국심 2006서2546 (2008.01.30)

OOO세무서장이 2006.3.14. 청구법인에게 한 2000사업연도 법인세 9,977,048,830원의 부과처분과 2006.9.1. 및 2006.9.13. 청구법인에게 한 법인세 2000사업연도 192,326,650원, 2001사업연도 △4,786,367,510원, 2002사업연도 16,666,355,770원, 2003사업연도 1,130,831,290원, 2004사업연도 17,173,300,260원과 농어촌특별세 2003사업연도 △27,561,580원, 2004사업연도 777,038,460원의 부과처분은

1. 청구법인이 2000～2001사업연도에 분식결산에 의하여 가공으로 계상한 매출액 85,059,024,375원(2000년 24,287,054,650원, 2001년 60,771,969,725원)을 익금에 산입하지 않는 것으로 하고,

2. 청구법인이 1995년 6월 이후 OOO주식회사에 대여한 대여금 중 OOO 소재 주상복합빌딩 신축공사와 관련된 대여금을 청구법인의 업무와 직접 관련된 대여금으로 보아 관련 지급이자를 손금에 산입하는 것으로 하여

3. 2000사업연도 이후의 소득금액과 이월결손금을 재계산하고 이에 따라 각사업연도의 과세표준과 세액을 경정하되, 위 1.항의 가공매출액과 관련하여 환급할 세액은 국세기본법 제22조의2의 규정 취지에 따라 처분청이 증액경정하여 고지한 세액의 범위내로 한정하고,

4. 나머지 청구는 이를 기각하며(이상 국심 OOO 및 국심 OOO 관련임),

5. 2006.12.9.자 경정 거부처분과 관련된 심판청구OOO는 이를 각하합니다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 ‘조미료 및 식품첨가물 제조업’을 주업으로 영위하고 있는 법인으로 OOO지방국세청장(이하 “조사관서”라 한다)은 2006년 1월 청구법인에 대한 법인제세 통합조사를 실시하는 과정에서 1998.10.1.자로 청구법인에 흡수합병된 OOO건설주식회사(‘건설업’을 주업으로 영위하였고, 합병당시는 OOO건설주식회사였으며, 이하 “OOO건설” 또는 “청구법인”이라 한다)가 OOO주식회사(‘건물 신축판매업’을 주업으로 영위하였으며, 이하 “OOO”이라 한다)와 OOO 주상복합빌딩 신축공사 도급계약을 체결한 이후, 사업추진비 등의 명목으로 1995년 6월부터 현재까지 매년 수백억원(매 연도말 잔액기준 2000년 54,114백만원, 2001년 65,456백만원, 2002년 51,644백만원, 2003년 45,881백만원, 2004년 36,844백만원이며, 이하 “쟁점대여금”이라 한다)의 자금을 연리 15%의 이율(2002년 이후에는 무이자)로 대여하였으나, 실제 이자를 지급받지 아니한 사실, 청구법인이 경영부진으로 2000년과 2001년에 결손이 발생하자 2000년에 24,287,054,650원, 2001년에 60,771,969,725원 합계 85,059,024,375원의 매출액(이하 “쟁점매출액”이라 하다)을 과다계상한 사실이 OOO위원회가 2006.5.16.자로 청구법인에게 보낸 「청구법인의 사업보고서 및 감사보고서에 대한 조사.감리 결과 조치통보」에 의하여 밝혀졌으나, 청구법인이 국세기본법 제45조의2 제1항 소정의 경정청구기간 내에 과세표준 및 세액의 경정청구를 하지 아니한 사실, 청구법인이 2001.7.19. 설립한 OOO유동화전문유한회사(이하 “유동화전문회사”라 한다)가 2002년이후 매년 이익초과분에 대하여 배당결의(2002년 1,395,493,300원, 2003년 945,493,300원, 2004년 95,493,300원이며, 이하 “쟁점배당금”이라 한다)를 하였으나, 청구법인이 이를 배당결의일에 수령하지 아니하고 미수배당금으로 계상하여 청산시 수령한 사실 등을 확인하여 처분청에 과세자료로 통보하였다.

나. 처분청은 청구법인이 법인세법상 특수관계자인 OOO에게 업무와 관련없이 쟁점대여금을 사실상 무상으로 대여한 것으로 보아 쟁점대여금과 관련된 지급이자 20,189,164,627원(2000년 5,249,203,802원, 2001년 5,157,391,818원, 2002년 4,616,703,442원, 2003년 2,987,964,577원, 2004년 2,177,900,988원이며, 이하 “쟁점지급이자①”이라 한다)을 손금불산입하는 한편, 결산서상 계상한 미수이자를 부인하고, 인정이자 31,105,519,953원(2000년 8,378,822,270원, 2001년 6,752,147,992원, 2002년 7,153,184,377원, 2003년 5,183,284,286원, 2004년 3,638,081,028원이며, 이하 “쟁점인정이자①”이라 한다)을 익금산입하였으며, 청구법인이 2000～2001사업연도에 경영부진으로 결손금이 과다하게 발생하자 금융기관과 주주를 기만하고 고의적으로 매출액을 과다계상하였으나, 국세기본법 제45조의2 제1항 소정의 경정청구기간 내에 경정청구를 하지 아니하였을 뿐만 아니라, 2002년 이후의 역분식이 2001년 이전의 분식과 직접 대응관계에 있지 아니하다고 보아 쟁점매출액을 익금불산입하지 아니하였고, 쟁점배당금을 관계회사에 대한 무상의 자금대여액으로 보고 부당행위계산 부인하여 관련 지급이자 594,650,555원(2002년 45,102,982원, 2003년 251,428,410원, 2004년 298,119,163원이며, 이하 “쟁점지급이자②”라 한다)을 손금불산입하고, 인정이자 933,001,099원(2002년 55,912,788원, 2003년 376,515,090원, 2004년 500,573,221원이며, 이하 “쟁점인정이자②”라 한다)을 익금산입하는등 청구법인의 소득금액을 조정하여 2006.3.14.자로 청구법인에게 2000사업연도 법인세 9,977,048,830원을 경정고지하고, 2006.9.1. 및 2006.9.13.자로 청구법인에게 법인세 2000사업연도 192,326,650원, 2001사업연도 △4,786,367,510원, 2002사업연도 16,666,355,770원, 2003사업연도 1,130,831,290원, 2004사업연도 17,173,300,260원과 농어촌특별세 2003사업연도 △27,561,580원, 2004사업연도 777,038,460원을 경정고지하였다.

다. 또한, 쟁점매출액과 관련하여 청구법인이 ‘국세기본법 제45조의2 제1항 소정의 기간 내에 경정청구를 한 사실은 없지만 같은조 제2항 제4호 소정의 후발적 사유에는 해당됨’을 이유로 2006.3.31. 및 2006.10.31.자로 ‘쟁점매출액을 익금불산입 조정하여 2000～2002사업연도 법인세 과세표준 및 세액을 경정하여야 한다’는 취지로 경정청구를 한데 대하여, 처분청은 청구법인이 ‘국세기본법 제45조의2 제2항 제4호 소정의 후발적 사유에 의한 경정청구의 요건도 갖추지 못하였다’고 보아 2006.12.9.자로 청구법인에게 ‘경정할 이유가 없다’는 뜻을 통지하였다.

라. 청구법인은 위 2006.3.14.자 과세처분에 불복하여 2006.6.7. 심판청구OOO를 제기하였고, 2006.9.1. 및 2006.9.13.자 과세처분에 불복하여 2006.11.28 심판청구OOO를 제기하였으며, 2006.12.9.자 경정 거부처분에 불복하여 2007.3.7. 심판청구OOO를 각각 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) OOO은 청구법인과 사업상 밀접한 업무 제휴관계에 있을 뿐, 법인세법상 특수관계자에 해당되지 아니하므로 쟁점대여금과 관련된 법인세는 전액 취소되어야 한다.

