조심 2012중4732 (2013.10.17)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 2008.1.25. 아버지 허OOO과 어머니 신OOO으로부터 비상장법인인 OOO주식회사(이하 “OOO”이라 한다)의 주식 6,000주(허OOO 4,000주, 신OOO 2,000주), 숙부 허OOO로부터 OOO의 주식 1,000주, 합계 7,000주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 증여받고, 쟁점주식의 1주당 가액을 OOO원으로 평가하여 2008.4.25. 증여세를 신고·납부하였다.

나. 허OOO과 신OOO은 2008.4.28. 공동소유인 인천광역시 OOO외 3필지 10,119㎡(OOO의 공장부속토지로 사용되고 있으며, 이하 “OOO”라 한다)의 절반인 5,060㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 OOO에게 증여(이하 “쟁점거래”라 한다)하였다.

다. 처분청은 쟁점거래로 인하여 OOO의 주식가치가 증가하였고 이는 회사를 통한 우회증여에 해당한다고 보고 OOO이 쟁점부동산을 증여받은 2008.4.28. 기준으로 OOO의 주식을 평가하여 평가 후 1주당 가액 OOO원과 평가전 1주당 가액 OOO원의 차액에 쟁점주식수를 곱한 가액 OOO원을 청구인이 허OOO과 신OOO으로부터 수증받은 것으로 보아 2012.8.13. 청구인에게 2008.4.28. 증여분 증여세OOO원을 결정·고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2012.10.26. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) (주된 청구) 처분청은 부모가 자녀들에게 조세부담없이 증여할 목적으로 법인에 부동산을 증여함으로써 그 주주인 청구인이 막대한 주식가치의 증가이익을 얻었으므로「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제2조 제3항에 규정한 증여에 해당되고 상증법 제42조 제1항 제3호에 규정한 “법인의 자본을 증감시키는 거래로 인하여 얻은 이익”에 해당된다 하여 이 건 처분을 하였는바, 이 건 처분은 아래와 같은 사유로 위법하다.

(가) 과세요건이나 거래유형이 다른 상증법 제42조 제1항 제3호를 적용하여 과세한 이 건 처분은 과세의 근거가 없는 하자있는 처분이다. 기타이익의 증여를 규정한 상증법 제42조 제1항 제3호에서는 법인의 출자·감자, 합병·분할, 전환사채 등에 의한 주식의 인수·교환·전환 등 법인의 자본을 증가시키거나 감소시키는 자본거래로 얻은 이익 또는 사업의 양수도, 사업교환 및 법인의 조직변경 등에 의하여 소유지분이나 그 가액이 변동됨에 따라 얻은 이익을 증여재산 가액으로 한다고 규정하고 있다. 위 규정 전단에서는 ‘법인의 자본을 증가시키거나 감소시키는 거래’(자본거래)로 얻은 이익을 규정하고 있는바, 이는 법인의 출자·감자 및 합병·분할 등에 참여 또는 참여하지 아니함으로써 통상적으로 지급하여야 하는 대가를 지급하지 아니하고 재산 또는 소유지분의 평가액이 변동됨에 따라 얻은 직접 또는 간접적인 이익에 관하여 과세하기 위한 규정이므로, 쟁점거래는 OOO의 자본을 증가시키거나 감소시키는 자본거래가 아니라 자산수증이익을 발생시키는 손익거래일 뿐으로 위 규정 전단에서 정하고 있는 거래유형에 해당하지 않는다(서울행정법원 2012구합4722, 2012.7.26. 및 2011구합42543, 2012.8.17. 참조). 위 규정 후단에서는 ‘사업양수도·사업교환 및 법인의 조직변경 등’에 의하여 소유지분이나 그 가액이 변동됨에 따라 얻은 이익을 규정하고 있는바, 이는 적어도 사업양수도, 사업교환 및 법인의 조직변경과 유사한 거래유형을 말하므로, 쟁점거래는 OOO이 부동산을 단순히 증여받은 것에 불과하여 ‘사업양수도·사업교환 및 법인의 조직변경 등‘의 거래유형에 해당하지 아니한다. 처분청과 같이 완전포괄주의 입법취지를 내세워 세법 및 기업회계상 관용어까지 확대해석하여 손익거래를 ‘법인의 자본을 증감시키는 거래’에 포함시키거나, ‘사업양수도·사업교환 및 법인의 조직변경 등’에 의하여 소유지분이나 그 가액이 변동되는 이익의 범위를 주주의 소유지분가액이 변동되는 모든 거래로 확대하면 결국 법인의 모든 거래가 이에 해당되어 위와 같은 별도의 규정을 둔 의미가 없게 된다. 따라서 처분청이 쟁점거래에 대하여 사실과 다른 상증법 제42조 제1항 제3호에서 규정한 ‘법인의 자본을 증감시키는 거래로 인하여 얻은 이익’으로 보고 과세한 이 건 처분은 과세근거에 명백한 하자가 있으므로 취소하여야 한다.

