조심 2023지0457 (2023.12.22)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인 AOOO·BOOO(이하 “청구인들”이라 한다)은 2019.1.23. 서울특별시 마포구 OOO 토지 지상에 지하 1층, 지상 4층의 주상복합건축물(이하 “쟁점건축물”이라 하고 그 현황은 ＜별지1＞과 같다)을 신축하여 각 1/2 지분씩 공동소유하고 있다. 나. 청구인들은 쟁점건축물 신축취득에 따른 취득세 등 신고시 건축물 전체에 대하여 과세표준액 OOO원에 일반세율(2.8%)을 적용하여 산출한 취득세 OOO원, 지방교육세 OOO원, 농어촌특별세 OOO원 합계 OOO원과 엘리베이터가 설치된 단독주택 부분 229.40㎡(이하 “쟁점주택”이라 한다)에 대하여 과세표준액 OOO원에 「지방세법」 제13조 제5항의 고급주택에 대한 중과세율(10.8%)에서 일반세율(2.8%)을 차감한 세율(8%)을 적용하여 계산한 취득세 OOO원, 농어촌특별세 OOO원 합계 OOO원을 2019.2.21. 신고하고 2019.3.4. 납부하였다. 다. 청구인들은 쟁점주택이 외국인관광 도시민박업을 위한 숙박업소 용도이고 주거용에 해당하지 않는다는 취지로 2022.3.3. 쟁점주택 부분에 대한 취득세 등 중과분 OOO원의 환급을 구하는 경정청구(이하 “이 건 제1차 경정청구”라 한다)를 하였고, 처분청은 2022.4.29. 이 건 제1차 경정청구를 거부(이하 “이 건 제1차 거부처분”이라 한다)하였다. 라. 청구인들은 2022.10.13. 다시 쟁점주택 부분에 대한 취득세 등 중과분 OOO원의 환급을 구하는 경정청구(이하 “이 건 제2차 경정청구”라 한다)를 하였고, 처분청은 2022.12.12. 이 건 제2차 경정청구를 거부(이하 “이 건 제2차 거부처분”이라 한다)하였다. 마. 청구인들은 이에 불복하여 2022.12.14. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인들 주장 및 처분청 의견 가. 청구인들 주장 (1) 처분청은 청구인들이 2022.3.3. 이 건 제1차 경정청구를 하였고 이에 대하여 처분청이 2022.4.26. 거부처분을 하였으므로 해당 거부처분을 받은 날부터 90일 이내에 심판청구를 하여야 하며, 동일한 내용으로 2022.10.13. 이 건 제2차 경정청구를 다시 한 것은 중복으로 경정청구를 한 것이므로 이 건 심판청구가 본안심리대상에 해당하지 아니한다고 주장한다. 그러나, 처분청의 주장은 다음과 같이 그 사실관계나 법리적 측면에서 전혀 타당하지 아니하다. (가) 이 건 제1차 경정청구는 청구인 BOOO 1명만 청구하였다. 쟁점건축물은 청구인 BOOO과 청구인 AOOO가 2분의 1씩 공유로 2019.1.23. 사용승인을 받았고, 소유권 보존등기도 청구인 BOOO과 청구인 AOOO가 2분의 1씩 공유로 등기하였다. 그러나 2022.3.3. 이 건 제1차 경정청구는 청구인 BOOO 1인만 제기하였고, 청구인 AOOO는 경정청구를 제기하지 아니하였으며, 청구인 AOOO는 2022.10.13. 처음으로 경정청구를 하였는바, 처분청이 청구인 AOOO도 이 건 제1차 경정청구를 한 후 다시 이 건 제2차 경정청구를 하였다고 주장하는 것은 사실관계를 잘못 파악하고 있는 것으로서 타당하지 아니하다. (나) 이 건 제1차 경정청구 사유와 이 건 제2차 경정청구 사유는 완전히 다르므로 중복된 경정청구가 아니다. 처분청이 인정한 바와 같이 청구인 BOOO이 2022.3.3. 이 건 제1차 경정청구를 할 때에 주장한 사유는 “쟁점주택 취득 당시부터 주거용이 아닌 숙박업소용이므로 고급주택이 아니다”라는 것이다. 그러나 청구인들이 2022.10.13. 이 건 제2차 경정청구를 하면서 주장한 사유는 처음부터 쟁점주택이 주거용이 아닌 외국인관광 도시민박업용이라고 주장한 것이 아니라, 주택을 신축으로 취득한 후 60일 이내에, 즉 2019.1.23. 사용승인을 받은 후 2019.1.24. 처분청에 관광사업등록신청을 하였고, 2019.2.7. 관광사업등록증을 교부받았으며, 2019.2.18. 마포세무서에 사업자등록증을 교부받아서 외국인관광 도시민박업 용도로 사용하였으므로, 「지방세법」 제13조 제5항 제3호 단서에서 규정한 “취득한 날부터 60일 이내에 주거용이 아닌 용도로 사용한 경우”에 해당하여 고급주택이 아니라고 주장한 것이다. 그리고 쟁점주택 1층부터 4층까지 229.4㎡ 중에서 3층 일부 61.11㎡를 청구인들이 주거용으로 사용하고 있으나, 주거용과 상업용으로 겸용되고 있는 엘리베이터는 주거전용 엘리베이터가 아니어서 조세심판원 결정 조심 2020지1785(2021.6.14.)