조심2010서2828 (2012.06.05)

심판청구를 기각한다.

1.처분개요 가.청구인은 1977년부터 OOO’라는 상호로 봉제·완구 제조업을 영위하다가 1987.12.26. 이를 법인으로 전환, 주식회사 OOO(폐업일은 2001.9.20.이며, 이하 “OOO”라 한다)를 설립한 후 1994.8.17. OOO 주식회사(폐업일은 2004.12.29.이며, 이하 “OOO”이라 한다), 2001.1.31. OOO 주식회사(이하 “OOO”라 한다)를 추가로 설립하였으며, 국내 및 중국 소재 공장에서 생산한 봉제인형을 미국 소재의 OOO라 한다)에 수출하는 영업을 하고 있다. 또한, 청구인은 2003.4.30. 건물 임대를 주목적으로 하는 주식회사 OOO”라 한다)를 설립한 후 공인회계사 출신의OOO의 대표이사로 재직하게 하였다.OOO 나.청구인은 위의 국내법인들을 설립하여 운영하면서 홍콩에 1996.5.21.OOO폐업일은 2000.5.2.이며, 이하 OOO 한다), 1997.8.27. OOO 법인명을 변경하였고, 2004.4.30. 폐업하였으며, 이하 OOO라 한다), 2002.10.4. OOO라 하며, 이들 3개 법인을 이하 “OOO”이라 한다)를 설립하였고, 이들 법인을 통해 OOO에 봉제인형을 수출하였다.OOO 다.처분청은 청구인이 영국령 OOO 한다), OOO 등 조세피난처를 근거지로 하는 다음 <표3>의 OOO를 설립, 위의 OOO에서 발생한 청구인 귀속 소득 등을OOO로 이전하거나 차명주주가 배당소득을 대신 수령하는 등의 방법으로 세금을 탈루하였다 하여 청구인에게 다음 <표4>와 같이 종합소득세를 경정·고지하였다.OOO 라.청구인은 이에 불복하여 2010.8.16. 심판청구를 제기하였다. 2.청구인 주장 및 처분청 의견 가.청구인 주장 (1)청구인은 2002년 이전에는 가족과 함께 거주하는 항구적 주거지를 미국에 둔 미국거주자이므로, 2002년 이전 홍콩에서 발생한 국외원천소득에 대하여 국내에 납세의무가 없다. (가)청구인은 가족 전체와 함께 1991년경 미국 이민허가를 받아 출국하여 미국 OOO에 정착한 후 OOO년경 미국 영주권을 취득하였고, 청구인의 가족들은 OOO월경 미국 시민권도 취득하였으므로, 미국 세법에 따른 미국거주자이다. (나)①청구인은 본인 또는 배우자의 명의로 가족들과 함께 거주할 주택을 구입하거나 부동산에 투자하였고, ②자녀들은 모두 미국 소재 대학교를 졸업하거나 재학중이며, ③청구인은 2002년 이전까지 미국거주자로서 세무신고를 하거나 미국에서 조세를 부과받아 왔으며, ④미국 재무부(Department of the treasury)도 청구인이 2002년 이전까지는 미국거주자임을 인정하였다. (다)따라서, 설령 청구인이「소득세법」상 국내거주자로도 인정된다 하더라도, 이중거주자의 결정 기준을 정한 한미조세조약상 청구인의 가족이 거주하는 항구적 주거(permanent home)의 소재지인 미국의 거주자로 분류된다. (라)서울중앙지방법원 판결[서울중앙지방법원 2012.2.9. 선고 2011고합119 판결, 이 건 심판청구와 관련된 청구인 및 강신태의 ‘「특정범죄가중처벌 등에 관한 법률」위반(조세) 등’에 대한 판결이며, 이하 “관련 판결”이라 한다]에서 청구인이 최소한 2000년 7월경 미국 영주권을 포기하기 전까지는 홍콩소득에 대해서 국내에 소득세를 납부할 의무가 없고, 홍콩 법인의 운영수익 인출금원(홍콩 현지법인으로부터 OOO 법인들로 송금된 각 금원들)을 배당소득으로 보기도 어렵다고 판단하였다. (마)처분청은 한국 및 미국 국세청이 2012.4.27. 합의한 “한미조세조약에 따른 납세자 청구인 거주지 관련 한미 국세청 간의 합의문”(이하 “한미합의문”이라 한다)에 근거하여 청구인이 2000년 7월까지 국내거주자에 해당된다는 의견이나, 한미조세조약에서 규정하고 있는 상호합의의 대상은 크게 ①납세자의 이의신청에 의한 상호합의, ②조약의 해석 또는 시행상 발생되는 문제의 해결을 위한 상호합의로 나눌 수 있는바, 그 목적은 일방체약국에 의한 부당한 과세 및 이중과세를 방지하기 위한 것임에도, 위의 상호합의는 사후적으로 형사소송의 증거로 제출하기 위한 목적에서 진행된 것으로서 근본적으로 상호합의 본래의 목적이나 취지에 전혀 부합하지 않는 점, 당국 간의 상호합의보다 법원의 확정판결이 법적 효력 측면에서 더 우위에 있는 점, 관련 형사사건에서 청구인이 2000년 7월까지 미국거주자에 해당한다는 판결이 2012.2.9. 선고되자 국세청은 2012.2.22. 미국 국세청에 상호합의 개시를 신청한 후 청구인에 대한 어떠한 소명기회도 주지 아니한 채 이 건 관련 상호합의절차를 진행한 점, 동 합의문에서 미국 국세청이 납세자가 미국거주자임을 확인할 수 있는 추가 자료가 제출되면 상호합의를 재개할 수 있는 권리를 유보한 점 등을 감안할 때 처분청이 제시한 한미합의문을 근거로 청구인이 2000년 7월까지 국내거주자라는 사실을 인정할 수 없다. (2)청구인에게 국내 조세회피목적이 없는 이상 OOO에 설립된 OOO이라 한다)에게 지급된 금액이나 OOO법인 등에게 발생한 이자소득은OOO이 청구인에게 이를 배당하기 이전에는OOO의 법인세 과세소득일 뿐 청구인의 과세소득이 될 수 없으므로, 이에 대하여 청구인의 종합소득세 납세의무는 성립할 수 없다. (가)실질과세원칙을 적용하여 납세자가 선택한 법률관계의 효력을 부인하기 위해서는 명의와 실질의 괴리가 조세를 회피할 목적에서 비롯된 경우 등의 예외적 사정이 증명되어야 한다(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 판결 등). (나)즉 실질과세원칙에 의하더라도 오로지 국내 조세회피목적으로 설립된 예외적인 경우에만 해당 조세법규의 적용에 있어 SPC(특수목적회사)의 소득을 그 상위 주주의 소득으로 볼 수 있는바, 이 건 OOO은 홍콩 조세를 절감하기 위한 것일 뿐 국내 조세회피를 목적으로 설립된 것이 아니므로OOO 등의 소득을 바로 청구인의 개인소득으로 볼 근거가 전혀 없다. (다)OOO 등은 설립지국의 법적 절차에 따라 설립된 적법한 법인으로서 수년간에 걸쳐 주식 및 부동산투자 등 주요 계약행위 및 그 실체적 이행, 국내 감독당국에 대한 각종 신고행위 등을 모두 자신의 명의로 하였으므로 그 법적 실체를 부인할 수 없다. (라) 「법인세법」제51조의2 , 「소득세법」제17조 제1항 제5호,「국제조세조정에 관한 법률」제17조 및 국내의 다수의 투자 관련 법규나 실제 투자 사례에서 알 수 있듯이 페이퍼컴퍼니 형태의 OOO를 통한 자산 보유의 정당성은 우리나라에서도 광범위하게 인정되고 있다. (마)관련 판결도 국내 조세회피 목적이 없다는 이유로 홍콩법인의 운영수익 인출금원이나 운영수익 인출금원을 원천으로 하여 발생한 OOO 등의 소득을 청구인 개인에게 귀속된 소득으로 볼 수 없다고 판단하였다. (3)청구인은 ‘사기 기타 부정한 행위’를 통해 국세를 포탈한 사실이 없으므로 10년의 부과제척기간이 적용됨을 전제로 한 이 건 부과처분은 위법하다. (가) 해외투자에 있어 상위의 지주회사인 OOO 그 하위에 용도 별로 다수의OOO의 지분을 보유하는 다층적인 구조의 필요성은 투자 관계법규 및 세법에서도 널리 인정되고 있다. (나)설령, 이 건에서 적법한 절차에 의하여 설립된 BVI법인의 소득을 청구인의 소득으로 인정한다고 하더라도 이 건의 경우만을 조세회피목적의 기관투자자들이OOO 이용하는 행위와 차별하여 전례 없이 사기 기타 부정한 행위로까지 인정하는 것은 허용될 수 없다. (다)청구인이 OOO의 이익금을 송금한OOO의 경우 청구인이 100% 주주로 되어 있으며,OOO라 한다)이고, 그 상위 주주인OOO 100% 주주가 청구인이었으므로 과세관청은 얼마든지OOO 상위주주가 청구인이라는 사실을 확인할 수 있었다. (라)과세관청은 세법상 국내에서 개인인 납세자에게 아무런 장부 및 증빙의 비치, 기장의무가 없는 외국원천소득에 대하여, 그것도 납세자의 협조 하에 납세자가 사실 그대로 기재하여 보관하고 있는 서류를 확보하여 그 내용 그대로 과세한 것인바, 이러한 사안에서 ‘조세 부과를 현저하게 곤란하게 하는 위계 기타 적극적 행위’가 있었다고 볼 수 없다. (마)관련 판결도 검찰이 사기 기타 부정한 행위의 근거로 주장한 사실(차명주주를 이용한 OOO의 운영, 해외직접투자 청산신고, OOO 설립, 해OOO 은행계좌를 이용한 자금 관리행위 등)을 모두 ‘사기 기타 부정한 행위’에 해당하지 않는다고 판단하였다. (바)대법원 판례(대법원 2010.4.29. 선고 2007두11382 판결, 대법원 2010.12.23. 선고 2008두10522 판결 등)에 비추어 볼 때, 이 사건은 홍콩 법인세를 포탈하기 위한 행위로 볼 수 있을지라도 국내 소득세를 포탈한 경우에 해당하지는 않으므로 청구인의 국내 소득세에 대해서는 5년의 부과제척기간이 적용되어야 하며, 특히 아래와 같이 청구인이 실명으로 지급받은 OOO의 이익금이나 배당에 있어 동 행위가 ‘사기 기타 부정한 행위’에 해당되지 않으므로, 10년의 부과제척기간을 적용한 것은 명백한 오류이다. 1)처분청은 청구인이OOO 설립하고 이들 법인의 계좌에 OOO의 소득을 송금하였으므로 송금한 금액 전체가「국세기본법」및「조세범처벌법」에 따른 사기·기타 부정한 행위에 해당하는 것이라는 의견이나, OOO이OOO이 아닌 청구인 개인계좌에 송금한 금액인 미화OOO)는 사기·기타 부정한 행위에 해당하지 않는다. 2)1999.12.24. 및 2000.6.23.에 지급된 배당금액 중 75%에 해당하는 원화 OOO원에 대해서는 당시 주주가 청구인이었으므로, 처분청이 주장하는 차명 주주를 이용한 배당소득의 탈루가 발생하지 아니하였다. (4)설령, 처분청의 조세포탈 주장이 타당하다고 하더라도, 포탈세액에 포함되는 ‘당해 국세’가 아닌 ‘가산세’에 대하여 10년의 부과제척기간을 적용할 수는 없는 것인바, 그럼에도 불구하고 처분청이 가산세에 대해서도 10년의 부과제척기간을 적용한 것은 명백히 부당하다. ①일정한 사유가 있는 경우에는 가산세를 감면하고( 「국세기본법」제48조 제2항), ②그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 가산세를 부과할 수 없으며( 「국세기본법」제48조 제1항), ③본세의 산출세액이 없다 하더라도 가산세만 독립하여 부과·징수할 수 있고(대법원 2007.3.15. 선고 2005두12725 판결 등), ④본세를 감면하는 경우에도 가산세는 그 감면대상에 포함시키지 않으며( 「국세기본법」제47조 제2항), ⑤「조세범처벌법」상의 포탈세액을 산정함에 있어서도 가산세를 제외한 본세를 기준으로 판단하는 등 가산세는 본세와는 그 성질을 달리한다( 「국세기본법」제2조 제4호, 대법원 2007.3.15. 선고 2005두12725 판결). 따라서,「국세기본법」및 판례는 국세인 본세와 가산세의 부과여부 및 범위를 별도로 판단하고 있는바, 국세부과의 제척기간 역시 가산세는 본세와 별도로 판단하여야 한다. 나.처분청 의견 (1)청구인은 주민등록 주소지는 물론 생활관계의 객관적 사실에 의하여도「소득세법」상 국내에 주소가 있는 거주자에 해당하며, 한미 이중거주자에 해당하는 1999년과 2000년에도 한미조세조약 제3조 제2항 (b)에 따라 국내거주자에 해당한다. 특히 한국 및 미국 국세청이 2012.4.27. 합의한 한미합의문에서 미국 국세청은 청구인을 1999년 및 2000년 국내거주자로 인정하였다. (가)청구인은 자신이 국내거주자이면서 미국거주자에도 해당되므로 한미조세조약 제3조 제2항에 따라 거주지국을 정해야 하며, 이에 따라 청구인이 미국 영주권을 보유하고 있었던 점, 청구인이 미국에 일정기간 체류하였던 점, 그의 가족이 미국에 머물고 있었던 점을 근거로 한미조세조약 제3조 제2항 (a)에 따라 1999년 및 2000년에 미국거주자라고 주장하고 있으나, 한미조세조약 제3조 제2항이 적용되기 위해서는 먼저 미국 조세법상 거주자에 해당되어야 하므로 청구인이 미국거주자에 해당되는지 여부를 살펴보면, 청구인의 미국 영주권 보유기간은 1997년 7월부터 2000년 7월까지로 2000년 8월부터는 미국 영주권이 없었고, 청구인이 제출한 2001년 귀속 미국 소득세신고서 요약본(Account Transcript)의 내용을 보면, 청구인이 일정금액을 납부하였으나 미국 국세청은 청구인의 과세소득이 전혀 없음을 이유로 납부액 전체를 모두 삭제처리하였다. 