대법원 97다26432 (1997.10.10)

[1] 국세의 오납, 초과 납부, 환급 등으로 인한 국세환급청구권의 확정 시기

[2] 존재와 범위가 확정되어 있는 과오납부세액이나 환급세액을 부당이득의 반환을 구하는 민사소송으로 청구할 수 있는지 여부(적극)

[3] 납세자가 과세표준 또는 세액에 누락·오류가 있음을 이유로 감액 수정신고를 한 경우, 그 수정신고만에 의해 차액 상당의 세액을 민사소송으로 환급 청구할 수 있는지 여부(소극)

[4] 하자 있는 행정처분이 당연무효로 되기 위한 요건과 그 판단 기준

[5] 골프장 부지 조성 비용에 대한 매입세액을 골프장 사업자의 매출세액에서 공제할 것인지 여부(적극)

【원고, 상고인】 주식회사 ○○○(종전상호 : 주식회사 △△△) (소송대리인 변호사 하승완)

【피고, 피상고인】 대한민국

【원심판결】 광주고법 1997. 5. 23. 선고 96나8191 판결

【주 문】

상고를 기각한다.

상고비용은 원고의 부담으로 한다.

【이 유】 상고이유를 판단한다.

1. 제1, 3, 4점에 대하여

국세기본법 제51조 제1항의 규정에 의하면, 세무서장은 납세의무자가 국세·가산금 또는 체납처분비로서 납부한 금액 중 오납액, 초과납부액 또는 환급세액이 있는 때에는 즉시 이를 국세환급금으로 결정하여야 한다고 되어 있는바, 여기서 오납액이라 함은 납부 또는 징수의 기초가 된 신고(신고납세의 경우) 또는 부과처분(부과과세의 경우)이 부존재하거나 당연무효임에도 불구하고 납부 또는 징수된 세액을 말하고, 초과납부액은 신고 또는 부과처분이 당연무효는 아니나 그 후 취소 또는 경정됨으로써 그 전부 또는 일부가 감소된 세액을 말하며, 환급세액은 적법히 납부 또는 징수되었으나 그 후 국가가 보유할 정당한 이유가 없게 되어 각 개별 세법에서 환부하기로 정한 세액을 말하므로, 위 오납액과 초과납부액 및 환급세액은 모두 조세채무가 처음부터 존재하지 않거나 그 후 소멸되었음에도 불구하고 국가가 법률상 원인 없이 수령하거나 보유하고 있는 부당이득에 해당한다. 그러므로 이러한 부당이득의 반환을 구하는 납세의무자의 국세환급청구권은 오납액의 경우에는 처음부터 법률상 원인이 없으므로 납부 또는 징수시에 이미 확정되어 있고, 초과납부액의 경우에는 신고 또는 부과처분의 취소 또는 경정에 의하여 조세채무의 전부 또는 일부가 소멸한 때에 확정되며, 환급세액의 경우에는 각 개별 세법에서 규정한 환급 요건에 따라 확정되는 것이다(대법원 1989. 6. 15. 선고 88누6436 전원합의체 판결 참조).

따라서 국세환급금에 관한 국세기본법 제51조 제1항, 부가가치세 환급에 관한 부가가치세법 제24조, 같은법시행령 제72조의 각 규정은 위와 같이 정부가 이미 부당이득으로서 그 존재와 범위가 확정되어 있는 과오납부액이나 환급세액이 있는 때에는 납세자의 환급 신청을 기다릴 것 없이 이를 즉시 반환하는 것이 정의와 공평에 합당하다는 법리를 선언하고 있는 것이므로, 이미 그 존재와 범위가 확정되어 있는 과오납부액이나 환급세액은 납세자가 부당이득의 반환을 구하는 민사소송으로 그 환급을 청구할 수 있다고 할 것이다(대법원 1988. 11. 8. 선고 87누479 판결, 1989. 6. 15. 선고 88누6436 전원합의체 판결, 1991. 7. 9. 선고 91다13342 판결, 1996. 4. 12. 선고 94다34005 판결 등 참조).