(나) 이 건 처분은 단순한 증여거래에 대하여 구체적 과세근거 없이 이루어진 위법한 처분이다. 쟁점거래가 상증법 제42조 제1항 제3호 전단의 자본거래에 해당하지 않으므로 위 규정 후단의 ‘사업양수도·사업교환 및 법인의 조직변경 등‘의 거래유형에 해당하는지 살펴보면, 질의회신(재재산-1270, 2007.10.18. 등)에서는 특정법인이 아닌 법인(이하 “흑자법인”이라 한다)의 주주와 특수관계에 있는 자가 당해 법인에 재산을 증여함에 따라 그 주주가 얻은 이익에 대하여는 증여세를 과세하지 아니하는 것이나, 동법 제2조·제42조 등의 규정이 적용될 수 있는지 여부는 당해 증여의 경위, 내용 등 구체적인 사실에 따라 판단하여 결정할 사항이라고 하였는바, 흑자법인이 재산을 증여받아 법인의 주식가치가 증가한 경우, 그 증여행위(주식가치는 당연히 증가한다)만으로 무조건 당해 법인의 주주에게 증여세를 과세하는 것이 아니라, 증여의 경위, 내용, 정황, 결과 등 구체적 사실을 종합적으로 판단하여 실질적으로 조세의 회피, 사업양수도, 사업내용의 중대한 변경, 경영권승계 등 변칙적 증여가 이루어진 특별한 경우에 한해 증여세를 과세하도록 하였다(조심2011서2734, 2012.4.24. 참조). 처분청은 증여세 조사를 하면서 쟁점거래에 대한 구체적 사실을 직접 확인하여 사업양수도·사업교환 및 법인의 조직변경 등에 해당하는지 여부를 판단하지 아니한 채 단지 공부상 및 국세청통합전산망에 의하여 간접 확인된 부모가 청구인에게 주식을 증여한 사실 및 OOO에게 쟁점부동산을 증여한 사실만을 열거한 후, 주식가치가 증가한 당연한 사실을 들어 조세부담없이 자녀들에게 증여할 목적으로 법인에 부동산을 증여하였다고 단정함으로써, 청구인은 쟁점거래가 조세부담없이 증여할 목적으로 이루어졌다고 본 처분청의 과세근거를 알 수 없다. 특히 처분청은 세무조사 및 과세전적부심사결정에서는 ‘법인의 자본을 증가시키거나 감소시키는 자본거래’에 해당한다고 하여 이 건 처분을 한 후 심판청구 답변서에서는 ‘사업의 양도 및 조직변경 등’에 해당한다고 변경하는 등 신의성실을 위배하고 있다. 쟁점거래의 실질적 내용은 합리적 행위나 거래를 위배하여 조세를 부당히 감소시켰거나, 법인의 경영권승계와 관련이 있거나, 사업의 확장으로 기업의 가치가 대폭 증가 하는 등의 변칙적 증여와 아무런 관련이 없으므로, 쟁점거래는 증여자의 개인사정에 따라 선택적 경제행위로 이루어진 단순한 증여거래임을 알 수 있다. 만일 법인이 재산을 증여받은 경우 증여여부를 판단할 필수요건인 구체적 사실에 대한 확인과정을 거치지 않고, 단지 법인의 주식가치가 증가하는 당연한 사실만을 근거로 당해 법인의 주주에게 증여세를 과세하게 되면 흑자법인에 증여하는 모든 거래가 증여세 과세대상이 되어 위와 같은 행정해석은 불필요할 것이므로, 흑자법인이 재산을 증여받아 법인의 주식가치가 증가할 경우 그 증여행위만으로 무조건 당해 법인의 주주에게 증여세를 과세할 수 있는 것으로 오해하여 구체적 사실확인을 누락한 채 이루어진 이 건 처분은 과세의 근거가 없는 위법한 처분이다.