이를 종합하면 청구인은 1999년부터 2000년 7월까지 미국 영주권을 보유함에 따라 미국 조세법상 거주자에 해당하나 그 이후에는 미국 조세법상 거주자임을 확인할 수 있는 자료가 없으므로 미국거주자가 아니다. 다만, 청구인이 미국 영주권을 보유하고 있었던 1999년과 2000년은 한국과 미국 세법에 따라 국내 및 미국 거주자에 모두 해당(이중거주자)되므로 동 조약 제3조 제2항에 따라 거주지국을 정하여야 한다. 우선 한미조세조약 제3조 제2항 (a)는 이중거주자에 대하여 거주지국 판단시 주거(permanent home)가 있는 국가의 거주자로 간주하는 규정을 두고 있는데, 이때 ‘주거’란 그 개인이 거주하는 장소 중에서도 그의 가족과 함께 거주하는 장소를 말하며, 이는 어느 정도 계속적 거주의사를 가지고 가족과 함께 머무르는 곳을 의미한다. 즉, 동 조약 제3조 제2항 (a)는 영주권 보유와는 상관없이 이중거주자 본인이 실제로 가족과 함께 거주하는 장소 즉, 주거가 있는 국가를 이중거주자의 거주지국으로 결정하는 기준인데, 이는 우리나라의 외무부장관이 1976.9.20. 국회에 제출한 동 협약의 비준동의안에 대한 제안서에서도 확인이 가능하다. 동 제안서 중 협약의 주요골자에서 협약의 제3조 과세상의 주소를 살펴보면 “개인이 양 체약국의 거주자로 되는 경우 (가) 첫째 실제 주거지, 둘째 이해관계 중심지, 셋째 일상적 거소지, 넷째 국적에 의거하여 그 개인의 거주지로 간주될 체약국을 결정함”으로 설명하고 있다. 즉, 거주지국을 결정하는 동 조약 제3조 제2항 (a)를 ‘실제 주거지’라고 설명하고 있는 것이다. (나)청구인은 미국 영주권 보유사실을 근거로 미국거주자라고 주장하고 있으나, 미국 영주권을 보유하였던 사실이 미국에 실제 거주하였다는 사실을 나타내는 것은 아니며, 청구인은 미국 영주권을 보유하고 있었던 1999년과 2000년 각각 78일과 54일만을 미국에 체류하였다. 청구인이 가족과 함께 국내와 미국에서 체류한 일수를 출입국자료에 의하여 확인하면 다음 <표5>와 같다.OOO 위의 <표5>와 같이 청구인이 국내에서 체류한 일수는 1999년 282일, 2000년 302일, 2001년 332일로서 장기간이며, 미국에서 체류한 일수는 1999년 78일, 2000년 54일, 2001년 26일로서 단기간이다. 이와 같이 청구인은 1999년, 2000년, 2001년 모두 국내에 거주하면서 미국에 거주하는 가족을 일시적으로 방문한 것에 불과하므로 “미국에서 가족들과 함께 거주하였다”는 요건이 성립되지 않는다. 따라서, 한미조세조약 제3조 제2항 (a)에 규정된 주거를 기준으로 청구인을 미국거주자라고 판단할 수 없다. (다)요약하면, 국내에는 청구인만 거주하였고, 그의 가족은 거주하지 않았으며, 미국에는 청구인의 거주 없이 그의 가족만 거주하였으므로 청구인은 가족과 함께 거주하는 장소 즉 주거가 국내와 미국에 모두 존재하지 않았다고 보아야 한다. 따라서, 한미조세조약 제3조 제2항 (a)(주거)로는 거주지국을 판정할 수 없고, 동 조약 제3조 제2항 (b)(중대한 이해관계의 중심지)를 기준으로 거주지국을 판정하여야 한다. 이러한 의견은 한미 국세청 간 공통된 의견으로서 이에 따라 미국 국세청은 2012.4.27. 한미합의문에서 동 조약 제3조 제2항 (b)에 근거하여 청구인을 국내거주자로 인정하게 된 것이다. (라)청구인이 한미 양국에 모두 주거를 두고 있거나 어느 국가에도 주거를 두고 있지 않은 경우 청구인의 거주지국을 한미조세조약 제3조 제2항 (a)(주거)로는 판정할 수 없고, 동 조약 제3조 제2항 (b)(중대한 이해관계의 중심지)를 기준으로 판단하여야 하는 것이며, 아래의 사항들을 감안할 때 청구인의 이해관계의 중심지는 국내로 보아야 한다. 1)주민등록상 주소지 : 청구인은 1975.11.25.부터 최종 과세대상 기간인 2008.12.31.까지 계속적으로 국내에 주소가 있음이 주민등록상 주소지에 의하여 확인된다. 2)청구인의 국내 체류일수 : 청구인은 국내에서 1998년 244일, 1999년 282일, 2000년 302일, 2001년 332일, 2002년 319일을 체류하였으며, 다음 <표6>과 같이 2010년까지 거의 대부분을 국내에서 체류하였다.OOO 3)청구인 배우자의 국내 체류일수 : 청구인의 배우자인 이미숙이 국내에서 1998년부터 2010년까지 체류한 일수는 다음 <표7>과 같고, 청구인과 OOO의 국내와 미국의 체류일수를 비교하면 다음 <표8>과 같다. OOO 4)친족생활 : 청구인과 배우자의 친족 거주지를 살펴보면, 다음의 <표9>와 같이 청구인의 형제·자매 5인 중 4인이 국내에 거주하고 있으며, 청구인의 장인·장모와 배우자의 형제·자매 4인도 모두 국내에 거주하고 있어 청구인의 친족생활은 국내에서 유지되고 있음을 알 수 있다. OOO 5)종교생활 : 청구인은 카톨릭신자로서 천주교 서울대교구에서 신앙생활을 영위하고 있으며, 성당·수녀원 등에 익명으로 기부활동을 하다가 2001.1.4. 재단법인 분도를 설립하여 장학사업도 함께 영위하고 있다. 6)종합소득 : 청구인은 자신 소유의 서울특별시 OOO에서 가족이 주주인 OOO, OOO, OOO의 대표이사로서 회사를 경영하면서 매년 급여 및 배당을 수령하였고, 1990.1.1.부터 부동산임대사업을 영위하여 매년 부동산임대소득이 발생하였다.OOO 7)부동산 거래 가)청구인은 가족들과 미국으로 이민을 갔다고 주장한 시기인 1991년 당시에도OOO(1982.12.18.～1997.7.20. 청구인 거주), 서울특별시 OOO 상업용 건물(청구인 사업체 입주)을 처분하지 않고 현재까지 보유하고 있으며, 같은 해 OOO소재 공장용지를 추가로 매입하였다. 나)청구인은 1996년 OOO 소재 주택(2002.4.29.～현재, 청구인 거주)을 본인 명의로 추가매입하였다. 다)청구인은 1999년 7월경 OOO 구역 내 대지 및 잡종지를 관할 관청으로부터 허가를 받지 않고 OOO으로부터 매입하였다가「국토이용관리법」위반으로 벌금 100만원의 형사처벌을 받았다. 8)청구인은 1999년 비상장주식인 주식회사 OOO을 각각 투자하였다. 위와 같이 청구인은 국내에서 거주하였고, 본인과 배우자의 친족들이 대부분 국내에 거주하여 국내에서 친족생활을 영위하고 있으며, 카톨릭신자로서 국내에서 신앙생활을 하고 있고, OOO 등 3개의 내국법인을 경영하였으며, 국내에서 아파트와 토지 등 다수의 부동산 거래를 하였고, 이 중 OOO 소재 토지는 1999년 토지거래허가 없이 매입하였다가 벌금 100만원의 형사처벌을 받았으며, 1999년과 2000년에는 비상장법인 등에OOO억원을 투자하면서 1999년부터 2001년까지 근로소득 등 합계 OOO)을 실현하였고, 매년 종합소득세 신고를 하는 등 생활관계의 대부분을 국내에서 영위하고 있음을 알 수 있다. (마)이에 반해 청구인이 미국에 이해관계가 있는지를 살펴보면, 청구인은 일시적으로 미국에 체류한 사실, 미국 영주권(1997년 7월～2000년 7월)을 보유한 사실, 2000년 미국거주자증명서, 2000년 소득세 신고 사실(소득금액 약 미화 OOO만달러로서 국내 종합소득신고액에 비해 소액에 불과함)과 2001년 소득세 신고 사실(소득금액 미화 OOO1건의 부동산 보유 사실 및 그의 가족이 미국에 거주한 사실 등을 제시하고 있으나, 청구인의 미국 영주권 보유사실 및 미국거주자증명서는 청구인이 실제로 미국에서 거주하였다는 사실을 나타내주는 증빙이 아니며, 청구인이 제출한 2000년 귀속 미국의 소득세 신고 요약서(Account Transcript)를 살펴보면, 청구인과 배우자 모두 자영업소득(사업소득)이 없고, 청구인에게는 근로소득도 없음(근로소득은 원천징수대상 소득임에도 납부내역에 원천징수 관련 부분이 없음)을 추정할 수 있으며, 청구인의 2000년도 귀속 소득금액 미화OOO달러는 이자소득·배당소득·렌탈소득 등 소득(원천징수대상이 아닌 소득)의 일부로 추정된다. 또한, 다음 <표11>과 같이 미국 국세청이 청구인의 2001년 귀속 소득세 납부액 전체에 대하여 납세자번호의 오류를 이유로 전액 감액(삭제) 또는 취소 처리한 사실에 비추어 보면, 청구인의 2001년 귀속 미국 소득은 전혀 없었음을 알 수 있다. OOO 따라서, 위와 같은 청구인의 국내와 미국에 대한 이해관계를 종합해 보면, 국내가 중대한 이해관계의 중심지에 해당하므로 한미조세조약 제3조 제2항 (b)(중대한 이해관계의 중심지)에 따라 청구인은 국내거주자에 해당하고, 미국 국세청도 2012.4.27. 한미합의문에서 청구인을 1999년과 2000년 국내거주자로 인정하는 동일한 결론에 도달하였으며, 국내거주자에 해당하는 청구인은 국내에서 발생한 소득뿐만 아 니라 국외에서 발생한 모든 소득에 대하여도 국내에 납세의무가 있다. (2)실질과세의 원칙상 실질적으로 청구인 소유인OOO 명의의 계좌를 이용하여 OOO인 OOO부터 송금받은 이익금 등은 실제 소득자인 청구인에게 귀속되므로, 청구인에게 종합소득세를 과세하는 것은 적법하다. (가) 청구인이 2010.4.29. 작성하여 제출한 확인서(<표12>), 2010.4.21. 문답서 및 조세심판원의 선결정례(조심 2010서3645, 2011.6.27.)에서 OOO라 한다) 등]은 도관 또는 청구인 은행계좌의 명의인에 불과하다는 사실이 명백하게 나타난다. OOO (나)청구인이 심판청구서에 첨부한 불복이유서에서 “본건 잔여 이익을 청구인의 개인명의 계좌가 아닌 청구인이 지배하는OOO 홍콩계좌에 입금되도록 하였습니다”라고 사실관계를 적시하였는바, 이는 청구인 스스로도 해외페이퍼컴퍼니의 계좌를 본인의 개인 금융계좌로 사용하였음을 입증하는 것이다. 또한, 조세심판원 선결정례(조심 2010서3645, 2011.6.27.)에서OOO를 통하여 5·6단계의 자금세탁과정을 거쳐 청구인이 OOO 명의를 차명하여 열림기술의 주식을 취득한 것에 대하여 조세회피목적으로OOO 이용하였음을 인정하여 이를 기각한 바 있다. 대법원은 최근 일련의 판례(대법원 2011.4.14. 선고 2008두10591 판결, 대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 전원합의체판결, 대법원 2012.2.9. 선고 2008두13293 판결 등)에서 소득의 귀속에 관한 실질과세원칙에 관해 판단하였는바, 개인뿐만 아니라 법인의 경우에도 법인에게 소득 등이 귀속되지 아니한 경우에는 법인이 아닌 소득의 실제 귀속자인 주주에게 납세의무를 부담하게 하고 있다. 청구인은 OOO과 청구인이 별개이므로 OOO에 귀속된 소득은 청구인의 소득이 아니라고 주장하고 있으나, 청구인은 2011.6.28. 해외금융계좌신고를 하면서 본인 명의의 해외금융계좌뿐만 아니라 OOO 명의의 해외금융계좌들에 대하여도 실질소유자가 본인이라고 인정하는 내용의 해외금융계좌신고서를 처분청에 제출하였다. 청구인 스스로OOO명의의 금융계좌를 본인이 실질소유자라고 신고하였는바, 이는 당초 청구인이 이 건 심판청구시 불복이유로 주장하였던OOO과 청구인은 별개이므로 OOO에 귀속된 소득은 청구인의 소득이 아니라는 주장이 잘못된 것임을 인정하고 있는 것이다. 또한, 청구인은OOO 명의의 홍콩계좌에서 발생한 이자소득 중 2009년 귀속분에 대해서는 종합소득세 신고시 이를 청구인의 소득으로 하여 신고·납부한 사실도 있다. 청구인이 위와 같이OOO명의의 금융계좌의 실질소유자가 본인이라고 신고한 사실,OOO 명의의 금융계좌에서 발생한 이자소득을 청구인의 소득으로 신고·납부한 사실을 감안할 때, 청구인은OOO 명의 계좌에 입금된 금원의 실제 귀속을 청구인으로 하여 과세한 처분이 정당하다는 것을 인정하고 있는 것이다. (다)청구인은OOO차명계좌를 이용하여OOO부터 수수료라는 명목으로 금원을 수령하였으며, 이러한 소득은 OOO 주주총회 결의를 거치지 않았을 뿐 실질적인 이익배당에 해당하는 것이다. 세법상 주주가 법인으로부터 받은 이익은 배당소득으로 보며,「소득세법」(2009.12.31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것) 제17조 제6호 및 실질과세의 원칙에 비추어 보면, 청구인이 OOO으로부터 주주의 지위에서 받는 금원은 배당소득으로 보아야 할 것이며, 세법은 배당소득에 대하여 반드시 배당결의를 요구하거나 배당가능이익이 있을 것을 요구하고 있지 않다. 