(1)-1 설사, 청구법인과 OOO이 법인세법상 특수관계에 있다고 본다 하더라도, 청구법인은 ‘부동산 매매업 및 건물 신축.판매업’을 주업으로 영위하는 OOO이 추진하는 공사에 시공사로 참여하기로 하면서 시공권을 갖는 조건으로 사업부지 매입비, 기타 필요경비 등의 명목으로 쟁점대여금을 지급하였으므로 쟁점대여금은 청구법인의 업무와 직접 관련된 대여금으로 보아야 하는데도 처분청은 청구법인이 업무와 직접 관련없이 자금을 대여하였다고 보아 쟁점대여금과 관련된 지급이자를 손금불산입한 것이므로 부당하고,

(1)-2 청구법인은 쟁점대여금과 관련하여 OOO로부터 연 15%의 이자를 받기로 약정하고 2000사업연도까지 발생한 이자에 대하여 결산서에 미수이자를 계상하였으며, 시행사에게 공사대금을 대여하는 경우 원본을 회수한 때에 이자를 회수하는 상관례이므로 쟁점대여금과 관련하여서는 약정에 의한 이자소득의 귀속시기가 도래하지 아니하였다고 보아야 하는데도 처분청은 청구법인이 특별한 이유없이 법인의 소득을 부당하게 감소시킨 것으로 보아 쟁점대여금과 관련된 미수이자를 부인하고, 인정이자를 익금산입한 것이므로 부당하다.

(2) 청구법인은 경영부진으로 2000년과 2001년에 결손이 발생하자 쟁점매출액을 과다계상한 사실이 있는 바, 청구법인이 국세기본법 제45조의2 제1항 소정의 경정청구기간 내에 경정청구를 하지는 못하였지만, 2000사업연도 및 2001사업연도 법인세에 대한 경정이 2006.3.14. 및 2006년 9월에 있었고, 쟁점매출액에 대한 분식회계사실이 증권선물위원회가 2006.5.16.자로 청구법인에게 보낸 문서에 의하여 확인되었으므로 청구법인이 2006.3.31. 및 2006.10.31.자로 국세기본법 제45조의2 제2항 제4호 소정의 후발적 사유에 의하여 경정청구를 한 것은 정당하다고 보아야 하는데도 처분청은 청구법인이 국세기본법 제45조의2 제1항 소정의 경정청구기한(2년) 내에 경정청구를 하지 아니하였거나, 분식과 역분식이 직접 대응되지 않는다는 이유 등으로 익금불산입 조정을 하지 않은 것으로 부당하므로 대법원 판례등의 취지 등을 감안하여 익금불산입 조정하여야 한다.

(3) 유동화전문회사의 정관에 따르면 이익배당과 관련하여 제2종 출자지분을 보유한 사원에 한하여 사원총회결의로써 이익배당을 하되, 실제 배당금의 지급은 유동화증권의 상환이 이루어진 후에 하도록 되어 있어 청구법인은 배당결의일에 지급되지 아니한 쟁점배당금을 미수배당금으로 계상하고 유동화증권 상환 후에 이를 수령한 것인데도 처분청은 쟁점배당금을 유동화전문회사에 대한 업무무관 가지급금으로 보아 관련 지급이자를 손금불산입하고, 인정이자를 익금산입한 것이므로 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) OOO은 청구법인이 사실상 인수하여 주식을 명의신탁한 것으로 확인되고, 개업당시부터 청구법인에서 파견된 직원들이 청구법인으로부터 지원받은 자금으로 운영하였으며, 독립된 시행사로서의 능력이 전혀없이 청구법인과 관련된 사업만 추진하였고, 기업의 실질적인 의사결정 등을 청구법인이 하고 있는 점으로 보아 청구법인의 위장계열사에 해당되므로 OOO과 청구법인은 법인세법상 특수관계자에 해당된다.

(1)-1. 청구법인은 주사업과 직접 관련없이 위장계열사인 OOO에게 쟁점대여금을 대여하면서 형식상 공사도급계약서를 작성하였으나, 사실상 OOO을 통하여 부동산을 취득하거나 OOO의 사무실 임차료 및 운영자금 등을 지원하기 위한 것으로 보이므로 쟁점대여금을 업무와 관련없는 자금의 대여액으로 보아 관련 지급이자를 손금불산입한 것은 정당하고,

(1)-2. 청구법인이 2001년까지의 대여금에 대하여는 연리 15%의 이자를 받기로 약정하였으나, 2002년 이후에는 무이자로 변경하였고, 쟁점대여금과 관련하여 청구법인이 OOO로부터 이자를 받은 사실이 전혀 없으므로 청구법인이 사실상 회수할 의사없이 조세회피 등의 목적으로 결산서상 미수이자를 계상한 것으로 보고, 부당행위계산 부인하여 미수이자를 부인하고 인정이자를 익금산입한 것은 정당하다.

(2) 청구법인은 2000년과 2001년에 쟁점매출액을 과다계상한 사실이 있으나, 국세기본법 제45조의2 제1항 소정의 경정청구기간(2년) 내에 경정청구를 하지 아니하였을 뿐만 아니라, 2002년 이후의 역분식금액이 2001년 이전의 분식금액인 쟁점매출액과 직접 대응관계에 있지 아니하여 국세기본법 제45조의2 제2항 제4호 소정의 후발적 사유에 의한 경정청구의 요건을 갖추었다고 보기도 어려우므로 청구법인이 2006.3.31. 및 2006.10.31.자로 한 경정청구를 각하한 당초 처분은 정당하며, 설사 청구법인이 후발적 사유에 의한 경정청구의 요건을 충족하였다고 본다 하더라도, 쟁점매출액은 단순한 회계처리의 오류로 인하여 발생한 것이 아니라 청구법인이 금융기관과 주주등을 기만하여 고의적으로 분식결산을 함에 따라 발생된 것이므로 납세자 신의성실의 원칙에 따라 익금불산입하기 어렵다.

(3) 청구법인이 2001.7.19. 설립한 유동화전문회사는 2004.10.31.까지 회사의 매출채권을 유동화자산으로 양도한 후 이를 근거로 유동화증권을 발행하고, 매 결산후 배당가능이익의 90%이상을 배당하였으나, 청구법인은 배당결의를 한 후 3개월이 지나도록 실제 배당금을 수령하지 아니하였는 바, 이는 실질적으로 특수관계자간 업무와 관련없는 자금의 무상대여를 통하여 법인의 이익을 부당하게 감소시킨 경우에 해당되므로 관련 차입금 지급이자를 손금불산입하고, 인정이자를 익금산입한 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 청구법인이 OOO과 법인세법상 특수관계에 있는지 여부

①-1. 쟁점대여금이 업무와 관련된 대여금인지 여부

①-2. 청구법인이 쟁점대여금에 대한 이자를 수취하지 아니한데 대하여 정당한 사유가 있다고 볼 수 있는지 여부

② 분식회계로 인하여 과다신고한 쟁점매출액을 익금불산입할 수 있는지 여부

③ 쟁점배당금을 청구법인의 업무와 직접 관련된 자금의 대여액으로 볼 수 있는지 여부

나. 관련법령

(1) 법인세법(2004.12.31. 법률 제7317호로 개정되기 전의 것) 제28조 【지급이자의 손금불산입】 ① 다음 각호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금중 당해 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)

나. 제52조 제1항의 규정에 의한 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는 것

제52조 【부당행위계산의 부인】 ① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율.이자율.임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.

④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제58조의3 【사실과 다른 회계처리에 기인한 경정에 따른 세액공제】 ① 내국법인이 제66조 제2항 제4호의 규정에 의한 경정을 받은 때에는 당해 경정일이 속하는 사업연도의 개시일부터 5년 이내에 종료하는 각 사업연도의 법인세액에서 과다납부한 세액을 순차적으로 공제한다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 내국법인이 당해 사실과 다른 회계처리와 관련하여 그 경정일이 속하는 사업연도 이전의 사업연도에 국세기본법 제45조의 규정에 의한 수정신고를 하여 납부할 세액이 있는 경우에는 그 납부할 세액에서 제1항의 규정에 의한 과다납부한 세액을 먼저 공제하여야 한다.

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 세액공제와 관련한 구체적인 방법 및 절차는 대통령령으로 정한다. [본조신설 2003.12.30]

제66조 【결정 및 경정】 ② 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 제60조의 규정에 의한 신고를 한 내국법인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다.

1. 신고내용에 오류 또는 탈루가 있는 때

2.～3. (생략)

4. 내국법인이 증권거래법 제186조의2의 규정에 의한 사업보고서 및 주식회사의외부감사에관한법률 제8조의 규정에 의한 감사보고서를 제출함에 있어서 수익 또는 자산을 과다계상하거나 손비 또는 부채를 과소계상하는 등 사실과 다른 회계처리를 함으로 인하여 당해 내국법인.그 감사인 또는 그에 소속된 공인회계사가 대통령령이 정하는 경고.주의 등의 조치를 받은 경우로서 과세표준 및 세액을 과다하게 계상하여 국세기본법 제45조의2의 규정에 의하여 경정을 청구한 때

제73조 【원천징수】 ① 소득세법 제127조 제1항 제1호의 이자소득금액(대통령령이 정하는 금융보험업의 수입금액을 포함한다)과 동법 제17조 제1항 제5호의 투자신탁수익의 분배금을 내국법인에게 지급하는 자(이하 "원천징수의무자"라 한다)가 그 금액을 지급하는 때에는 그 지급하는 금액에 다음 각호의 세율을 적용하여 계산한 금액에 상당하는 법인세를 징수(이하 "원천징수"라 한다)하여 그 징수일이 속하는 달의 다음달 10일까지 이를 납세지 관할세무서등에 납부하여야 한다.

