조심 2015서2043 (2015.11.25)

OOO세무서장이 2015.3.13. 청구법인에게 한 2011.4.1.～2012.3.31.사업연도 법인세 OOO경정청구 거부처분은 이를 취소한다.

1.처분개요

가.청구법인은 OOO본점을 두고 생명보험사업을 영위하는 법인으로서, 1988.1.1.부터 1999.5.4.까지 청구법인의 대표이사로 재직한 OOO1988년부터 1993.7.31.까지 수십 차례에 걸쳐 청구법인의 자금 OOO인출하여 사용하였다.

나.처분청은 위 금원을 청구법인의 OOO대한 무상 대여금(업무무관 가지급금)으로 보아 이에 대한 인정이자를 익금산입하고 OOO상여로 소득처분하여 1999년 6월 및 1999년 8월 청구법인에게 소득금액변동통지를 하였으며, 청구법인은 이에 따라 1999년 7월 및 1999년 9월 OOO1994～1999년 귀속 원천징수 근로소득세 및 주민세 합계 OOO납부하고, 장부상 이를 OOO대한 미수금으로 계상한 후 결산시 전액 대손충당금을 설정하여 손금에 산입하였으며, 법인세 신고시에는 손금불산입하는 세무조정을 하였다.

다.청구법인은 1999년 10월 OOO퇴직금 등으로 OOO회수함에 따라 청구법인의 OOO대한 미수금 채권은 OOO(이하 “쟁점채권”이라 한다)이 되었고, 청구법인은 1999.10.1. OOO의 자본금감소 명령에 따라 OOO보유하고 있던 청구법인의 주식 전부를 소각하였는바, 청구법인과 OOO간의 세법상 특수관계는 소멸되었으며, OOO2012.3.12. ‘금융기관채권대손인정업무세칙’ 제16조 제1항에 따라 쟁점채권 상당액을 대손금으로 승인하였고, 청구법인은 2011.4.1.～2012.3.31.사업연도에 쟁점채권을 대손상각하였으며, 법인세 신고시에는 쟁점채권을 특수관계인에게 지급한 업무무관 가지급금으로 보아 쟁점채권의 대손금액을 손금불산입하였다.

라.청구법인은 쟁점채권의 대손사유 발생시점인 2012.3.12.에는 청구법인과 OOO간 특수관계가 없으므로 쟁점채권 대손금액은「법인세법」상 손금불산입 대상이 되는 특수관계자에 대한 업무무관 가지급금에 해당하지 않는 것으로 보아 쟁점채권 대손금액을 손금산입하여 2011.4.1.～2012.3.31.사업연도 법인세 OOO환급하여 달라는 취지로 2014.12.18. 경정청구를 하였으나, 처분청은 쟁점채권의 발생시점이 청구법인과 OOO간에 특수관계가 지속되던 시점이었으므로 쟁점채권 대손금액은「법인세법」상 손금불산입의 대상이 되는 특수관계자에 대한 업무무관 가지급금의 대손금액에 해당한다고 보아 2015.3.13. 청구법인의 경정청구를 거부하였다.

마.청구법인은 이에 불복하여 2015.4.15. 심판청구를 제기하였다.

2.청구법인 주장 및 처분청 의견

가.청구법인 주장

(1)대법원 및 조세심판원(대법원 2014.7.24. 선고 2012두6247 판결, 조심 2011중2906, 2014.12.23.)은「법인세법」상 대손금의 손금산입이 인정되지 아니하는 특수관계자에 대한 ‘업무무관 가지급금’인지 여부를 대손사유 발생시점을 기준으로 판단하고 있는바, 대여 당시에는 특수관계가 있어 업무무관 가지급금에 해당되는 채권이었다고 하더라도 그 후 대손사유가 발생시 특수관계가 소멸되었다면 업무무관 가지급금에 해당되지 아니하므로 해당 대여금 채권은 대손처리할 수 있다.

이 건의 경우 청구법인이 OOO근로소득세 등 원천분을 대납한 시기, 즉 쟁점채권의 발생시기인 1999년 7년 및 1999년 9월 당시에는 청구법인과 OOO간에 특수관계가 존재하였지만, 쟁점채권에 대한 대손사유가 발생한 2012.3.12.에는 청구법인과 OOO간에 특수관계가 이미 소멸된 상태였는바, 쟁점채권은 대손사유가 발생할 때를 기준으로 보면 특수관계자에 대한 업무무관 가지급금에 해당하지 않으므로, 쟁점채권의 대손금액은 손금산입의 대상에 해당한다.