(다) 하나의 거래에 대하여 법인세를 납부한 이 건의 경우 증여세 과세대상이 아니며, 특정법인에 증여할 경우와 비교할 때 현저히 불합리하여 과세형평에 반한다. 상증법 제4조 제1항에서는 영리법인이 자산을 증여받은 경우 영리법인은 증여세 납세의무가 없다고 규정하여 영리흑자법인에게는 증여세가 과세될 여지가 전혀 없을 뿐 아니라, 질의회신에서는 “흑자법인의 주주와 특수관계에 있는 자가 당해 법인에 재산을 증여함에 따라 그 주주가 얻은 이익에 대하여 증여세를 과세하지 아니하는 것이나, … (이하 생략)”로 회신하고 있음을 볼 때, 상증법 제2조 제2항은 이 건과 같이 법인에 법인세가 부과된 경우 당해 법인의 주주에게는 증여세를 부과하지 않는다는 규정으로 보는 것이 타당하다. 또한 2011.12.31. 상증법 제2조 제2항은 ‘제1항에 규정된 증여재산에 대하여 수증자에게 소득세법에 따른 소득세, 법인세법에 따른 법인세가 부과되는 경우(제45조의3에 따라 증여로 의제되는 경우는 제외한다)에는 증여세를 부과하지 아니한다’로 개정되었는바, 이는 종전 규정에 의하여 흑자법인에게 법인세가 과세된 경우 당해 법인의 주주에게 별도의 증여세를 과세하는 것이 불합리하다는 사실을 인정하고, 특수관계법인과의 거래를 통한 이익(일감몰아주기)에 대한 구체적 증여세 과세요건을 마련해 법인세와 별도로 수혜법인의 대주주에게 증여세를 과세하려는 취지로 조항을 신설한 것이다. 따라서 상증법 제2조 제2항은 이 건과 같이 흑자법인이 재산을 증여받아 법인세가 과세되는 경우 당해 법인의 주주에게 증여세 과세를 배제하려는 이중과세 방지를 위한 규정으로 보는 것이 타당하다.

(라) 상증법상 증여재산가액 산정원칙이 미비하여 예시된 증여유형 이외에 새로운 유형의 변칙적 증여행위에 증여세를 과세하기 어렵다는 이유로, 2013.1.1. 상증법 제32조(증여재산가액 계산의 일반원칙)를 신설하였는바, 이는 상증법 제42조 제1항 제3호의 적용범위를 확대함으로서 발생하는 법적 안정성 및 예측가능성의 침해를 방지하기 위한 것이므로 위 조항 신설 전에 이루어진 이 건 처분의 증여가액산정은 법률적 근거가 없다.

(2) (예비적 청구) 이 건 증여세 결정 시 가산세 적용은 배제되어야 한다. 증여세 완전포괄주의가 도입된 이후 과세관청은 흑자법인에 재산을 증여한 경우 그 주주에 대하여 증여세가 부과될 수 있는지에 관하여, 흑자법인으로서 특수관계자로부터 증여받은 재산에 대하여 법인세가 과세되는 경우에는 그 주주에게 증여세를 과세하지 아니하는 것으로 유권해석(서면4팀-539, 2005.4.11. 등)을 하였다가, 2007년에 와서 별다른 사정변경없이 주주에게 증여세를 과세할 수 있는지 여부는 상증법 제2조·제42조 등에 해당하는지 여부를 사실 판단하여 결정한다고 변경하였으나, 그 후에도 상당기간 동안 흑자법인이 재산을 증여받은 경우에 그 주주에게 증여세를 과세하지 않다가 2010년에 이르러 제한적으로 과세함으로써 청구인으로서는 쟁점거래가 증여세 과세대상인지 여부를 판단할 수 없었다. 또한 이 건과 유사한 거래에 대한 증여세 과세의 정당여부를 두고 과세관청과 납세자간에 법률적 다툼이 상당하고, 사실상 증여여부를 판단함에 있어서 단순한 법률상의 무지나 오해의 범위를 넘어 기술적이어서 그 해석이 극히 어렵고, 처분청으로부터 증여세 신고안내를 받은 사실조차 없었던 사실 등으로 미루어 볼 때, 청구인이 증여세 납세의무를 이행하는 것이 무리라 볼 충분한 사유가 있었으므로 무신고 및 납부불성실가산세 적용을 배제하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 이 건 증여세 부과처분은 아래와 같은 이유로 정당하다