1. 이자소득금액의 경우에는 100분의 15(소득세법 제16조 제1항 제12호의 비영업대금의 이익의 경우에는 100분의 25)

2. 투자신탁수익의 분배금의 경우에는 100분의 15

⑨ 제1항 내지 제5항.제7항 및 제8항의 규정을 적용함에 있어서 이자소득의 지급시기, 법인세의 원천징수대상소득의 범위 및 금액의 계산, 원천징수세액의 계산 및 납부와 원천징수의무자의 범위, 채권등의 보유기간의 계산 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

부칙 ＜2003.12.30., 법률 제7005호＞ 제6조 【사실과 다른 회계처리에 기인한 법인세액의 경정 등에 관한 적용례】 제58조의3.제59조 제1항 제4호.제66조 제2항 제4호 및 제72조의2의 개정규정은 이 법 시행후 사실과 다른 회계처리를 하여 경고 또는 주의 등의 조치를 받는 분부터 적용한다.

(2) 법인세법시행령(2005.2.19. 대통령령 제18706호로 개정되기 전의 것) 제70조 【이자소득 등의 귀속사업연도】 ① 법 제40조 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 이자 등의 익금과 손금의 귀속사업연도는 다음 각호와 같다.

1. 법인이 수입하는 이자 및 할인액(이하 이 항에서 "이자등"이라 한다) : 소득세법시행령 제45조의 규정에 의한 수입시기에 해당하는 날(한국표준산업분류상 금융보험업을 영위하는 법인의 경우에는 실제로 수입된 날로 하되, 선수입이자 등을 제외한다)이 속하는 사업연도. 다만, 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간에 대응하는 이자등(법 제73조의 규정에 의하여 원천징수되는 이자등을 제외한다)을 당해 사업연도의 수익으로 계상한 경우에는 그 계상한 사업연도의 익금으로 한다.

2. 법인이 지급하는 이자등 : 소득세법시행령 제45조의 규정에 의한 수입시기에 해당하는 날이 속하는 사업연도. 다만, 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간에 대응하는 이자등을 당해 사업연도의 손금으로 계상한 경우에는 그 계상한 사업연도의 손금으로 한다.

제87조 【특수관계자의 범위】 ① 법 제52조 제1항에서 "대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자"라 함은 법인과 다음 각호의 1의 관계에 있는 자(이하 "특수관계자"라 한다)를 말한다.

1. 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자(상법 제401조의2 제1항의 규정에 의하여 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족

2. 주주등(소액주주를 제외한다. 이하 이 관에서 같다)과 그 친족

3. (생략)

4. 제1호 내지 제3호에 해당하는 자가 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30이상을 출자하고 있는 다른 법인

제88조 【부당행위계산의 유형 등】 ① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율.요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주등이나 출연자가 아닌 임원(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.

제89조 【시가의 범위 등】 ③ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 금전의 대여 또는 차용에 있어서는 제1항 및 제2항의 규정에 불구하고 재정경제부령이 정하는 당좌대출이자율(이하 "당좌대출이자율"이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각호의 경우에는 당해 이자율을 시가로 본다.

1. 당해 법인에게 당좌대출이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 경우 그 차입금에 상당하는 금액의 대여금에 대하여는 당해 이자율. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 대여금에 대하여는 당좌대출이자율을 시가로 한다.

가. 법인 또는 사업을 영위하는 개인에게 대여한 경우로서 상환기간을 정하여 당좌대출이자율로 이자를 수수하기로 약정한 경우의 그 대여금

제95조의3 【사실과 다른 회계처리에 기인한 경정에 따른 세액공제의 방법】 제58조의3의 규정을 적용함에 있어서 동일한 사업연도에 법 제66조 제2항 제4호의 규정에 의한 경정청구의 사유외에 다른 경정청구의 사유가 있는 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 그 공제세액으로 한다.

과다납부한 세액 × (사실과 다른 회계처리로 인하여 과다계상한 과세표준 / 과다계상한 과세표준의 합계액) [본조신설 2003.12.30]

(3) 국세기본법(2005.1.5. 법률 제7329호로 개정되기 전의 것) 제45조의2 【경정등의 청구】 ① 과세표준신고서를 법정신고기한내에 제출한 자는 다음 각호의 1에 해당하는 때에는 법정신고기한 경과후 2년이내에 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 과세표준 및 세액을 말한다)의 결정 또는 경정을 관할세무서장에게 청구할 수 있다.

1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과하는 때

2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법의 규정에 의하여 결정 또는 경정이 있는 경우에는 당해 결정 또는 경정후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 의하여 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미달하는 때

② 과세표준신고서를 법정신고기한내에 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각호의 1에 해당하는 사유가 발생한 때에는 제1항에서 규정하는 기간에 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 2월이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.

4. 결정 또는 경정으로 인하여 당해 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과한 때

(4) 소득세법(2004.12.31. 법률 제7289호로 개정되기 전의 것) 제16조 【이자소득】 ① 이자소득은 당해 연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

13. 제1호 내지 제12호와 유사한 소득으로서 금전의 사용에 따른 대가의 성격이 있는 것

제132조 【배당소득지급시기의 의제】 ① 법인이 이익 또는 잉여금의 처분에 의한 배당소득을 그 처분을 결정한 날부터 3월이 되는 날까지 지급하지 아니한 때에는 그 3월이 되는 날에 배당소득을 지급한 것으로 본다.

② 의제배당과 법인세법에 의하여 처분되는 배당은 대통령령이 정하는 날에 지급한 것으로 본다.

(5) 소득세법시헹령(2005.2.19. 대통령령 제18705호로 개정되기 전의 것) 제45조 【이자소득의 수입시기】 이자소득에 대한 총수입금액의 수입할 시기는 다음 각호에 규정하는 날로 한다.

1. 법 제16조 제1항 제13호의 규정에 의한 이자와 할인액

약정에 의한 상환일. 다만, 기일전에 상환하는 때에는 그 상환일

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 1956.1.31. OOO주식회사라는 법인명으로 설립되어 1997.11.1. 주식회사 OOO을 흡수합병하고, 1998.10.1. OOO건설주식회사, OOO주식회사, OOO주식회사, OOO주식회사 등을 흡수합병한 이래 ‘조미료 및 식품첨가물 제조업’을 주업으로 영위하면서 ‘건설업 면허’를 보유하고 건설관련 전문공사도 취급하고 있는 법인이고, OOO건설은 1989.2.10. OOO주식회사라는 법인명으로 설립되어 1993.11.26. OOO건설주식회사로, 1997.10.27. OOO건설주식회사로 법인명을 변경한 이래, 토목.건축.설계.시공 및 청부업.주택건설업.부동산 매매 및 임대업 등을 영위하다가 1998.10.1.자로 청구법인에 흡수합병된 법인이며,

OOO은 1979.4.30. 주식회사 OOO이라는 법인명으로 설립되었으나, 1995.6.29. OOO주식회사로 법인명을 변경하기 전까지는 사업실적이 전무한 법인으로 자본금은 330백만원이고, 주업은 ‘건설업, 부동산 매매업, 건물 신축.판매업’이며, 1995.8.31. OOO건설과 OOO 소재 주상복합빌딩 신축공사 도급계약을 체결하는 등 OOO이 발주한 공사에 OOO건설이 시공사(수주자)로 참여하기로 하는 내용의 계약을 체결하면서 OOO건설로부터 사업추진비 등의 명목으로 자금을 차입하여 그 차입금으로 회사를 운영해 온 법인임이 청구법인과 OOO건설 및 OOO의 법인 등기부등본 및 처분청의 조사자료 등에 의하여 확인된다.

(2) 쟁점① : 청구법인과 OOO이 법인세법상 특수관계자에 해당되는지 여부에 대하여 살펴본다.

(가) OOO의 주주 변동내역은 아래 ＜표1＞과 같다.

OOO

(나) 청구법인(OOO건설)의 주식 취득내역과 관련하여 조사관서가 청구법인 및 OOO의 관계자로부터 확인한 내용은 다음과 같다.