를 사례로 제시하면서 쟁점주택이 고급주택이 아니라고 주장한 것이다. 따라서, 이 건 제1차 경정청구시의 청구사유와 동일한 내용으로 이 건 제2차 경정청구를 하여 중복청구에 해당된다는 처분청의 주장은 사실과 전혀 다른 것으로서 타당하지 아니하다. (다) 동일한 사유라 하더라도 재차 경정청구를 할 수 있다. 납세자는 「지방세기본법」 제50조 제1항에 따라 과세표준신고서의 법정신고기한 후 5년 이내에 경정을 청구할 권리가 있는데, 경정청구제도는 납세자가 과다신고된 과세표준 및 세액의 감액을 주장할 수 있는 유일한 권리구제수단이고 경정청구를 토대로 행정소송에 의한 구제의 길이 열리게 되는 점, 경정거부처분 후에 새로운 사실관계가 드러나거나 새로운 증빙자료를 수집한 경우 다시 경정청구를 할 권리를 부여할 필요가 있는 점, 「지방세기본법」에서 경정청구에 대한 거부처분을 받은 후에는 다시 동일한 사유로 경정청구를 할 수 없다는 명시적인 제한을 두고 있지 않은 점, 「지방세기본법」 제38조 및 「지방세법」 제21조 는 납세의무자가 취득세 신고 또는 납부의무를 다하지 아니한 경우에는 부과의 제척기간이 경과하지 아니하였다면 가산세를 추가하여 보통징수의 방법으로 징수할 수 있도록 규정하고 있는데 이와의 형평을 고려할 필요가 있는 점 등에 비추어 보면, 동일한 사유로 재차 경정청구를 하는 것도 허용되어야 한다(서울고등법원 2022.1.14. 선고 2021누42667판결 및 하급심 판결). (라) 이 건 제2차 거부처분은 사실의 통지가 아니라 새로운 처분에 해당한다. 항고소송의 대상이 되는 처분인지 여부는 행정청의 의사에 좌우되는 것이 아니라 그러한 행정청의 행위로 인하여 상대방의 권리나 이익을 침해당하였는지 여부에 의하여 결정하여야 하고, 거부처분은 관할 행정청이 국민의 처분신청에 대하여 거절의 의사표시를 함으로써 성립되며, 그 이후 동일한 내용의 새로운 신청에 대하여 다시 거절의 의사표시를 한 경우에는 새로운 거부처분이 있는 것으로 보아야 한다(대법원 2002.3.29. 선고 2000두6084 판결). 동일한 사유로 재차 경정청구를 하는 것은 허용되고, 그에 따라 청구인들에게 제2차 경정청구권이 인정될 뿐만 아니라, 처분청은 이 건 제2차 거부처분을 하면서 제1차경정청구와 청구사유가 중복되어 제2차 경정청구권이 없음을 전제로 거부를 한 것이 아니라, “주거용으로서의 구조를 갖추고 주거기능이 유지관리되고 있으며, 주택을 사용하여 도시민박업을 하고 있고, 청구인들도 주거하고 있으므로 주거용이 아닌 용도로 사용하는 것으로 볼 수 없다”라고 하여 거부를 하였으므로 명백한 거부처분에 해당한다. 설사, 이 건 제1차 경정청구와 동일한 청구사유임을 이유로 거부통지를 하였다 하더라도, 이는 경정청구를 거절함으로써 청구인들로 하여금 그릇된 조세 부담의 시정을 구할 권리를 침해한 것이 되므로, 이러한 통지도 단순한 사실행위가 아닌 행정소송의 대상이 되는 독립된 처분이라 할 것이다(서울고등법원 2022.1.14. 선고 2021누42667 판결 및 하급심 판결, 대법원 2002.3.29. 선고 2000두6084 판결). (2) 쟁점건축물은 처음부터 외국인관광 도시민박업에 사용하기 위하여 건축한 것으로서 쟁점주택 취득 후 60일 이내에 외국인관광 도시민박업을 등록한 점, 60일 이내에 마포세무서장에게 외국인관광 도시민박업 및 숙박업으로 사업자등록을 한 점, 건축물대장상 1층부터 4층까지 229.4㎡ 중에서 청구인들이 주거용으로 사용하는 면적은 26.6%에 해당하는 61.11㎡에 불과한 점, 나머지 2층, 3층 일부, 4층은 8개의 작은 호실로 구분하여 실제 에어비앤비를 통해 외국인관광객들의 도시민박에 사용하고 있는 점 등을 종합하면, 설사 쟁점주택에 엘리베이터가 설치되어 있다 하더라도 이는 외국인관광 도시민박업에 겸용되는 것으로서 주거전용에 사용되는 엘리베이터가 아니므로 고급주택에 해당되지 아니한다. 따라서 처분청의 경정청구 거부처분은 취소되어야 한다. (가) 취득세가 중과세되는 고급주택은 「주택법」상의 주택 개념이 아니라, 「지방세법」상의 “주거용 건축물 및 토지”이다. 청구인들은 2019.1.24. 처분청에 쟁점건축물 중 주택에 해당하는 2층, 3층, 4층을 “관광사업등록-외국인관광 도시민박업”으로 신청하여 2019.2.7. 관광사업등록증을 받았으며 이를 사업장으로 하여 “외국인관광 도시민박업”을 하고 있다. 처분청은 「관광진흥법 시행령」 제2조 제1항 제3호 바목에서 도시민박업이 “자신이 거주하는 주택을 이용하여 외국인 관광객에게 숙식 등을 제공하는 업”으로 되어 있으므로 사업자가 실제 주택에 거주하여야 하고 거주공간과 숙박공간을 분리하여 사용할 수 없으며, 외국인관광 도시민박업으로 사용하고 있는 부분도 언제든지 주거용으로 사용가능한 상태로 보이므로 전체가 주택이라고 주장한다. 