조심 2022전6652 (2023.05.03)

OOO서장이 2022.3.11. 청구법인에게 한 2016사업연도 법인세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2008.7.1. AAA 주식회사(이하 “AAA-주”라 한다)로부터 물적분할하여 설립된 법인으로, 2009.1.1. BBB그룹의 지주회사이자 BBB그룹 관련 브랜드를 보유하고 있는 주식회사 CCC(이하 “주-CCC”라 한다)와 상표사용계약을 체결하고 주-CCC가 보유하고 있던 “주-CCC” 외 29개 상표(이를 모두 합하여 이하 “쟁점브랜드”라 한다)를 사용하는 한편, 그 대가로 상품 순매출액의 3% 상당액을 브랜드 사용료(이하 “쟁점브랜드 사용료율”이라 한다)로 지급하여 왔다.

나. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.9.18.∼2020.2.5. 청구법인의 모법인인 DDD 주식회사(이하 “DDD-주”라 한다)에 대한 법인통합조사를 실시한 결과, 국내 동종업계 법인들의 브랜드 사용료율 6개 값 중 중위값인 EEE의 브랜드 사용료율 0.2%가 시가에 해당한다고 보아 청구법인이 2016사업연도 중 쟁점브랜드 사용료 명목으로 주-CCC에게 지급한 OOO원 중 시가 상당액의 초과분인 OOO원에 대하여

「법인세법」 제52조

에 따라 익금산입하는 내용의 과세자료를 처분청에 통보하였고, 이에 따라 처분청은 2022.3.11. 청구법인에게 2016사업연도 법인세 OOO원을 경정ㆍ고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2022.6.8. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 이 건의 핵심쟁점 중 하나는 “청구법인이 2009.1.1. 지주회사인 주-CCC와 사용계약을 맺은 쟁점브랜드 중 주-CCCOOO가 개별 제품브랜드(Brand Indentity or Product Brand; BI or PB)의 역할을 하는지 아니면, 단순히 그룹의 일원임을 나타내는 그룹브랜드(Corporate Identity; CI)의 역할만 하는지”인데 그 이유는 BBB그룹과 전혀 다른 전략을 구사하는 EEE의 브랜드 사용료율을 쟁점브랜드 사용의 시가로 간주해서는 안되기 때문이다.

기업들은 브랜드 자산을 구축하기 위해 아래 ＜표1＞과 같은 브랜드 계층구조에 따라 어떤 브랜드 가치를 구축할지에 대한 다양한 전략을 마련ㆍ구사하는데 브랜드 전략은 기업브랜드 집중(기업브랜드 강조), 공동브랜드 집중(공동브랜드 강조), 개별브랜드 집중(개별브랜드 강조) 유형으로 나눌 수 있다. 예를 들어 자동차 회사인 “OOO”는 기업브랜드-공동브랜드-개별브랜드를 모두 OOO로 통일화하여 강력한 브랜드 자산을 구축하는 대신 320ㆍ530ㆍ740 등의 브랜드 수식어를 통해 제품의 특성을 나타내는 반면, 종합식품 회사인 EEE 주식회사(이하 “EEE-주”라 한다)는 기업브랜드인 “EEE-주”와 별도로 식품 관련 공동브랜드인 “OOO”을 구축하고 있고, “OOO”은 OOO(비누), OOO(탈취제), OOO(면도기) 등의 개별 제품브랜드를 소비자들에게 인식시켜 개별제품브랜드 단위의 브랜드 자산을 구축하고 있다.

＜표1＞ 브랜드 계층구조

BBB그룹은 기업브랜드 집중유형으로 “주-CCC”라는 기업브랜드를 통하여 소비자들에게 “유기농ㆍ안전ㆍ안심”과 같은 브랜드 가치를 전달하고 있기 때문에 개별브랜드보다 기업ㆍ공동브랜드인 “주-CCC” 또는 “OOO”이 미치는 영향이 훨씬 더 크고 이는 아래 ＜표2＞와 같이 조사청이 비교대상으로 제시한 EEE과는 매우 다르다.

＜표2＞ BBB그룹과 EEE의 브랜드 전략 비교

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(2) 법인세법령상 시가는 특수관계인이 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되는 것으로 재화ㆍ용역 간 고도의 유사성이 전제되어야 하나 BBB그룹과 EEE는 브랜드 활용방식ㆍ소유구조ㆍ계약관계가 상이하고 브랜드 사용료를 결정짓는 업종ㆍ상품ㆍ브랜드 인지도ㆍ시장형태 등에 있어도 차이가 존재할 뿐만 아니라, 단순히 동종업계 브랜드 사용료율의 중위값을 시가로 간주하는 경우에는 또 다른 한계가 나타나므로 EEE의 브랜드 사용료율 0.2%는 쟁점브랜드 사용에 대한 법인세법령상 시가가 아니다.