1) 청구법인(OOO건설)의 전 대표이사인 박OOO로부터 받은 전말서에는 「자신은 1995년초 청구법인의 회장 임OOO의 추천으로 청구법인의 부회장(법인등기부상 대표이사)으로 근무하면서, OOO 소재 청구법인의 공장 인근부지를 매입할 목적으로 OOO을 인수하였으며, 인수자금은 당시 실무책임자인 한OOO가 집행하여 자신은 잘 모르나, 취득한 주식은 편의상 아들 박OOO, 친구 오OOO, 부하직원이었던 김OOO, 청구법인에 근무하였던 임OOO, 최OOO의 명의로 등재하였다」는 취지의 내용이 기재되어 있고,

2) OOO의 감사겸 주주인 이OOO로부터 받은 전말서에는 「자신은 OOO에서 근무할 당시 알게 된 김OOO의 권유로 OOO에 입사하게 되었으며, 자신의 명의로 된 주식은 청구법인의 구조조정본부장 윤OOO의 지시에 의하여 자신의 명의로 등재하였으나 실제 소유주는 청구법인이며, 자신과 함께 명의를 대여한 김OOO, 박OOO 명의의 주식도 마찬가지」라는 취지의 내용이 기재되어 있으며,

3) OOO의 이사겸 주주인 김OOO로부터 받은 전말서에는 「자신은 OOO이 개업할 당시인 1995년부터 1998년 8월까지 OOO에 근무하였으며, 청구법인의 전 대표이사 박OOO의 부탁으로 명의를 대여하였으나, 자신의 명의로 된 주식의 실제 소유자는 청구법인이며, 자신과 함께 명의를 대여한 오OOO은 박OOO의 친구이고, 박OOO는 박OOO의 아들이며, 최OOO은 청구법인의 직원이었다가 OOO에 함께 근무하였고, 임OOO은 잘 모르는 사람」이라는 취지의 내용이 기재되어 있고,

4) 청구법인의 직원인 박OOO로부터 받은 전말서에는 「자신은 조사일 현재 청구법인의 총무팀에 근무하고 있는 직원으로, 이OOO의 부탁으로 1999년부터 2002년까지 OOO의 주식 12.12%인 4,000주를 자신의 명의로 보유한 사실이 있으나, 명의를 빌려주어서 구체적인 보유기간, 주식수, 지분율 등은 잘 모른다」는 취지의 내용이 기재되어 있으며,

5) OOO의 대표이사 한OOO로부터 받은 전말서에는 「자신은 1983년도에 청구법인에 입사하여 1999년까지 자금담당부장으로 근무하였고, OOO에 5개월 정도 근무하다가, 2000년 7월 OOO에 입사하여 조사일 현재 대표이사로 재직 중인데 자신의 처인 김OOO의 명의로 된 주식은 자신이 김OOO로부터 취득하였으나 주식대금은 지급하지 아니하였다」는 취지의 내용이 기재되어 있다.

(다) OOO의 인적구성을 살펴보면, 대표이사 한OOO는 청구법인의 자금부장 출신이고, 1995년 6월부터 9월까지 대표이사를 역임하였던 강OOO은 OOO의 대표이사를 사임한 후 1998년까지 청구법인의 관계회사에 근무하였으며, 1998년 2월부터 1999년 6월까지 대표이사였던 김OOO는 청구법인의 관계회사인 주식회사 OOO에 근무한 사실이 있다.

(라) OOO의 주요 사업내용을 보면, OOO은 개업이래 독자적으로 추진한 사업은 거의 없고, 모두 청구법인과 관련된 사업만 하였는데, OOO 소재 주상복합빌딩(이하 “OOO 주상복합빌딩”이라 한다) 공사의 경우, 1995년 6월부터 청구법인으로부터 차입한 자금으로 재건축 동의를 받아 시행하면서 1998년 10월에 시공사를 청구법인에서 OOO주식회사로 변경하였으나, 1999년 7월에 청구법인에서 김OOO을 현장소장으로 임명하고 현장직원까지 전보발령하여 실질적으로 관리하였고, 시공사인 OOO주식회사는 김OOO과 설계변경등을 협의하였으며, 2000년 10월 분양시에도 OOO을 청구법인의 계열사라고 보도한 사실이 있고, OOO의 경우, 1996～1997년 중 청구법인으로부터 차입한 자금으로 매입하였다가 2005년 8월에 청구법인에게 양도하였으며, OOO의 경우, 1996년 7월부터 2000년 8월까지 청구법인으로부터 차입한 자금으로 매입하였다가 동 부동산의 매각대금으로 청구법인에 대한 차입금을 일부 상환한 사실이 있다.

(마) 이상의 조사내용에 기초하여 처분청은 OOO을 청구법인이 사실상 지분의 100%를 보유한 청구법인의 위장계열사로 보았는 바, 청구법인은 청구법인과 OOO이 공사도급계약상의 시공사와 시행사 그리고 사업상 자금대여에 따른 채권자와 채무자의 관계에 있을 뿐, 상호출자관계도 없으므로 법인세법상 특수관계자에 해당되지 않는다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다.

1) 법인세법시행령 제87조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의하면, 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자와 그 친족 및 주주등과 그 친족은 당해 법인과 특수관계에 있으며, 제4호의 규정에 의하면, 제1호에 내지 제3호에 해당하는 자가 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30이상을 출자하고 있는 다른 법인은 당해 법인과 특수관계가 있다고 규정하고 있다.

2) 이 건의 경우, OOO의 주주 중 어느 누구도 자신의 명의로 된 주식의 취득자금을 납부한 사실이 없는 점으로 보아 OOO의 지분은 100% 청구법인이 보유하고 있는 것으로 보이고, 청구법인이 OOO에 직원을 파견하여 관리하였으며, 임명권의 행사, 사업방침의 결정 등을 통하여 OOO의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 보이므로 청구법인과 OOO은 법인세법상 특수관계에 있다고 판단된다.

따라서, 청구법인과 OOO이 특수관계에 해당되지 아니함을 이유로 쟁점대여금과 관련된 과세처분을 모두 취소하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(3) 쟁점①-1 : 쟁점대여금을 업무와 관련이 없는 지급액으로 보아 지급이자를 손금불산입한 처분의 당부에 대하여 살펴본다.

(가) 청구법인에 흡수합병되기 전의 OOO건설이 당초 OOO에게 쟁점대여금을 대여하게 된 경위는 다음과 같다.

1) OOO건설은 1995.8.31. OOO과 「OOO빌딩 신축공사」도급계약을 체결하였는 바, 동 공사계약서에 의하면, OOO건설은 OOO이 발주한 공사에 시공사(수주자)로 참여하는 조건으로 OOO에게 사업추진비(참여지주 이주비, 사업부지 매입비 및 사업추진에 필요한 제경비) 명목으로 150억원을 연리 15%로 하기로 하면서 대여금과 공사비에 대한 담보로 OOO의 토지에 근저당권 및 지상권을 설정하기로 한 내역이 나타나고, 1996.9.15. 및 1997.10.1. 건축규모 및 도급규모 증가를 이유로 각각 「공사도급 변경약정」을 체결하여 대여금 한도를 280억원(이자 : 연 15%) 및 310억원(이자 : 연 15%)으로 증액하였으며, 1998.10.28. 시공사를 OOO건설에서 OOO주식회사(이하 OOO이라 한다)로 변경하기로 하면서, 동일자로 OOO과 OOO이 「공사도급계약」을 체결하고, OOO건설과 OOO은 「공사도급계약 정산약정」을 체결하였는 바, OOO건설과 OOO은 그때까지의 공사미수금을 181억 5천만원으로 확정하고, 공사미수금 등은 1995.8.31.자 공사도급계약 특수조건 제3조에 따라 공사목적물이 분양된 후 분양대금에서 지급(지급순서 : ① 분양수수료, ② 대여금 ③ 대여금 이자 ④ 공사비 ⑤ 사업경비)하기로 하였다. 이후, 청구법인(OOO건설이 흡수합병된 이후의 OOO주식회사)은 1999.9.30. OOO과 위 1997.10.1.자 「공사도급 변경약정」에 대한 「공사도급 변경약정」을 다시 체결하여 사업추진 일정변경을 이유로 대여금 한도를 600억원으로 증액(이자 : 연 15%)하였고, 2002.1.2. 「공사도급 변경약정」을 다시 체결하여 2002.1.1.부터 기존의 대여금 및 이후 발생될 대여금에 대한 이자는 지급하지 아니하기로 하였다.