그러나, 취득세가 중과세되는 고급주택은 「지방세법」 제13조 제5항 제3호에서 “주거용 건축물과 그 부속토지”로 되어 있는바 「주택법」상의 주택개념을 차용하여 사용할 수 없고, 「지방세법」에서 고유하게 해석하여야 하는데, 대법원도 고급주택 중 “주거 외의 용도에 사용하는 경우”를 건물을 공장, 학원, 사무실, 기숙사 등 그 사용방법을 변경하여 주거 외의 용도에 사용할 의도로 취득하는 경우로 해석하고 있고(대법원 1985.8.13. 선고 85누166판결, 대법원 1986.12.23. 선고 85누199 판결), 국세청도 1세대1주택 양도소득세 비과세 여부를 판정함에 있어서 주택이란 공부상 용도구분에 관계없이 사실상 주거용으로 사용하고 있는 건물을 말하며, 사실상 외국인 도시민박으로 사용하는 건물은 주택에 해당하지 아니하는 것으로 해석하고 있다(국세청 서면부동산2016-4713, 2016.9.27. 참조). 따라서 외국인관광 도시민박업은 「관광진흥법 시행령」 제2조 제1항 제3호 바목에서 자신이 거주하는 주택을 이용하여 외국인 관광객에게 숙식 등을 제공하는 업으로 되어 있으므로, 비록 건축물대장상 주택으로 등재되어 있는 건물을 사용하고 있으나 주거용이 아닌 외국인관광 도시민박이라는 사업용으로 등록하여 적법하게 도시민박업에 사용하고 있는 경우에는 주거용 건축물이라 할 수 없다. (나) 취득일부터 60일 이내 주거용이 아닌 용도로 변경하여 지금까지 다른 용도로 사용하고 있으므로 고급주택에서 제외되어야 한다. 1) 「지방세법」(2019.7.1. 법률 제16194호로 개정되기 전의 것, 이하 “구 「지방세법」”이라 한다) 제13조 제5항 제3호에서 고급주택에 대하여 중과세하도록 하면서, 그 단서에서 “주거용 건축물을 취득한 날부터 60일 이내에 주거용이 아닌 용도로 사용하거나 고급주택이 아닌 용도로 사용하기 위하여 용도변경공사를 착공하는 경우는 제외한다.”라고 규정하고 있다. 여기서 주거용이 아닌 용도로 사용하는 경우 고급주택에서 제외하여 중과세율을 적용하지 아니하도록 규정한 취지는 「지방세법」이 고급주택의 취득에 대하여 중과세함으로써 필요 없이 넓은 토지의 공간을 점유하는 대형주택의 소유를 억제하고 고급주택을 주거 외의 다른 용도에 전용케 함으로써 국민생활의 균형있는 발전을 기하려는데 있다 할 것이므로, 그와 같은 입법취지에 비추어 볼 때 위 단서에서 말하는 주거 외의 용도에 사용하는 경우라 함은 건물을 공장, 학원, 사무실, 기숙사 등 그 사용방법을 변경하여 주거 외의 용도에 사용할 의도로 취득하는 경우를 말하는 것이다(대법원 1985.8.13. 선고 85누166 판결, 대법원 1986.12.23. 선고 85누199 판결 참조). 따라서 외국인관광 도시민박업에 사용하기 위하여 건축물대장상 주택으로 등재된 건물을 신축한 후 60일 이내에 외국인관광 도시민박업으로 등록하고, 세무서에 숙박업으로 사업자등록을 하여 도시민박업에 사용하고 있는 경우에는 고급주택 중과세에서 제외되어야 한다. 2) 청구인들은 쟁점건축물 신축 후 60일 이내에 쟁점주택을 주거용인 아닌 도시민박업으로 사용하였다. 청구인들은 쟁점건축물을 외국인관광 도시민박업으로 사용하기 위하여 건축한 것으로, 「관광진흥법」 제3조 제2항 및 「관광진흥법 시행령」 제1항 제3호 바목에서 ‘외국인관광 도시민박업’은 도시지역의 주민이 자신이 거주하고 있는 주택을 이용하여 외국인 관광객에게 한국의 가정문화를 체험할 수 있도록 적합한 시설을 갖추고 숙식 등을 제공하는 업으로 되어 있기 때문에 2018.3.29. 처분청에 지하 및 1층 일부는 근린생활시설로, 1층 일부 및 2~4층은 주택으로 건축허가를 받아 2019.1.23. 사용승인을 받았다. 그리고 사용승인을 받은 다음 날인 2019.1.24. 바로 ‘외국인관광 도시민박업을 위한 관광사업등록’을 처분청에 신청하였고, 2019.2.7. 처분청으로부터 관광사업등록증을 교부받았으며, 2019.2.18. 마포세무서에 업종-숙박업, 종목-게스트하우스(관광숙박시설)로 사업자등록을 하였다. 위와 같이 청구인들은 쟁점주택을 「관광진흥법」 제3조 제2항 및 「관광진흥법 시행령」 제1항 제3호 바목에 따라 주택으로 허가받아서 사용승인을 받고, 1개월 이내에 외국인관광 도시민박업을 위한 관광사업등록 및 마포세무서에 사업자등록을 하고 에어비앤비에 호스트 등록을 하여 외국인관광객(게스트)을 에어비앤비로부터 예약을 받아 사업을 시작한 후 2022년 12월 현재까지 도시민박사업을 영위하고 있으므로, 쟁점주택 중 청구인들이 거주하는 3층 부분 외의 2층, 3층 일부, 4층은 취득일부터 60일 이내에 주거용이 아닌 외국인관광 도시민박업인 사업용에 계속 사용되고 있는 건축물로서 주거용이 아니라 비주거용에 사용하는 것임이 명백하다. (다) 사업용에 겸용되는 엘리베이터가 설치된 건축물은 고급주택에 해당되지 아니한다. 1) 구「지방세법 시행령」(2019.2.8. 