법인세법령상 시가는 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격이거나 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격을 말하는데 EEE의 브랜드 사용료율은 청구법인이 불특정다수인과 계속 거래한 가격이 아니고 EEE 내 지주회사인 주식회사 GGG(이하 “주-GGG”라 한다)와 주식회사 HHH(이하 “주-HHH”라 한다)라는 특수관계자 간 거래에서 적용된 요율이므로 법인세법령상 시가의 개념에 부합되지 아니한다.

또한 그간 대법원과 조세심판원은 특정용역 거래가격이 시가가 되려면 비교대상 용역과의 고도의 유사성(브랜드 성격, 영위 업종, 이용현황, 규모 등)이 전제되어야 한다고 보았는데(조심 2019서3333, 2020.5.19., 대법원 2008.8.21. 선고 2008두7434 판결 등, 참조), 다음과 같은 사항을 고려할 때 EEE의 브랜드 사용거래는 BBB그룹의 브랜드 사용거래와 그 유사성이 존재하지 않음이 확인되므로 EEE의 브랜드 사용료율을 쟁점브랜드 사용의 시가로 볼 수 없다.

앞에서 본 바와 같이 BBB그룹과 EEE은 브랜드 활용에 있어 현저한 차이가 있는데 “주-CCC” 또는 “OOO”이라는 브랜드는 그룹브랜드(CI)에 국한되지 아니하고, 두부ㆍ콩나물ㆍ달걀ㆍ가정식 간편조리식 등의 광범위한 상품군에서 직접적인 개별 제품브랜드로 사용되며, 건설ㆍ엔터테인먼트ㆍ홈쇼핑ㆍ수산ㆍ호텔 등 다양한 사업을 수행하는 다른 그룹들과 달리 BBB그룹은 식품 제조 및 판매 사업만 영위하고 있어 그룹브랜드(CI)의 이미지가 희석될 가능성이 상당히 낮으므로 “주-CCC” 또는 “OOO”이라는 브랜드의 영향력은 동종업계의 CI의 영향력에 비해 압도적으로 크다.

반면 EEE은 해양.물류산업(OOO 등), 식품산업(주-HHH 등), 생활서비스산업(III 주식회사 등)을 기반으로 하는 대규모 기업집단으로서 모든 업종을 통합할 수 있는 브랜드를 사용하기 어렵기 때문에 OOO이라는 영문 브랜드를 그룹의 일원임을 표시하는 정도로만 활용하는 대신 주-HHH는 OOO(조리김, 김치 등), OOO(만두류), OOO(가공육), OOO(유제품) 등을, 건설은 OOO를, 사료는 OOO를 개별제품 브랜드를 사용함으로써 실제로 개별 제품브랜드(BI)가 기업브랜드(CI)보다 소비자들에게 더 큰 영향력을 미치고 있다.

이러한 브랜드 활용의 차이에 따라 BBB그룹은 개별제품을 포함한 전체 브랜드를 전사적으로 주-CCC가 등록ㆍ관리하면서 신규 제품출시부터 상표등록까지 “주-CCC” 상표를 결합하여 출시하고 있는 반면, EEE은 사업회사인 주-HHH가 “동원”과 관련이 없는 개별제품 상표를 등록하여 자체적으로 관리하고 있고 이에 따라 BBB그룹은 주-CCC에서 브랜드에 대한 광고를 진행하고 청구법인에서는 개별제품에 대한 광고를 진행하지 않으나 EEE의 경우에는 반대로 주-HHH에서 제품에 대한 광고를 진행하고 있다.

두 그룹은 브랜드 소유 및 관리현황에 있어도 현저한 차이가 있는데 BBB그룹은 지주회사인 주-CCC가 기업브랜드(CI) 뿐만 아니라 개별 제품브랜드(BI) 즉 주-CCC에 관한 모든 브랜드를 소유한 반면, EEE은 지주회사인 주-GGG가 기업브랜드인 OOO을, 사업회사인 주-HHH가 OOO, OOO, OOO, OOO우유 등 개별 제품 브랜드를 소유하는 등 각 계열사가 개별 제품브랜드를 소유하고 있다.

그 결과 두 그룹은 사용허여 EEE-주 브랜드 및 사용료 산출방법 등 브랜드 사용료 지급의 근거가 되는 상표 사용계약에서도 현저한 차이가 나타난다. 즉 허여대상 브랜드의 경우 BBB그룹은 사업영위에 필요한 모든 상표(CIㆍPB 모두 포함)인 반면, EEE는 기업브랜드(CI)에 한정되고 브랜드 사용료 또한 BBB그룹은 브랜드가 매출에 직접적으로 기여한 “상표부착 매출”을 기준으로 정산하는 반면, EEE는 “실제 상표의 부착 여부와 관계없이” 전체 매출액을 기준으로 정산하고 있으므로 쟁점브랜드 사용료율과 EEE의 브랜드 사용료율은 동일할 수가 없는 것이다.

또한 BBB그룹과 EEE는 아래 ＜표3＞과 같이 업종 등이 매우 상이하기 때문에 EEE의 브랜드 사용료율은 쟁점브랜드 사용의 시가가 될 수 없다.

