서울행법 2001구16605 (2002.08.02)

[1] 비영리법인의 사업이 수익사업에 해당하는지 여부의 판단 기준

[2]중소기업진흥공단의 중소기업구조고도화자금지원사업이 수익사업에 해당하지 아니한다고 판단한 사례

【원고】 중소기업진흥공단 (소송대리인 법무법인 율촌 담당변호사 소순무 외 1인)

【피고】 영등포세무서장

【주문】

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고의 부담으로 한다.

【청구취지】 피고가 2000. 4. 1. 원고에 대하여 한 1998년도분 법인세 5,307,856,300원의 부과처분 중 670,364원을 초과하는 부분을 취소한다는 판결.

【이유】1. 처분의 경위

다음의 사실은 당사자들 사이에 다툼이 없거나, 갑 제1, 5, 6호증, 을 제1호증의 1 내지 13, 을 제2호증의 1 내지 11, 을 제3호증의 1 내지 12, 을 제4호증의 1 내지 11, 을 제6호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 이를 인정할 수 있다.

가.원고는구 중소기업진흥및제품구매촉진에관한법률(1999. 2. 5. 법률 제5788호로 개정되기 전의 것. 이하 '중소기업법'이라 한다) 제47조 등에 의거, 중소기업의 진흥을 위한 사업을 효율적으로 추진하기 위하여 설립된 법인으로서, 중소기업창업및진흥기금 중 중소기업구조고도화자금을 자동화의 지원, 정보화의 지원, 기술개발 및 이업종교류의 지원, 사업전환의 지원 등 사업을 위하여 대출의 방법으로 운용하는 내용의 중소기업구조고도화자금 지원사업(이하 '이 사건 사업'이라 한다)을 실시함에 있어, 조달금리(자금의 조성을 위하여 채권을 발행하거나 국내외에서 자금을 차입할 때의 금리)보다 낮은 금리로 대출을 함에 따라 발생하는 이차손실(利差損失)을 보전하기 위하여 정부로부터 이차보전출연금을 지급받아 왔다.

나.원고는 1995. 사업연도(원고의 사업연도는 매년 1. 1. 개시되어 12. 31. 종료된다)에 10,500,000,000원, 1996. 사업연도에 21,300,000,000원, 1997. 사업연도에 66,191,000,000원, 1998. 사업연도에 112,179,000,000원의 각 이차보전출연금을 수령하였는데, 1995. 사업연도 및 1996. 사업연도의 각 이차보전출연금(이하 '이 사건 각 출연금'이라 한다)은 자신의 회계규정 제31조 제1항에 따라 이를 자본에 계상하였으나, 1997. 사업연도 이후의 각 이차보전출연금은 중소기업청장의 승인을 얻은 후 위 회계규정 제31조 제2항에 따라 이를 이 사건 사업의 수익으로 계상하였다(이처럼 회계처리방법을 변경한 이유는, 종전의 방법에 의할 경우 당기순손실이 매년 급증하여 국민들로 하여금 원고의 경영이 부실하다고 오인하게 할 소지가 있기 때문이라고 한다).

다.그러나 피고는 이 사건 사업이구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 전문 개정되기 전의 것. 이하 같다) 제1조 제1항 제1호 소정의 금융업으로서 수익사업에 해당한다고 보는 한편, 이 사건 각 출연금을 그 수익사업에서 생긴 소득으로 보고, 이 사건 각 출연금을 각 해당 사업연도의 익금에 산입함으로써(그 밖에 비영리사업 공통비의 손금불산입 등 소득금액조정도 있었으나, 이들이 과세표준 및 세액에 미친 영향은 미미하다.), 2000. 4. 1. 원고에 대하여 소득금액이 이월결손금을 초과하게 되는 1998. 사업연도의 법인세액을 5,307,856,300원으로 결정 고지하였다(이하 그 결정 고지행위를 '이 사건 처분'이라 한다).

2. 관련 규정

[별지] 기재와 같다.