(2)OOO청구법인의 대표이사로 재직하던 기간 중 청구법인의 자금 OOO인출하여 개인적인 용도로 사용한 것 외에도 기밀비 등 명목으로 청구법인의 자금 OOO인출하여 개인 용도로 사용하기도 하였고, OOO라는 역외 펀드를 설립한 후 이를 이용하여 청구법인의 자금 미화 OOO횡령하기도 하였는바, 처분청은 위 금원을 OOO대한 상여로 소득처분한 후 2001년 6월 청구법인에게 소득금액변동통지를 하였고, 청구법인은 2001년 7월 관련 원천징수 근로소득세 등(과세기간 1996～1999년) OOO신고.납부하였으며, 이를 OOO대한 미수금으로 계상한 후 전액 대손충당금을 설정하였고,「법인세법」상으로는 손금불산입(유보)하였으며, OOO2013.12.16. 위 미수금 채권액 OOO대손금으로 승인하였고, 이에 따라 청구법인은 2013사업연도(청구법인은 2013년에 사업연도를 변경하여 2013.4.1.부터는 사업연도가 매년 12.31.에 종료되는바, 2013사업연도는 2013.4.1.～2013.12.31.임)에 이를 대손상각하였으나, 법인세 신고시에는 손금산입이 허용되지 아니하는 특수관계인에 대한 업무무관 가지급금의 대손금으로 판단하여 손금불산입하였다.

청구법인은 2014.12.18. 이 건 경정청구 당시 쟁점채권 외에 위 대손금 OOO손금산입을 인정하여 달라는 취지의 경정청구도 함께 하였는데, 처분청은 청구법인이 2001년 6월 대납한 OOO원천징수 근로소득세 등에 대해서는 위 대납금이 OOO과의 특수관계가 소멸한 1999.10.1. 이후에 발생한 것이라는 이유로 대손금의 손금산입을 인정하였다.

결국, 처분청은 청구법인이 OOO대하여 가지고 있는 완전히 동일한 구조의 대납금 구상채권에 대하여 단지 청구법인의 대납시기가 언제인지에 따라 손금산입 여부가 달라진다는 결론을 내렸는바, 이와 같은 처분청의 입장은 공평과세의 원칙에 반할뿐만 아니라 최소한의 형평에도 맞지 않는다.

또한, 처분청은 이 건 처분의 근거로「법인세법 기본통칙」34-62…4 및 국세청 예규(법인세과-302, 2014.7.3.)를 제시하고 있으나, 국세청의 기본통칙은 과세관청 내부에 있어서 세법의 해석기준 및 집행기준을 시달한 행정규칙에 불과하고, 법원이나 국민을 기속하는 효력이 있는 법규가 아니므로, 기본통칙 그 자체가 과세처분의 적법한 근거가 될 수 없다.

(3)처분청이 조세심판원 역시 대손금으로 손금산입할 수 없는 특수관계자에 대한 가지급금인지의 판단시점을 자금의 대여시점으로 보아 왔다고 주장하면서 제시한 ‘조심 2009중2111’ 결정례(2010.12.21.)는 대손금의 손금산입 여부가 문제되는 해당 채권이 업무무관 가지급금에 해당하는지 여부가 쟁점일 뿐, 특수관계자에 대한 업무무관 가지급금의 판단시점은 쟁점이 아니므로, 이 건에 적용될 수 있는 선결정례가 될 수 없다.

나.처분청 의견

(1)「법인세법」은 ‘특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금’을 대손금으로 손금산입할 수 없다고 규정하고 있는바, 위 법문을 그대로 해석하면 당해 가지급금의 지급시점에 특수관계가 있는지 여부를 기준으로 쟁점채권 대손처리시의 손금불산입 여부를 판단하여야 한다.

또한, 세법은 문언과 달리 확장해석하거나 유추해석하는 것이 허용되지 않으므로(대법원 2011.7.21. 선고 2008두150 판결), 위 법문을 쟁점채권 발생시점의 특수관계 해당 여부가 아닌 대손사유 발생시점의 특수관계 해당 여부에 따라 손금산입 여부를 판단하여야 하는 것이라고 확장.유추해석한 청구주장은 타당하지 않다.