그리하여 신고납세 방식을 취하고 있는 부가가치세에 있어서는 부가가치세법(1995. 12. 29. 법률 제5032호로 개정되기 전의 것) 제19조에 의한 확정신고 또는 같은 법 제21조에 의한 경정결정에 의하여 그 과세표준 또는 납부세액이나 환급세액의 존재 및 범위가 확정되므로, 이러한 경우에는 납세자가 위에서 본 부당이득 반환의 법리에 따라 위 확정신고 또는 경정결정에 의하여 이미 그 존재와 범위가 확정되어 있는 과오납부액이나 환급세액을 국가에 대하여 법률상 원인 없이 수령한 과오납금이나 환급세액이라고 주장하여 민사소송으로 그 환급을 청구할 수 있다고 할 것이다.

그러나 납세자가 당초에 신고한 과세표준 또는 납부세액이나 환급세액에 누락·오류가 있음을 발견하여 구 국세기본법(1994. 12. 22. 법률 제4810호로 개정되기 전의 것) 제45조 제1항, 제2항, 같은법시행령 제25조 제2항(1994. 12. 31. 대통령령 제14475호로 삭제되기 전의 것)에 의하여 법정신고기한 경과 후 6월 내에 과세표준 또는 납부세액이나 환급세액의 감액 수정신고를 한 경우에는 그 수정신고만에 의하여 곧바로 당초의 신고로 인한 과세표준 또는 납부세액이나 환급세액의 존재 및 범위가 확정되는 것은 아니고, 과세관청이 그 수정신고의 내용을 받아들여 환급세액 등을 결정하여야만 그로 인한 납세의무 확정의 효력이 생기게 되는 것이며, 만일 과세권자가 이러한 수정신고에 따른 경정을 거부하는 경우에는 납세자로서는 행정쟁송의 절차에 따라 그 거부처분을 취소받음으로써 비로소 수정신고에 따른 납세의무를 확정지울 수 있게 되는 것이므로 납세자가 수정신고를 하였는데도 과세권자가 이를 수리하여 환급세액을 증액하여 주기를 거부한 경우에는, 가사 당초의 위 신고가 잘못된 것이고 그 수정신고에 따른 경정을 거부하는 것이 위법한 것이라 하더라도 그 경정 거부행위는 사실의 통지가 아니라 행정처분에 해당한다고 볼 것이고, 과세권자의 위 거부처분이 행정쟁송에 의하여 이미 적법하게 취소되었다거나 당연무효가 아닌 한 가사 당초의 신고가 잘못된 것이고 정부가 그 수정신고에 따른 경정을 거부하는 것이 위법하다고 하더라도, 납세자가 수정신고를 하였다는 사정만으로는 당초의 신고분과 수정신고분과의 차액에 해당하는 기납부세액이나 환급세액을 국가에 대하여 법률상 원인 없이 수령한 과오납금이나 환급세액이라고 주장하여 부당이득 반환의 법리에 따라 민사소송으로 그 환급을 청구할 수는 없다고 함이 대법원의 확립된 견해(대법원 1987. 4. 14. 선고 83누112 판결, 1994. 5. 13. 선고 93다54767 판결, 1996. 4. 12. 선고 94다34005 판결, 1997. 3. 28. 선고 96다42222 판결 등 참조)이다.

원심이 위와 같은 법리에 따라, 피고 산하 광주세무서장이 원고의 1993년 2기분 수정신고에 대하여 그에 따른 경정을 거부하는 처분을 하였으므로 납세자인 원고로서는 광주세무서장을 상대로 행정소송의 절차에 따라 그 거부처분의 취소를 구하는 행정소송을 제기할 수 있고 그 행정소송에서 그 거부처분을 취소받음으로써 비로소 수정신고로 인한 환급세액의 범위가 확정되는 것이라 할 것임에도 위 행정소송절차를 거침이 없이 곧바로 원고 주장의 환급세액의 존재 및 범위가 확정되었다고 주장하면서 부당이득의 반환을 구하는 민사소송으로 그 환급을 청구한 이 사건 소가 부적법하다고 한 원심의 판단은 정당하고, 거기에 상고이유의 주장과 같은 부가가치세 수정신고에 대한 경정 거부처분 및 부가가치세 환급에 따른 부당이득에 관한 법리를 오해한 위법이 있다거나 원심판결이 헌법 질서나 자연법 질서에 반하고 정의와 형평의 원칙에 위배되는 것이라고 볼 수 없으므로 이 점을 지적하는 상고이유의 주장은 모두 이유 없다.

그리고 위의 견해는 아직 이를 변경할 필요성을 느끼지 아니하므로 위 판결들이 변경되어야 한다는 상고이유의 주장은 받아들일 수 없다.