대통령령 제29512호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제28조 제4항 제2호의2에서 “1구의 건축물에 엘리베이터(적재하중 200킬로그램 이하의 소형엘리베이터는 제외한다)가 설치된 주거용 건축물과 그 부속토지”는 고급주택으로 보도록 규정하고 있다. 여기서 말하는 1구의 건축물에 설치된 엘리베이터는 해당 주택에 거주하는 1세대가 전용하는 것을 말하는 것으로, 주거와 상업용 복합건축물에 설치된 엘리베이터의 경우에 상업용으로 사용되는 층을 사용하는 사업체의 직원들이나 방문객들이 함께 사용하는 엘리베이터는 구 「지방세법 시행령」 제28조 제4항 제2호의2에서 말하는 엘리베이터에 해당되지 아니한다(조심 2020지1785, 2021.6.14. 참조). 2) 쟁점건축물은 지하 및 1층은 근린생활시설, 1층 13.86㎡(엘리베이터 설치 부분), 2층 5개 호실, 3층 4개 호실(1호실만 도시민박으로 사용), 4층 2개 호실로 되어 있는바, 주거용과 도시민박용이 함께 있는 주택인 2층부터 4층까지 그 면적이 229.4㎡인데, 청구인들이 주거용으로 사용하고 있는 3층 61.11㎡(나머지 20.37㎡는 도시민박용)로서 청구인들이 거주하기에 충분하다 할 것이며, 청구인들 2명이 3층의 61.11㎡ 외에 2층이나 4층을 주거용으로 사용할 필요성은 전혀 없다고 보는 것이 합리적이고, 2층, 3층 일부, 4층 합계 195.17㎡는 모두 주거용이 아닌 외국인관광 도시민박업에 제공되고 있는 사업용이다. 위에서 본 바와 같이 「지방세법 시행령」제28조 제4항 제2의2호에서 규정하고 있는 엘리베이터는 해당 주택에 거주하는 1세대가 전용으로 사용하는 것을 말하는 것으로서(조심 2020지1785, 2021.6.14. 참조), 이 사건 건축물에 설치된 엘리베이터와 같이 외국인관광 도시민박 시설에 숙박하는 고객들이 함께 사용하는 엘리베이터는 여기에 해당되지 않는다. 따라서 청구인들이 쟁점건축물을 외국인관광 도시민박업으로 사용하기 위하여 4층 규모의 건축물을 주택으로 건축허가 받아 건축하였고, 4층까지 외국인관광객들이 이동하는데 엘리베이터가 없으면 여행가방을 들고 계단으로 올라가기가 힘들고, 그로 인해 외국인관광객들의 선호가 떨어져서 사업상 문제가 발생할 것으로 예상되어 엘리베이터를 설치한 것으로서, 오직 청구인들의 주거용으로 전용해서 사용하는 엘리베이터가 아니므로 쟁점주택은 엘리베이터가 설치된 고급주택에 해당되지 아니한다. 나. 처분청 의견 (1) 이 건 심판청구가 적법한 심판청구인지 여부 「지방세기본법」 제50조 에 의하면 과세표준 신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 신고한 지방세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 지방자치단체의 장에게 청구할 수 있고 해당 결정 또는 경정의 청구를 받은 지방자치단체의 장은 청구받은 날부터 2개월 이내에 그 청구를 한 자에게 과세표준 및 세액을 결정ㆍ경정하거나 결정ㆍ경정하여야 할 이유가 없다는 것을 통지하여야 한다. 또한, 같은 법 제89조는 이 법 또는 지방세관계법에 따른 처분으로서 위법ㆍ부당한 처분을 받았거나 필요한 처분을 받지 못하여 권리 또는 이익을 침해당한 자는 이 장에 따른 이의신청 또는 심판청구를 할 수 있다고 규정하고 있고, 같은 법 제91조 제3항에서는 이의신청을 거치지 아니하고 바로 심판청구를 할 때에는 그 처분이 있은 것을 안 날(처분의 통지를 받았을 때에는 통지받은 날)부터 90일 이내에 조세심판원장에게 심판청구를 하여야 한다고 규정하고 있다. 