(가) 청구인의 보유주식 가치상승분에 대하여 당초 처분청은 상증법 제2조 제3항과 제42조 제1항 제3호를 동시에 적용하였고, 상증법 제42조 제1항 제3호는 ‘사업양도 및 조직변경 등’에 의하여 소유지분의 가액이 변동되어야 한다고 규정하여 그 지분가액의 변동사유를 사업양도 및조직변경에 한정하고 있지 아니하므로 이에 준하는 정도로 회사의 사업 내지 조직에 변화가 있고 이로 인하여 회사 주식가치가 상승할 경우 증여세 과세대상이 되고, 그 증여재산가액은 제42조 제1항 3호를적용하여 산정할 수 있는 것이다(서울행정법원 2012.8.17. 선고 2011구합42543).상증법 제2조 제3항은 입법자가 미처 예측하지 못한 다양한 형태의 재산의 무상이전이나 가치증가분에 대하여도 증여세를 과세하기위한 완전포괄주의 증여개념을 도입한 것으로 예시규정인 제33조 내지 제42조의 증여재산가액의 계산 규정을 직접 적용할 수 없는 경우라 하더라도, 수증자에게 귀속되고 환가가 가능한 경우라면 합리적인 계산방법을 적용하여 증여세의 과세가 가능한 것이다(대법원 2011.4.28. 선고 2008두17882).

(나) 청구인의 부모는 OOO에너지와 쟁점부동산 매매계약을 체결한 날(2008.4.28)에 자녀가 주주로 있는 OOO에 1/2을 증여하였고 이는 양도대금을 직접 현금 증여하는 경우 증여세를 납부하여야하는 부담을 없앤 것으로 증여의 경위, 내용, 정황 결과 등으로 보아 법인을 통한 우회 증여로 판단된다.

(다) 청구인은 OOO이 부담한 법인세와 청구인에게 과세된 증여세의 합계액이 청구인에게 직접 증여한 경우의 증여세를 초과할 뿐만아니라 법인세를 납부한 건에 대하여 증여세를 과세한 것은 이중과세며, 흑자법인의 주주에게는 적용되지 않는다고 주장하나, OOO에게는 쟁점토지를 수증받은 것에 대해 법인세가 과세된 것이고, 청구인에게는 상증법 제2조 제3항의 증여세 완전포괄주의에 따라 청구인이 소유한 주식가치 증가액에 대해 증여세가 과세된 것인바, 납세의무자 및 거래 단계가 다름에도 이를 동일한 납세의무자가 부담한 것으로 보아 이중과세라는 청구주장은 이유없으며, 기획재정부 또한 “상증법 제41조의 특정법인이 아닌 법인의 주주와 특수관계에 있는자가 당해 법인에 재산을 증여함에 따라 그 주주가 얻은 이익에 대하여는 동조의 규정이 적용되지 아니하는 것이나, 같은법 제2조·제42조 등이 적용될 수 있는지 여부는 당해 증여의 경위, 내용 등 구체적인 사실에 따라 판단할 사항임”이라고 일관되게 해석하고 있어 흑자법인의 경우 주식가치 증가분은 무조건 과세대상에서 제외되는 것이라는 청구인의 주장은 이유없다.

(2) 청구인은 이 건과 유사한 거래에 대한 증여세 과세 여부를 두고 과세관청과 납세자간에 법률적 다툼이 상당하고, 그 해석이 극히 어렵다하여 가산세 적용이 배제되어야 한다고 주장하나, 과세관청은 상증법이 완전포괄주의로 개정된 이후 흑자법인에게 재산을 증여하였을 때 주주가 얻은 이익의 경우 증여세를 과세할 수 없다고 답변한 사실이 없고, 증여세를 과세할 수 있는지 여부는 당해 사안이 상증법 제2조·제42조 등에 해당하는지를 사실판단하여 결정할 사항임을 여러 차례에 걸쳐 일관되게 밝혔으며(재산세과-24. 2010.1.14.외 다수), 이는 유사한 사례에 대하여 납세자들이 해석 가능함을 반증하는 것으로 가산세는 취소되어야 한다는 청구주장은 이유없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 이 건 증여세 부과처분의 당부

② 가산세 부과처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법 제2조【증여세 과세대상】① 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여를 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산이 있는 경우에는 그 증여재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 증여세를 부과한다.