대법원(대법원 2004.7.9. 선고 2003두1059 판결)도 “법인의 출자자가 사외유출된 법인의 소득을 확정적으로 자신에게 귀속시켰다면 특별한 사정이 없는 한 이러한 소득은 주주총회의 결의 여부, 배당가능이익의 존부, 출자비율에 따라 지급된 것인지 여부 등과 관계없이 출자자에 대한 배당소득에 해당하는 것으로 추인할 수 있을 것이다”라고 하고 있다. (라)청구인은 세계적으로 유명한 조세피난처인OOO 설립하였고, 청구인이 지배하는 OOOOOO자신과 아무런 사업상 거래관계가 없는OOO “수수료”라는 허위의 명목으로 거액을 송금하였을 뿐 아니라, 그와 같이 송금된 자금은 청구인이 지배하는 다른 법인과의 사이에 아무런 법률상 원인 없이 이동되었다[관련 판결의 판결문 47·48쪽 : ①OOO소재 법인들 명의 계좌에 대한 인출서명권은 청구인이 가지고 있었고, 위 법인들을 실질적으로 청구인이 지배하고 있으며, 별도의 인적·물적 조직이 없어 사실상 청구인에 의해 자금집행 여부가 결정되었던 점, ②OOO 한다)에 별다른 계약절차 없이 자금을 송금하기도 하고, OOO을 인수할 당시 인수계약의 당사자도 아닌 OOO가 직접 그 골프장의 양도인에게OOO를 송금하기도 하는 등 청구인이 지배하고 있는 역외 법인들 사이에 계약체결 등의 일정한 절차 없이 자금거래가 이루어진 적이 있었던 점 등이 인정]. 또한, OOO 계좌에서 실질상 1인 주주인 청구인이 개인적 목적으로 상당한 금액을 수차례 임의로 인출하였다는 사정이 확인되었으며, 청구인 개인에게 부과된 거액의 세금을 납부하기 위해 OOO의 계좌에서 돈이 인출되었다는 사정(관련 판결의 판결문 49쪽 각주 60번 참조)까지 더하면 OOO의 계좌는 청구인을 위한 차명계좌라는 점에 관하여 상당한 근거가 갖추어졌다고 볼 수 있다. (마)따라서, 청구인이 OOOOOO 소득을 사외유출하여 그 금원을OOO명의 계좌에 입금시킨 후 수차례 임의로 인출한 것은OOO 소득을 사외유출하여 확정적으로 청구인 자신에게 귀속시킨 것에 해당하며, 이는 청구인이 OOO부터 주주의 지위에서 받은 금원에 해당하는 것이므로「소득세법」상 청구인의 배당소득에 해당하는 것이다. (3)청구인은 차명주주를 이용하여 OOO인 OOO 운영하고 허위 청산신고를 하는 등 OOO으로부터 발생한 소득의 원천을 은폐하고, OOO를 이용하여 해외소득을 은닉하였으므로 이는 ‘사기 기타 부정한 행위’를 통해 국세를 포탈한 경우에 해당하여 10년의 부과제척기간을 적용하여야 한다. (가)조세포탈 행위, 즉 사기 기타 부정한 행위로 부과징수를 곤란하게 하는 적극적 행위에 대해서는「조세범처벌법」이 제한을 두고 있지 아니한바, 외국환관리법령상의 신고의무 자체가 법규적 효력이 있는지, 신고의무의 보호법익이 무엇인지 여부는 조세포탈행위 여부를 판단하는데 기준이 될 수 없고, 그러한 행위 자체가 사기 기타 부정한 행위로 조세를 경감하기 위한 것이라면 이를 조세포탈 행위로 볼 수 있으며, 청구인의 경우 차명주주를 이용한 OOO의 운영, OOO허위 청산신고, 과거의 조세포탈 행위를 은폐하기 위한 OOO설립, OOO 등을 이용한 해외소득 은닉, 포탈금액의 개인적 사용, 세금 없는 우회상속 시도 등은 조세의 부과와 징수를 현저히 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위에 해당한다. (나)대법원의 판례(대법원 2005.5.13. 선고 2004도7354 판결, 대법원 2008.2.15. 선고 2006도7881 판결 등)에서 ‘재산의 은닉’이란 재산의 발견을 불가능하게 하거나 곤란하게 만드는 것을 말하고, 재산의 소재를 불명하게 하는 경우뿐만 아니라 재산의 소유관계를 불명하게 하는 경우도 포함하고 있는바, 청구인은 OOO에서 발생하는 배당소득을 은폐하기 위해 OOO이 OOO으로부터 전혀 용역을 제공받은 사실이 없음에도 불구하고 용역을 제공받고 수수료를 지급하는 것처럼 회계처리하였고, 이는 앞에서 본 것과 같이 청구인이 OOO부터 주주의 지위에서 받는 금원 즉 배당소득을 OOO의 계좌(차명계좌)를 이용하여 배당소득을 은닉함으로써 과세당국이 발견하는 것을 어렵게 하였으므로 조세포탈을 위한 소득의 은닉행위로 보아야 하며, 청구인은 이러한 행위를 사전에 치밀하게 계획하고 실행함에 있어 공인회계사 출신의 OOO으로부터 그 내역을 수시로 보고받았으므로 이를 단순 착오에 의한 과소신고라고 볼 수도 없다. (다)청구인 소유의 OOO인OOO 운영수익 인출금을 송금한 명목(수수료)이 사실과 다른 점, 그러한 송금의 이유가 홍콩 법인세 포탈이라는 점(적어도 청구인은 홍콩 법인세 경감을 위한 목적이라는 점에 대하여는 이를 인정하였으며, 이는 실제 법인세 포탈행위를 의미하고, 국내 세금의 포탈로 연결될 가능성이 매우 큼) 등의 사실에 대하여는 다툼이 없다. 또한, 청구인은 국제적으로 세금문제 때문에 미국 영주권을 포기하기도 하고, 세금문제를 고려하여 세무전문가의 자문을 받아 행동하는 등(관련 판결의 판결문 56쪽 ⑤ 부분 등) 세금문제에 많은 관심을 가진 자인 점을 감안할 때 BVI에 법인을 설립하고, OOO 이익금을 OOO에게 송금한 행위에는 홍콩뿐 아니라 국내의 과세권 행사를 곤란하게 하려는 의도 또는 고의가 있었다고 보아야 한다. 따라서, 청구인에게 최소한 홍콩 법인세 포탈이라는 고의가 인정되는 상황이고, 그러한 행위가 국내 과세관청의 소득세 부과처분까지 회피할 수 있는 적절한 수단이 된다면, 청구인에게는 국내 종합소득세 포탈의 고의가 인정된다고 보아야 하므로 이 건 종합소득세 부과처분에 있어 국세부과 제척기간 10년을 적용한 처분은 타당하다. (4)청구인의 사기 기타 부정한 행위로 인하여 이 건 종합소득세에 10년의 부과제척기간을 적용하였으므로, 종합소득세의 세목으로 보는 가산세에 대해서도 당연히 10년의 부과제척기간을 적용하여야 한다. (가)가산세와 관련하여「국세기본법」에서는 “가산세란 세법에서 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 세법에 따라 산출한 세액에 가산하여 징수하는 금액”(제2조 제4호 본문)을 말하며, “정부는 세법에서 규정한 의무를 위반한 자에게 이 법 또는 세법에서 정하는 바에 따라 가산세를 부과”(제47조 제1항)할 수 있으며, “가산세는 해당 의무가 규정된 세법의 해당 국세의 세목으로 한다”(제47조 제2항 본문)라고 규정하고 있다. 가산세는 세법에서 규정한 의무를 위반한 사실에 대하여 해당 의무가 규정된 세법의 해당 국세의 세목으로 하여 부과하는 것( 「국세기본법」제47조 제1항 및 제2항)으로 국세를 부과할 수 있는 기간이 경과하지 않는 한 부과할 수 있다. 따라서, 청구인의 사기 기타 부정한 행위로 인하여 국세를 포탈한 이 건의 경우에는 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간 납세의무자가 세법에서 규정한 의무를 위반한 사실(과세표준의 과소신고, 세액의 과소납부 등)에 대하여 해당 의무가 규정된 세법의 해당 국세의 세목으로 하여 가산세를 부과할 수 있는 것이다. (나)조세는 납세의무자의 담세력을 바탕으로 하여 그 부담의 정도(세율)가 결정되는 것인데 반하여, 가산세는 세법상의 의무위반의 내용과 정도에 따라 달리 결정되는 것으로 납세자의 자력은 원칙적으로 고려되지 않는다(헌재 2003헌바16, 2003.9.25.). 즉, 납세자의 고의 또는 과실·책임능력·책임조건 등이 고려되지 아니하고, 가산세의 과세요 건의 충족 여부만을 확인하여 조세의 부과절차에 따라 과징하는 것이다. (다)청구인이 제시한 본세의 산출세액이 없다 하더라도 가산세만 독립하여 부과징수할 수 있다는 취지의 판결(대법원 2007.3.15. 선고 2005두12725 판결)은 본세와 가산세의 부과제척기간이 다르다는 것을 의미하는 것이 아니라 본세의 과세요건과 가산세의 과세요건이 상이함을 의미하는 것이다. 따라서, 가산세는 납세자의 세법상 의무위반에 대하여 산출세액과는 독립하여 부과할 수 있다는 것은 여전히 유효하다. (라)또한,「조세범처벌법」상 포탈세액 산정에 있어 가산세를 포함하지 아니하는 것은 “조세포탈범에 대한 형벌이 탈세자의 반사회성 내지 반도덕성에 착목하여 이에 대한 제재로서 가하여지는 것임에 비추어 볼 때 단지 무신고, 무납부 등 세법규정상의 제의무를 이행하지 아니하는 자에 대하여 본세에 덧붙여서 부과되는 가산세는 일종의 행정벌적 성격을 띤 것”(서울고등법원OOO 판결)이기 때문이므로, 조세포탈이 행하여진 귀속연도의 종합소득세를 경정함에 있어 가산세를 포함하는 것과 포탈세액을 산정함에 있어 가산세를 포함하지 않는 것은 차원이 다른 문제이다. 따라서, 청구인이 종합소득세를 포탈한 이 건에 대하여 처분청이 가산세를 가산하여 종합소득세를 부과하면서 조세포탈죄를 처벌하기 위한 포탈세액 산정시 가산세를 포함시키지 아니한 것은 위에서와 같은「소득세법」과「조세범처벌법」의 목적이 상이함에서 연유한 것으로 당연하다. 3.심리 및 판단 가.쟁점 ①청구인은 1999년부터 2002년까지「소득세법」상 국내거주자가 아니므로 청구인에게 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 부당하다는 청구주장의 당부 ②청구인이 OOO의 실질적인 소유주라 하여 OOO이OOO에게 송금한 이익금 및 OOO의 이자소득 등을 청구인의 소득으로 보아 과세한 처분의 당부 ③청구인의 행위가 사기 기타 부정한 행위에 해당하지 아니하므로 국세부과의 제척기간은 10년이 아닌 5년을 적용하여야 한다는 청구주장의 당부 ④본세에 대해 10년의 국세부과제척기간이 적용되더라도 가산세는 본세와 별개이므로 이에 대해서는 10년의 부과제척기간을 적용할 수 없다는 청구주장의 당부 나.관련 법령 (1)쟁점① 관련 (가)소득세법(2009.12.31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것) 제1조【납세의무】① 다음 각 호의 1에 해당하는 개인은 이 법에 의하여 각 목의 소득에 대한 소득세를 납부할 의무를 진다. 1. 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 개인(이하 "거주자"라 한다) 2. 거주자가 아닌 자(이하 "비거주자"라 한다)로서 국내원천소득이 있는 개인 (나)소득세법 시행령(2010.2.8. 대통령령 제22034호로 개정되기 전의 것) 제2조【주소와 거소의 판정】① 법 제1조의 규정에 의한 주소는 국내에서 생계를 같이하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정한다. ② 법 제1조에서 “거소”라 함은 주소지 외의 장소 중 상당기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 형성되지 아니하는 장소를 말한다. ③ 국내에 거주하는 개인이 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 국내에 주소를 가진 것으로 본다. 1. 계속하여 1년 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때 2. 국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 1년 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때 ④ 국외에 거주 또는 근무하는 자가 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 국내에 주소가 없는 것으로 본다. 1. 계속하여 1년 이상 국외에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때 2. 