3. 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

원고는 비영리내국법인이어서구 법인세법 제1조 제1항 각 호의 수익사업 또는 수입(이하 '수익사업'이라 한다)에서 생긴 소득에 대하여만 법인세를 납부할 의무가 있는바, 이 사건 사업은 수익사업에 해당하지만, 이 사건 각 출연금은 이 사건 사업 또는 그 밖의 수익사업에서 생긴 소득으로 볼 수 없으므로, 이 사건 각 출연금에 대하여는 법인세를 납부할 의무가 없고, 따라서 이 사건 각 출연금을 익금에 산입하고서 한 이 사건 처분은 지급조서미제출가산세 670,364원에 해당하는 부분을 제외하고서는 위법하다고 할 것이다.

나. 이 사건 사업의 수익사업 여부

(1) 직권판단의 가능 여부

행정소송법 제26조는 "법원은 필요하다고 인정할 때에는 직권으로 증거조사를 할 수 있고, 당사자가 주장하지 아니한 사실에 대하여도 판단할 수 있다."라고 규정하여 변론주의의 일부 예외를 인정하고 있으므로, 행정소송에서는 법원이 필요하다고 인정할 때에는 당사자가 명백히 주장하지 아니한 사실도 기록에 나타난 자료를 기초로 하여 직권으로 판단할 수 있는바(대법원 1997. 10. 28. 선고 96누14425 판결 등 참조), 이 사건의 경우에도, 이 사건 사업으로 원고가 매년 거액의 이차손실을 보아 왔다는 취지의 증거들이 제출되어 있을 뿐만 아니라, 원고가 2002. 3. 13.자 준비서면에서 이 사건 사업은 수익사업이 아니라고 주장하기까지 하였으니, 이 사건 사업이 수익사업에 해당하지 아니한다고 볼 만한 사정이 기록에 나타나 있음은 분명하고, 한편, 이 사건 사업이 수익사업에 해당하는지의 여부는 법적 판단 내지 평가의 영역에 속하는 것이어서 자백의 대상이 될 수 없는 점, 이 사건 각 출연금이 수익사업에서 생긴 소득에 해당하는지의 여부를 판단함에 있어서는 이 사건 각 출연금이 이 사건 사업에서 생긴 것인지의 여부를 판단하기에 앞서 먼저 이 사건 사업이 수익사업에 해당하는지의 여부를 판단하여야 하는 점 등에 비추어, 이 사건 사업이 수익사업에 해당하는지의 여부를 판단할 필요성 또한 인정되므로, 원고가 2002. 5. 30.자 준비서면의 진술에 의하여 위 주장을 철회하였음에도 불구하고, 이 법원으로서는 직권으로 이 사건 사업이 수익사업에 해당하는지의 여부를 판단할 수 있다고 할 것이다(뿐만 아니라, 비록 이 법원의 준비명령에 대한 답변의 형식을 취하고 있기는 하지만, 피고가 2002. 5. 29.자 준비서면의 진술을 통하여 예비적으로 이 사건 사업이 수익사업에 해당하지 아니한다는 주장을 하였다고 볼 수도 있다).