1. 재산을 증여받은 자(이하 "수증자"라 한다)가 거주자(본점 또는 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제54조 및 제59조에서 같다)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 증여재산

② 제1항에 규정된 증여재산에 대하여「소득세법」에 의한 소득세, 「법인세법」에 의한 법인세 및「지방세법」의 규정에 의한 농업소득세가 수증자에게 부과되는 때에는 증여세를 부과하지 아니한다. 이 경우 소득세·법인세 및 농업소득세가「소득세법」·「법인세법」·「지방세법」또는 다른 법률의 규정에 의하여 비과세 또는 감면되는 경우에도 또한 같다.

③ 이 법에서 “증여”라 함은 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형ㆍ무형의 재산을타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전(현저히 저렴한 대가로 이전하는 경우를 포함한다)하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다.

④제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의하여 상속세 또는 증여세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적인 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 제3항의 규정을 적용한다.

제4조【증여세 납세의무】① 수증자는 이 법에 의하여 증여세를 납부할 의무가 있다.다만, 수증자가 영리법인인 경우에는 당해 영리법인이 납부할 증여세를 면제하되, 제45조의2 규정에 의한 증여세를 명의자인 영리법인이 면제받는 경우에는 실제소유자(영리법인을 제외한다)가 당해 증여세를 납부할 의무가 있다.

제31조【증여재산의 범위】① 제2조의 규정에 의한 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다.

제41조【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여】① 결손금이 있거나 휴업 또는 폐업중인 법인(이하 이 조에서 "특정법인"이라 한다)의 주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자가 당해 특정법인과 다음 각호의 1에 해당하는 거래를 통하여당해 특정법인의 주주 또는 출자자가 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 당해 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 한다.

1. 재산 또는 용역을무상제공하는 거래

제42조【기타이익의 증여 등】① 제33조 내지 제41조, 제41조의 3 내지 제41조의 5, 제44조 및 제45조의 규정에 의한 증여외에 다음 각호의 1에 해당하는 이익으로서 대통령령이 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 당해 이익을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.

3. 출자ㆍ감자, 합병(분할합병을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)ㆍ분할, 제40조 제1항의 규정에 의한 전환사채 등에 의한 주식의 전환ㆍ인수ㆍ교환(이하 이 호에서 “주식전환등”이라 한다) 등 법인의 자본(출자액을 포함한다)을 증가시키거나 감소시키는 거래로 인하여 얻은 이익 또는 사업양수도ㆍ사업교환 및 법인의 조직변경등에 의하여소유지분 또는 그 가액이 변동됨에 따라 얻은 이익. 이 경우 당해 이익은 주식전환등의 경우에는 주식전환등 당시의 주식가액에서 주식전환등의 가액을 차감한 가액으로 하고, 주식전환등외의 경우에는소유지분 또는 그 가액의 변동 전ㆍ후의 당해 재산의 평가차액으로 한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령 제31조【특정법인과의거래를 통한 이익의 계산방법 등】① 법 제41조 제1항에서 "특정법인"이라 함은 한국증권거래소에 상장되지 아니한 법인(「증권거래법」에 의한 협회등록법인을 제외한다)중다음 각호의 1에 해당하는 법인을 말한다.

1. 증여일이 속하는 사업연도까지 「법인세법 시행령」 제18조제1항제1호의 규정에 의한결손금이 있는 법인.이 경우 결손금은 법 제41조제1항의 규정에 의하여 재산의 증여등에 의한 결손금 보전전의 것으로 하되, 증여일이 속하는 사업연도의 결손금은 법 제41조제1항의 규정에 의한 재산의 증여등의 금액을 「법인세법」의 규정에 의하여 익금에 산입하기 전의 것으로 한다.