2) OOO건설은 1996.7.13. OOO과 「OOO 공사도급계약」을 체결하였는 바, 동 공사계약서에 의하면, OOO건설은 OOO이 발주한 공사에 시공사(수주자)로 참여하는 조건으로 OOO에게 사업추진에 필요한 제경비 명목으로 100억원을 연리 15%로 대여하기로 한 내역이 나타난다. 그러나, 위 OOO는 청구법인이 건축주인 OOO과 공사도급계약을 체결하고 1994.8.26. 이미 준공하였던 건물로 완공한지 채 2년이 경과하지 아니한 상태에서 청구법인과 OOO이 위 공사도급계약을 체결한 것으로 확인되었고, 청구법인이 위 OOO과의 공사도급계약에 의하여 실제 공사를 한 사실도 없으며, OOO은 청구법인으로부터 차입한 자금으로 OOO 42개를 매입한 뒤 리모델링공사 등을 한 사실없이 2005년 9월에 청구법인에게 양도하였고, 청구법인은 2005년 10월에 OOO의 일부에 대하여 내부수리공사를 한 후 청구법인의 전 OOO영업본부가 입주한 것으로 확인되었다.

3) OOO건설은 1996.5.16. OOO과 「OOO빌딩 공사도급계약」을 체결하였는 바, 동 공사계약서에 의하면, OOO건설은 OOO이 발주한 공사에 시공사(수주자)로 참여하는 조건으로 OOO에게 사업추진에 필요한 제경비 명목으로 70억원을 연리 15%로 대여하기로 한 내역이 나타나고, 위 공사계약에 의하여 청구법인은 OOO에게 부동산 매입자금으로 70억원을 대여하였으나, 위 공사는 실제로 시행된 사실이 없이 공사계약이 해지된 것으로 확인되었다.

4) 위 약정에 의하여 OOO건설이 1995년 이후 OOO에게 대여한 자금의 대여 및 회수내역은 아래 ＜표2＞와 같다.

OOO

(나) 처분청 조사자료에 의하면, OOO은 1995.6.29. 법인명을 변경한 이후에도 금융기관 등을 통하여 자체적으로 조달한 자금이 거의없고, 종업원의 급여등 모든 비용은 OOO건설로부터 차입한 자금으로 지급하였으며, 1999년에 청구법인과 계열회사가 지분의 30%를 보유한 OOO주식회사의 지분 5%에 해당하는 주식 1만주를 1억원에 매입한 사실이 있고, 2001년 이후 매년 누적결손(2001년 38,928백만원, 2002년 57,647백만원, 2003년 60,061백만원)이 발생하였으나, 청구법인이 지속적으로 자금을 대여하여 회사를 유지하였다고 기재되어 있는 바, OOO의 차입금 내역은 아래 ＜표3＞과 같다.

OOO

(다) 처분청이 쟁점대여금을 청구법인의 업무와 직접 관련이 없는 자금의 대여액으로 본 구체적인 이유는 다음과 같다.

1) OOO빌딩 공사 관련 : 청구법인은 1998년 당시 부채비율이 322%에 달할 정도로 재무구조가 매우 취약하여 재무구조개선 약정에 의한 부채상환을 위해 우량 사업부인 OOO 등을 매각하여 특별이익 7,250억원이 발생하였으나, 경상손실은 1,275억에 달할 정도로 회사의 존립이 위태로운 상황이었다. 또한, OOO은 1998년말에는 누적 결손금이 76억원이었으나 2004년말에는 누적결손금이 587억원으로 증가하였는 바, 위 공사는 사업을 하면 할수록 결손금이 증가하는 전혀 사업성이 없는 공사였음이 증명되었고, 청구법인이 100% 지분을 위장 소유하였으므로 OOO의 누적손실은 모두 청구법인의 손실로 귀속되는 것으로서 OOO이 시행하고 있는 모든 사업을 청산하는 것이 청구법인의 이익에 가장 부합되는 것임에도 불구하고, 청구법인이 사업성이 없는 것으로 판명된 위 공사를 포기하지 아니하고, OOO에 대한 채권자로서의 지위를 유지한 채, 1998.10.28.자로 OOO에 시공사로서의 지위를 양도하고, 공사도급금액에 대하여 연대보증인으로 보증채무를 부담한 것은 손실을 최소화하기 위한 것이 아니라 위장계열사에서 추가로 발생할 수백억원의 손실을 결산서에 반영하지 않기 위한 선택이라고 보인다.

설사, 위 자금의 당초 대여액을 업무와 직접 관련된 자금의 대여액으로 본다 하더라도, 청구법인이 OOO에 시공사로서의 모든 권리를 양도한 때(1998.10.28.)부터는 당초 대여한 자금은 모두 업무와 관련없는 지급액으로 보아야 하는데도 청구법인은 OOO과 그동안 체결하였던 공사도급계약에 대한 정산약정까지 체결한 상태에서 1999.9.30.자로 1997.10.1.자 당초 공사도급계약의 내용을 변경하는 약정을 다시 체결하여 추가로 자금을 대여하고, 사업이 중단된 이후에도 채권회수 및 손실보상에 대한 노력을 전혀 하지 아니하고 계속적으로 자금을 대여한 점으로 보아 쟁점대여금은 위장계열사에게 업무와 관련없이 자금을 지원하기 위한 것이지 건설사업과 관련하여 수익을 얻기 위한 것으로 보기는 어렵다.

2) OOO 공사 관련 : 1996.7.13.자로 청구법인과 OOO이 체결한 OOO 공사도급계약서를 보면, 일부 리모델링이 아닌 건물 신축계약서로서, 청구법인이 시공하여 이미 완공한 건물을 채 2년이 경과되지 않은 시점에서 전면 재건축한다는 것은 상식적으로 납득이 되지 않으며, 설사 재건축을 한다 하더라도 건축면허가 있는 청구법인에서 하지 아니하고 공사도급사실도 없이 OOO에 자금을 대여하여 재건축하도록 한 것은 납득할 수 없으며, 실제 재건축이나 신축을 한 사실도 없다. 또한, OOO은 청구법인으로부터 차입한 자금으로 부동산을 매입하여 리모델링 등을 한 사실없이 청구법인에게 양도하였다. 따라서, 청구법인과 OOO이 작성한 위 공사도급계약서는 청구법인이 OOO를 매입하면 부동산 가격이 상승할 것이므로 관계회사인 OOO를 이용하여 매입하려는 목적을 이루기 위한 자금대여 목적의 계약서이지, 실제 공사를 추진하기 위하여 작성한 계약서라고 보기 어렵다.

3) OOO빌딩 공사 관련 : 청구법인과 OOO간의 공사도급계약은 실제 공사의 착공여부가 불투명한 상태에서 체결된 것으로 확인되고, OOO이 청구법인으로부터 대여받은 자금으로 부동산을 매입한 뒤에도 사업추진이 전혀 이루어진 사실이 없으며, 사업 진행이 중단된 뒤에도 채권회수 및 손실보상에 대한 정산 노력을 한 사실이 없는 상태에서 임대수입을 OOO의 운영자금으로 사용한 사실 등이 확인되는 바, 위 공사계약서는 청구법인이 관계회사인 OOO로 하여금 부동산을 취득하게 하고, OOO에게 사무실 임차료 및 운영자금 등을 지원하기 위하여 형식상 작성한 계약서로 볼 수 밖에 없다.

(라) 이에 대하여 청구법인은 쟁점대여금이 모두 목적사업의 수행을 통한 공사수익의 창출 등 청구법인의 이익을 최대한 확보하기 위한 불가피한 대여금으로서, OOO의 자금대여 요청이 있을 경우 청구법인은 OOO의 결산서.감사보고서 및 관련 주석사항 등 재무자료에 기초하여 사업성 여부를 판단하고, 청구법인의 이익에 최대한 부합되는 방식으로 대여 여부를 결정하였으므로 사업의 성공여부에 관계없이 업무와 직접 관련된 대여금에 해당된다고 주장하면서, OOO빌딩, OOO 및 OOO빌딩 공사관련 자금의 대여 경위를 다음과 같이 설명하고 있다.

1) OOO빌딩 공사 관련 : 청구법인은 1995.8.31.자로 OOO과 OOO빌딩 신축공사 도급계약을 체결하면서, 청구법인이 시공사로 참여하는 조건으로 OOO에게 사업부지 매입비와 사업 추진과 시행에 필요한 자금을 150억원 한도로 연리 15%에 대여하기로 약정하였고, 그 뒤 계약 조건의 변경으로 310억원까지 증액하였으나, 청구법인이 시공사로서의 지위를 포기하고 OOO이 시공하는 것이 보다 손실을 최소화 할 것이라는 판단아래 1998.10.28.자로 시공사로서의 지위는 OOO에게 양도하였으나, 당초 본 사업과 관련된 자금대여와 상환 및 분양대금의 공동관리의무 등의 지위는 유지되었으며, 1999.9.30.자 공사도급 변경약정에 의하여 대여금의 한도를 600억원으로 증액하였다.