외국국적을 가졌거나 외국법령에 의하여 그 외국의 영주권을 얻은 자로서 국내에 생계를 같이하는 가족이 없고 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주하리라고 인정되지 아니하는 때 제4조【거주기간의 계산】① 국내에 거소를 둔 기간은 입국하는 날의 다음날부터 출국하는 날까지로 한다. ② 국내에 거소를 두고 있던 개인이 출국 후 다시 입국한 경우에 생계를 같이하는 가족의 거주지나 자산소재지 등에 비추어 그 출국목적이 명백하게 일시적인 것으로 인정되는 때에는 그 출국한 기간도 국내에 거소를 둔 기간으로 본다. ③ 국내에 거소를 둔 기간이 2과세기간에 걸쳐 1년 이상인 경우에는 국내에 1년 이상 거소를 둔 것으로 본다. (다)한미조세조약 제3조【과세상 주소】(1) 이 협약에 있어서 하기 용어는 각기 다음의 의미를 가진다. (a) “한국의 거주자”라 함은 다음의 것을 말한다. (i) 한국법인 (ii) 한국의 조세 목적상 한국에 거주하는 기타의 인(법인 또는 한국의 법에 따라 법인으로 취급되는 단체를 제외함), 다만, 조합원 또는 수탁자로서 행동하는 인의 경우에, 그러한 인에 의하여 발생되는 소 득은 거주자의 소득으로서 한국의 조세에 따라야 하는 범위에 한한다. (b) “미국의 거주자”라 함은 다음의 것을 말한다. (i) 미국법인 (ii) 미국의 조세 목적상 미국에 거주하는 기타의 인(법인 또는 미국의 법에 따라 법인으로 취급되는 단체를 제외함), 다만, 조합원 또는 수탁자로서 행동하는 인의 경우에, 그러한 인에 의하여 발생되는 소 득은 거주자의 소득으로서 미국의 조세에 따라야 하는 범위에 한한다. (c) 지불을 행하는 조합의 거주지를 결정함에 있어서 조합은 조합의 설립 또는 조직에 적용된 국가의 법에 따라 그 국가의 거주자로 간주된다. (2) 상기 (1)항의 규정에 의한 사유로 인하여 어느 개인이 양 체약국의 거주자인 경우에는 다음과 같이 취급된다. (a) 동 개인은 그가 항구적 주거 를 두고 있는 그 체약국 의 거주자로 간주된다 . (b) 동 개인이 양 체약국 내에 주거를 두고 있거나 또는 어느 체약국에도 주거를 두고 있지 아니하는 경우에 그는 그의 인적 및 경제적 관계 가 가장 밀접한 그 체약국 ( 중대한 이해관계의 중심지 ) 의 거주자 로 간주된다 . (c) 동 개인이 중대한 이해관계의 중심지가 어느 체약국에도 없거나 또는 결정될 수 없을 경우에 , 그는 그가 일상적 거소 를 두고 있는 그 체약국 의 거주자로 간주된다 . (d) 동 개인이 양 체약국 내에 일상적 거소를 두고 있거나 또는 어느 체약국에도 거소를 두고 있지 아니하는 경우에 , 그는 그가 시민으로 소속 하고 있는 체약국의 거주자 로 간주된다 . (e) 동 개인이 양 체약국의 시민으로 되어 있거나 또는 어느 체약국의 시민도 아닌 경우에 , 체약국의 권한있는 당국은 상호합의에 의하여 그 문제를 해결한다 . 본 항의 목적상 주거는 어느 개인이 그 가족과 함께 거주하는 장소를 말한다 . (1) In this Convention : (a) The term “resident of Korea” means : (i) A Korean corporation ; and (ii) Any other person(except a corporation or any entity treated under Korean law as a corporation) resident in Korea for purposes of its tax, but in the case of a person acting as a partner or fiduciary only to the extent that the income derived by such person is subject to Korean tax as the income of a resident : (b) The term “resident of the United States” means : (i) A United States corporation ; and (ii) Any other person(except a corporation or any entity treated under United States law as a corporation) resident in United States for purposes of its tax, but in the case of a person acting as a partner or fiduciary only to the extent that the income derived by such person is subject to United States tax as the income of a resident : (c) In determining the residence of a partnership which makes a payment, a partnership shall be considered a resident of the State under the laws of which it was created or organized. ( 2) Where by reason of the provisions of paragraph (1) an individual is a resident of both Contracting States: (a) He shall be deemed to be a resident of that Contracting State in which he maintains his permanent home (b) If he has a permanent home in both Contracting States or in neither of the Contracting States, he shall be deemed to be a resident of that Contracting State with which his personal and economic relations are closest (center of vital interests) (c) If his center of vital interests is in neither of the Contracting States or cannot be determined, he shall be deemed to be a resident of the Contracting State in which he has a habitual abode (d) If he has a habitual abode in both Contracting States or in neither of the Contracting States, he shall be deemed to be a resident of the Contracting State of which he is a citizen and (e) If he is a citizen of both Contracting States or of neither Contracting State the competent authorities of the Contracting States shall settle the question by mutual agreement . For the purpose of this paragraph, a permanent home is the place where an individual dwells with his family. (2)쟁점② 관련 (가)국세기본법(2010.1.1. 법률 제9911호로 개정되기 전의 것) 제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다. ③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. (신설 2007.12.31.) (나)소득세법(2003.12.30. 법률 제7006호로 개정되기 전의 것) 제17조【배당소득】① 배당소득은 당해연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 1. 내국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금과 「상법」제463조 의 규정에 의한 건설이자의 배당 2. 법인으로 보는 단체로부터 받는 배당 또는 분배금 3. 의제배당 4.「법인세법」에 의하여 배당으로 처분된 금액 5. 내국법인으로부터 받는 증권투자신탁(공채 및 사채투자신탁을 제외한다)수익의 분배금 6. 외국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금과 당해 외국의 법률에 의한 건설이자의 배당 및 이와 유사한 성질의 배당 7. 제1호 내지 제6호의 소득과 유사한 소득으로서 수익분배의 성격이 있는 것 (신설 2001.12.31.) (3)쟁점③ 관련 국세기본법(2008.12.26. 법률 제9263호로 개정되기 전의 것) 제26조의2【국세부과의 제척기간】① 국세는 다음 각 호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세방지를 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)의 규정에 의하여 상호합의절차가 진행중인 경우에는「국제조세조정에 관한 법률」제25조에서 정하는 바에 따른다. 1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급·공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간 2. 납세자가 법정신고기한 내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간 3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간 (4)쟁점④ 관련 국세기본법(2010.1.1. 법률 제9911호로 개정되기 전의 것) 제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음 각 호와 같다. 4. “가산세”라 함은 세법에 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 그 세법에 의하여 산출한 세액에 가산하여 징수하는 금액을 말한다. 다만, 가산금은 이에 포함하지 아니한다. 제47조【가산세의 부과】① 정부는 세법에 규정하는 의무를 위반한 자에 대하여 이 법 또는 세법이 정하는 바에 의하여 가산세를 부과할 수 있다. ② 가산세는 해당의무가 규정된 세법의 당해 국세의 세목으로 한다. 다만, 당해 국세를 감면하는 경우에는 가산세는 그 감면하는 국세에 포함하지 아니하는 것으로 한다. 다.사실관계 및 판단 (1)서울지방국세청장의 청구인에 대한 세무조사 내용 및 이 건 처분청의 답변서 등에 따르면, (가) 청구인은 1987.12.26. 봉제·완구 제조업을 영위하는 OOO(폐업일 2001.9.20.)를 OOO 소재 본인 소유의 분도빌딩에 설립한 후 1994.8.17. 같은 건물에 OOO(폐업일 2004.12.29.)을 설립하였으며, 2001.1.31. 같은 건물에 현재의 OOO를 설립하여 미국 Ty사에 봉제제품을 수출하였다. 청구인은 중국 공장을 통해 생산한 봉제제품을 위의 국내법인을 통해 미국OOO에 수출하던 중 1993년 출시한OOO는 인형이 세계적으로 선풍적인 인기를 끌게 되자 1996.5.21. 홍콩에 청구인이 실질적으로 소유하는OOO설립하고, 1997.8.27. 같은 장소에 OOO라 한다)로 법인명을 변경함]을 설립하는 등 일명 ‘모자바꿔쓰기’로 설립한 법인을 통해 미국 OOO로부터 받은 주문제품의 대부분을 이들 법인 명의로 수출하였으며,OOO 명의로 수출한 금액의 0.2%와 이들 법인 매입액의 0.6%만을 커미션 명목으로 홍콩 세무당국에 수입금액으로 신고하고, 나머지 수출금액의 99%와 이에 대한 소득을 신고 누락하였으며, 이에 대해 국내에서도 신고하지 않는 방식으로 소득을 해외탈루하였다. 이후 청구인은 미국 Ty사 수출과 관련 2002.10.4. 홍콩에 OOO설립하였고, 동 법인 관련 수입금액을 정상신고하였으나 2000년 5월과 2004년 4월 각각 폐업한 OOO명의의 수출 관련 소득의 대부분을 홍콩 및 국내에 신고하지 않았다. (나)청구인은 위의 3개 OOO을 설립하면서 주주명부에 본인 외에 동생 및 직원인OOO등을 차명주주로 등재하였고, 1998.3.31. 계속 영업활동중에 있는OOO를 투자자금을 회수한 것으로 허위 청산신고함으로써 국내 과세당국에 투자사실을 은폐하였으며, 1997.8.27. OOO 추가 설립하면서도 국내에 해외투자신고를 하지 않는 등 철저히 국내에서 과세근거를 포착할 수 없도록 하였다. 