2. 제2점에 대하여

하자 있는 행정처분이 당연무효로 되려면 그 하자가 법규의 중요한 부분을 위반한 중대한 것이어야 할 뿐 아니라 객관적으로 명백한 것이어야 하고, 하자가 중대하고 명백한 것인지 여부를 판별함에 있어서는 그 법규의 목적·의미·기능 등을 목적론적으로 고찰함과 동시에 구체적 사안 자체의 특수성에 관하여도 합리적으로 고찰하여야 할 것이다(대법원 1995. 7. 11. 선고 94누4615 전원합의체 판결, 1997. 3. 14. 선고 96다42550 판결 등 참조).

기록과 관계 법령을 종합하여 보면, 이 사건 골프장 토지 조성 비용은 골프장 시설의 설치를 위한 필수적인 사업 관련 비용임이 명백하고, 이 골프장 시설을 이용하여 과세사업인 골프장업을 운영한 이상 그 토지 조성 비용에 대한 매입세액은 과세사업인 골프장업을 위하여 사용될 재화 또는 용역의 공급에 대한 매입세액이 명백하므로 부가가치세법 제17조의 규정에 따라 당연히 매출세액에서 공제되어야 할 것이므로(대법원 1995. 12. 21. 선고 94누1449 전원합의체 판결 참조) 피고 산하 광주세무서장이 골프장용 토지 조성 건설공사에 대한 부가가치세 매입세액은 토지의 가치를 증가시키는 토지에 대한 자본적 지출에 관련된 매입세액으로 매입세액 불공제에 해당한다는 이유로 1994. 3. 17. 위 수정신고에 따른 경정을 거부한 이 사건 처분에는 중대한 하자가 있다고 할 것이나, 부가가치세법(1993. 12. 31. 법률 제4663호로 개정되기 전의 것) 제17조 제1항은 사업자가 정부에 납부하여야 할 부가가치세액은 자기가 공급한 재화 또는 용역에 대한 세액(매출세액)에서 자기의 사업을 위하여 사용되었거나 사용될 재화 또는 용역의 공급 또는 수입에 대한 세액(매입세액)을 공제한 금액으로 한다라고 규정하고 있고, 제2항은 위 제1항의 원칙적인 규정에 불구하고 매출세액에서 공제하지 아니하는 매입세액을 규정하면서, 그 중 하나로 제4호에서 "제12조의 규정에 의하여 면세되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업에 관련된 매입세액(투자에 관련된 매입세액을 포함한다.)"을 들고 있으며, 제5항은 "제2항의 규정에 의하여 공제되지 아니하는 매입세액의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다."고 규정하고, 그 위임에 따른 같은법시행령 제60조 제6항(1993. 12. 31. 대통령령 제14081호로 개정되기 전의 것)은 "법 제17조 제2항 제4호에 규정하는 매입세액에는 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액을 포함한다."고 규정하고 있으므로 골프장 토지 조성 비용에 대한 매입세액을 과연 부가가치세법 제17조의 규정에 따라 당연히 매출세액에서 공제되어야 할 것인지 여부는 법령의 해석상 다툼의 여지가 있을 수 있는 점, 이 사건 경정 거부처분 당시에는 아직 골프장 토지 조성 비용에 대한 매입세액을 부가가치세법 제17조의 규정에 따라 당연히 매출세액에서 공제되어야 할 것인지 여부에 대한 위 대법원의 판결이 선고되지 아니하였던 점 등을 고려하여 볼 때 위 경정 거부처분은 과세 대상의 법률관계 내지는 사실관계를 오인한 것에 불과하여 그 하자가 객관적으로 명백하였다고 할 수 없으므로 위 경정 거부처분이 당연무효임을 전제로 행정쟁송절차를 거침이 없이 바로 부당이득의 반환을 구할 수는 없다고 할 것이다.

따라서 원심이 위에서 본 법리에 따라 위 거부처분이 당연무효가 아니라고 본 것은 옳고, 거기에 상고이유의 주장과 같은 법리오해의 위법이 있다고 할 수 없으므로 이 점을 지적하는 상고이유의 주장도 받아들일 수 없다.

3. 그러므로 상고를 기각하고 상고비용은 패소자의 부담으로 하기로 하여 관여 법관의 의견이 일치되어 주문과 같이 판결한다.

대법관 정귀호(재판장) 박준서 김형선(주심) 이용훈