한편 조세심판원은 납세의무자가 과세관청으로부터 경정청구에 대한 거부처분을 받은 경우, 거부처분에 대한 불복절차를 이행하지 아니하고 「지방세기본법」상 경정청구기간 내라고 하여 언제든지 과세관청에 동일한 경정청구를 다시 할 수 있다고 한다면 결과적으로 경정청구거부처분에 대한 불복청구기간(처분일로부터 90일)이 경정청구기간(법정신고기한으로부터 3년)으로 연장되는 것과 같게 되어 「지방세기본법」이 불복청구기간을 단기의 불변기간으로 규정하고 있는 취지에 반하게 되는 점, 이미 경정청구거부처분에 대하여 불복을 한 납세의무자가 다시 동일한 취지의 경정청구를 할 수 있게 됨으로써 양 절차가 중복 진행되어 처분에 대한 불복제도와 경정청구제도의 기능이 중첩적으로 작용하여 상호 충돌될 소지가 있는 점 등에 비추어 볼 때, 경정청구기간 내라고 하더라도 납세의무자가 이미 과세관청에 자신이 신고한 과세표준과 세액에 대하여 경정청구를 하여 과세관청으로부터 그에 대한 경정청구거부처분을 이미 받은 경우에는 당초의 경정청구와 동일한 취지의 경정청구를 다시 할 수 없고, 경정청구거부처분에 대한 불복절차를 통하여 그 과세표준과 세액을 다투어야 한다고 하는 것이 처분에 대한 불복제도와 함께 경정청구제도를 규정하고 있는「국세기본법」에 대한 체계적 해석 및 법규의 합목적적 해석에 부합한다고 판단된다고 결정한 바 있다[조심 2021지787(2021.8.31.) 및 조심 2021지1914(2021.8.24.)]. 위와 같은 관계법령 및 결정례를 기초로 이 사건을 보면, 처분청은 청구인들로부터 이 건 제1차 경정청구를 받아 법정기한 내인 2022.4.26. 결과통지하였고(이 건 제1차 거부처분), 청구인들은 2022.4.27. 통지서 수령 후 90일 이내에 조세심판원에 심판청구를 하지 아니하였으며, 2022.10.13. 이 건 제2차 경정청구를 한 것으로 확인된다. 아울러, 이 건 제2차 경정청구의 청구취지 및 이유는 쟁점주택을 사업용도에 사용하였으므로 쟁점주택이 고급주택에 해당하지 아니한다고 하면서 세액을 환급해 달라는 것으로서 이는 이 건 제1차 경정청구와 사실상 같다고 보아야 한다. 그렇다면, 이 건 제2차 경정청구는 경정청구를 중복적으로 제기한 것으로서 부적법한 경정청구에 해당된다고 할 것이므로 청구인들이 이에 대한 거부통지를 받았다 하더라도 이는 심판청구 본안심리대상에 해당되지 아니한다(조심 2021지787, 2021.8.31. 결정 참조). (2) 쟁점주택이 취득세 중과 대상 고급주택에 해당하는지 여부 「지방세법」 제13조 제5항 본문 및 같은 항 제3호, 같은 법 시행령 제28조 제4항 본문 및 같은 항 제2호를 종합해 보면, 취득 당시 시가표준액이 9억원을 초과하는 경우로서 1구의 건축물에 적재하중 200킬로그램을 초과하는 엘리베이터가 설치된 주거용 건축물과 그 부속토지는 고급주택으로서 이에 대한 취득세율은 같은 법 제11조 및 제12조의 표준세율에 1천분의 80을 더한 중과세율을 적용하여야 한다. 다만, 주거용 건축물을 취득한 날부터 60일 이내에 주거용이 아닌 용도로 사용하거나 고급주택이 아닌 용도로 사용하기 위하여 용도변경공사를 착공하는 경우는 중과세율 적용이 제외된다. 청구인들의 경우 쟁점주택을 외국인관광 도시민박업에 사용하고 있어 주거용 건축물이 아니라 사업용 건축물에 해당하므로 취득세 중과 대상 고급주택에 해당되지 않는다고 주장하나, 외국인관광 도시민박업은 도시지역의 주민이 거주하고 있는 주택을 이용하여 외국인 관광객에게 한국의 가정문화를 체험할 수 있도록 적합한 시설을 갖추고 숙식 등을 제공하는 업종으로서( 「관광진흥법 시행령」제2조 제1항 제3호 바목) 사업자가 실제 주택에 거주하여야 하고 거주공간과 숙박공간을 분리하여 일정 면적만을 대상으로 사업을 할 수 없으며[문화체육관광부 “외국인관광 도시민박업 업무처리(등록·관리) 지침”], 숙박업에서도 제외되고 있는 점( 「공중위생관리법」제2조 제1항 제2호 및 같은 법 시행령 제2조 제1항 제4호), 쟁점주택은 청구인들이 직접 거주 중인 단독주택으로서 그 일부를 외국인관광 도시민박업 용도로 사용하고 있다고 하나 출입문이 1개이고, 단독주택 전용 출입구 및 현관을 지나 1층 실내에 엘리베이터가 설치되어 있으며, 지상 1층에서 지상 4층까지 엘리베이터와 내부 계단을 통해 각 층의 거실과 방으로 자유로이 이동가능하고, 여분의 방을 외국인관광 도시민박업에 사용하고 있을 뿐 1세대만이 독립된 주거생활을 영위할 수 있는 구조를 갖춘 건축물로서 언제든지 주거용으로 사용 가능한 상태로 보이므로 쟁점주택을 주거용이 아닌 용도로 사용한다고 보기 어려운 점(대법원 2006.7.28. 선고 2006두7386 판결 참조), 아울러 행정안전부의 재산세 부과징수 운영요령에서도 외국인관광 도시민박업용 건축물에 대해 사업자가 거주하는 경우 주택으로 과세하도록 규정하고 있는 점 등을 종합해 볼 때 청구인들이 쟁점주택을 주거용이 아닌 용도로 사용한다고 볼 수 없고, 중과세 요건인 엘리베이터가 설치된 이상 쟁점주택은 취득세 중과대상인 고급주택에 해당한다. 