청구인은 국내 과세당국이 포착할 수 없는 OOO명목으로 위장하여 위 법인 매출액의 11%에 해당하는 통상이익과 내부결산을 통한 잔여이익을 본인이 계좌 인출권을 가지고 있는OOO 명의 계좌로 송금하는 방식으로 1996년부터 2002년까지 미화 OOO 역외 탈루하였고, 청구인이 100% 주식을 실제소유하고 있는 OOO당해 세무당국에 신고한 결산보고서를 통해 발생한 배당소득을 차명주주 명의로 수취하고도 이를 국내 종합소득세 신고 누락한 사실을 확인하였다. (다)청구인은 이러한 역외소득 탈루자금을 본인의 OOO 설립한 OOO명의 계좌를 이용하여 5·6단계의 자금세탁 과정을 거친 후 스위스 은행 개인 계좌에 미화 OOO 입금하거나, 5단계의 이상의 최상위 주주를 확인해야만이 실질소유자가 청구인임을 알 수 있는 OOO를 통하여 국내로 자금을 반입한 후 서울특별시 논현동 소재 OOO타워(OOO를 취득하였고, OOO명의로 외국인 투자를 가장하여 OOO 취득하였으며,OOO)를 하였다. 위와 같이 청구인은 OOO을 이용한 역외탈루소득으로 개인적 목적으로 국내외 재산을 취득하고 금융재산에 실물투자하는 등 총 OOO 개인재산 증식에 사용하였으며, 역외 탈루소득으로 조성한 자금 중 일부인OOO 신탁재산으로 편입한 후 본인 유고시 배우 자 및 자녀에게 귀속되도록 세금 없는 사전상속을 도모하기도 하였다. (라)요약하면, 청구인은 OOO으로부터 받은 이익금을 20여개의 OOO를 이용하는 등 전문적이고 적극적인 사기·기타 부정한 방법으로 은폐하여 국내 배당소득으로 신고하지 않았고, 해외페이퍼컴퍼니를 이용한 자산 증식과정에서 발생한 해외페이퍼컴퍼니 명의의 예금 이자와 스위스은행 예금 이자(배당), 선박투자 이자, 차명주주를 이용하여 받은 열림기술 배당소득 등도 국내 종합소득으로 신고하지 않았음이 확인되었다. 또한, 청구인은 전 과세기간을 통하여 대부분 국내에 300일 이상 거주하는 등「소득세법」상 국내거주자로서 국내 발생소득은 물론 국외 소득에 대하여도 모두 국내에 신고하여야 함에도 이를 신고누락하고 탈루하였으므로, 다음 <표13>과 같이 청구인에게 1999년～2008년의 탈루소득에 대한 종합소득세OOO을 과세하였다. OOO (2)서울지방국세청장의 세무조사 결과에 따른 청구인의 소득탈루 현황 및 과세근거는 아래와 같다. OOO을 이용한 역외소득(배당) 탈루 (1999년～2002년) 1)탈루내용 청구인은 1999년부터 2002년까지 매월 미국의OOO와의 거래에서 발생한 OOO의 이익 중 OOO통상이익에 해당하는 월매출액의 OOO)를 판매 및 검사수수료 명목으로, OOO 내부손익 정산 후 잔여이익 상당부분(총OOO등에 소재한 OOO등 OOO계좌에 은닉한 후 2001년～2008년OOO등 본인의 가명 개인계좌로 입금하였고, 이 자금으로 OOO가 소재하고 있는OOO취득 및 국내외 금융자산 투자와 하와이 골프장 등 국외재산 취득에 사용하였다. 2)배경 청구인은 1991년경 가족과 함께 미국으로 이주하였으나 국내 소재의 OOO를 계속 운영하였고, 1993년 청구인이OOO에 납품하는OOO인형이 출시되면서 1995년 OOO에 생산공장을 설립하였으며, OOO의 급격한 수출증가에 따른 세금부담을 회피하기 위하여 1996년 홍콩에 설립한 OOO의 현지법인OOO대신하여 1997년 국내에 해외직접투자 신고를 하지 않은 채 OOO 업무를 대신하도록 하였으며, OOO에서 수출하도록 하였다. 또한, 청구인은 OOO 대해 1998년 사업을 영위하지 않은 것으로 허위 청산신고서를 작성·제출하여 국내 과세당국의 추적 가능성을 차단하였고, 이후에도 실제로 사업은 계속 영위하면서 해외소득을 본격적으로 탈루하기 시작하였다. OOO 통하여 사업을 영위하면서 조세회피를 주목적으로 OOO 명의 계좌에 송금(은닉)하다가 2002년말에 이르러 과세당국의 추적을 원천적으로 차단하기 위하여 과거 거래구조와 단절되도록OOO 신설하여 사업을 영위하였다. 그러다가 청구인의 아들OOO이 국내법인 OOO의 주주로 등재된 이후에는 OOO 배당소득을 확대하기 위하여 OOO 매출을 국내법인 OOO에 귀속시키는 형태로 거래구조를 변경하였으며, OOO 청산하고, 해외 탈루소득을OOO통해 은닉(관리)하다가 신탁 (Trust)을 통하여 배우자 및 자녀에게 세금없는 상속을 진행중에 있다. 3)OOO의 주주현황 OOO은 청구인이 설립하였으며, 차명주주 등을 통하여 주식의 100%를 소유하고 있다. OOO의 경우 OOO의 OOO으로 1996년 청구인(25%), 동생 OOO(25%), OOO(50%)가 투자·설립하여 사업을 영위하고 있었으나 청구인은 홍콩투자가 이루어지지 않은 것으로 사실과 다르게 허위로 청산신고를 하였고, 허위청산신고 이후 OOO는 OOO의 지분을 소유하지 않는 것으로 신고되어 있으며, OOO은 본인이 명의를 빌려준 것으로 지분을 소유한 사실도 없고, 지분에 상응하는 배당도 수령한 사실이 없다고 진술한 바 있다. 따라서, 청구인은OOO 및 본인이 대표이사로 재직하고 있던 OOO의 명의만 도용하였을 뿐이므로 OOO는 청구인이 100% 소유한 OOO이다. OOO은 1997년 설립 당시 청구인(75%), OOO에게 이전된 후 유상증자를 거쳐 OOO에게 이전되어 최종 주주는OOO은 명의를 빌려준 것이고, 지분에 상응하는 배당도 수령한 사실이 없다고 확인하였으며, OOO은 청구인이 소유하고 있던 OOO 및 OOO의 직원이었다가 OOO에서 근무했던 사람으로 청구인의 직원에 불과하고, OOO도 청구인에게 명의를 빌려준 것이라고 확인하였는바, OOO은 청구인이 100% 소유한 OOO이다. OOO2002년 설립시OOO(1%)가 주주였으나 2006년 청구인이 소유하고 있는 OOO 역시 청구인이 100% 소유하고 있다. 청구인은 OOO을 일명 ‘모자바꿔쓰기’를 하면서 운영하고, 차명주주를 통하여 동 법인의 주식을 소유하고 있다가 최종적으로는 본인의 소유의 OOO 통해 이를 실제 소유하고 있는 것이다. 청구인이 OOO(OOO의 100% 소유주라는 사실은 OOO에 명의를 빌려준 OOO의 진술 이외에도 전 영업부장 OOO의 진술에서도 확인이 되며, 청구인도 OOO의 소유사실과 OOO에서 수령한 배당금을 본인의 소득으로 확인한 바 있다. 4) 배당소득 과세근거 앞에서 본 바와 같이 청구인은 1999년부터 2002년까지 OOO 매출액의 11% OOO 및 OOO 내부손익 정산 후 잔여이익 상당부분OOOI 등에 소재한 해외페이퍼컴퍼니 명의 계좌로 유출한 사실이 확인되는바, OOO이OOO소재 페이퍼컴퍼니 계좌로 송금한 매출액의OOO를 수입누락하지 않고 정상적으로 회계처리하였다면, 당해법인의 손익결산을 통해 그 증가된 이익은 실질주주인 청구인에게 배당으로 귀속되었을 것이며, 잔여이익(인출액OOO억원) 또한 OOO의 주주총회 결의를 거치지 않았을 뿐 실질적으로 내부결산을 통해 청구인에게 지급되었으므로 위의 인출액 합계 OOO억원은 실제 귀속자인 청구인이 ‘외국법인으로부터 받은 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금’으로서 「소득세법」제17조 제1항에 따른 배당소득에 해당한다. 실제로도 청구인은 OOO계좌 등을 통해 은닉한 자금을 개인의 해외자산 취득 및 국내부동산 우회취득자금 등에 사용한 사실이 확인된다. (나)OOO 명의 등 홍콩계좌 이자소득 탈루(2002년～2008년) 1)청구인은 본인소유 OOO 법인 명의 및 본인 명의 계좌에 2002년부터 2008년까지 홍콩 소재OOO은행으로부터 수취한 예금이자 미화 OOO 등을 종합소득세 신고시 누락하였으며, OOO명의 등으로 발생한 연도별 청구인의 이자 수령액은 다음 <표16>과 같다. OOO등 3개 법인은 청구인 이 OOOOOO등에서 탈루한 소득금액을 은닉하거나 관리하는데 사용할 목적으로 완전면세국인 OOO로서 다음 <표17>과 같다.OOO등 3개 법인은 완전 면세국인 OOO에 설립된 페이퍼컴퍼니로서 일체의 경영활동 및 자체 의사결정이 없는 등 법인의 실체가 없는 껍데기회사OOO이고, 동 법인의 주식은 모두 청구인 소유이며, 동시에 이들 법인 명의 계좌의 금융입출금권한을 행사할 수 있는 공식서명권자OOO는 청구인으로 이들 계좌의 실질소유자는 청구인이다. OOO 청구인이 역외소득을 은닉·보관하기 위한 은행계좌 명의인에 불과하고, 청구인도 2010.4.29. 작성한 확인서에서 위의 법인들은 본인 사업, 재산, 은행 계좌의 일부로만 존재하는 회사임을 확인한 바 있다. 또한, 청구인의 2009년 귀속 종합소득세 신고서에 따르면, 청구인은OOO명의 및 본인 명의의 홍콩계좌에서 발생한 이자소득 중 2009년 귀속분에 대해서는 종합소득세 신고시 이를 본인의 소득으로 하여 신고·납부한 사실이 있다. (다)역외 선박투자 이자소득 탈루(2007년～2008년) 1)청구인은 OOO등 OOO으로부터 인출(11% 커미션, 잔여이익)하여 OOO명의 계좌에 은닉한 역외탈루소득을 원천으로 하여 선박투자를 목적으로 홍콩OOO 명의로 미화 OOO를 대부투자하고 그 대가로 약정에 따라 수령한 2007년～2008년 귀속 이자소득 미화 OOO)를 탈루하였다. OOO의 선박투자 배경 및 목적 청구인은OOO 통하여 해외 선박에 대부투자를 하는 홍콩 소재OOO를 투자하였다. 청구인은 투자금액 송금시OOO서 자금이체를 지시하는 등 선박투자 및 이자소득 수취에 있어 OOO계좌를 이용하여 외형상 철저하게 은폐를 시도하였다. 청구인은 선박투자 외에도 OOO 통해 홍콩 소재 법인인 OOO에서 발생한 배당소득을 탈루한 사실, OOO예금 계좌에서 발생한 이자소득을 탈루한 사실 등이 있는 것으로 볼 때, 이자 및 배당소득을 역외 탈루, 은닉하기 위하여 지속·반복적으로OOO명의와 계좌를 이용한 것으로 볼 수 있다. 또한, 역외탈루하여 은닉한 자금으로 미국 하와이 OOO소재 골프장을 취득하면서 OOO 명의를 이용하는 등 역외탈루·은닉·재산취득 등 전 과정에 걸쳐 계획적으로 위의OOO 이용하여 본인의 소득을 은닉하고자 한 것이다. 3)OOO의 성격 OOO는 2003.4.8. 청구인이OOO달러로 설립되었으며, 이후 2004년 11월 청구인이 설립한 다른 OOO이 양도되었다. OOO에서 커미션 명목 등으로 배당소득을 탈루하는데 이용된 바 있으며, 이후 2007년 8월 청구인이 설립한 다른OOO로 주식이 양도되었다. NOOO 를 통하여 소유하고 있는 페이퍼컴퍼니로 역외 탈루한 소득을 은닉하고 추후 세금 없이 상속·증여하기 위하여 설립되었다. OOO들은 실체가 없는 서류상의 회사로서 해당 법인 명의 거래, 권리 및 의무가 모두 청구인에게 귀속된다. 4)선박투자 이자소득의 실제 귀속자 OOO는 청구인이 투자, 거래 등 모든 의사결정권과 계좌 입출금 권한을 가지고 있는OOO로 해당 이자소득에 대하여 어떠한 조세부담을 한 사실이 없고, 청구인의 회계·세무 자문역할을 하는 공인회계사 OOO는 청구인 소유임을 진술한 바 있으며, 청구인은 2010.5.31. 종합소득세 신고시 동 선박 투자와 관련된 2009년 귀속 이자소득 OOO원에 대하여 종합소득세 신고함으로써 OOO명의의 선박투자 관련 이자소득에 대하여 본인 소득임을 인정한 바 있다. (라)스위스은행 비밀계좌 이자·배당소득 탈루 (2001년～2008년) 1)청구인은 OOO만달러를 유입·운용하여 2001년～2008년 발생된 이자·배당소득 미화OOO의 소득을 탈루하였다.OOO 청구인이 홍콩 등의 은행으로부터 발급받아 서울지방국세청장에게 제출한 스위스OOO으로 계좌명세는 다음 <표20>과 같으며, 동 계좌명세를 당해 은행이 청구인에게 교부한 것은 청구인이 실질소유자이기 때문인바, 이 계좌에서 발생한 이자소득 등도 청구인에게 귀속되는 소득으로 보아야 한다. OOO입금되었는바, 위의 계좌 예금주인OOO 청구인의 가명으로 확인되었고(본인 확인), OOO 청구인이 실제 소유(100%)하고 있으며, OOO이므로 위의 계좌에 입금된 금액은 청구인의 소득으로 보아야 한다. 3)OOO무명계좌 등 청구인은OOO으로 다음 <표21>과 같이 차명계좌를 개설하였고, 동 계좌명세를 당해 은행이 청구인에게 교부한 것은 청구인이 실질소유자이기 때문인바, 이 계좌에서 발생한 이자소득 등도 청구인에게 귀속되는 소득으로 보아야 한다. OOO입금되었다. (마)OOO 이용 역외법인 배당소득 탈루(2003년～2008년) 1)청구인은 직원인OOO을 설립하였고, 2003년～2008년 동 법인은 이들 차명주주와 OOO 등을 배당하였으며, 동 배당금액의 실제 귀속자인 청구인은 이를 국내 신고 누락하였다. OOO수출액을 홍콩당국에 신고누락하고, 약 1%에 해당하는 커미션 명목의 수수료만을 신고한 것과는 달리, OOO 경우 상품 매출, 매입거래 등을 정상신고하고, 이를 통해 누적된 이익잉여금 중 2003년부터 2008년까지OOO등을 수령자로 하여 배당을 실시하였다. OOO은 OOO의 중국공장인 소주OOO등으로부터 인형제품을 매입하여 OOO에 매출하는 과정을 통해 이익잉여금을 축적하였고, 축적된 이익잉여금을 2002.10.4.