(2)세법에서 특수관계자에게 지급한 업무무관 가지급금을 대손금으로 손금산입할 수 없도록 규정한 것은, 부실한 특수관계법인에 대한 경제적 합리성을 무시한 무분별한 자금지원을 막기 위한 것인바, 기업의 입장에서 자금의 대여시점에 특수관계가 있는 법인에게 자금을 대여할 경우 추후 동 금액을 대손금으로 손금산입할 수 없다는 예측가능성이 있는 것이고, 이를 토대로 자금지원 여부를 결정할 수 있을 것이나, 청구주장과 같이 이를 당초 자금의 지급시점이 아닌 대손사유 발생시점에서의 특수관계 유무에 따라 대손금의 손금산입 여부를 결정한다면, 자금의 대여시점에는 특수관계에 해당하지 않아「법인세법」상 부당행위계산부인 등의 요건에 해당되지 않는 자금거래에 대해서도 추후 대손사유 발생시점에 자금을 대여받은 법인이 특수관계자에 해당하면 동 금액을 손금으로 인정받을 수 없다는 잘못된 논리에 도달하게 된다.

또한, 과세관청은 계열사 간 부당한 자금지원을 견제하기 위해 특수관계자에게 지급한 업무무관 가지급금을 채무자의 파산 등의 경우에도 대손금으로 손금산입할 수 없다고 해석(법인세과-302, 2014.7.3.)하고 있으나, 위와 같은 청구주장을 인정하게 된다면 부실한 특수관계자에게 부당하게 자금을 대여한 경우에도 추후 위 특수관계법인 등을 청산하게 되면 특수관계가 소멸하게 되므로, 부당한 대여금을 모두 대손금으로 손금인정할 수 있는 근거가 되어 경제적 합리성이 결여된 부당한 계열사에 대한 자금대여를 금지하여 법인의 자본을 견실화하려는「법인세법」상 관련 규정의 입법취지가 유명무실하게 된다.

(3)조세심판원은 자금의 대여시점에는 특수관계자에 해당하였으나 대손사유 발생시점에 특수관계자에 해당하지 않는 채권에 대해 특수관계자에게 업무와 관련 없이 지급한 가지급금에 해당하므로「법인세법」에 따라 대손금 대상에서 제외된다고 결정(조심 2009중2111, 2010.12.21.)한 바 있고, 과세관청도 특수관계가 성립되기 이전에 발생한 업무무관 가지급금에 대해서는 추후 특수관계가 성립한 이후 대손사유가 발생하였더라도 대손금으로 손금계상할 수 있다고 해석(법인세과-590, 2014.12.30.)함으로써 대손가능 여부의 판단시점이 대손사유 발생시점이 아닌 가지급금의 지급시점임을 밝히고 있다.

3.심리 및 판단

가.쟁점

「법인세법」제19조의2

제2항에서 규정하는 대손금으로 손금산입할 수 없는 특수관계자에 대한 업무무관 가지급금의 해당 여부를 판단하는 시점을 해당 가지급금의 대여시점이 아닌 대손시점으로 보아 이 건 처분을 취소하여야 한다는 청구주장의 당부

나.관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다.사실관계 및 판단

(1)청구법인 및 처분청이 제출한 자료에 대하여 살펴본다.

(가)이 건 심판청구서, 처분청의 답변서 등에 따르면, 처분청이 청구법인에게 전 대표이사인 OOO대한 대여금을 업무무관 가지급금으로 보아 계산한 인정이자를 상여로 소득처분한 내역 및 청구법인의 근로소득세 등 대납 내역은 다음 ＜표＞와 같다.

(나)청구법인의 1999.4.1.～2000.3.31.사업연도에 대한 OOO의 감사보고서 주석에 따르면, 청구법인은「금융산업의 구조개선에 관한 법률」에 따라 1999.8.6. OOO로부터 부실금융기관결정과 자본금 감소명령 및 OOO공적자금투입을 통한 유상증자 명령을 통보받았는바, 1999.10.1. 자본금 OOO전액을 무상소각하여 감자차익으로 계상하고, 같은 날 기명식 보통주식 10,000,000주(발행가액 1주당 OOO)를 발행하여 유상증자를 실시하였으며, 1999.11.25. 기명식 보통주식 400,000,000주(발행가액 1주당 OOO)를 발행하여 유상증자를 추가로 실시한 것으로 나타난다.