＜표3＞ BBB그룹과 EEE의 비교

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이와 같은 관점에서 조사청이 제시하는 국내 주요 기업집단별 상표권 사용료율은 다양한 업종을 영위하는 공시대상 기업집단 내에서 적용되는 것으로 쟁점브랜드 사용료율과의 비교가능성이 떨어지고 상거래 관행을 입증할만한 대표성도 갖추지 못하였다.

국내 주요 기업집단들은 하나의 그룹 내에서 제조업ㆍ건설업ㆍ무역업ㆍ운수업 등 다양한 업종을 영위하는 반면, BBB그룹은 계열사들이 식품 제조 및 판매업만을 영위하고 있고 조사청이 제시한 자료는 자산총액 합계액이 OOO원 이상인 그룹에 관한 것으로 자산총액이 약 OOO원인 BBB그룹과는 규모 차이가 커 양자의 브랜드 활용방식은 상이할 수밖에 없는바 국내 주요 기업집단들 브랜드 사용료율을 쟁점브랜드 사용료율과 단순 비교하는 것은 부당하다.

한편 조사청은 BBB그룹의 브랜드 평판이 OOO, OOO 등에 비해 낮다고 보았으나 BBB그룹은 객관적인 기업평가로 인정받고 있는 OOO의 “OOO”에 OOO 연속 선정되어 그 브랜드 가치를 인정받았을 뿐만 아니라 OOO 중 유일하게 OOO이 주관하는 국가브랜드대상을 수상한바 있으므로 “주-CCC”라는 상표의 가치가 다른 식품업계 유사기업의 그룹 브랜드에 비해 낮다고 볼 수 없다.

만약 조사청의 의견과 같이 청구법인이 지급하였어야 할 적정 수준의 브랜드 사용료율을 0.2%로 본다면 지주회사 주-CCC가 수취하는 브랜드 사용료는 OOO원[주-CCC 상표 사용 계열 연평균 매출액(OOO원)의 0.2%]에 불과한데 이는 홍보비용에도 미치지 못할 뿐만 아니라 지주회사 주-CCC의 계열사에 대한 이익분여라는 부당행위가 되는 문제를 초래하므로 조사청의 의견은 타당하지 않다.

(3) 쟁점브랜드 사용료율은 법인세법령상 1순위인 “제3자 거래가격”과 2순위인 “감정가액”의 요건을 모두 충족하므로 법인세법령상 시가에 해당한다.

쟁점브랜드 사용료율은 과거 주-CCC가 법인세법령상 특수관계 없는 OOO와의 조인트벤처(JV) 거래관계 시 합의한 사용료율이므로 법인세법령 상 시가의 정의에 부합한다.

법인세법령상 시가는 원칙적으로 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격을 의미하는데, 대법원은 법인세법령상 시가를 “통상의 거래에 의하여 정상적으로 형성되는 가격” 혹은 “자유경쟁시장에서 정상적인 거래인 판매당사자간의 자유의사에 의하여 결정된 가격” 등으로 정의하고 있다(대법원 1982.4.13. 선고 81누90 판결, 참조).

주-CCC는 2004년경부터 글로벌 식품업체인 OOO와 합작투자회사인 주식회사 JJJ(이하 “주-JJJ”라 한다)를 설립하여 운영하고 있는데 합작투자회사 설립 당시인 2004.1.8. 주-CCC와 OOO는 “주-CCC 상표를 부착한 제품의 순매출의 3%에 상당하는 금액”을 “주-CCC” 브랜드의 사용료로 수수하는 데에 합의하였다. 뿐만 아니라 아래 ＜표4＞와 같이 OOO가 주-JJJ에 대한 지분을 100% 소유하게 된 2008년에도 주-JJJ는 주-CCC에게 3%의 브랜드 사용료를 지급하였다.

＜표4＞ 주-JJJ의 주주 변동경과

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OOO는 주-CCC의 특수관계인이 아니므로 주-JJJ가 주-CCC에게 부당하게 이익을 분여하는 것을 수인할 이유가 전혀 없고 주-JJJ 설립 이전에도 국내 대기업들과 다수의 합작투자회사를 설립한 경험이 있어 거래에 필요한 지식을 갖추고 있었으며, 글로벌 기업으로서 높은 협상력을 보유하고 있어 자유의사에 의해 합리적인 의사결정을 내릴 수 있었던 기업이었으므로 OOO에게 지배권이 있던 주-JJJ가 주-CCC에게 브랜드 사용료 지급 시 적용한 사용료율 3%는 제3자간 거래가격에 해당하고 이는 시장에서 “주-CCC” 브랜드의 가치가 3%에 상당하는 것을 의미한다.

설령 주-CCC와 주-JJJ가 특수관계자에 해당하더라도 이들이 수수한 브랜드 사용료는 당사자들이 독립적이고 대등한 지위에서 자유롭게 객관적인 교환가치를 반영하여 결정한 금액이므로 법인세법령상 시가에 해당한다.