2. 증여일 현재휴업중이거나 폐업상태인 법인

⑥ 법 제41조 제1항의 규정에 의한 이익은다음 각호의 1에 해당하는 이익(제1항 제1호의 규정에 해당하는 법인의 경우에는 당해 결손금을 한도로 한다)에 제5항에 규정된 자의 주식 또는 출자지분의 비율을 곱하여 계산한 금액(당해 금액이 1억원 이상인 경우에 한한다)으로 한다.

1.재산을 증여하거나 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 경우에는 증여재산가액또는 그 면제·인수 또는 변제로 인하여 얻는 이익에 상당하는 금액

2. 제1호외의 경우에는 제3항의 규정에 의한 시가와 대가와의 차액에 상당하는 금액

제31조의9【기타이익의 증여 등】② 법 제42조 제1항 각호외의 부분에서 "대통령령이 정하는 기준 이상의 이익"이라 함은 다음 각호의 구분에 의하여 계산한 이익을 말한다.

1. 법 제42조 제1항 제1호 및 제2호의 규정중 재산의 무상사용 또는 용역의 무상제공등의 경우 : 재산의 무상사용등 또는 용역의 무상제공등에 따라 지급하거나 지급받아야 할 시가 상당액 전체

2. 법 제42조 제1항 제1호 및 제2호의 규정중 재산을 저가사용하거나 용역을 저가로 제공받은 경우 : 시가와 대가와의 차액이 시가의 100분의 30 이상인 경우의 당해 차액 상당액

3. 법 제42조 제1항 제1호 및 제2호의 규정중 재산을 고가사용 하게 하거나 용역을 고가제공한 경우 : 대가와 시가와의 차액이 시가의 100분의 30 이상인 경우의 당해 차액 상당액

4. 법 제42조 제1항 제3호의 규정중 주식전환등의 경우 : 주식전환등을 할 당시의 주식가액(제30조 제4항 제1호 및 제2호의 규정에 의하여 계산한 가액을 말한다)에서 주식전환등의 가액을 차감한 금액이 OOO원 이상인 경우의 당해 금액

5. 법 제42조 제1항 제3호의 규정중 제4호에 해당하지 아니하는 그 밖의 경우 : 소유지분 또는 그 가액의 변동 전ㆍ후에 있어서 당해 재산의 평가차액이 변동전 당해 재산가액의 100분의 30 이상이거나 그 금액이 OOO원 이상인 경우의 당해 평가차액. 이 경우 당해 평가차액은 다음 각목의 규정에 의하여 계산한다.

가. 지분이 변동된 경우 : (변동전 지분－변동후 지분)×지분 변동후 1주당 가액(제28조 내지 제29조의3의 규정을 준용하여 계산한 가액을 말한다)

나.평가액이 변동된 경우 : 변동전 가액 － 변동후 가액

③ 법 제42조 제1항 제1호 전단에서 "1억원 이상인 재산"이라 함은 법 제4장의 규정에 의하여 평가한 가액이 1억원 이상인 경우의 당해 재산을 말한다.

(3) 국세기본법 제47조【가산세의 부과】① 정부는 세법에 규정하는 의무를 위반한 자에 대하여 이 법 또는 세법이 정하는 바에 의하여 가산세를 부과할 수 있다.

제48조【가산세의 감면 등】① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항의 규정에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 불이행한 것에 대하여 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

다. 사실관계 및 판단

(1)청구인은 2008.1.25. OOO 주식을 아버지 허OOO으로부터 4,000주, 어머니 신OOO으로부터 2,000주, 숙부 허OOO로부터 1,000주를 증여받았고, 2008.4.28. 현재 OOO 주식 7,000주를 보유하고 있다.

(2) 허OOO과 신OOO은 2008.4.28. 공동소유(각각 1/2)인 인천광역시 OOO, 같은 동 47, 같은 동 50, 같은 동 51 합계 10,119㎡(OOO의 공장부속토지이며, 이하 OOO”라 한다)의 절반인 5,060㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 OOO에게 증여(이하 “쟁점거래”라 한다)하였다.

(3)OOO과 청구인의 부모(허OOO과 신OOO)는 2008.4.30. 공동소유인 OOO를 주식회사 OOO에너지(이하 OOO에너지”라 한다)에 OOO원에 양도하는 계약을 체결하고 2008.12.31. 잔금을 수령하였으며,OOO은 쟁점부동산의 양도가액 OOO원을 2008사업연도 자산수증이익으로 익금산입하여 법인세 OOO원을 신고·납부하였으며,OOO은 2009.3.6. OOO 양도대금으로 경기도 OOO을 OOO원에 취득하여 임대업을 영위하고 있는 것으로 나타난다.