(2) 수익사업의 요건 내지 판단기준

어느 사업이 수익사업에 해당하는지의 여부를 가림에 있어 그 사업에서 얻는 수익이 당해 법인의 고유목적을 달성하기 위한 것인지의 여부 등 목적사업과의 관련성을 고려할 것은 아니나, 그 사업이 수익사업에 해당하려면 적어도 그 사업 자체가 수익성을 가진 것이거나 수익을 목적으로 영위한 것이어야 한다{대법원 1980. 11. 11. 선고 80누278 판결,1996. 6. 14. 선고 95누14435 판결,1997. 2. 28. 선고 96누14845 판결 등 참조. 마지막 판결은지방세법(1991. 12. 14. 법률 제4415호로 개정된 것) 제184조,제234조의12 소정의, 재산세 등의 비과세대상에서 제외되는 수익사업에 관한 것이지만, 그 수익사업의 판단기준은 법인세법상 수익사업의 판단기준과 크게 다르지 않다고 할 것이다. 한편, 1974. 12. 21. 법률 제2686호로 법인세법이 개정된 결과, 그 제1조 제1항 단서 중 "다음 각 호에 게기하는 수익사업 또는 수입에서 생기는 소득 이외의 소득에 대하여는 법인세를 부과하지 아니한다."라는 부분이 "그 법인의 정관 또는 규칙상의 사업목적에 불구하고 다음 각 호에 게기하는 수익사업 또는 수입에서 생긴 소득에 대하여만 법인세를 부과한다."라는 내용으로 변경되었으나, 이 개정은 수익사업 여부의 판단에 있어 목적사업과의 관련성을 고려할 것인지의 여부와 관련된 것일 뿐, 수익성 내지 수익의 목적을 요구할 것인지의 여부와 관련된 것은 아니다}. 그리고 당해 사업에 의한 재화 또는 용역의 공급과 그 사업에서 얻는 수입 사이에 경제적 대가관계가 있는 이상, 그 수입이 실비변상에 불과한 액수라고 하더라도, 그 수입을 재화 또는 용역의 공급에 대한 대가로 보아야 하고(대법원 1996. 6. 14. 선고 95누14428 판결,2000. 7. 4. 선고 98두9301 판결 등 참조), 또 수입금액이 적다는 이유만으로 그 사업의 수익성을 부정할 것은 아니지만(위 대법원 1997. 2. 28. 선고 96누14845 판결 참조), 그렇다고 하여 대가가 수수된다는 사정만으로 바로 그 사업에 수익성이 있어서 그 사업이 수익사업에 해당한다고 단정할 것은 아니고, 가사 대가가 수수된다고 하더라도, 그 대가가 객관적으로 보아 채산성(이는 '경영상, 수지나 손익을 따지거나 셈하여 이익이 나는 정도'라는 뜻이다.)을 고려함이 없이 책정된 것으로서 실비변상의 수준에 불과하고, 그리하여 당초부터 그 사업에서 이익이 생길 여지가 없다면, 그 사업은 수익성이 결여된 것으로서 수익사업에 해당하지 아니한다고 보아야 할 것이다(위 대법원 1996. 6. 14. 선고 95누14428 판결,같은 날 선고 95누14435 판결 참조). 뿐만 아니라, 비영리법인의 수익사업에서 생기는 소득에 대하여 법인세를 부과하는 것은, 비영리법인이 영리법인과 동일한 사업을 영위하는 경우에 영리법인에만 법인세를 부과한다면 조세부담의 형평성을 잃게 될 뿐만 아니라 양자간의 공정한 경쟁을 저해함으로써 경제·사회질서를 문란하게 할 것이라는 점과 비영리법인이라는 이유만으로 사업내용 여하와 관계없이 법인세를 부과하지 않는다면 영리법인이 비영리법인의 형태를 차용하여 조세를 회피하는 것을 방지하기 어렵게 될 것이라는 점을 감안하여, 비영리법인이라 할지라도 수익사업을 영위하는 경우에는 법인세를 부과함으로써 조세부담의 형평성 및 경쟁의 공정성을 제고함과 아울러 조세의 회피를 방지하려는 데 그 취지가 있다고 할 것이니, 어느 사업이 수익사업에 해당하는지의 여부를 판단함에 있어서는 그 사업이 영리법인이 영위하는 유사 사업과 경쟁관계에 있는지의 여부와 그 사업소득에 대한 비과세가 영리법인에 의하여 조세회피의 수단으로 악용될 여지는 없는지의 여부 등도 아울러 고려하여야 한다(수익사업의 요건으로 수익성 내지 수익의 목적을 요구하는 이유도 여기에 있다고 볼 수 있다).

(3) 인정 사실

갑 제5, 6호증, 을 제6, 7, 8호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 보태어 보면, 다음과 같은 사실이 인정된다.

(가)이 사건 사업의 대출금리는 원고 공단에서 기금수지의 동향, 조달금리의 변동 등 금리변경요인을 고려하여 대출금리의 변경을 내용으로 하는 융자취급요강을 작성한 후, 그 이사회의 심의·의결을 거치고, 또 중소기업청장의 승인을 받아 이를 시행하는 방식으로 결정된다.