부터 2006.10.26.까지 주주인 OOO 직원 OOO 2006.10.26.부터 현재까지 주주인OOO 배당금을 지급한 것으로 처리하였으며, 배당금 지급 및 수령과 관련하여 소득세 및 원천세 등 주주가 홍콩에서 부담한 세금은 없었다. (바)차명주주 이용 역외법인 배당소득 탈루 (1999년～2003년) 1)청구인은OOO, OOO 등으로 차명 등재, 허위 청산신고(Gundo HK), 해외직접투자 무신고(Gundo International) 등을 통하여 본인을 은폐하였으며, 1999년부터 2003년까지OOO원)를 배당하였으나 차명주주 명의 배당액을 포함한 모든 배당액을 청구인이 수령하고도 이를 국내 신고 누락하였다. OOO를 당시 청구인이 운영하던 국내법인인 OOO, 직원 정연승 등을 수령 명의자로 하여 배당을 실시하였으며, 배당금 지급 및 수령과 관련하여 소득세 및 원천세 등 주주가 부담한 조세는 없었다. (사)국내펀드 투자소득 탈루OOO)(2006년) 1)청구인은 곽OOO를 본인 명의로 체결한 후 투자명의인은 OOO이라 한다)이 운용하는 투자조합에 투자하였다. OOO 100%를 소유하고 있으나, 투자구조를 보면 청구인이 100% 지분을 보유하고 있는 OOO달러로 설립된 법인으로서 지분은 OOO를 소유하고 있으나, 투자구조를 보면 청구인이OOO이다. OOO이 원천징수되었다. 2)이에 처분청은OOO로서 그 소득은 실질소유자 청구인에게 귀속되므로 OOO 지급된 이자소득을 청구인의 종합소득에 합산하고 원천징수세액을 기납부세액으로 공제하여 종합소득세를 결정하였다. (아)OOO 차명주주 명의 배당소득 탈루(2008년) 1)OOO 최대주주인 OOO의 세율을 적용하여 원천징수하였다. 청구인은 OOO와 관련하여 OOO 양수한 주식의 실질소유자가 본인이고, 차명 취득한 것임을 확인하였으며, 위의OOO 주식을 본인의 대여금고에 보관하고 있음을 확인하고 있다. 2)이에 처분청은 OOO을 적용하여 종합소득세를 경정하였다. (자)과세자료(금융합산표) 금융소득 누락 (2005년～2006년) 처분청은 청구인에 대한 종합소득세 세무조사와 관련하여 서대문세무서장이 누적관리하고 있던 2005년 및 2006년 귀속 금융합산표 과세자료를 근거로 청구인이 다음 <표24>와 같이 2005년 및 2006년 귀속 이자소득 및 배당소득 합계 OOO 금융소득을 종합소득세 신고시 누락한 사실을 확인하였다.OOO (3)쟁점①에 대하여 본다. (가)청구인이 미국 영주권을 취득한 시기(1997년 7월)부터 2002년 까지 미국거주자에 해당한다고 주장하면서 제출한 자료에 대하여 본다. 1) 청구인의 미국 영주권, 청구인 가족들의 시민권, 재학증명서 및 졸업증명서 등에 따르면, 청구인은 1991년경 가족 전체가 미국의 이민허가를 받아 출국하여 OOO)는 미국에 계속 체류하면서 1997년 7월 미국 영주권을 취득하였으며, 청구인의 가족들은 2002년 10월경 시민권을 취득(시민권 증서는 2003년 1월 발급됨)하였고, 청구인의 자녀들은 미국 대학교에 재학중이거나 졸업한 사실(OOO재학 등)이 있다. 2) 청구인이 제출한 미국 소재의 주택 취득내역OOO, 부동산구매계약서, 미국 과세정보(2009년～2010년) 등에 따르면, 청구인은 가족들과 함께 거주할 주택을 구입하거나 부동산에 투자하였으며, 청구인 가족들은 현재 시카고 인근에 주소지를 두고 있는 것으로 나타난다. OOO 3)청구인이 제출한 미국 국세청(IRS)의 납세증명서(Account Transcript) 및 소득내역에서 청구인은 2000년 배우자와 함께OOO의하여 함께 소득세를 신고하면서 총소득 미화OOO달러인 것으로 나타난다. 4)미국 재무부(Department of the treasury)가 2011년 1월 발급한 증명서에서 청구인이 2000년 및 2001년 미국거주자(a resident of United States of America for purposes of U.S. taxation)임을 인정하고 있다. 5)관련 판결에 따르면, 청구인이 미국 영주권자였다고 인정되는 기간은 1997년 7월경부터 2000년 7월경까지이고, 최소한 2000년 7월경 미국 영주권을 포기하기 전까지는 미국 내에 주거(permanent home)를 가지고 가족과 함께 거주하는 미국거주자의 지위에 있었다고 봄이 상당하므로 이때까지는 한미조세협약에 따라 미국거주자로만 간주되어 해외원천소득에 관한 종합소득세를 국내 과세관청에 납부할 의무가 있었다고 할 수 없고, 미국 영주권을 포기한 이후부터는 국내거주자로서 국내에 종합소득세를 납부할 의무가 있다고 판단하였다. (나)처분청이 청구인이 국내거주자임을 입증하기 위해 제출한 자료에 대하여 본다. 1)국세청장은 2012년 3월 청구인이 국내거주자인지 미국거주자인지 여부에 대해 미국에 상호합의절차를 신청하였고, 이에 대한 상호합의 결과 2012.4.25. 작성된 한미합의문에 따르면, 청구인은 한미조세조약 제3조 제2항 (b)에 따라 국내거주자라고 기재되어 있다. 2)외무부장관이 1976.9.20. 국회에 제출한 한미조세조약의 비준동의안에 대한 제안서에서 협약의 제3조 과세상의 주소를 살펴보면 “개인이 양 체약국의 거주자로 되는 경우 (가) 첫째 실제 주거지, 둘째 이해관계 중심지, 셋째 일상적 거소지, 넷째 국적에 의거하여 그 개인의 거주지로 간주될 체약국을 결정함”으로 기재되어 있다. 즉, 거주지국을 결정하는 한미조세조약 제3조 제2항 (a)의 항구적 주거(permanent home)를 ‘실제 주거지’라고 기재하고 있는 것으로 나타난다. 3)그밖에 처분청은 청구인이 미국거주자임을 주장하는 2002년 이전에도 국내에 주민등록되어 있음이 확인되는 주민등록정보, 청구인이 OOO의 설립시(1994.8.17.)부터 청산시(2004.12.29.)까지 대표이사로 등기되어 있음이 확인되는 OOO 법인등기부등본, Gundo HK가 1998.3.31. 청산신고 후에도 영업하고 있는 사실이 확인되는 OOO 내부자료 OOO 실질소유자라고 진술한 청구인 문답서(2010.4.21.), 청구인은 1991년 이후에도 OOO, OOO, OOO인OOO 관리하고 있었음을 진술한 OOO가 발급한 청구인의 출입국기록, 청구인의 1996년～2004년 귀속 종합소득세 신고내역 등을 제출하였다. (다)「소득세법」(2009.12.31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것) 제1조 제1항 제1호에서 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 개인(거주자)은 소득세를 납부할 의무를 진다고 규정되어 있고, 같은 법 시행령(2010.2.8. 대통령령 제22034호로 개정되기 전의 것) 제2조 제1항에서 주소는 국내에서 생계를 같이하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정한다고 규정되어 있다. (라) 한미조세조약 제3조 제2항에 따르면, 개인이 양 체약국(한국 및 미국)의 거주자에 모두 해당되는 경우에는 (a)항구적 주거( 외무부장관이 1976.9.20. 국회에 제출한 동 협약의 비준동의안에 대한 제안서에는 ‘ 실제 주거지’로 기재되어 있음), (b)중대한 이해관계의 중심지, (c)일상적 거소, (d)그가 시민으로 소속하고 있는 체약국이 어느 국가인지 여부(위 제안서에서는 ‘국적’으로 기재되어 있음) 등의 순서에 따라 어느 국가의 거주자인지를 판단하며, 이때 항구적 주거는 개인이 그 가족과 함께 거주하는 장소라고 규정되어 있다. (마)살피건대, 청구인은 2002년 이전에는 가족과 함께 거주하는 항구적 주거를 미국에 둔 미국거주자이므로 2002년 이전 발생한 국외원천소득에 대하여 국내에 납세의무가 없다고 주장하고 있어 이에 대하여 보면, 1)청구인이 가족과 함께 미국으로 이주하였다고 주장하는 1991년 이후에도 이 건 종합소득세 최종 과세연도인 2008년까지 국내에 주소를 두고 있는 점, 1999년부터 2008년까지 국내에서 종합소득세를 신고·납부한 점, 국내 소재의 OOO(1987.12.26.～2001.9.20.), OOO(1994.8.17.～2004.12.29.) 및 OOO(2001.1.31.～현재)의 대표이사 및 주주로 등재되어 있으면서 매년 급여 및 배당금을 수령한 점, 청구인이 1999년부터 2002년까지 국내에서 체류한 일수는 1999년 282일, 2000년 302일, 2001년 332일, 2002년 319일인 반면, 미국에 체류한 일수는 1999년 78일, 2000년 54일, 2001년 26일, 2002년 24일로 나타나는 점, 청구인이 미국거주자라고 주장하는 기간 동안에도 국내에서 아파트와 토지 등 다수의 부동산 거래를 한 사실이 확인되는 점 등을 감안할 때, 청구인은 적어도 본인이 미국거주자라고 주장하는 이 건 종합소득세의 최초 과세연도인 1999년부터 2002년까지의 기간 동안「소득세법」상 국내거주자인 것으로 판단된다. 2)이와 동시에 청구인이 1997년 7월경부터 2000년 7월경까지 미국 영주권을 보유한 점, 2000년 배우자와 함께 소득세를 신고·납부한 사실이 미국 국세청(IRS)의 납세증명서(Account Transcript)에서 확인되는 점(2001년에는 총소득 및 산출세액이 미화 0달러로 나타남), 미국 재무부(Department of the treasury)가 청구인이 2000년 및 2001년 미국 세법상 거주자임을 인정하고 있는 점, 청구인 또는 배우자의 명의로 주택을 구입하거나 부동산에 투자한 점 등을 감안할 때 청구인은 미국 영주권을 포기한 후인 2000년 8월부터는 국내거주자라 하더라도 이 건 종합소득세의 최초 과세연도인 1999년부터 적어도 2000년 7월 미국 영주권을 포기하기 전까지는 미국거주자에도 해당된다고 판단된다. 3)따라서, 청구인은 미국 영주권을 포기한 2000년 7월경까지는 국내거주자 및 미국거주자에 해당되고, 청구인이 어느 국가의 거주자인지 여부는 이중거주자의 결정 기준을 정한 한미조세조약 제3조 제2항에 따라 판단하여야 하는바, 가)먼저 (a)항구적 주거(실제 주거지)에 대하여 보면, 항구적 주거(permanent home)는 개인이 그 가족과 함께 거주하는 장소이고, 이는 어느 정도 계속적 거주의사를 가지고 가족과 함께 머무르는 곳을 의미한다고 보아야 하며, 청구인이 국내에서 체류한 일수는 1999년 282일, 2000년 302일인 반면, 미국에서 체류한 일수는 1999년 78일, 2000년 54일인 사실에 비추어 볼 때 동 기간 동안 청구인은 국내에 거주하였다고 보아야 하고, 그의 가족은 국내에 거주가 없었으며, 미국의 경우 청구인의 거주 없이 그의 가족만 거주하였으므로 청구인은 국내와 미국에 모두 항구적 주거(permanent home)를 두고 있지 않아 한미조세조약 제3조 제2항 (a)(주거)로는 거주지국을 판단할 수 없다 하겠다. 나)동 조약 같은 항 (b)(중대한 이해관계의 중심지)에 대하여 보면, 위에서 확인한 바와 같이 청구인은 1991년 이후 2008년까지 국내에 주소를 두고 있었고, 1999년부터 2008년까지 국내에서 종합소득세를 신고·납부하였으며, 국내 소재의 OOO, OOO 및 OOO의 대표이사 및 주주로 등재되어 있으면서 매년 급여 및 배당금을 수령하였고, 1999년 및 2000년 대부분 국내에 체류하고 있었으며, 국내에서 종교생활을 하고 있는 사실이 확인되고, 국내에서 아파트와 토지 등 다수의 부동산 거래를 하였으며, 청구인 및 배우자의 친족의 대부분이 국내에 거주하고 있고, 한국 및 미국 국세청이 2012.4.27. 