(다)청구법인(채권자, 제3채무자)이 OOO등 9명(채무자)을 상대로 제기한 채권가압류 신청에 대한 법원의 결정서(서울지방법원 남부지원 1999.4.15.자 99카합972 결정)에 따르면, 서울지방법원 남부지원은 채무자들의 제3채무자에 대한 채권(급료에서 제세공과금을 공제한 2분의 1에 해당하는 금액 및 퇴직금채권)을 가압류하고, 제3채무자는 채무자들에게 위 채권에 관한 지급을 하여서는 아니되며, 채무자들은 OOO청구금액을 공탁하고, 각 집행정지 또는 그 취소를 신청할 수 있다고 결정한 것으로 나타난다.

(라)OOO청구법인에게 송부한 ‘금융기관 손실초래자에 대한 재산조회자료 송부’ 문서에 따르면, 청구법인은 1999.11.23. OOO에게 OOO재산조회를 요청하였고, OOO2000.2.3. 재산조회 대상자OOO에 대한 토지 소유 현황자료를 송부한 것으로 나타난다.

(마)청구법인(원고)이 OOO등 5명(피고)을 상대로 제기한 손해배상 청구소송에 대한 법원의 판결서(서울고등법원 2005.4.20. 선고 2003나69203 판결)에 따르면, 서울고등법원은 피고 OOO원고 청구법인에게 OOO억원 및 관련 이자를 지급하라고 판결한 것으로 나타난다.

(바)납세자별 결손이력 조회 내역, 체납 유무 조회 내역에 따르면, 2006.2.15. 현재 OOO대한 결손 및 결손 취소 내역, 체납 내역 등이 기재되어 있다.

(사)청구법인의 내부문건인 ‘대손상각신청 의뢰’(2012.2.15.)에 따르면, 법무팀은 전 대표이사인 OOO대해 미수금으로 계상하고 있는 OOO근로소득세 등 대납액 OOO(쟁점채권)의 대손상각을 소매금융사업부에 의뢰한 것으로 나타난다.

(아)청구법인이 OOO에게 송부한 문건 ‘2011년 4분기 대손인정 신청’ 및 이에 대한 OOO답변 문건 ‘2011년 4분기 대손인정 통보’에 따르면, 청구법인은 2012.2.21.

「법인세법 시행령」제62조

제1항 제12호 가목 및 ‘금융기관 대손인정 업무세칙’ 제1조 제1항에 따라 쟁점채권의 대손인정을 OOO에게 신청하였고, OOO2012.3.12. 이를 승인한 것으로 나타난다.

(자)청구법인의 이 건 경정청구서 및 이에 대한 처분청의 경정청구 거부통지 문건에 따르면, 청구법인은 2014.12.18. OOO대한 대손채권 OOO[특수관계 소멸일인 1999.10.1. 전에 대납한 근로소득세 등 OOO(쟁점채권) 및 특수관계 소멸일 후 대납한 근로소득세 등 OOO합계금액임]을 손금산입하여 줄 것을 경정청구하였는바, 처분청은 2014.3.13. 청구법인이 OOO특수관계가 유지되고 있는 때에 대납한 근로소득세 등 OOO(쟁점채권)의 경우

「법인세법」제19조의2

제2항 제2호 및「법인세법 기본통칙」34-62…4 및 국세청 예규(서면2팀-1260, 2006.7.10.)에 따라 손금불산입 대상에 해당한다 하여 이에 대한 경정청구를 거부하고, 특수관계가 소멸한 후인 2001.6.9. 대납한 근로소득세 등 OOO대해서는 특수관계자에 대한 업무무관 가지급금 등에 해당하지 않으며 청구법인이 이를 회수하기 위해 민사소송 제기, 해외재산 환수, 퇴직금 인수 등을 통해 일부를 회수한 후 추가회수가 불가능한 금액에 해당한다 하여 이에 대한 경정청구를 인용한 것으로 나타난다.