(나)이 사건 사업의 대출금리는 조달금리보다 현저히 낮은 수준으로 책정되어 왔다. 가령 1994년도부터 1996년도까지는 조달금리가 연 12% 가량이었던 반면, 대출금리는 연 6.5% 가량에 불과하였다. 그리하여 원고는 아래 표 기재와 같이 1995년도에 15,852,441,051원, 1996년도에 36,758,264,690원, 1997년도에 64,866,837,119원, 1998년도에 100,475,724,817원의 각 이차손실을 입었다.

연도구분1995199619971998지출이자(원)38,687,210,78193,082,831,229160,151,170,658294,984,936,736수입이자(원)22,834,769,73056,324,566,539 95,284,333,539194,509,211,919이차손실(원)15,852,441,05136,758,264,690 64,866,837,119100,475,724,817(다)이 사건 사업의 대출금리는 대체로 예금은행의 중소기업 신규취급여신 평균금리(이하 '금융자금 대출금리'라 한다)보다도 낮게 책정되어 왔다. 예컨대, 1997. 12.부터 2002. 4.까지의, 금융자금 대출금리와 이 사건 사업 대출금리의 각 변동추이는 아래 표 기재와 같다. 한편, 2001. 1. 이후 이루어진 이 사건 사업 대출금리의 인하(아래 표에 기재된 것 외에 2001. 8. 27. 연 6.75%에서 연 6.25%로 인하된 바 있다.)는 시장금리의 안정화 추세와 재정투융자특별회계 융자금리의 인하, 국회 및 관련 업계의 정책자금 대출금리 인하요구 등을 배경으로 중소기업의 금융비용부담을 덜어 주기 위하여 단행된 것이었다.

구 분1997.12.1998.12.1999.6.1999.12.2000.6.2000.7.2000.11.2000.12.2001.1.2001.6.2002.4.금융자금대출금리(A)14.3410.898.398.037.917.877.847.827.847.536.65이 사건 사업대출금리(B)8.0010.007.507.508.008.007.507.506.756.755.9차이(A-B)6.340.890.890.53-0.09-0.130.340.321.090.780.75(라)원고는 매년도 예산편성시 당해 연도에 이차손실이 발생할 것을 전제로 그 보전에 소요될 이차보전출연금의 액수를 예산에 반영하고 있다.

(4) 판 단

위 인정 사실과 이자 징수의 근거규정 중 하나인 중소기업법 제54조가 "공단은 중소기업청장의 승인을 얻어 그 사업에 따른 수익자로 하여금 그 사업에 필요한 비용을 부담하게 할 수 있다."라고 규정하고 있는 점(위 규정에 의한 부담금이 시설 임대료 등에 국한된다고 볼 아무런 이유가 없으므로, 이 사건 사업으로 원고가 받는 이자 역시 위 부담금에 해당한다 할 것이고, 따라서중소기업법 제45조 제4항,같은법시행령 제57조의2 외에 위 규정도 이자 징수의 근거규정이 된다.) 등을 종합하여 보면, 대출금리가 채산성을 고려함이 없이 실비변상에도 못 미치는 수준으로 책정되는 탓에, 이 사건 사업에서 원고가 이익을 얻는 것은 애당초 불가능하다 할 것이고, 한편, 이 사건 사업은 그 목적이나 수익자의 범위, 대출금리의 결정방법과 그 수준 등에 비추어 예금은행 등의 금융사업과 경쟁관계에 있다고 볼 수 없으며, 이 사건 사업에서 생기는 소득에 대한 법인세의 비과세가 영리법인에 의하여 조세회피의 수단으로 이용될 가능성도 없으므로, 이 사건 사업은 수익의 목적은 물론 수익성조차 결여된 것으로서, 수익사업에 해당하지 아니한다고 할 것이다(한편, 어느 사업에 수익성이 있는지의 여부는 개개의 행위가 아니라 그 사업활동 전체를 대상으로 판단하여야 한다. 그리고 예컨대, 어느 수익사업을 행하고 있는 비영리법인이 직접 상대방으로부터는 반액요금을 받고, 부족분은 제3자로부터 보조금·출연금 등의 형식으로 보전받는다고 하면, 그것은 그것으로 충분히 사업으로서 성립하는 것이기 때문에, 이 경우의 상대방으로부터 받는 요금과 그 부족분의 보전을 위하여 제3자로부터 받는 보조금 등과는 경제적으로 동일한 성질의 것이라고 할 수 있고, 따라서 수입 또는 경비를 보전하기 위한 보조금 등은 과세대상이 된다. 그러나 이것은 어디까지나 수익사업의 수입 또는 경비를 보전하기 위한 보조금 등에 대한 취급이고, 비영리사업을 위하여 제3자로부터 받는 보조금 등에 관하여는 가령 그것이 수입 또는 경비를 보전하기 위한 것일지라도 과세대상이 되지 아니한다. 요컨대 보조금 등을 과세대상으로 삼을 것인지의 여부를 검토하기에 앞서 먼저 당해 사업이 수익사업인지의 여부를 판정하여야 하는 것이다. 그러므로 이 사건 각 출연금이 이차손실의 보전을 위하여 수수되는 것으로서 대출의 상대방으로부터 받는 이자와 경제적으로 동일한 성질의 것이라 하더라도, 이 사건 사업에 수익성이 있는지의 여부를 판단함에 있어 이 사건 각 출연금까지 셈에 넣을 것은 아니다).