조사청은 주-CCC와 OOO가 조인트벤처를 설립한 이후 형식상 특수관계자인 주-CCC와 주-JJJ가 3%의 브랜드 사용료율을 결정하였으므로 해당 사용료율은 법인세법령상 시가에 해당되지 않는다는 의견이나, 어떠한 거래가 거래대상의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하는 정상적인 거래인지 여부는 당사자들 각자가 경제적 이익의 극대화를 추구하는 대등한 관계가 있는지, 당사자들이 거래와 관련한 사실에 대하여 합리적인 지식이 있는지, 강요에 의하지 아니하고 자유로운 상태에서 거래하였는지 등 거래를 둘러싼 제반 사정을 종합적으로 검토하여 결정하여야 하고 특수관계에 있는 자와의 거래라 하더라도 위와 같은 제반 사정을 고려하여 객관적 교환가치가 적정하게 반영된 정상적인 거래라고 판단되면 그 거래가격을 시가로 보아야 한다(대법원 2007.1.11. 선고 2006두17055 판결, 참조).

이에 대하여 조세심판원도 외형상 특수관계가 있는 당사자간 매매거래가액 등에 해당한다 하더라도 분쟁 중이거나 거래 직후 특수관계가 소멸되는 등 기타 서로 이익을 분여할 이유가 없는 상황에서 강요 등 없이 대등하고 독립적인 협상 등을 거쳐 결정된 거래가액이라면 그 자체가 객관적인 교환가치를 반영하는 시가로 볼 수 있다고 보았다(조심 2017광443, 2018.3.9., 조심 2017서250, 2017.12.7. 등, 참조).

이러한 관점에 의하면 아래 ＜표5＞와 같이 주-CCC와 주-JJJ 간 브랜드 사용료 수수는 객관적인 교환가치를 반영하는 정상적인 거래로서 법인세법령상 시가의 개념을 충족한다고 보아야 한다.

＜표5＞ 주-JJJ 사례 검토

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설령 청구법인과 주-CCC의 브랜드 사용료 수수거래가 제3자간 거래가액이 불분명한 경우에 해당한다고 하더라도 법인세법령은 시가가 불분명한 경우 감정평가법인의 감정가액을 적용(2순위)하도록 규정하고 있는바 OOO의 감정가액(3%)에 따라 수수한 쟁점브랜드 사용료율은 법인세법령상 시가에 해당한다.

(4) 한편 청구법인은 상품 판매 시 “주-CCC” 브랜드의 프리미엄에 기인하여 상품을 시장에서 경쟁사보다 높은 가격에 판매하고 있으므로 “주-CCC” 브랜드를 사용하는 것이 경제적으로 합리적이고 주-HHH와의 영업이익률을 비교하여도 쟁점브랜드 사용료율이 결코 시가보다 높지 않음을 알 수 있으며 다른 식품기업에서도 개별 제품브랜드 사용료율로서 3% 내외를 적용하는 사례가 있고, 주-CCC 역시 단순히 기업브랜드(CI)만을 허여한 계약에 대해서는 0.2%를 적용하여 브랜드 허여 범위 및 영향에 따라 차등적인 요율을 적용하고 있는 점을 감안하면 쟁점브랜드 사용료율은 정당하다.

개별 제품브랜드를 활용하는 전략은 제품 특성에 맞춰 소비자들에게 개별적인 이미지와 소비자 효익을 직접 전달할 수 있다는 장점이 있는 반면, 모든 제품의 개별 브랜드를 개발ㆍ마케팅함에 따라 막대한 비용이 발생하는 단점이 있으므로 중견기업인 BBB그룹은 전략적으로 기업브랜드(CI)를 집중적으로 육성하는 전략을 선택하게 되었다.

청구법인으로서는 막대한 비용이 투입되는 개별 제품브랜드(PB)를 육성하는 것보다 높은 브랜드사용료율을 지급하더라도 시장에서 인지도와 영향력을 갖춘 “주-CCC”라는 브랜드를 사용하는 것이 경제적으로 합리적이다. 또한 특허청의 2013년 국내기업 평균 상표 사용료율에 관한 설문조사 결과에 의하면 설문 참여기업들이 속한 동종업계의 평균 브랜드 사용료율이 매출액의 3% 이상인 경우가 37.4%에 달하는바, 쟁점브랜드 사용료율이 경제적 합리성을 결여하였다는 조사청의 의견은 부당함을 알 수 있다.

조사청의 의견처럼 쟁점브랜드 사용료율이 시가보다 과도하게 높다면 청구법인의 영업이익률은 주-HHH의 사용료 지급 후 영업이익률보다 낮아야 하나 청구법인과 주-HHH의 영업이익률이 유사(3.4% VS. 3.6%)하므로 이는 청구법인의 브랜드 사용료가 적정함을 방증하는 것이다.

식품업의 개별 제품브랜드(BI)에 대한 국내 브랜드 사용료율을 보면 3% 내외임을 확인할 수 있고 해외 식품업종의 개별제품브랜드에 대한 브랜드 사용료율 또한 OOO(2∼4%), OOO(4%), OOO, OOO 등으로 3% 내외 수준이다.

