실OO세의 적용이 적법한지에 대하여 살펴본다. ① 전시한 상속세및증여세법 제78조 제1항 및 같은법시행령 제80조 제1항에서 상속재산의 평가방법을 달리함에 따라 발생한 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액은 신고불성실OO세 및 납부불성실OO세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있고, 이렇게 예외규정을 둔 취지는 단순한 재산평가상의 차이로 인하여 과소신고한 경우에는 과세관청이 동법에 따라 적정하게 평가하여 과세할 수 있기 때문인 바, 법령이 개정된 취지 등을 감안할 때 청구인이 제출한 서류에 의하여 과세표준 및 세액의 계산이 가능함에도 평가방법을 달리하지 아니하였다 하여 그 평가차액에 대하여 신고불성실OO세를 부과함은 타당하다고 볼 수 없다. ② 이 건의 경우 청구인들은 쟁점토지를 보충적 평가방법으로 평가하여 상속세 과세표준을 신고하였을 뿐만아니라, 신고기한내에 상속재산을 누락함이 없이 성실하게 상속세를 신고하였고, 이에 따라 처분청은 청구인이 상속세신고시 제출한 신고 및 납부계산서, 상속세계산내역 등의 서류에 대하여 단순한 확인과정을 거쳐 법령규정에 의하여 상속재산가액을 어렵지 않게 계산(1998.1.1. 기준 개별공시지가 적용)할 수 있다 할 것인 바, 청구인들이 쟁점토지의 상속세 과세표준과 세액을 과소 신고하게 된 것이 상속재산가액을 보충적평가방법에 의하여 산출하는 과정에서 기인됨에도 이를 탓하여 신고불성실OO세를 부과함은 세법에서 규정하는 신고의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 의무위반자에게 부과되는 OO세제도( 국세기본법 제2조 제2호)의 취지에 반한다고 판단( 국심2000서1205 , 2001.1.19 합동회의 같은 뜻)되므로, 처분청이 쟁점토지의 평가차액에 대하여 신고불성실OO세를 부과한 처분은 잘못된 것이라고 판단된다. ③ 다만, 상속세및증여세법에서 상속세 납부기한내에 상속세를 납부하지 아니한 경우에는 납부하지 아니한 세액에 대하여 OO세를 부과하도록 규정하고 있고, 청구인들이 쟁점토지를 평가함에 있어 법이 정한 보충적 평가방법의 계산산식을 잘못 적용하여 상속세를 납부기한내에 납부하지 못하였을지라도 납부불성실OO세는 과소납부세액에 대한 지연이자적 성격이 강하므로 이러한 경우까지 납부불성실OO세가 부과되지 아니한다 하기는 어렵다고 판단되므로(국심96중2768, 1998.1.14 합동회의 같은 뜻), 납부불성실OO세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. (바) 쟁점주식①의 평가차액 519,981,000원에 대한 신고불성실OO세 및 납부불성실OO세에 대하여는 2001.7.10. OO지방국세청의 “상속세 결정결의서 통보(안)”에 의하여 처분청이 이를 직권시정(감액경정)하였으므로 심리를 생략한다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.