다. 정당한 세액

(1)비영리사업에 속하는 자산·부채 및 손익은 수익사업에 속하는 것들과 별개의 회계로 구분하여 경리하여야 하고{구 법인세법시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 전문 개정되기 전의 것) 제2조 제4항과대법원 1996. 11. 29. 선고 95누16707 판결 참조}, 과세처분 취소소송의 심리대상은 과세관청이 인정하여 산정한 과세표준 또는 세액이 실제의 과세표준 또는 정당한 세액을 초과하는지 여부이어서 그 소송의 변론종결시까지 제출된 모든 주장과 자료에 의하여 이를 판단하여야 하며(대법원 1997. 6. 13. 선고 96누7441 판결 등 참조), 과세관청이 비영리법인의 어느 사업에서 생긴 수입을 익금에 산입하여 법인세를 부과하였다가, 그 부과처분에 대한 취소소송에서 위 사업이 비영리사업이라는 이유로 위 수입 외에 위 사업에서 생긴 그 밖의 수입으로서 기왕에 익금산입되어 있던 것까지 익금불산입하고, 아울러 위 사업에 소요된 비용을 손금불산입하여야 한다고 처분사유를 변경하는 것은, 그 변경의 전후를 통하여 과세기간과 원천 등 과세단위의 동일성이 유지되는 점에 비추어(어느 경우나 일정 사업연도에 수익사업에서 발생한 소득에 대하여 과세하면서, 다만, 그 소득의 범위만을 달리 보는 것이다.), 처분의 동일성이 유지되는 범위 내의 처분사유 변경으로서 허용되어야 할 것인바, 이 사건에 있어서는, 앞서 보았듯이 이 법원이 직권으로 이 사건 사업이 수익사업에 해당하지 아니한다고 판단하는 데다가, 비록 이 법원의 준비명령에 대한 답변의 형식을 취하였지만, 피고가 2002. 5. 29.자 준비서면의 진술에 의하여 이 사건 사업의 손익 등과 수익사업의 손익 등을 구분 경리하면 과세표준 및 세액이 이 사건 처분상의 과세표준 및 세액보다 오히려 증가하게 된다고 주장하기까지 하였으므로, 나아가서 이 사건 처분상의 과세표준 및 세액이 이 사건 사업에 속한 손익 등과 수익사업에 속한 손익 등을 구분하여 경리하는 경우의 정당한 세액을 초과하는가 하는 점에 대하여도 살펴보지 않을 수 없다.

(2)그런데 뒤에서 보는 바와 같이, 이 사건 처분상의 과세표준 및 세액은 이 사건 사업에 속한 손익 등과 수익사업에 속한 손익 등을 구분하여 경리하는 경우의 정당한 세액보다 오히려 적은 금액임이 명백하다.