즉, 청구법인이 OOO에 자금을 대여한 이유는 시공사로 참여하여 수익을 얻기 위한 것이었으며 시공사로서의 지위를 포기한 뒤에도 자금을 대여한 것은 손실을 최소화하기 위한 불가피한 선택이었으므로 위 공사관련 대여금은 청구법인의 업무와 직접 관련된 대여금으로 보아야 한다.

2) OOO 공사 관련 : 청구법인은 건축주인 OOO과 OOO의 공사도급계약을 체결하고 1994.8.26. 준공하였으나, 시행사인 OOO의 부도로 미분양 상가 106개를 공사비조로 대물변제 받았는데, 동 상가가 토지에 대한 소유권 등의 문제로 소송 중일 뿐만 아니라, 기존시설의 누수 및 부식 등으로 분양이 불가능하므로, 개인들이 분양받은 상가를 재매입하여 리모델링하는 것이 분양에 유리하다고 판단하고, OOO이 청구법인을 대신하여 상가 및 토지 등을 매입하고, 청구법인이 리모델링공사를 하는 조건으로 사업부지 매입비와 본 사업의 추진과 시행에 필요한 제 경비 명목으로 100억원을 한도로 대여하기로 하였으므로 위 공사관련 대여금은 청구법인의 업무와 관련있는 대여금으로 보아야 한다.

3) OOO빌딩 공사 관련 : 청구법인은 1996.5.16.자로 OOO과 OOO외 OOO 인근에 판매시설 및 오피스텔을 신축 분양하기로 하는 내용의 계약을 체결하고, 토지등 부동산 매입자금으로 70억원을 대여한 다음, IMF 등 경제여건의 악화로 사업의 성공여부가 불투명하여 공사계약을 해지하였으나, 청구법인은 시공권을 확보하기 위하여 자금을 대여한 것이므로 위 공사관련 대여금은 업무와 관련있는 대여금으로 보아야 한다.

(마) 청구법인이 제시한 OOO의 재무제표 등에 의하면, OOO은 위 각 공사와 관련하여 청구법인으로부터 대여받은 대여금을 아래 ＜표4＞와 같이 사용한 것으로 나타난다.

OOO

(바) 살피건대, 법인세법상 지급이자의 손금불산입 규정은 차입금이 특수관계자에 대한 업무무관 자금대여등에 사용되지 않도록 함으로써 그 자금이 기업 고유의 운영자금으로 운용되도록 하는데 그 규정취지가 있다 할 것이므로 지급이자에 대한 손금불산입 규정을 적용함에 있어서 업무와 직접 관련없이 지급한 가지급금 등이라 함은 명칭 여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 직접 관련이 없거나 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 말한다 할 것이다(국심 OOO, 2003.2.13. 참조).

1) 이 건의 경우, 쟁점대여금 중 ＜표4＞-1.의 OOO빌딩 신축공사 관련 대여금은 최초 자금이 청구법인(OOO건설)의 주업인 건설업과 관련하여 공사수입금액을 얻기 위하여 대여된 것으로 보이고, 주상복합빌딩의 재건축공사가 실제로 시행되었으며, OOO이 동 대여금을 대부분 주상복합빌딩 재건축공사와 관련된 비용으로 주로 사용한 것으로 보이는 점, 1997년말 외환위기로 건설경기가 위축된 상황에서 분양 촉진을 위하여 사실상 OOO의 모회사인 청구법인이 시공사의 지위를 OOO주식회사에게 양도할 필요성이 있었다고 보이고, 청구법인이 1998.10.1.자로 OOO건설을 흡수합병하고 1998.10.28.자로 시공권을 OOO주식회사에 양도한 이후에도 OOO과 OOO주식회사가 공사도급계약을 다시 체결할 당시 청구법인이 연대보증인으로 참여하고, 자금을 지속적으로 대여할 수 밖에 없었던 이유는 시공권 양도당시 이미 298억원이 투입된 상태에서 공사미수금도 181억원이나 발생하였으므로 공사를 계속 진행하여 투입된 자금을 회수하기 위한 불가피한 선택이었다는 청구법인의 소명내용이 합리성이 있다고 보이는 점을 감안할 때, 위 ＜표4＞-1.의 OOO빌딩 신축공사 관련 대여금은 사업의 성공여부에 불구하고, 청구법인의 업무와 직접 관련된 자금의 대여액이라고 보는 것이 타당하다고 판단된다.

2) 그러나, 위 ＜표4＞-2.의 OOO와 관련된 대여금과 ＜표4＞-3.의 OOO빌딩과 관련된 대여금은 전부 토지구입자금으로 사용되었고, 실제 공사가 진행된 사실이 없는 점 등을 감안할 때, 이를 청구법인의 수익사업과 직접 관련된 대여금으로 인정하기는 어려운 것으로 판단된다.

따라서, 처분청이 쟁점대여금과 관련하여 손금불산입한 지급이자 중 위 ＜표4＞-1.의 OOO빌딩 신축공사 관련 대여금과 관련된 지급이자는 그 안분계산액을 청구법인의 손금에 산입하는 것이 타당하다고 할 것이다.

(4) 쟁점①-2 : 쟁점대여금에 대한 인정이자를 익금산입한 처분의 당부에 대하여 살펴본다.

(가) 쟁점대여금과 관련된 미수이자의 발생 및 회수현황은 아래 ＜표5＞와 같다.

OOO

(나) 청구법인은 쟁점대여금과 관련하여 2000사업연도까지는 결산서에 당초 약정에 의한 미수이자를 계상하였으나, 2002.1.2. 체결한 「공사도급변경약정서」에서 ‘2002.1.1.부터 기존의 대여금 및 향후 발생하는 대여금에 대하여 금융비용을 무이자’로 하기로 약정한 이후, 2001사업연도부터는 미수이자를 계상하지 아니하였으며, 2005.12.31. 현재 청구법인이 OOO로부터 쟁점대여금과 관련하여 이자를 지급받은 사실은 전혀 없는 것으로 확인된다.

(다) 이상의 사실에 기초하여 처분청은 쟁점대여금이 상환기간 및 이자율을 약정한 대여금에 해당되지 않고, 청구법인이 2000사업연도까지 장부에 계상한 미수이자는 세부담을 회피할 목적으로 서류상 계상한 미수이자에 불과하다고 보아 법인세법 제52조의 규정에 의하여 청구법인 계상한 미수이자를 부인하고 인정이자를 계산하였는 바, 그 구체적인 이유는 다음과 같다.

1) 청구법인과 OOO간의 1995.8.31.자 OOO공사 도급 계약서에 의하면 ‘금융비는 연리 15%의 유이자로 한다’고 규정하였으나, 그 이자의 상환기간에 대하여는 구체적인 언급이 없었고, 다만 OOO과 청구법인의 공동명의로 수납한 분양대금은 OOO의 분양수수료, 청구법인에 대한 대여금 상환, 대여금 이자, 청구법인의 공사비, OOO의 사업경비 순으로 사용하도록 약정하였으며, 위 공사도급계약이 1998.10.28자로 해지된 뒤, 1999.9.30.자로 체결된 공사도급변경약정서에는 대여금의 한도를 600억원으로 증액하였으나, 이자 상환기간에 대한 구체적인 언급은 없었다. 또한, OOO과 OOO간에 체결된 공사도급계약서에는 특별한 사정이 없는 한 분양수입액에서 공사비를 최우선으로 충당하기로 약정하여, 1998.10.28. 이후 청구법인이 OOO로부터 받을 이자의 순위는 OOO의 공사대금, OOO의 분양수수료, 청구법인의 대여 원금에 이은 4번째로 위 주상복합빌딩이 100% 분양된다 하더라도 청구법인이 이를 받을 수 있는 상태에 있지 않았는데도 청구법인이 이를 미수이자로 계상한 것은 인정이자 계산에 따른 세부담을 회피하려는 의도로 밖에 볼 수 없다.

2) OOO 및 OOO빌딩 관련 공사도급계약서 또한 1995.8.31.자로 체결된 위 계약서와 동일한 방식으로 작성되었으나, 1998년 이후 사실상 도급공사계약이 유명무실한 상황임에도 대여금 및 이자 상환에 대한 변경약정이 전혀 이루어진 바 없고, OOO이 청구법인에게 대여금에 대한 이자를 지급한 사실도 없다.