주-CCC도 기업브랜드(CI)만을 허여받아 사용하는 주식회사 KKK(이하 “주-KKK”라 한다)에 대해서는 EEE와 같이 0.2%의 사용료율을 수취하는 등 BBB그룹은 브랜드 사용 범위, 영향에 따라 합리적으로 브랜드 사용료율을 차등산정ㆍ적용하고 있다. 참고로, 주-HHH와 주-KKK를 비교하면 아래 ＜표6＞과 같이 매우 유사함을 알 수 있는바 이는 결국 BBB그룹 내에서 “주-CCC” 브랜드에 대한 사용료 정책이 브랜드의 사용범위 및 기능 등에 따라 체계적ㆍ합리적으로 운영하고 있음을 알 수 있는데 이러한 상황에서 청구법인에게도 동일하게 0.2%의 브랜드 사용료율을 적용한다면 오히려 브랜드 수수료 과소수취에 따른 부당행위가 문제될 수 있다.

＜표6＞ 주-KKK와 주-HHH 등의 비교

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따라서 처분청이 적용한 0.2%는 법인세법령상 시가의 요건을 충족하지 못한 반면 쟁점브랜드 사용료율은 시가의 요건을 충족하고 있으므로 결국 이 건 과세처분은 위법ㆍ부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 공정거래위원회는 2018년 1월경 20개 기업집단을 대상으로 기업브랜드 사용료 수취 현황을 점검하여 그 결과를 발표하였는데 동 발표자료에 의하면 국내 주요기업의 기업 브랜드 사용료율 중 최소값은 0.007%, 최대값은 0.75%, 중위값은 0.2%인데, 식품업계 1위로서 세계적인 브랜드 평가기관들(영국 브랜드 파이낸스, 미국 인터브랜드)이 글로벌 400대 브랜드, 국내 20대 브랜드로 인정한 LLL 주식회사(이하 “LLL-주”라 한다)의 그룹 브랜드사용료율이 0.4%인 반면, 국내 브랜드 평가에서 50위권에도 들지 못한 BBB그룹의 쟁점브랜드 사용료율은 3%에 달하는바 이는 지나치게 과다하다.

한편 2019년 7월 OOO가 발표한 식품기업 브랜드 평판순위에 의하면, “주-CCC” 브랜드는 식품업종 OOO보다 순위가 낮은 등 BBB그룹의 매출액 규모, 브랜드 평판(가치)이 비교대상인 동종업종의 다른 그룹에 비해 월등하다고 볼 수 없음에도 불구하고 식품업종 기업들의 기업브랜드 사용료율은 0.1%∼0.5% 범위에서 형성되어 있는 반면 쟁점브랜드 사용료율은 3%로서 LLL-주 0.4%의 7.2배, OOO 0.15%의 20배에 달해 지나치게 높음을 알 수 있다.

(2) 주-JJJ가 주-CCC에게 지급한 쟁점브랜드 사용료(3%)는 특수관계인 간 거래가격이므로 쟁점브랜드 사용의 시가로 볼 수 없다.

청구법인은 주-JJJ와 지주회사 주-CCC가 특수관계인이 아니었던 2008.10.24.∼2009.8.23. “주-CCC” 브랜드 사용료로서 3%를 지급한 사례가 있으므로 쟁점브랜드 사용료율이 시가에 해당한다고 주장하나, 주-JJJ와 주-CCC가 “주-CCC” 브랜드 사용료율을 3%로 계약한 2004.1.8. 당시 주-JJJ의 주주는 주-CCC 49%, OOO 51%이었으므로 주-JJJ와 주-CCC는 특수관계인이어서 합작법인의 파트너사인 OOO만을 떼어내 주-JJJ와 주-CCC 간 거래가 제3자간 거래라고 주장하는 것은 지나친 왜곡이다. 비록 그 이후에는 양자가 특수관계인이 아니었으나 이는 특수관계인 간 체결한 계약내용에 따라 지급한 것에 불과하다. 당초 특수관계인이었던 시기에 브랜드 사용료율을 3%로 부당하게 계약하지 않았다면 특수관계인이 아니었던 기간까지 시가보다 과다하게 지급할 이유는 없다.

뿐만 아니라 합작법인의 기업브랜드 사용료율은 파트너사간 이해관계, 제휴 목적 등을 종합적으로 따져보아야 하고 동일한 브랜드도 합작법인과 일반 계열사의 사용료율을 달리 적용하고 있으므로 특정 사례로 그룹 브랜드 사용료율의 시가를 산정할 수는 없다.

(3) 청구법인은 OOO의 감정평가를 통해 쟁점브랜드 사용료율이 BBB그룹의 브랜드 사용료로 적정하다는 검증을 받았다고 주장하나 OOO의 감정평가는 신뢰하기 어렵다.