따라서, 처분청이 고급주택 중과세에 대한 환급을 구하는 청구인들의 경정청구를 거부한 처분은 적법하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 본안심리대상인지 여부(중복경정청구에 따른 심판청구이므로 부적법한 청구인지 여부) ② 신축 후 60일 이내에 쟁점주택을 주거용인 아닌 도시민박업으로 사용하였고, 사업용에 겸용되는 엘리베이터가 설치된 건축물은 고급주택에 해당되지 아니하므로 쟁점주택에 대하여 고급주택 취득세 중과를 배제해야 한다는 청구주장의 당부 나. 관련 법령 : ＜별지2＞ 기재 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인과 처분청이 제출한 자료에 의하면 다음과 같은 사실관계가 나타난다. (가) 쟁점건축물의 일반건축물대장(갑)에 의하면 쟁점건축물의 현황은 ＜별지1＞과 같고, 쟁점주택은 단독주택으로 기재되어 있다. (나) 청구인들이 제출한 관광사업등록 접수증 및 관광사업등록증에 의하면 청구인들은 2019.1.24. 처분청에 “외국인관광 도시민박업”으로 관광사업등록을 신청하였고, 처분청은 「관광진흥법」 제4조 제1항에 따라 2019.2.7. 청구인들에게 업종은 외국인관광 도시민박업, 상호는 오하나하우스, 주소지는 쟁점건축물 소재지로 하여 관광사업등록증을 교부하였다. (다) 청구인들이 제출한 청구인들의 사업자등록증 내용은 ＜별지3＞과 같다. (라) 청구인들은 쟁점주택을 에어비앤비에 호스트 등록을 하여 외국인관광객(게스트)을 에어비앤비로부터 예약을 받아 사업을 시작한 후 2022년 12월 현재까지 도시민박사업을 영위하고 있다고 하면서 오하나하우스 분기별 매출장, 부가가치세과세표준증명, 에어비앤비 입금내역서 등을 제출하였다. (마) 쟁점건축물에 설치된 승강기는 OOO가 제조한 승객용 엘리베이터[모델명 : OOO]로, 적재하중은 550㎏, 최대정원은 8명이다. (바) 처분청이 제출한 쟁점건축물의 현황사진은 ＜별지4＞와 같다. (2) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가) 「지방세기본법」제50조 제1항은 이 법 또는 지방세관계법에 따른 과세표준 신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 및 제51조 제1항에 따른 납기 후의 과세표준 신고서를 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 최초신고와 수정신고를 한 지방세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 지방자치단체의 장에게 청구할 수 있다고 규정하고 있고, 「지방세기본법」제89조 제1항은 이 법 또는 지방세관계법에 따른 처분으로서 위법·부당한 처분을 받았거나 필요한 처분을 받지 못하여 권리 또는 이익을 침해당한 자는 이 장에 따른 이의신청 또는 심판청구를 할 수 있다고 규정하고 있으며, 제91조 제1항은 이의신청을 거친 후에 심판청구를 할 때에는 이의신청에 대한 결정 통지를 받은 날부터 90일 이내에, 같은 조 제3항에서 이의신청을 거치지 아니하고 바로 심판청구를 할 때에는 그 처분이 있은 것을 안 날부터 90일 이내에 조세심판원장에게 각각 심판청구를 하여야 한다고 규정하고 있다. (나) 거부처분은 관할 행정청이 국민의 처분신청에 대하여 거절의 의사를 함으로써 성립되고 그 이후 동일한 내용의 새로운 신청에 대하여 다시 거절의 의사표시를 한 경우에는 새로운 거부처분이 있는 것으로 보아야 할 것이다(대법원 2002.3.29. 선고 2000두6084 판결, 같은 뜻임). (다) 이 건의 경우, 청구인들이 이 건 제1차 경정청구를 하였으나 처분청이 이를 거부하였고 청구인들은 이로부터 90일이 경과하여 이 건 제2차 경정청구를 하였는바, 지방세기본법령에서 경정청구에 대한 거부처분을 받은 후에는 다시 동일한 사유로 경정청구를 할 수 없다는 명시적인 제한을 두고 있지 아니하므로 경정청구 기한 내(5년)의 경우라면 설령 동일한 사유로 재차 경정청구를 한 것이라 하더라도 그 자체로 신뢰보호의 원칙에 위반된다거나 재처분이 금지되지 않는 점, 설령 중복적인 경정청구를 인정한다고 하더라도 후행절차(본안심리)에서 실체적 판단(기각) 사유에 실질적으로 구속되므로 경정청구 중복의 남용 소지가 없어 보이는 점, 특히 본 건은 이 건 제1차 경정청구에 대한 심판결정이나 법원의 판결이 없으므로 이 건 제2차 경정청구에 대해 불복을 허용하더라도 별다른 문제가 없고 심판청구나 소송절차를 남용한 것으로 보기 어려운 점, 처분청은 부과제척기간 내에 동일한 과세대상에 대하여 여러번 경정처분을 할 수 있으므로 청구인들에게만 이를 제한하는 것은 형평에 맞지 않는 점 등에 비추어, 청구인들의 경우에만 재경정청구가 위법하다고 보기 어려우므로 이 건 심판청구는 적법한 청구로서 