(라) 이에 대하여 청구법인은 2001년까지 OOO에게 대여한 자금은 모두 연리 15%에 대여하기로 약정하였고, 2000사업연도 결산서에 미수이자를 계상하였으며, 법인세법시행령 제89조에서 ‘사업을 영위하는 특수관계자에게 상환기간을 정하여 당좌대월 이자율로 이자를 수수하기로 약정한 경우에는 인정이자 계산에서 제외’하도록 하고 있고, 법인세법 제73조 및 같은법 시행령 제70조에서 ‘원천징수되는 이자소득에 대하여는 미수수익 계상여부에 불구하고 소득세법시행령 제45조에서 규정한 사업연도(이자소득을 받기로 한 날 또는 실제로 지급받은 날이 속하는 사업연도)에 익금산입’하도록 하고 있는데, 이 건과 같이 공사대금을 시행사에게 지원하는 경우 분양대금으로 원본을 회수한 때 이자를 회수하는 것이 상관행이므로 쟁점대여금에 대하여는 이자소득의 귀속시기가 도래하였다고 볼 수 없으므로 부당행위 계산 부인대상이 아니라고 주장하고 있다.

(마) 살피건대, 법인세법 제52조에서 부당행위계산부인 규정을 둔 취지는 법인과 특수관계 있는 자와의 거래가 법인세법시행령 제88조 제1항 각호에 정한 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되어 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보일 때 과세권자가 객관적으로 타당하다고 인정되는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는 것인바, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 제반 사정을 구체적으로 고려하여 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하여야 할 것이다(대법원 OOO, 2002.9.4. 같은 뜻).

이 건의 경우, 청구법인은 쟁점대여금 중 2000사업연도까지 대여한 자금에 대하여 연리 15%의 이자를 받기로 약정하고, 결산서에 미수이자를 계상한 사실이 있으나, 이후 대여분에 대하여는 사실상 무이자로 전환하였고, 2000사업연도 이전의 대여금에 대하여도 이자를 전혀 받은 사실이 없으며, 청구법인이 OOO로부터 쟁점대여금에 대한 이자를 전혀 수취하지 아니한데에는 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 합리성있는 사유가 있었다고 보기도 어려운 것으로 판단되는 바, 쟁점대여금은 그 대여 경위 및 약정내용으로 보아 사실상 상환기간 및 이자율을 약정한 대여금에 해당된다고 보기 어려우므로 처분청이 법인세법 제52조 및 같은법 시행령 제89조의 규정에 의하여 청구법인이 장부상 계상한 미수이자를 부인하고, 인정이자를 계산하여 익금산입한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

따라서, 쟁점대여금과 관련된 이자소득의 귀속시기가 아직 도래하지 아니하였음을 이유로 청구법인이 장부상 계상한 미수이자를 부인하고, 인정이자를 익금산입한 처분을 취소하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(5) 쟁점② : 쟁점매출액을 익금불산입할 수 있는지 여부에 대하여 살펴본다.

(가) OOO위원회에서 2006.5.16.자로 청구법인에게 보낸 「청구법인의 사업보고서 및 감사보고서 등에 대한 조사.감리결과 조치통보」 공문에 의하면, 청구법인의 분식결산 내역은 아래 ＜표6＞과 같으며, 이에 대하여는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없다.

OOO

(나) 위 분식결산내역에 의하여 청구법인의 분식(역분식) 전후의 과세표준은 아래 ＜표7＞과 같다.

OOO

(다) OOO위원회의 「감리결과 조치 통보」 공문의 지적사항 중 ‘매출액 허위계상 및 비용 과소계상 등’의 내용은 다음과 같다.

1) 청구법인은 2000～2001년의 재무제표를 작성.공시함에 있어 매출액을 허위로 계상하거나 외주비나 광고선전비 등 실제 지출비용을 과소계상하면서 분양선수금이나 예수금(부동산 매각등으로 수령한 대금) 등을 부채로 계상하지 않는 방법 등으로 2000년 및 2001년에 매출액을 각각 21,916백만원 및 62,804백만원 과대계상하고, 2001년에는 비용을 16,285백만원 과소계상하였으며, 이 과정에서 부동산 매각 사실을 회계처리하지 아니하여 2001년에 재고자산 및 유형자산처분손실 15,036백만원을 과소계상함으로써 2000년 당기순이익과 자기자본을 21,916백만원 과대계상하고 2001년 당기순이익과 자기자본을 각각 94,125백만원 및 116,041백만원 과대계상한 사실이 있고,

2) 청구법인은 2002년부터 2004년까지의 재무제표를 작성.공시함에 있어 2000년 및 2001년에 과대계상된 매출액 및 과소계상된 비용을 해소하기 위하여 가공의 비용을 계상하거나 가공의 유형자산을 계상한 후에 감가상각비 등을 계상함으로써 2002년, 2003년, 2004년 당기순이익을 각각 25,015백만원, 13,382백만원 및 36,445백만원 과소계상한 사실이 있으며,

3) 2005년 1분기 보고서를 작성함에 있어서도 상기 위반사항들을 수정하지 않아 유형자산 및 자기자본을 각각 41,199백만원 과대계상한 사실이 있다.

(라) 위 OOO위원회의 지적사항에 의하면, OOO위원회에서는 청구법인이 2002년 이후에 계상한 가공비용과 가공자산에 대한 감가상각비를 역분식으로 인정하고 있고, 2004년까지 미수정한 유형자산이 41,199백만원이라고 지적하였는 바, 청구법인은 2005사업연도 정기 법인세 신고시 가공계상한 유형자산에 대한 감가상각비 3,161백만원, 유형자산감액손실 38,037백만원 합계 41,198백만원을 손금불산입하여 위의 역분식을 해소한 것으로 확인된다.

(마) 조사관서는 쟁점매출액(2000년 24,287백만원 - OOO위원회는 당기순이익 21,916백만원을 가공매출액으로 잘못 표시하였으나 처분청과 청구법인은 실제 가공매출액을 24,287백만원으로 확인, 2001년 60,772백만원 - OOO위원회는 가공매출액을 62,804백만원으로 표시하였으나, 처분청과 청구법인은 실제 가공매출액을 매출할인 과소계상분을 제외한 금액 60,772백만원으로 확인)을 제외한 나머지 분식금액에 대하여는 손익의 귀속시기 차이이거나 분식과 역분식이 동일 계정과목으로 대응된다 하여 익금불산입으로 인정하였으나, 쟁점매출액에 대하여는 직접 대응되는 역분식(가공매출 감액)이 확인되지 않는다 하여 익금불산입을 인정하지 아니하였으며, 증빙서류가 없거나 실제 지출사실이 없는 가공경비는 조세탈루에 해당된다 하여 손금불산입 유보처분을 하였다.

(바) 이에 대하여 청구법인은 가공매출에 대한 역분식으로 가공경비를 계상하였음에도 가공경비는 손금불산입하면서 가공매출 부분에 대하여는 익금불산입하지 아니한 것은 부당하다고 주장하고 있다.

(사) 먼저, 처분청은 쟁점매출액과 관련하여 청구법인이 국세기본법 제45조의2 제1항 소정의 경정청구기간 내에 경정청구를 하지 아니하였고, 같은조 제2항 제4호 소정의 경청청구의 요건도 갖추지 못하였으므로 이 부분에 대한 청구를 각하하여야 한다는 의견이므로 이에 대하여 살펴본다.

1) 청구법인은 2000～2001사업연도에 쟁점매출액을 가공으로 계상한 이후, 국세기본법 제45조의2 제1항 소정의 경정청구기간(법정신고기간 경과후 2년) 이내인 2003.3.31. 및 2004.3.31.까지 경정청구를 한 사실이 없었다가, 이 건 2000사업연도 법인세에 대한 처분청의 증액경정처분이 2006.3.14.자로 이루어지고, OOO위원회의 「청구법인의 사업보고서 및 감사보고서에 대한 조사.감리」 과정에서 분식회계 사실이 드러나자(조사.감리 결과 통보일 : 2006.5.16.), 2006.3.31.자로 처분청에 과세전 적부심사청구서와 함께 쟁점매출액과 관련하여 ‘2000～2002사업연도 법인세의 과세표준 및 세액을 경정하여 줄 것’을 요청하는 내용의 경정청구서를 제출하였고, 처분청이 과세전 적부심사과정에서 ‘쟁점매출액에 대하여는 청구법인이 국세기본법 제45조의2 제1항 소정의 경정청구기간(법정신고기간 경과후 2년) 이내인 2005.3.31.까지 경정청구를 한 사실이 없음’을 이유로 각하의견을 제시하고, 2006.9.1. 및 2006.9.13.자로 2001사업연도 이후분에 대한 법인세를 경정하자, 2006.10.31.자로 처분청에 경정청구서를 다시 제출하여 쟁점매출액과 관련하여 청구법인이 국세기본법 제45조의2 제1항 소정의 경정청구 요건은 충족하지 못하였지만, OOO위원회의 분식사실 확인 및 처분청의 2006.3.14. 및 2006.9.1.자 경정으로 인하여 국세기본법 제45조의2 제2항 제4호 소정의 후발적 사유에 의한 경정청구 요건이 충족되었다고 주장하고 있다.