OOO은 2012.4.18. 및 2017.7.19. 2차례에 거쳐 시가불인정 기관으로 지정되었고 해당 감정평가의 기초가 된 원자료(영업이익률ㆍ기여도 산정근거 및 유사기업 산정근거)는 청구법인ㆍ감정평가법인이 아니라 용역 당사자인 OOO이 임의로 작성한 것이며, 해당 감정평가는 이익접근법에서 가장 중요한 추정영업이익과 브랜드 기여도 산정에 대한 근거자료가 없거나 설문조사 방식만으로 이뤄지는 등 평가의 객관성과 합리성이 담보되지 않으므로 해당 감정가액을 정상적인 감정평가의 결과로 인정할 수 없다.

(4) 쟁점브랜드 사용료의 시가는 유사ㆍ동종 기업들의 브랜드사용료율의 중위값인 0.2%이다.

최근 법원은 특정 은행의 상표사용료 사건에서 동종업계 금융지주의 상표 사용료율 0.2%를 객관적이고 합리적인 시가로 판시하면서 동종업종 유사기업 사용료율을 시가로 인정한 바 있고(서울행정법원 2020.5.1. 선고 2017구합59260 판결, 참조), 조세심판원 또한 과거 식품 제조 판매업을 영위하는 MMM 주식회사가 계열사들로부터 상표에 대한 사용료를 수취하지 않아 국내 기업들의 브랜드 사용료율 중 중위값인 0.2%를 브랜드 사용료율로 하여 과세를 한 부분에 대하여 타당하다고 결정한 바 있다(조심 2016중3359, 2017.9.27., 참조).

조사청이 2015년 6월∼7월 청구법인이 회계법인들(OOO)에 의뢰하여 작성된 기업가치 보고서에 기재된 식품업계 유사기업의 그룹 CI 사용료율을 조사한 결과, 유사기업 그룹 CI 사용료율은 0.1%∼0.5% 범위에 형성되어 있었고 그 중위값은 0.2%이었으며 이에 따라 조사청은 중위값에 해당하는 EEE의 CI 사용료율 0.2%를 시가로 본 것이다.

특히 BBB그룹과 EEE는 브랜드 전략, 그룹의 식품 사업부문 매출규모, 지주회사의 매출규모, 법인에 대한 높은 사주의 지분율이 유사할 뿐만 아니라 CI가 BI(PB)와 결합하여 사용되는 점, 종합식품회사로 그룹 내에서 제조사업과 유통사업을 모두 영위하고 있는 점, 주력제품이 그룹을 이끌어가는 점 등에서 비교 가능성이 높은데 브랜드 인지도의 경우에는 오히려 EEE 우위에 있는바, 조사청이 “일반적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가치”의 중위값인 유사기업인 EEE의 브랜드 사용료율 0.2%를 시가로 본 것은 정당하다.

한편 조사청은 청구법인에 대한 세무조사를 실시하는 과정에서 OOO에게 BBB그룹의 적정 브랜드사용료율에 대한 감정평가를 의뢰하였는데 이에 의하면 2014.1.1. 기준 적정한 브랜드사용료율은 0.13%인바 이보다 높은 수준의 시가(0.2%)를 인정한 것은 오히려 청구법인에게 유리한 처분인 것이다.

참고로 대법원은 상표권 사용료와 관련하여 상표권 사용료 미수취 법인의 과세소득을 소급감정평가 결과에 의해 재산정하도록 한 바 있으므로(대법원 2010.9.30. 선고 2010두8751 판결, 대법원 2008.2.1. 선고 2004두1834 판결, 참조) 조사청이 의뢰한 OOO의 소급감정요율을 시가로 적용하는 데 문제는 없다.

따라서 쟁점브랜드 사용료율은 법인세법령상 시가에 해당하지 않으므로 동종업계 브랜드 사용료율의 중위값인 0.2%를 시가로 보아 과세한 이 건 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

청구법인이 지주회사인 주-CCC에게 쟁점브랜드 사용료를 과다지급하였다고 보아 「법인세법」상 부당행위계산부인 규정을 적용하여 시가 초과분에 대하여 법인세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 법인세법

제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.

(2) 법인세법 시행령(2017.2.3. 대통령령 제27282호로 개정된 것)

제87조(특수관계인의 범위) ① 법 제52조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 특수관계인”이란 법인과 다음 각 호의 어느 하나의 관계에 있는 자(이하 “특수관계인”이라 한다)를 말한다. 이 경우 본인도

「국세기본법」 제2조

제20호 각 목 외의 부분 후단에 따라 특수관계인의 특수관계인으로 본다.

1. 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자(

「상법」 제401조의2

제1항의 규정에 의하여 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족

4. 해당 법인이 직접 또는 그와 제1호부터 제3호까지의 관계에 있는 자를 통하여 어느 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인

제88조(부당행위계산의 유형 등) ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

7. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율ㆍ요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우

② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계인 간의 거래(특수관계인 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. (단서 생략)

제89조(시가의 범위 등) ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.

② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다.

2.