(4) 처분청이 제시한 자료에 의하면, OOO은 1989년 1월 설립하여 목재제조업 및 부동산임대업을 영위하는 법인으로, 2008.4.28. 현재 청구인과 특수관계자들이 100% 지분을 소유하고 있는 것으로 나타난다.

<표> 2008.4.28. 현재 OOO의 주주현황

OOO

(5)처분청은 OOO이 쟁점부동산을 증여받은 2008.4.28.을 기준으로 OOO의 주식을 평가하여 평가 후 1주당 가액 OOO원과 평가전 1주당 가액 OOO원의 차액에 쟁점주식수를 곱한 가액 OOO원을 청구인이 허OOO과 신OOO으로부터 수증받은 것으로 보아 증여세를 과세하였다.

(6) 2003.12.30. 법률 제7010호로 개정된 상증법에 대한 당시 국회재정경제위원회 심사보고서 등에 의하면, 동 법률 개정시 변칙적인 상속·증여에 사전적으로 대처하기 위하여 민법상 증여와 구별하여 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전하는 것 또는 타인의 기여에 의하여 재산의 가치가 증가하는 것을 증여세 과세대상이 되는 증여로 새롭게 규정한 제2조 제3항이 신설되었는바, 이는「민법」상의 증여 외에 세법상의 증여를 포괄적으로 정의하고 기존의 증여의제 열거규정을 예시규정으로 전환하는 등 완전포괄주의를 도입하기 위한 것으로서 동 제도의 도입이 헌법상 조세법률주의를 위배하는지 여부 등에 대한 의견대립이 있었으나 그 당시 우리나라가 직면한 사회적 갈등의 요인이 되는 빈부격차가 제조업 공동화와 실업증가 및 경제성장률 저하 등으로 더욱 증폭될 전망이고, 증폭될 갈등의 해결은 결과적으로 국가구성원 모두가 분담해야 하는 사회적 비용으로 전환되므로 이를 사전에 해결하기 위한 제도적 장치가 필요하다는 입법정책적 판단에 따라 변칙적이고 불법적인 부의 세습을 사전에 예방하기 위한 방어벽으로서 도입한 것으로 나타난다. 이와 같은 상증법 제2조 제4항을 신설하여 제3자를 통한 간접적인 방법, 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의하여 상속세 또는 증여세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 하나의 행위 또는 거래로 보아서 증여에 해당되는지 여부를 판단할 수 있게 하였는데, 이는 증여세의 부담을 회피하고자 특수관계 없는 제3자를 통해 거래하거나 실질적으로 1건인 거래를 수회의 거래로 나누어 거래하는 경우에도 그 경제적 실질에 따라 증여세 과세대상 여부를 판단할 수 있도록 하기 위한 것이었다.