본안심리대상에 해당되는 것으로 봄이 타당하다 할 것(조심 2022지385, 2023.5.30., 같은 뜻임)이다. (3) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들은 쟁점주택이 비록 건축물대장상 주택으로 등재되어 있으나 주거용이 아닌 외국인관광 도시민박이라는 사업용으로 등록하여 적법하게 도시민박업에 사용하고 있는 경우에는 주거용 건축물이라 할 수 없고, 취득일부터 60일 이내 주거용이 아닌 도시민박업 용도로 변경하여 지금까지 다른 용도로 사용하고 있으며, 사업용에 겸용되는 엘리베이터가 설치된 건축물은 고급주택에 해당되지 아니하므로 쟁점주택에 대하여 고급주택에 대한 중과세율 적용이 배제되어야 한다고 주장한다. (나) 그러나, 외국인관광 도시민박업은 도시지역의 주민이 거주하고 있는 주택을 이용하여 외국인 관광객에게 한국의 가정문화를 체험할 수 있도록 적합한 시설을 갖추고 숙식 등을 제공하는 업종으로서( 「관광진흥법 시행령」제2조 제1항 제3호 바목) 사업자가 실제 주택에 거주하여야 하고 거주공간과 숙박공간을 분리하여 일정 면적만을 대상으로 사업을 할 수 없으며 숙박업에서도 제외되고 있는 점( 「공중위생관리법」제2조 제1항 제2호 및 같은 법 시행령 제2조 제1항 제4호), 쟁점주택은 청구인들이 직접 거주 중인 단독주택으로서 그 일부를 외국인관광 도시민박업 용도로 사용하고 있다고 하더라도 1세대가 독립된 주거생활을 영위할 수 있는 구조를 갖춘 건축물로서 언제든지 주거용으로 사용 가능한 상태로 보이고, 직접 거주하고 있는 단독주택의 일부를 숙박업의 신고대상에서 제외되는 외국인관광 도시민박업으로 사용한다고 하여 그 전체를 주거용이 아닌 용도로 사용한다고 볼 수 없는 점, 청구인들이 쟁점주택을 취득한 날부터 60일 이내에 고급주택이 아닌 용도로 사용하기 위하여 용도변경공사를 착공한 정황도 나타나지 아니하는 점, 「지방세법 시행령」 제28조 제4항 제2호의2에서 규정한 엘리베이터는 그 자체로 고급주택의 요건인 것이고, 주거용이 아닌 용도로 사용하거나 고급주택이 아닌 용도로 사용하기 위하여 용도변경공사를 착공하는 경우는 예외적으로 고급주택에서 제외되는 것일 뿐이라고 할 것인 점 등에 비추어 쟁점주택이 고급주택에 대한 중과세율 적용 배제 대상이라는 청구주장을 받아들이기 어렵고, 따라서 처분청이 청구인들에 대하여 쟁점주택 부분에 대한 취득세 등 중과분의 환급을 구하는 이 건 제2차 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「지방세기본법」 제96조 제7항과 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지2＞ 관련법령 (1) 지방세기본법 제50조(경정 등의 청구) ① 이 법 또는 지방세관계법에 따른 과세표준 신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 및 제51조제1항에 따른 납기 후의 과세표준 신고서를 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 법정신고기한이 지난 후 5년 이내[「지방세법」에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정이 있음을 안 날(결정 또는 경정의 통지를 받았을 때에는 통지받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)를 말한다]에 최초신고와 수정신고를 한 지방세의 과세표준 및 세액(「지방세법」에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액 등을 말한다)의 결정 또는 경정을 지방자치단체의 장에게 청구할 수 있다. 1. 과세표준 신고서 또는 납기 후의 과세표준 신고서에 기재된 과세표준 및 세액(「지방세법」에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 그 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 「지방세법」에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때 제89조(청구대상) ① 이 법 또는 지방세관계법에 따른 처분으로서 위법ㆍ부당한 처분을 받았거나 필요한 처분을 받지 못하여 권리 또는 이익을 침해당한 자는 이 장에 따른 이의신청 또는 심판청구를 할 수 있다. 제91조(심판청구) ③ 이의신청을 거치지 아니하고 바로 심판청구를 할 때에는 그 처분이 있은 것을 안 날(처분의 통지를 받았을 때에는 통지받은 날)부터 90일 이내에 조세심판원장에게 심판청구를 하여야 한다. (2) 지방세법[2018.12.31. 