2) 살피건대, 국세기본법 제45조의2 제2항 제4호에서 “결정 또는 경정으로 인하여 당해 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과한 때"에는 후발적 사유에 의한 경정청구를 할 수 있다고 규정하고 있는 바, 이는 당초 납세자가 적법하게 신고는 하였으나 그 귀속시기 등을 잘못 판단하여 처분청이 법원의 판결 등에 기인하여 올바른 귀속시기에 대하여 결정 또는 경정한 경우, 납세자는 당초 잘못 신고한 귀속시기에 대하여 경정청구를 할 수 있다는 의미로 보인다.

3) 그러나, 이 건의 경우 OOO위원회의 통보내용은 청구법인이 2000～2001사업연도에 분식결산을 하고, 2002～2004사업연도에는 역분식결산을 하여 2000～2001사업연도에 한 분식결산을 해소하였다는 것이고, 이를 근거로 처분청이 청구법인의 역분식에 대하여는 전액 손금불산입하여 청구법인의 2002～2004사업연도 법인세를 경정하였으나, 쟁점매출액과 관련된 2000～2001사업연도 법인세는 경정한 사실이 없는 바, 2002～2004사업연도 법인세에 대한 처분청의 경정처분으로 인하여 곧바로 청구법인의 2000～2001업연도 법인세에 대한 과세표준과 세액이 세법에 의하여 신고하여야 할 과세표준과 세액을 초과하였다고 보기는 어려우므로 쟁점매출액에 대하여는 국세기본법 제45조의2 제2항 제4호 소정의 후발적 사유에 의한 경정청구의 요건이 갖추어졌다고 보기는 어려운 것으로 보이므로 2006.12.9.자 경정 거부처분과 관련된 심판청구OOO는 이를 각하하는 것이 타당하다고 판단된다.

4) 다만, 나머지 2건의 심판청구OOO와 관련하여 청구법인이 2000～2001사업연도에 쟁점매출액을 가공으로 계상한 사실이 OOO위원회의 감리결과에 의하여 확인되었고, 이러한 사실은 처분청과 청구법인간에도 다툼이 없으며, 청구법인의 2000사업연도 법인세에 대하여는 처분청의 증액 경정처분이 있었으므로(2001사업연도는 감액 경정되었음) 그 증액경정된 세액의 범위내에서는 경정청구기간의 경과여부에 관계없이 쟁점매출액과 관련된 세액에 대하여도 불복청구가 가능하다고 보이나, 이로 인한 감액 경정의 범위는 2002.12.18. 신설된 국세기본법 제22조의2의 규정에 의하여 처분청의 경정으로 인하여 증가된 세액의 범위내로 한정된다고 보는 것이 타당하다고 판단되고(국심 OOO, 2005.3.10. 참조), 또한 이월결손금은 경정대상 사업연도로부터 소급하여 5년간의 사업연도에서 발생한 결손금을 소급하여 이월 공제하는 것이 원칙이므로(국심 OOO, 2007.7.11. 참조), 2002사업연도 이후의 과세표준 및 세액을 경정함에 있어서는 쟁점매출액과 관련하여 청구법인이 2000～2001사업연도에 과소계상한 이월결손금도 재계산하여 반영하는 것이 합리적이라고 판단된다.

따라서, 쟁점매출액을 청구법인의 익금에 산입하지 아니하는 것으로 하여 2000사업연도 이후의 소득금액과 이월결손금을 재계산하고 이에 따라 각사업연도의 과세표준과 세액을 경정하되, 이로 인하여 환급할 세액 중 경정청구기간이 이미 경과한 사업연도의 환급세액은 처분청이 증액경정하여 고지한 세액의 범위내로 한정하는 것이 국세기본법 제22조의2의 규정취지에 부합된다고 할 것이다.

(6) 쟁점③ : 쟁점배당금을 청구법인의 업무와 직접 관련된 자금의 대여액으로 볼 수 있는지 여부에 대하여 살펴본다.

(가) 청구법인은 2001.7.19. 이 건 유동화전문회사를 설립하여 2004.10.31.까지 청구법인의 거래처에 대한 매출채권을 유동화자산으로 양도한 후 이를 근거로 유동화증권을 발행하였고, 유동화전문회사는 자산유동화법률 제30조 제3항의 규정에 의한 이익초과분에 대하여 청구법인에게 매연도말에 배당가능이익의 90%이상인 쟁점배당금을 지급하기로 결의하였으나, 청구법인은 이를 배당결의일에 수령하지 아니하고, 미수배당금으로 계상하였다가 유동화증권의 상환이 완료된 후에 수령한 사실이 있다.

(나) 처분청은 청구법인이 소득세법 제132조 소정의 배당소득 지급시기의 의제일인 ‘배당결의일로부터 3월이 되는 날’까지 쟁점배당금을 수령하지 아니하였으므로 이를 관계회사에 대한 무상의 자금대여로 볼 수 밖에 없다 하여 쟁점배당금 관련 지급이자를 손금불산입하고 인정이자를 익금산입하였다.

(다) 이에 대하여 청구법인은 유동화전문회사가 배당결의를 하는 목적은 오로지 법인세법상 소득공제 조항의 적용을 받기 위한 것일 뿐이고, 유동화전문회사는 배당결의를 하더라도 정관에 의하여 유동화증권의 상환이 완료될 때까지 배당이익의 지급을 유보하는 것이 실무 관행이므로 청구법인이 쟁점배당금을 미수배당금으로 계상하였다가 유동화증권의 상환이 완료된 후에 수령하였다 하더라도 이를 업무무관 가지급금으로 볼 수 없다고 주장하면서, 다른 유동화전문회사의 정관 등을 제출하고 있다.

(라) 살피건대, 법인세법 제51조의2 제1항의 규정에 의하면, 자산유동화에 관한 법률에 의한 유동화전문회사가 대통령령이 정하는 배당가능이익의 90% 이상을 배당결의한 경우 그 금액은 당해 사업연도의 소득금액에서 공제하도록 하고 있어, 유동화전문회사가 배당결의한 경우에는 당해 배당금을 출자법인에게 지급하지 아니하고 미지급금으로 계상하거나, 그 지급을 면제받은 경우에도 소득공제가 가능하나, 소득세법 제132조에서 ‘법인이 이익 또는 잉여금의 처분에 의한 배당소득을 그 처분을 결정한 날로부터 3월이 되는 날까지 지급하지 아니한 때에는 그 3월이 되는 날에 배당소득을 지급한 것으로 본다’고 그 지급시기를 의제하고 있으므로, 배당금을 지급받아야 할 출자법인이 정당한 사유없이 배당결의를 한 날로부터 3월 이내에 동 배당금을 수령하지 아니하여 실질적으로 유동화전문회사에게 그 배당금을 대여한 것으로 인정되는 경우에는 이를 업무무관 가지급금으로 보는 것이 타당하다고 할 것이다.

이 건의 경우, 청구법인은 유동화전문회사의 정관 등에서 배당처분금액을 유동화증권이 상환된 후에 지급하도록 규정하고 있어 동 정관의 규정에 따라 청산후 배당금을 수령하였으므로 정당하다고 주장하고 있으나, 개별회사의 정관이나 계열회사와의 약정에 의한 행위가 배당금을 정당하게 지급받지 아니한 사유에 해당된다고 보기 어려운 것으로 보이고, 이와 같은 관행이 일반화되어 있다고 보기 어려우며, 청구법인에게 쟁점배당금을 배당결의일에 수령하지 아니하고 유동화증권 상환 후에 수령할 수 밖에 없었던 불가피한 사유가 있었다고 보기도 어려운 것으로 보인다.

따라서, 쟁점배당금을 업무무관 가지급금으로 볼 수 없다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

5. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.