(7) 살피건대, 청구인은 쟁점거래가 상증법 제42조 제1항 제3호에 해당하지 아니하므로 이 건 증여세 과세처분은 법적 근거가 없고, 법인세 및 증여세를 이중으로 과세한 것으로서 위법하다는 주장이나, ① 2003.12.30. 상증법 개정으로 변칙적이고 불법적인 부의 세습을 방지하고, 과세유형을 법률에 일일이 열거하지 아니하더라도 사실상 재산의 무상이전에 해당하는 경우에는 증여세를 과세할 수 있도록 완전포괄주의를 도입하면서, 증여세 과세대상이 되는 증여의 개념을 새롭게 마련하는 한편(제2조 제3항), 종전의 증여의제규정의 내용을 보완하여 증여재산가액의 계산에 관한 예시규정으로 전환하고, 예시되지 아니한 재산의 무상이전이나 가치증가분 등에 대하여도 증여세를 과세할 수 있도록 포괄규정을 마련(제32조 내지 제42조)한 사실이 나타나므로, 이와 다른 전제에서 상증법 제2조 제3항이 단독으로 과세근거가 될 수 없다거나, 상증법 제2조 제3항 이외에 제32조 내지 제42조에 열거된 어느 하나의 유형에 해당하여야만 비로소 과세대상이 된다고 보아야 한다거나, 상증법 제41조에서 특정법인에 대한 증여를 별도로 규정하고 있으므로 이와 반대의 경우인 흑자법인에 대한 증여는 과세대상이 될 수 없다는 등의 청구주장은 상증법의 입법취지에 비추어 수긍하기 어려운 점, ② 거래의 외형만을 보면 청구인의 부모와 숙부가 먼저 청구인에게 OOO의 주식을 증여한 후 청구인의 부모가 다시 OOO에 쟁점부동산을 증여한 것이나, 그 실질적인 내용을 보면 청구인의 부모와 숙부가 청구인에게 OOO의 주식을 증여하여 OOO의 지분을 소유하게 한 후 청구인의 부모가 OOO에게 쟁점부동산을 증여하여 OOO의 자산가치를 증가시킴으로써 결국 OOO의 주주인 청구인의 주식가치를 증가시킴으로써 짧은 기간 동안 계획된 순차적인 거래를 이용하여 부모가 딸에게 부를 무상이전한 것으로 볼 수 있고, 이러한 부의 이전은 증여세 포괄주의에 따른 과세대상으로 보는 것이 상당한 점, ③ 상증법이 완전포괄주의로 전환되면서 제32조 내지 제42조도 예시규정으로 전환되었고, 이에 따라 예측이 가능하고 비교적 사례가 많은 일부 유형의 증여에 관하여는 구체적으로 과세표준 산정방식을 별도 규정하면서도, 그 밖의 유형에 대하여는 주식가치 변동액 등을 측정하여 이를 과세표준으로 삼고 있다고 보이며, 특히, 제42조는 열거하지 못한 과세유형을 포괄적으로 증여세 과세대상에 포함하기 위한 것으로 보이는바, 처분청이 쟁점부동산 증여 전후 OOO의 주식가치 증가액을 측정하여 상증법 제42조 제1항 제3호 후단의 규정에 따라 변동된 가치증가액을 과세표준으로 산정한 것에 잘못이 있다고 보기 어려운 점, ④「소득세법」및「법인세법」에서도 열거주의가 아닌 포괄주의 형식의 규정이 이미 도입되어 있고, 이러한 문제점이 충분히 논의되어 상증법이 개정된 것으로 볼 수 있는 점, ⑤ 법인세와 증여세의 이중과세 문제는 납세의무자 및 거래 단계가 다르므로 이중과세로 보기 어려운 점 등을 종합하여 보면 처분청의 이 건 증여세 과세에는 달리 잘못이 없다고 판단된다(조심 2011서3036, 2011.11.24. 같은 뜻).

(8) 또한, 청구인은 이 건 증여세가 흑자법인에 대한 주식가치 증가분에 대해 증여세를 과세할 수 있다는 법규정 및 일반적인 납세자의 세법에 대한 해석이 모호한 상태에서 부과된 것으로 이는 세법규정에 대한 해석이 불분명한 경우로서 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어 그를 정당시 할 수 있는 사정이 있거나, 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있는 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에 해당된다고 볼 수 있으므로 청구인에게 과세된 가산세는 부당하다고 주장하고 있으나, 위에서 살펴본 바와 같이 2003.12.30. 상증법 개정으로 증여세 완전포괄주의를 도입하면서 증여세 과세대상이 되는 증여의 개념을 새롭게 마련하는 한편(제2조 제3항), 종전의 증여의제규정의 내용을 보완하여 증여재산가액의 계산에 관한 예시규정으로 전환하고, 예시되지 아니한 재산의 무상이전이나 가치증가분 등에 대하여도 증여세를 과세할 수 있도록 포괄규정을 마련(제32조 내지 제42조)함에 따라 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것에 대해 2004년부터 증여세가 부과되고 있는 점, 청구인의 쟁점주식 수증 및 OOO의 쟁점부동산 수증 등 일련의 거래로 인한 부의 이전을 상증법 제2조 제3항의 증여세 포괄주의에 따른 과세대상으로 보는 것이 상당한 점 등을 감안할 때 이 건 증여세 과세처분이 세법규정에 대한 해석이 불분명한 경우로서 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어 그를 정당시 할 수 있는 사정이 있거나, 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있는 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에 해당된다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다(조심 2011서2734, 2012.4.24. 같은 뜻).

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.