「상속세 및 증여세법」 제38조

ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및

「조세특례제한법」 제101조

를 준용하여 평가한 가액. 이 경우

「상속세 및 증여세법」 제63조

제1항 제1호 다목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가함에 있어 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 한국거래소 최종시세가액으로 하며,

「상속세 및 증여세법」 제63조

제2항 제1호ㆍ제2호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항ㆍ제2항을 준용할 때 “직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)”은 각각 “직전 6개월”로 본다.

④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.

2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 “원가”라 한다)과 원가에 당해 사업연도중 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액

(3) 상표법

제2조(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “상표”란 자기의 상품(지리적 표시가 사용되는 상품의 경우를 제외하고는 서비스 또는 서비스의 제공에 관련된 물건을 포함한다. 이하 같다)과 타인의 상품을 식별하기 위하여 사용하는 표장(標章)을 말한다.

제89조(상표권의 효력) 상표권자는 지정상품에 관하여 그 등록상표를 사용할 권리를 독점한다. 다만, 그 상표권에 관하여 전용사용권을 설정한 때에는 제95조제3항에 따라 전용사용권자가 등록상표를 사용할 권리를 독점하는 범위에서는 그러하지 아니하다.

(4) 감정평가에 관한 규칙

제23조(무형자산의 감정평가) ③ 감정평가법인등은 영업권, 특허권, 실용신안권, 디자인권, 상표권, 저작권, 전용측선이용권(專用側線利用權), 그 밖의 무형자산을 감정평가할 때에 수익환원법을 적용해야 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 아래와 같은 사실이 나타난다.

(가) 청구법인은 2008.7.1. 식품제조.판매사업을 영위하기 위한 목적으로 AAA-주로부터 물적분할하여 신설되었으며, 2016사업연도 중 주-CCC에게 쟁점브랜드 사용료로 OOO원을 지급하였다.

(나) 조사청은 2019.9.18.∼2020.2.5. 청구법인의 모기업인 DDD-주에 대한 2014∼2018사업연도 법인통합조사를 실시하여 국내 동종업계 법인들의 브랜드 사용료율 6개 값 중 그 중위값인 EEE의 브랜드 사용료율 0.2%가 시가에 해당한다고 보아 청구법인이 2016사업연도 중 주-CCC에게 쟁점브랜드 사용료 명목으로 지급한 OOO원 중 시가 상당액의 초과분인 OOO원에 대하여

「법인세법」 제52조

에 따라 익금산입하는 내용의 과세자료를 처분청에 통보하였고 이에 따라 처분청은 2022.3.11. 청구법인에게 2016사업연도 법인세 OOO원을 경정ㆍ고지하였다.

(다) BBB그룹과 유사업종을 영위하는 비교대상 그룹들의 브랜드 소유 현황 및 사용료율은 각각 아래 ＜표7＞ㆍ＜표8＞과 같다.

＜표7＞ BBB그룹과 비교대상그룹들의 브랜드 소유 현황

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＜표8＞ 비교대상기업들의 브랜드 사용료율

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(라) 국내외 식품업계에서 개별 제품브랜드(PB)를 사용하는 대가로 지급하는 사용료 사례는 각각 아래 ＜표9＞ㆍ＜표10＞과 같다.

＜표9＞ 국내 식품업계의 개별 제품브랜드 사용대가 지급 사례

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＜표10＞ 국외 식품업계의 개별 제품브랜드 사용대가 지급 사례

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(마) 주-CCC와 OOO가 2004.1.8. 체결한 주주간 계약에 의하면, 양측이 약정한 브랜드 사용료율은 3%인 것으로 나타난다.

(바) BBB그룹과 EEE의 브랜드 활용은 아래 ＜표11＞과 같다.

＜표11＞ 두 그룹의 브랜드 활용 예시

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(사) BBB그룹과 EEE의 브랜드 사용계약에 의하면 주-CCC는 “계약 상표를 사용하여 판매한 제품의 순매출액의 3%”를, 주-GGG는 상표 사용여부와 관계없이 “매출액(재무회계상 공표 매출액에서 계열회사간 내부 매출액을 차감한 금액)의 0.2%”를 브랜드 사용료로 수취하고 있다.

(아) 각 사업연도의 감사보고서에 의하면 BBB그룹과 EEE의 연도별 지주회사 홍보비용(광고선전비와 기부금의 합계)은 아래 ＜표12＞와 같다.

＜표12＞ 지주회사의 연도별 브랜드 직접 홍보비용(광고선전비+기부금)

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(자) BBB그룹과 EEE의 브랜드전략 및 각 브랜드의 주요내용은 아래 ＜표13＞과 같다.

＜표13＞ 두 그룹의 브랜드전략 및 브랜드 층위별 예시

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(차) 식품업계는 그룹브랜드(CI)를 단순히 상호로 사용하거나 제품 상단에 부착하는 것 외에도 이를 개별 제품브랜드(PB)로 직접 사용하는 등 다양하게 활용하고 있고, 주요 식품기업들의 CI 사용료 계약에서도 CI를 PB로 사용할 수 있다고 명시하는 등 CI를 보조적인 BI로 활용하는 통합브랜드 전략은 보편적인 CI의 사용형태인 것으로 나타난다.