작성한 한미합의문에서 이해당사국인 미국 국세청이 한미조세조약 제3조 제2항 (b)에 근거하여 청구인을 1999년 및 2000년 국내거주자로 인정한 점 등을 감안할 때, 청구인이 1999년 및 2000년 미국에 일시적으로 체류하였고, 그의 가족이 미국에 거주하고 있으며, 청구인이 미국 영주권을 보유하였고, 2000년 및 2001년 미국에서 소득세를 신고하였으며, 미국 소재의 부동산을 보유하였다는 사실 등만으로는 청구인의 중대한 이해관계의 중심지를 미국으로 보기는 어렵다 할 것이므로 청구인은 1999년부터 2000년 7월까지 국내거주자인 것으로 판단된다. 4)따라서, 청구인이 2002년 이전까지는 국내가 아닌 미국거주자이므로 2002년 이전의 국외원천소득에 대하여 국내에 납세의무가 없다는 청구주장은 받아들이기 어렵다 하겠다. (4)쟁점②에 대하여 본다. (가)청구인이 국내 조세회피목적이 없는 이상 OOO(Gundo HK, Gundo International)으로부터 OOO에게 지급된 금액이나 OOO 등에게 발생한 이자소득 등은 청구인에게 이를 배당하기 이전에는 OOO 등의 과세소득일 뿐 청구인의 과세소득이 될 수 없다고 주장하면서 제출한 자료에 대하여 본다. 1)OOO 주주명부·이사명부·정관·법인등록증 등에 따르면, 청구인은 1999.1.8.OOO내국법(International Business Companies Act)에 따라OOO 상호·목적·등록사무소를 정하고, 청구인을 100% 주주 및 이사진으로 구성하였으며, 정관 작성 및 자본금 납입 후OOO 법인등록증에 따르면,OOO 등의 내국 법에 따라 1999.9.3., 2000.3.20., 2003.4.8. 각각 설립된 것으로 나타난다. 2)OOO 주식매매계약서 및 주식인수계약서(1999.9.21.)에서OOO 주식을 매입하는 계약을 체결한 것으로 나타난다. 3) COOO를 분할하여 지급하는 것으로 기재되어 있다. 4) 주식양수도계약서(2003.4.8.)에서 OOO의 주식 전부를 매입하는 계약을 체결한 것으로 나타난다. 5)OOO 한다)가 2006년 7월부터 2006년 12월까지의 기간에 대해 OOO 이자·배당 소득 등에 대해 과소 원천징수한 세액을 2007.12.20.까지 수정신고·납부할 것을 요구하고 있다. 6) 그밖에 청구인은OOO합) 신규등록 통보 공문(2000.12.7.), 관련 판결 등을 제시하고 있으며, 위의 증빙자료를 통해OOO니가 청구인과 독립적으로 법인의 영업행위를 수행하였다고 주장하고 있다. (나)처분청이 OOO이 OOO의 이자소득 등을 청구인의 소득으로 보아야 한다면서 제출한 자료에 대하여 본다. 1)OOO 현황이 나타나는데, 처분청은 이러한 OOO들이 OOO에서 편법적으로 수취한 이익 및 국내외 여러 투자활동을 통해 벌어들인 금융소득을 해외에 은닉하고, 나아가 종합소득세를 탈루할 목적으로 조세조약이 체결되어 있지 않고, 과세관청의 정보접근 범위를 벗어나는 대표적인 조세피난처인 OOO에 설립되어 여러 단계를 거쳐야만 최상위 소유자 청구인을 확인할 수 있도록 지능적으로 소유·지배구조가 설계되었으며, 청구인이 OOO설립시 청구인 명의가 아니라 동생 및 직원 명의로 OOO 신규설립하거나 기존의 OOO 100% 출자한 다른 자회사 페이퍼컴퍼니를 설립하여 역외소득을 세탁하는 등 청구인이 실제 투자자(소득자)인 사실을 철저히 은폐함과 동시에 이를 국내에 신고하지 않고 탈루하였다는 의견이다. 2)OOO지방국세청장이 청구인에 대한 세무조사시 OOO타워 회장실에서 발견한 OOO 요약표는 다음 <표26>과 같다.OOO 3)청구인이 OOO이 OOO에게 송금한 금액과 관련하여 2010.4.29. 작성하여 OOO에게 제출한 확인서에는 청구인은 홍콩 소재 법인 OOO 실질소유자이며, 동 법인은 전체 매출의 11%를 커미션 명목으로OOO계좌로 송금한 사실이 있으며, 동 송금액은 본인에게 귀속되는 소득임을 확인하고 있다. 4)OOO 제출한 확인서에서 청구인은 2007년～2009년 3회에 걸쳐 미화OOO 이체시킨 사실이 있음을 확인하고 있고, 이와 함께 청구인이 OOO청구인이 서명한 이체지시서 사본 등을 첨부되어 있다. 5)OOO 명의로 지출되었으나, 실제 본인에게 귀속되는 배당소득임을 확인한다는 내용이 나타나고, 이와 함께 OOO첨부되어 있다. 6)OOO 이자소득과 관련, 청구인이 2010.4.14. 작성하여OOO외 4개 법인 명의 계좌에서 발생한 이자소득이 본인에게 귀속되는 소득임을 확인한다고 되어 있고, 이와 함께 OOO외 4개 법인의 국외발생이자 내역(2002년～2009년 OOO 등이 첨부되어 있다. 7)청구인의 2009년 귀속 종합소득세 과세표준 신고서(2010.5.31.)에 따르면, 청구인은OOO을 종합소득에 합산하여 처분청에 신고·납부한 것으로 나타나는바, 이에 대해 처분청은 청구인이 위의 페이퍼컴퍼니 명의로 보관중인 예금을 본인 소유로 인정하는 것과 다름없다는 의견이다. 8) 청구인이 OOO주주 및 이사를 청구인 명의로 변경하여 해외 실물투자 부분에 대한 배당소득 및 처분에 따른 주식 양도소득 등을 모두 국내소득으로 빠짐없이 신고하고, 해외금융투자(Golden Quarter, Crest Trade 등 명의의 계좌에 예금된 금액)와 관련하여 현금화가 가능한 시점에 전액 국내로 송금하여 향후 소득세 및 상속세 신고에 누락이 없도록 할 것이라고 기재되어 있으며, 처분청은 이를 근거로 청구인이 해외페이퍼컴퍼니 계좌가 본인 소유 은행계좌의 일부 즉 차명계좌에 불과하여 해외페이퍼컴퍼니에 송금되거나 발생한 소득은 본인 귀속 소득이라는 사실을 공적·대외적으로 확인하였다는 의견이다. 9)청구인이 제출한 OOO등 명의의 계좌명세서에서 확인된 주요 입출금 내역은 다음 <표27>과 같으며, 처분청은OOO로 청구인의 계좌 명의인에 불과하다는 것이 해OOO 계좌의 자금입출금에서도 확인되고, 청구인은 OOO계좌에서 자금을 자유롭게 출금하여 해외 비자금을 은닉하는 장소로 널리 알려진 스위스은행에 수시로 입금한 사실이 있으며, 이는OOO 자금이 사실상 청구인이 언제든 입출금할 수 있는 개인자금으로 OOO 청구인의 차명계좌에 지나지 않는다는 사실을 보여주고 있다는 의견이다.OOO가 청구인의 계좌명의인에 불과하다는 사실을 확인할 수 있다는 의견이다. 11)청구인, OOO를 체결하였으며, 처분청은 이에 대해 실제 국내 OOO등에 대한 투자는 청구인이 아닌 OOO 등의 명의로 이루어졌으며(중소기업청장이 2000.12.7. 발급한 중소기업창업투자조합 신규등록 통보 등의 각종 서류가 첨부되어 있으며, 동 서류에서는 OOO등에 투자한 것으로 나타남), 이러한 사실에서 해외페이퍼컴퍼니가 청구인의 계좌명의인에 불과하다는 사실을 확인할 수 있다는 의견이다. 12)OOO가 중소기업은행장에게 1996.7.9. 제출한 해외직접투자신고서, 사업계획서, 투자개요서 등에서 청구인은 본인이 대표이사로 있는 OOO의 OOO 25%, OOO 50% 지분구조(자본금 미화OOO)로 1996년 6월 설립한 것으로 나타나고, OOO가 1998년 4월 작성한 해외직접투자사업 청산보고서 및 부속명세서, 해외투자 취소의견 등에 따르면, OOO 외 2인OOO 설립계획 당시 홍콩현지법인의 주구매자로 예상되었던 미국측 OOO 현지사정으로 현재까지 영업을 개시하지 못하였고, 향후 영업전망이 매우 불확실하여 투자 취소 및 투자금을 본국으로 송금하기 위해OOO 청산한다고 기재되어 있다. 13)OOO지방국세청장이 청구인에 대한 세무조사 과정에서 발견한 OOO 자료OOO 모두를 실제 경영하였다는 의견이다. 14)청구인의 2010.4.21. 문답서에 따르면, 청구인은 1999년 열림기술 주식을 취득하기 위해 OOO 설립하여 동 주식을 취득하게 하였는바,OOO실질소유자는 본인이고, 청구인은 2007년 본인을 언론에 노출시키지 않기 위해 OOO(청구인이 OOO을 운영하며 얻은 소득으로 취득한 서울특별시 OOO 소재 OOO타워를 소유·관리하는 법인)로 변경한 사실이 있으며,OOO 실질소유자는 본인이고, OOO등도 모두 주식명의인에 불구하고 본인이 실질소유자임을 확인하고 있다. 15)청구인 동생 OOO의 문답서(2010.6.9.)에서 박종인은 본인 명의로 되어 있던 OOO, OOO,OOO주식 지분은 모두 청구인의 것이고, 본인의 지분에 대해 수익이나 배당금을 수령한 사실이 없다고 진술하고 있다. 16)박OOO 마진율은 매출액 대비 18～20% 정도라고 진술하였으며, 처분청은 이를 근거로 OOO의 전체 매출액 대비 18～20% 이익금 중 약 1%는 홍콩에 매출액으로 신고하고, 대부분의 이익은 OOO 명의 해외계좌에 송금하여 청구인이 소득을 탈루하였다는 의견이다. 17)그밖에 처분청은 청구인이 2010.4.29. 작성하여 서울지방국세청장에게 제출한 확인서(<표12> 참조), 청구인이 2011.6.28. 처분청에 해외금융계좌를 신고하면서 제출한 해외금융계좌신고서(본인 명의의 해외금융계좌 및OOO 등 명의의 해외금융계좌들이 포함됨), OOO의 Total Income List, OOO의 월별 결산자료, OOO 감사보고서, 등을 제출하였다. (다)살피건대, 청구인은 국내 조세회피목적이 없는 이상 OOO으로부터 OOO에게 지급된 금액이나 OOO의 이자소득 등은 OOO 등이 청구인에게 이를 배당하기 이전에는 OOO 등의 과세소득이므로 이에 대한 청구인의 종합소득세 납세의무는 성립할 수 없다고 주장하고 있으나, 청구인OOO 법인 등과 관련하여 동 법인들의 주주명부 명의인에 불구하고, 본인이 동 법인들의 주식 100%를 소유하고 있으며, 동 법인들은 일체의 영업행위나 의사결정 등을 한 사실이 없고, 이사회나 주주총회 또는 이와 유사한 경영진 회의 등을 개최한 사실이 없으며, 동 법인들의 명의로 행해지는 투자 의사결정의 주체는 본인뿐이고, 동 법인들 명의의 계좌에 대한 인출서명권자는 본인이며, 이러한 법인들은 본인 은행계좌의 명의인에 불과하다고 진술한 점, 청구인은 홍콩 소재 법인 OOO실질소유자이고, 동 법인이 전체 매출의 11%를 커미션 명목으로 OOO 명의의 계좌로 송금한 사실이 있으며, 동 송금액은 본인에게 귀속되는 소득임을 확인한 점, 2002년～2009년 OOO이자소득이 본인에게 귀속되는 소득임을 확인한 점, 2007년～2009년 선박투자로 인한 이자소득 수취를 목적으로 본인 소유의 OOO명의로 수취한 배당금이 실제 본인에게 귀속되는 배당소득임을 확인한 점, 1999년OOO 실질소유자는 본인이라고 확인한 점, 청구인이OOO 2009년 귀속 종합소득세 신고시 종합소득에 합산하여 신고·납부한 점, 청구인이 본인 소유임을 인정한 OOO 등 명의의 계좌에서 스위스·싱가포르 소재 은행 OOO계좌, 무명계좌, 청구인이 본인 소유임을 인정한 OOO등 명의의 계좌로 수시로 금원이 입금되었고, 해당 은행이 이러한 계좌명세서를 청구인에게 발급한 점, OOO를 송금한 사실이 확인되었으며, 위의 골프장을 관리하고 있는 OOO이 골프장의 영업수지·수선 현황 등을 이메일(2004년 7월)을 통해 청구인에게 보고한 점, 청구인과 곽정환 등이 2000.3.16. 미화 OOO억달러의 투자펀드를 조성하는 MOU를 체결하였으나 실제 OOO 등에 대한 투자는 청구인이 아닌 OOO본인 명의로 되어 있던 OOO, OOO, OOO 주식 지분은 모두 청구인의 것이고, 본인의 지분에 대해 수익이나 배당금을 수령한 사실이 없다고 진술한 점, 청구인이 2011.6.28. 처분청에 제출한 해외금융계좌신고서에 본인 명의의 해외금융계좌뿐만 아니라 OOO소재 법인 등 명의의 해외금융계좌들이 포함된 점 등을 감안할 때, 법인의 출자자가 사외유출된 법인의 소득을 확정적으로 자신에게 귀속시켰다면 특별한 사정이 없는 한 이러한 소득은 주주총회의 결의 여부, 배당가능이익의 존부, 출자비율에 따라 지급된 것인지 여부 등과 관계없이 출자자에 대한 배당소득에 해당하는 것으로 추인할 수 있는바(대법원 2004.7.9. 선고 2003두1059 판결), 처분청이 OOO에 소재한 법인들의 실질소유자는 주주명의인에 불구하고 청구인이며, 동 법인들 명의의 계좌 또한 청구인의 차명계좌일 뿐이므로 위의 법인들 명의로 발생한 소득, 동 법인들이 주주에게 지급한 배당금 등을 청구인에게 귀속되는 것으로 보아 청구인에게 이 건 종합소득세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. (5)쟁점③에 대하여 본다. (가)청구인이 ‘사기 기타 부정한 행위’를 통해 국세를 포탈한 사실이 없다고 주장하면서 제출한 자료 등에 대하여 본다. 1)청구인은 OOO이 OOO에 송금한 금액과 관련하여 처분청의 의견에서OOO 경우 청구인이 100% 주주로 되어 있고,OOO의 100% 주주가 청구인으로 되어 있으므로 이 건 탈루금액 대부분이 문제되는 2002년도까지는OOO 구조가 복잡하다는 처분청 의견이 성립하기 어렵다고 주장하고 있다. 2)또한, 청구인은 OOO 등 OOO 아래와 같이 주장하고 있다. 