(가)을 제2호증의 10, 을 제3호증의 2, 11, 을 제4호증의 2, 10의 각 기재에 의하면, 피고가 이 사건 처분을 함에 있어 원고에게 1995년도에 4,912,570,273원의 이월결손금이 발생하였다가 1997년도에 소득금액('각 사업연도 소득금액'을 말한다. 이하 같다) 722,449,882원이 발생하여 위 이월결손금에 충당됨에 따라 위 이월결손금의 잔액이 4,190,120,391원으로 되고, 또 1996년도에 26,991,220,312원의 이월결손금이 발생한 후 그것이 전혀 공제되지 아니하여 1998년도로 합계 31,181,340,703원(4,190,120,391원＋26,991,220,312원)의 결손금이 이월되었으며, 한편, 1998년도에 46,421,628,490원의 소득금액이 발생하였다고 인정함으로써, 1998년도 과세표준을 15,240,287,787원(46,421,628,490원－31,181,340,703원)으로 산정한 사실이 인정된다.

(나)1995년도에 지출이자 38,687,210,781원을 손금불산입(＝익금산입)하고, 수입이자 22,834,769,730원 및 이차보전출연금 10,500,000,000원 합계 33,334,769,730원을 익금불산입(＝손금산입)하면, 소득금액이 5,352,441,051원(38,687,210,781원－33,334,769,730원) 증가하여, 피고가 인정한 1995년도 이월결손금 발생액 4,912,570,273원은 발생할 수 없게 된다.

(다)1996년도에 지출이자 93,082,831,229원을 손금불산입하고, 수입이자 56,324,566,539원 및 이차보전출연금 21,300,000,000원 합계 77,624,566,539원을 익금불산입하면, 소득금액이 15,458,264,690원(93,082,831,229원－77,624,566,539원) 증가하여, 1996년도 이월결손금 발생액이 26,991,220,312원에서 11,532,955,622원(26,991,220,312원－15,458,264,690원)으로 감액된다.

(라)1997년도에 지출이자 160,151,170,658원을 손금불산입하고, 수입이자 95,284,333,539원 및 이차보전출연금 66,191,000,000원 합계 161,475,333,539원을 익금불산입하면, 1997년도 소득금액이 722,449,882원에서 －601,712,999원(722,449,882원＋160,151,170,658원－161,475,333,539원)으로 감액되어 601,712,999원의 이월결손금이 발생하지만, 앞서 본 바와 같이 1996년도 이월결손금 발생액이 26,991,220,312원에서 11,532,955,622원으로 감액되기 때문에, 1998년도로 이월되는 결손금의 합계액은 31,181,340,703원에서 12,134,668,621원(11,532,955,622원＋601,712,999원)으로 감액된다.

(마)1998년도에 지출이자 294,984,936,736원을 손금불산입하고, 수입이자 194,509,211,919원 및 이차보전출연금 112,179,000,000원 합계 306,688,211,919원을 익금불산입하면, 1998년도 소득금액이 46,421,628,490원에서 34,718,353,307원(46,421,628,490원＋294,984,936,736원－306,688,211,919원)으로 감액되지만, 앞서 본 바와 같이 1998년도로 이월되는 결손금 역시 31,181,340,703원에서 12,134,668,621원으로 감액되기 때문에, 1998년도 과세표준은 15,240,287,787원에서 22,583,684,686원(34,718,353,307원－12,134,668,621원)으로 증액된다.

(바)지출이자 외에 이 사건 사업에 소요된 인건비, 임대료 등 부대비용까지 손금불산입하면, 1996년도 및 1997년도의 각 이월결손금 발생액은 감소하고, 1998년도의 소득금액은 증가하여, 1998년도 과세표준은 위에서 인정한 것보다 더욱 증가하게 될 것으로 보인다.

라. 소결론

결국, 이 사건 처분에 의하여 부과고지된 세액은 정당한 세액의 범위를 넘지 아니한다고 할 것이므로, 이 사건 처분이 위법하다고 볼 수는 없다.

4. 결 론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로, 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

판사 강영호(재판장) 지상목 오현규