(카) 주-CCC는 브랜드 사용료의 적정 요율을 산정하고자 2015년 11월 및 2018년 10월 OOO으로부터 컨설팅을 받았고 아래 ＜표14＞와 같이 그룹브랜드를 개별제품상표로 보는 PB전략과 시장접근법에 따라 브랜드 사용료율을 유사거래 요율(주로 해외사례)의 중위값인 3%로 산정하였다.

＜표14＞ 주-CCC의 적정 브랜드 사용료율에 대한 컨설팅 결과

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(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 처분청은 국내 동종업계 유사기업 6개의 브랜드 사용료율 중 중위값인 0.2%를 쟁점브랜드 사용료율의 시가로 보아야 하고 그에 따르면 3%의 쟁점브랜드 사용료율은 과다하므로 그 초과분은 부당행위계산의 부인의 적용대상에 해당한다는 등의 의견이다.

(나) 법인세법령상 부당행위계산의 부인은 법인이 특수관계인과의 거래에 있어 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 금전, 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율ㆍ요율ㆍ임차료 등으로 차용하거나 제공받는 등의 여러 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로, 이는 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것이고, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지 여부에 따라 판단하여야 하는 것이며(대법원 2010.10.28. 선고 2008두15541 판결 등, 같은 뜻임),

이 때 부당행위계산 부인의 적용기준이 되는 “시가”란 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격으로 원칙적으로 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그에 따르나 그와 같은 거래의 실례가 없는 경우에는 감정가액 등에 의할 수 있고 이러한 “시가”에 대한 주장ㆍ증명책임은 부당행위계산 부인을 주장하는 과세관청에 있다고 할 것이다(대법원 2004.10.15. 선고 2003두5235 판결 등, 같은 뜻임).

(다) 이 건의 경우 BBB그룹의 지주회사인 주-CCC는 OOO와 합작투자(JV)회사로 설립한 주-JJJ(OOO 지분 51%)로부터도 설립 당시인 2004년경부터 쟁점브랜드 사용료율과 동일한 3% 상당의 브랜드 사용료를 계속 수취하고 있고, 주-KKK와 같이 허여대상 중 개별 제품브랜드가 없는 사업회사에 대해서는 0.2%의 브랜드 사용료율을 책정하는 등 BBB그룹 내에서도 구체적인 브랜드 사용 내용에 따라 사업회사별로 그 요율을 차등 적용하고 있는 것으로 나타나는 반면, 처분청 의견과는 달리 아무런 경제적 합리성이 없이 쟁점브랜드 사용료율이 부당하게 높게 책정되어 그 결과 청구법인의 마진율이 동종업계 기업들에 비해 이례적으로 낮아짐에 따라 청구법인들의 조세 부담이 부당하게 감소된 것으로 볼만한 사정은 명확하게 확인되지 않는다.

(라) 한편 처분청이 시가로 본 요율인 0.2%는 EEE 내 특수관계인 간 거래에서 적용된 요율이므로 원칙적으로 법인세법령상 시가의 개념 즉, 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래되는 가격에 부합한다고 보기 어렵고 특히 세부적으로 BBB그룹의 경우 주-CCC가 개별 제품브랜드에 대한 소유권자로서 청구법인으로부터 계약대상 브랜드를 사용하는 매출액을 기준으로 수수료를 수취하고 있는데 반해, EEE는 사업회사가 개별 제품브랜드를 소유하고 지주회사인 주-GGG는 계약대상 브랜드 사용여부와 관계없이 사업회사별 전체 매출액을 기준으로 브랜드 사용료를 수취하고 있어 두 그룹은 기본적으로 개별 제품브랜드의 운용 및 수수료 산정체계가 상이한 것으로 나타나고, 또한 청구법인이 판매하는 제품들은 그룹브랜드(CI)인 “주-CCC”가 전면에 드러나는 등 그룹브랜드가 적극적으로 활용되는 것으로 나타나는데 반해, 주-HHH가 판매하는 제품들은 그룹브랜드(CI)인 “OOO”보다는 각 식품유형별 독립브랜드가 상대적으로 강조되는 것으로 나타나 그룹브랜드 활용 측면에서도 두 그룹은 차이가 있을 뿐만 아니라 주-CCC가 주-GGG에 비해 더 많은 비용(홍보비) 등을 지출하여 그룹브랜드의 가치증대에 기여한 것으로 나타나는 이상, 특별한 사정이 없는 한 EEE 내 브랜드 사용료율을 쟁점브랜드 사용료율의 시가로 적용하기에는 무리가 있어 보인다.

(마) 따라서 처분청이 국내 동종업계 유사기업들의 브랜드 사용료율 중 중위값인 EEE의 브랜드 사용료율(0.2%)을 시가로 보아 부당행위계산의 부인 규정을 적용하여 청구법인에게 법인세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단된다(조심 2022전1402.7722, 2023.3.7., 같은 뜻임).

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로

「국세기본법」제80조의2

및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.