법률 제16194호로 일부개정, 2019.1.1. 시행] 제11조(부동산 취득의 세율) ① 부동산에 대한 취득세는 제10조의2부터 제10조의6까지의 규정에 따른 과세표준에 다음 각 호에 해당하는 표준세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다. 3. 원시취득 : 1천분의 28 제13조(과밀억제권역 안 취득 등 중과) ⑤ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 부동산등을 취득하는 경우(별장 등을 구분하여 그 일부를 취득하는 경우를 포함한다)의 취득세는 제11조 및 제12조의 세율과 중과기준세율의 100분의 400을 합한 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다. 3. 고급주택 : 주거용 건축물 또는 그 부속토지의 면적과 가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하거나 해당 건축물에 67제곱미터 이상의 수영장 등 대통령령으로 정하는 부대시설을 설치한 주거용 건축물과 그 부속토지. 다만, 주거용 건축물을 취득한 날부터 60일[상속으로 인한 경우는 상속개시일이 속하는 달의 말일부터, 실종으로 인한 경우는 실종선고일이 속하는 달의 말일부터 각각 6개월(납세자가 외국에 주소를 둔 경우에는 각각 9개월)] 이내에 주거용이 아닌 용도로 사용하거나 고급주택이 아닌 용도로 사용하기 위하여 용도변경공사를 착공하는 경우는 제외한다. (3) 지방세법 시행령[2018.12.31. 대통령령 제29437호로 일부개정, 2019.1.1. 시행] 제28조(별장 등의 범위와 적용기준) ④ 법 제13조 제5항 제3호에 따라 고급주택으로 보는 주거용 건축물과 그 부속토지는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다. 다만, 제1호ㆍ제2호ㆍ제2호의2 및 제4호에서 정하는 주거용 건축물과 그 부속토지 또는 공동주택과 그 부속토지는 법 제4조 제1항에 따른 취득 당시의 시가표준액이 6억원을 초과하는 경우만 해당한다. 2의2. 1구의 건축물에 엘리베이터(적재하중 200킬로그램 이하의 소형엘리베이터는 제외한다)가 설치된 주거용 건축물과 그 부속토지(공동주택과 그 부속토지는 제외한다) (4) 관광진흥법 시행령 제2조(관광사업의 종류) ①「관광진흥법」(이하 “법”이라 한다) 제3조제2항에 따라 관광사업의 종류를 다음 각 호와 같이 세분한다. 3. 관광객 이용시설업의 종류 바. 외국인관광 도시민박업 : 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」 제6조제1호에 따른 도시지역(「농어촌정비법」에 따른 농어촌지역 및 준농어촌지역은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 주민이 자신이 거주하고 있는 다음의 어느 하나에 해당하는 주택을 이용하여 외국인 관광객에게 한국의 가정문화를 체험할 수 있도록 적합한 시설을 갖추고 숙식 등을 제공(도시지역에서 「도시재생 활성화 및 지원에 관한 특별법」 제2조 제6호에 따른 도시재생활성화계획에 따라 같은 조 제9호에 따른 마을기업이 외국인 관광객에게 우선하여 숙식 등을 제공하면서, 외국인 관광객의 이용에 지장을 주지 아니하는 범위에서 해당 지역을 방문하는 내국인 관광객에게 그 지역의 특성화된 문화를 체험할 수 있도록 숙식 등을 제공하는 것을 포함한다)하는 업 1) 「건축법 시행령」 별표 1 제1호 가목 또는 다목에 따른 단독주택 또는 다가구주택 2) 「건축법 시행령」 별표 1 제2호 가목, 나목 또는 다목에 따른 아파트, 연립주택 또는 다세대주택 (5) 공중위생관리법 제2조(정의) ①이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다. 1. “공중위생영업”이라 함은 다수인을 대상으로 위생관리서비스를 제공하는 영업으로서 숙박업ㆍ목욕장업ㆍ이용업ㆍ미용업ㆍ세탁업ㆍ건물위생관리업을 말한다. 2. “숙박업”이라 함은 손님이 잠을 자고 머물 수 있도록 시설 및 설비등의 서비스를 제공하는 영업을 말한다. 다만, 농어촌에 소재하는 민박등 대통령령이 정하는 경우를 제외한다. (6) 공중위생관리법 시행령 제2조(적용제외 대상) ① 「공중위생관리법」(이하 “법”이라 한다) 제2조 제1항 제2호 단서에 따라 숙박업에서 제외되는 시설은 다음 각 호와 같다. 4. 「관광진흥법」 제4조 에 따라 등록한 외국인관광 도시민박업용 시설 및 한옥체험업용 시설 ＜별지3＞ 청구인들의 사업자등록증