가)「국제조세조정에 관한 법률」제18조의2 신설과 관련, 국회 재정경제위원회의 검토보고서(2005년 11월)에서 투자활동에 있어 조세피난처에 해외지주회사를 설립할 필요성을 인정하여 조세피난처에 설립된 해외지주회사에 대하여 일정한 경우 조세피난처세제의 적용을 면제할 필요성을 언급한 바 있다. 나) 「간접투자자산운용업법」제144조의7 제1항 제6호 등은 OOO 통한 투자가 다층적으로 이루어지는 것을 일반적으로 인정하고 있다. 다)「국제조세조정에 관한 법률」제17조의 조세피난처 과세제도에 따르면, OOO의 소득이 청구인의 배당소득으로 간주되는 것은 세법상의 독자적인 규정에 의한 과세상 취급으로 기업회계와 세무회계의 차이에 불과하므로, ‘사기 기타 부정한 행위’를 구성할 수 없을 뿐만 아니라 ‘국세를 포탈’한 경우에 해당하지도 않는다고 해석된다(대법원 2006.6.29. 선고 2004도817 판결 참조). 3)한편, 청구인은 OOO등 OOO에 대한 서류를 그대로 보관하거나 정리하고 있었고, 과세관청에 어떠한 허위서류도 제시한 사실이 없으므로 청구인의 행위를 사기 기타 부정한 행위로 보는 것은 부당하다고 주장하고 있으며, 이와 함께 관련 판결 등을 제시하고 있다. (나)처분청이 청구인이 차명주주를 이용하여 OOO인 OOO 운영하고 허위 청산신고를 하는 등 OOO으로부터 발생한 소득의 원천을 은폐하였으며, OOO를 이용하여 해외소득을 은닉하였으므로 이는 ‘사기 기타 부정한 행위’를 통해 국세를 포탈한 경우에 해당한다고 하면서 제출한 자료에 대하여 본다. 1)OOO가 OOO에게 1996.7.9. 제출한 해외직접투자신고서, 사업계획서, 투자개요서 등에서 청구인은 본인이 대표이사로 있는 OOO의 홍콩현지법인 OOO 25%, OOO 50% 지분구조OOO 1996년 6월 설립한 것으로 나타나고, OOO가 1998년 4월 작성한 해외직접투자사업 청산보고서 및 부속명세서, 해외투자 취소의견 등에 따르면, OOO 외 2인은OOO 설립계획 당시 홍콩현지법인의 주구매자로 예상되었던 OOO의 현지사정으로 현재까지 영업을 개시하지 못하였고, 향후 영업전망이 매우 불확실하여 투자 취소 및 투자금을 본국 으로 송금하기 위해OOO청산한다고 기재되어 있다. 이에 대해 처분청은OOO의 청산신고 시점에는 청구인이 신고한 청산사유와는 달리 거래처 OOO와의 주문량이 폭발적으로 증가하는 시기였고, 청구인은 OOO 동일한 장소에 다른 OOO인OOO 25%)에도 국내에 해외투자신고를 하지 않았으며, OOO와의 거래형태에는 변화가 없으면서 단지 주주만을 변경(최종 OOO OOO 지분을 차명보유하였음이 확인된다는 의견이다. 또한, 처분청은 청구인이OOO 허위 청산신고(1998.4.30.) 전에OOO 설립(1997.8.27.)하여 해당 법인의 존재를 은닉하였고, 2000.6.23.OOO의 최초 배당과 동시에 국내 소재의 OOO과의 연관성을 없애기 위해 OOO변경하였으며, 2000.7.6. 유상증자(해외투자 무신고함) 및 주식 이전을 통해 청구인의 직원인 OOO영업구조 변경 검토’ 등에서 확인된 바와 같이 조세 탈루사실을 완벽하게 감추기 위해 차명주주인OOO 설립(2002.10.4.) 하게 하는 등 적극적이고 치밀한 조세 포탈행위를 하였다는 의견이다. 2)청구인이 제출한 감사보고서 등을 기초로 서울지방국세청장이 정리한 “OOO 매출액 연도별 비교”의 주요내용은 다음 <표28>과 같으며, 처분청은 OOO 1998년 3월 청산신고가 되었음에도 실제로는 1999년까지OOO 명의로 수출실적이 있었다는 것은 허위로 청산신고하였다는 것을 입증하는 것이고, 청구인이OOO 청산신고 직후 동일한 장소에 당초부터 해외직접투자신고를 하지 않은OOO 설립하였는바, 이는 당초부터 OOO을 청산할 의도가 전혀 없었다는 것으로 청구인의 청산사유가 거짓임을 보여주는 중요한 사실이라는 의견이다. OOO 3)서울지방국세청장이 청구인에 대한 세무조사과정에서 확보한 ‘WAN의 영업구조 변경 관련 검토’의 주요내용은 다음 <표29>와 같으며, 처분청은 이 건 청구인의 심판청구서상 불복이유서에서OOO 설립목적이 국내업체에 귀속되는 이익을 증대시키기 위함이라는 주장은 사실이 아니라는 의견이다. OOO로 변경되었다. 이에 대해 처분청은 청구인이 과세관청의 추적 가능성을 불가능하게 하기 위해OOO주주를 청구인이 아닌 비거주자인 정연승 및 이명자로 하였다가 다시 OOO 변경하여 국내 과세관청이 청구인에 대해 과세권을 행사할 수 없도록 철저히 은폐하였다는 의견이다. 5) 처분청은 앞에서 본 바와 같이OOO 명의 계좌의 공식서명권자로서 동 계좌에서 임의로 출금하여 개인적 용도로 사용하는 것이 가능하고, 이러한 계약 체결 및 자금 집행에 대해 위 OOO 자금집행 의사결정과정 또는 내부(손익)보고서가 확인되지 않으므로 위의 OOO는 청구인의 계좌명의인일 뿐이라는 의견이다. 또한, 처분청은 위의 골프장을 관리하고 있는 OOO이 청구인에게 2004년 7월 보낸 이메일에 골프장의 영업수지 현황, 수선 현황 등이 기재되어 있는바, 이를 통해서도 청구인이 외부에 본인을 철저히 은폐하면서도 골프장을 취득하여 운영·관리하는 등 청구인의 국외소득 탈루행위가 계획적인 조세포탈행위임을 알 수 있다는 의견이다. 6)처분청은 청구인이OOO주식의 명의수탁자로 활용된 자임)와 체결한 신탁계약서(2007.4.6.) 등을 통해, 본인을 신탁자(Settlor)로, 조세피난처에 소재하는 신탁회사인OOO한 신탁계약을 2007.4.6. 체결함으로써 본인의 유고시 청구인의 배우자와 자녀, 자손을 신탁재산의 수익자(The Beneficiaries)로 설정하는 방식으로 OOO법인명의의 금융자산 등을 신탁자산으로 위탁하였으며, 이는 청구인이 OOO을 이용하여 미국 OOO와의 거래를 통해 얻은 탈루소득을 우발상황을 대비하여 배우자 및 자녀에게 귀속될 수 있도록 우회상속을 계획한 것이라는 의견이다. 7)OOO홍콩 소재)에서 청구인(청구인명은 기재되어 있지 않으나 처분청은OOO를 참조로 한 사실과 보고서의 내용으로 보아 수신자는 청구인으로 추정된다는 의견임)에게 OOO를 참조로 하여 제출한 컨설팅보고서(Service Proposal For Setting Up Offshore Family Trust, 2007.1.24.)에 따르면, ①수신자는 상속계획 및 부의 보호 목적으로 효율적이고 효과적인 Trust를 설립할 예정으로 있으며, ②수신자는 싱가포르 영주권자이고, 배우자와 자녀는 미국거주자이며, ③수신자가 개인적으로 보유하고 있는 OOO 및 BVI 소재 법인의 주식을 OOO편입하고자 하고, 이러한 법인들은 역외금융자산, 미국 및 한국 부동산, 한국법인의 주식을 보유하고 있으며, ④Trust의 수탁자는 케이만 소재의 신탁 전문회사인OOO 설립지역, 구조, 세금경감 등에 대한 계획을 제시하고 있다. 처분청은 이를 근거로 청구인이 해외에서 발생한 소득을 페이퍼컴퍼니 명의로 은닉·관리하면서 최종적으로 본인의 재산이 가족에게 세금없이 상속되도록 계획하였고,OOO는 청구인의 자산목록 중의 하나로만 존재하여 세금없는 상속의 수단일 뿐 독립적 의사결정주체라고 볼 수 없으며, 독립된 납세의무자라는 청구인의 주장은 전혀 타당성이 없다는 의견이다. 8)처분청은 그밖에 OOO의 1996년～1999년의 대차대조표·손익계산서, 청구인이 OOO 실질소유자가 본인이라고 진술한 확인서 등을 제출하였다. (다)살피건대, 청구인은 ‘사기 기타 부정한 행위’를 통해 국세를 포탈한 사실이 없으므로 10년의 부과제척기간이 적용됨을 전제로 한 이 건 부과처분은 위법하다고 주장하고 있으나, OOO가 1998년 4월 작성한 해외직접투자사업 청산보고서 등에서 미국측 Buyer의 현지사정으로 영업을 개시하지 못하였고, 향후 영업전망이 불확실하여OOO 1998.3.31. 청산한다고 기재하고 있으나, 서울지방국세청장이 확인한 바에 따르면OOO주문량이 급격히 증가하고 있었고, 청산신고 후인 1999년까지 OOO명의의 수출실적이 확인되며, OOO 내부자료 ‘Company Profile’에서 Gundo HK가 청산신고 후에도 영업하고 있는 사실이 확인되고 있어OOO 청산신고가 허위인 것으로 판단되는 점, 청구인은OOO 설립하면서도 국내에 이를 신고(해외직접투자신고)하지 않았고, 이후 2002.10.4. OOO와의 거래구조에 변화가 없음에도 주주만을 변경하는 형태로 설립되었고, 청구인은 이들 법인이 모두 본인 소유임을 인정하고 있어 위 법인들의 설립행위가 청구인에게 귀속될 소득에 대한 과세관청의 추적을 회피하기 위한 행위로 볼 수 있는 점, OOO이 OOO으로부터 용역을 제공받은 사실이 없음에도OOO 매출금액 중 11%에 상당하는 금액을 커미션 또는 검사수수료 명목으로, 내부결산에 따른 순이익을 감사수수료 명목으로 회계처리하였고, 청구인이 본인 소유임을 인정한 OOO명의의 계좌로 인출하였는바, 이는 청구인이 본인에게 귀속될 OOO의 소득을 부당하게 감추려고 한 것으로 볼 수 있고, 이러한 자금은 청구인 실제 소유의 다른OOO 명의의 계좌 및 가명계좌 등으로 이체되어 국내외자산 취득 등에 사용된 사실이 확인되는 점, 대법원(대법원 2005.5.13. 선고 2004도7354 판결, 대법원 2008.2.15.선고 2006도7881 판결)에서 ‘재산의 은닉’이란 재산의 발견을 불가능하게 하거나 곤란하게 만드는 것을 말하고, 재산의 소재를 불명하게 하는 경우뿐만 아니라 재산의 소유관계를 불명하게 하는 경우도 포함한다고 하고 있는바, 청구인은 OOO 및 OOO 설립하면서 본인이 아닌 가족 등 이해관계인 또는 기존의 OOO명의로 설립하여 여러 단계를 거쳐야만 최상위 소유자가 청구인임을 확인할 수 있도록 소유·지배구조를 설계하였고, 이를 통해 실제 본인에게 귀속되는 해외 소득 및 재산 등을 OOO, OOO또는 이해관계인 등 명의로 수령, 취득하게 함으로써 청구인 귀속의 소득 등을 은닉하고, 과세관청이 청구인에 대해 과세할 수 있는 근거를 사전에 차단한 것으로 보이는 점 등을 감안할 때 이러한 청구인의 행위를 ‘사기 기타 부정한 행위’로 보아 이 건 종합소득세에 대해 10년의 부과제척기간을 적용한 처분청의 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. (6)쟁점④에 대하여 본다. (가)「국세기본법」 (2010.1.1. 법률 제9911호로 개정되기 전의 것) 에서 “가산세란 세법에서 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 세법에 따라 산출한 세액에 가산하여 징수하는 금액”(제2조 제4호 본문)을 말하며, “정부는 세법에서 규정한 의무를 위반한 자에게 이 법 또는 세법에서 정하는 바에 따라 가산세를 부과”(제47조 제1항)할 수 있으며, “가산세는 해당 의무가 규정된 세법의 해당 국세의 세목으로 한다”(제47조 제2항 본문)라고 규정하고 있다. (나)살피건대, 청구인은 포탈세액에 포함되는 당해 국세가 아닌 가산세에 대하여 10년의 부과제척기간을 적용할 수 없다고 주장하고 있으나, 위에서 본 바와 같이 청구인이 사기 기타 부정한 행위를 통해 국세를 포탈한 것으로 판단되고, 「국세기본법」제47조 제2항에서 가산세는 해당 의무가 규정된 세법의 해당 국세의 세목으로 한다고 규정하고 있으며, 청구인이 제시한 본세의 산출세액이 없다 하더라도 가산세만 독립하여 부과징수할 수 있다는 취지의 대법원 판례(대법원 2007.3.15. 선고 2005두12725 판결)는 본세와 가산세의 부과제척기간이 다르다는 것을 의미하는 것이 아니라 본세의 과세요건과 가산세의 과세요건이 상이하므로 가산세는 납세자의 세법상 의무위반에 대하여 산출세액과는 독립하여 부과할 수 있다는 것을 의미하는 것으로 판단되는바, 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간 납세의무자가 세법에서 규정한 의무를 위반한 사실에 대하여 해당 의무가 규정된 세법의 해당 국세의 세목으로 하여 가산세를 부과할 수 있다 할 것이므로 청구인에 대한 종합소득세 본세 및 가산세의 부과제척기간으로 10년을 적용한 처분청의 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 4.결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.