(2)이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대,

「법인세법」제19조의2

제2항 제2호 등의 입법 취지는 법인이 특수관계자에게 업무와 무관하게 가지급금을 제공하고 그 회수에 노력을 기울이지 아니하다가 대손사유가 발생하여 채권 회수가 불가능하게 된 경우에는 그 대손금을 손금불산입함으로써 특수관계자에 대한 비정상적인 자금대여관계를 유지하는 것을 제한하고 기업자금의 생산적 운용을 통한 기업의 건전한 경제활동을 유도하는 데 있다고 보이는 점, 법인이 특수관계자에게 업무와 무관하게 가지급금을 제공한 후 대손사유가 발생하기 전에 특수관계가 소멸하였다면 더 이상 비정상적으로 자금을 대여하고 있는 것이라고 볼 수 없으므로 업무무관 가지급금에 대한 세법적 규제를 가할 필요가 없는 점 등을 감안하여 보면,

「법인세법」제19조의2

제2항 제2호 등에 따라 대손금을 손금에 산입할 수 없는 특수관계자에 대한 업무무관 가지급금인지 여부는 그 대여행위 당시가 아닌 그 대손사유가 발생할 당시를 기준으로 판단하여야 할 것(대법원 2014.7.24. 선고 2012두6247 판결, 조심 2011중2906, 2014.12.23., 같은 뜻임)인바, 청구법인이 OOO원천징수 근로소득세 등을 대납한 시기(1999년 7월 및 1999년 9월)에는 청구법인과 OOO간에 특수관계가 존재하였으나, 쟁점채권에 대한 대손사유가 발생한 2012.3.12.에는 청구법인과 OOO간에 특수관계가 이미 소멸(소멸일 1999.10.1.)된 점, 청구법인과 OOO간 특수관계가 소멸된 시점부터 쟁점채권을 대손처리한 시점까지 상당 기간이 경과한 점, 청구법인이 OOO상대로 채권가압류를 신청하고, 손해배상 청구소송을 제기하였으며, OOO에게 OOO재산조회를 요청하고, OOO체납 내역을 조회하는 등 OOO으로부터 쟁점채권을 회수하기 위한 조치를 한 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구법인의 2011.4.1.～2012.3.31.사업연도 법인세 OOO경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

4.결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로

「국세기본법」제81조

및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1)법인세법

제19조의2[대손금의 손금불산입] ① 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액(이하 "대손금"이라 한다)은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입한다.

② 제1항은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권에 대하여는 적용하지 아니한다.

2. 제28조 제1항 제4호 나목에 해당하는 것

⑤ 대손금의 범위와 처리 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제28조[지급이자의 손금불산입] ① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 해당 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)

나. 제52조 제1항에 따른 특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금(假支給金) 등으로서 대통령령으로 정하는 것

⑥ 제1항에 따른 차입금 및 지급이자의 범위와 계산 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제34조[대손충당금의 손금산입] ① 내국법인이 각 사업연도에 외상매출금·대여금, 그 밖에 이에 준하는 채권의 대손(貸損)에 충당하기 위하여 대손충당금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액의 범위에서 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입한다.

③ 제1항은 제19조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 채권에는 적용하지 아니한다.

⑧ 제1항에 따른 외상매출금·대여금, 그 밖에 이에 준하는 채권의 범위와 대손충당금의 처리에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2)법인세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24357호로 개정되기 전의 것)

제19조의2[대손금의 손금불산입] ① 법 제19조의2 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

12. 제61조 제2항 각 호 외의 부분 단서에 따른 금융회사 등의 채권(같은 항 제13호에 따른 여신전문금융회사인 신기술사업금융업자의 경우에는 신기술사업자에 대한 것에 한정한다) 중 다음 각 목의 채권

가. 금융감독원장이 기획재정부장관과 협의하여 정한 대손처리기준에 따라 금융회사 등이 금융감독원장으로부터 대손금으로 승인받은 것

③ 제1항 각 호의 대손금은 다음 각 호의 어느 하나의 날이 속하는 사업연도의 손금으로 한다.

1. 제1항 제1호부터 제7호까지의 규정에 해당하는 경우에는 해당 사유가 발생한 날

2. 제1호 외의 경우에는 해당 사유가 발생하여 손금으로 계상한 날

⑦ 법 제19조의2 제2항을 적용받는 채권의 처분손실은 손금에 산입하지 아니한다.

제53조[업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입] ① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조 제2항 각 호의 1에 해당하는 금융회사 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금액을 제외한다.