조심 2020중1104 (2020.12.02)

OOO세무서장이 2020.1.21. OOO에게 한 2017.5.23. 증여분 증여세 OOO과 OOO에게 한 2017.5.23. 증여분 증여세 OOO의 부과처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요

가. 청구인 OOO(이하 “청구인들”이라 한다)는 2015.11.18. 부(父) OOO(OOO이며, 이하 “쟁점금액”이라 한다)을 증여받아 2015.11.23. 부동산개발업체인 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)이 발행한 주식 OOO, 이하 “쟁점주식”이라 한다]를 취득하였다.

나. OOO은 2015.11.24. 주식회사 OOO(이하 “OOO”라 한다)가 OOO에서 시행 중이던 상가 및 오피스텔(이하 “쟁점건물”이라 한다)의 신축분양업(이하 “쟁점사업”이라 한다)을 인수하였고, 2017.5.23. OOO으로부터 건물 사용승인(당시 분양률 29.6%)을 받았다.

다. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.6.25.부터 2019.9.26.까지 청구인들에 대한 증여세 세무조사 결과, 청구인들이 쟁점금액 수증 후 5년 내 개발사업의 시행으로 인한 이익을 얻은 것으로 보아 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제42조의3 등에 따라 건물 사용승인일 현재 1주당 주식가액 OOO(순자산가치)에서 취득가액OOO과 통상적인 가치상승분 등을 공제한 후 보유주식 수를 곱한 금액 OOO을 각각의 증여재산가액으로 하여 증여세를 과세하도록 처분청에 통보하였으며, 처분청은 2020.1.21. 청구인들에게 2017.5.23. 증여분 증여세 OOO을 결정ㆍ고지하였다.

라. 청구인들은 이에 불복하여 2020.2.27. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1)당초 쟁점사업의 건축주인 OOO는 2015년 9월 쟁점사업에 대한 사업계획서[설계도, 분양계획, 시공사(주식회사 OOO, 청구인들의 父인 OOO이 대표이사이며, 이하 “OOO”이라 한다) 선정 등이 포함됨]를 확정하고 2015년 9월말 관할 OOO에 쟁점건물에 대한 신축허가서를 제출한 상태에서 건설자금을 확보하고자 선분양을 하였으나, 분양실적이 당초 계획에 훨씬 미달[81호(상가 17호, 오피스텔 64호)중 9호(상가 2호, 오피스텔 7호)만 분양되고 72호가 미분양]되자, 금융기관마저 OOO에 대한 대출을 기피하였다. OOO는 쟁점사업을 더 이상 독립적으로 추진할 수 없다고 판단하여 시공사 변경을 위해 1.2군 종합건설회사 소속의 동업자를 만방으로 물색하였으나, 대기업 건설사들은 쟁점건물 부지 인근에 지하철이 없는 등 대중교통이 불편하여 분양이 어려울 것으로 보아 쟁점사업에 참여하는 것에 난색을 표명하였다.

OOO은 쟁점사업이 무산될 경우 OOO의 일감이 사라질 것을 고심하다가 지인들을 주주로 참여시켜 시행사인 OOO을 설립한 후 OOO의 쟁점사업을 양수할 계획으로 우선 건설자금을 대여해 줄 금융기관을 섭외하였으나, 금융기관들은 자산이 없는 법인만으로는 대출승인이 불가하니 법인 대표이사나 주주들의 개인자산을 담보로 제공하여 줄 것을 대출조건으로 제시하였고, 당초 법인설립을 함께하기로 하였던 지인들은 위험부담이 커지자 주주로 참여할 수 없게 되었다. 이에 쟁점건물의 시공권 확보가 시급했던 OOO은 부득이 2015.11.23. 본인과 청구인들 등 특수관계자만을 주주로 하여 OOO을 설립한 후, 2015.11.24. OOO와 OOO의 쟁점사업 양도ㆍ양수계약을 체결하였다[OOO은 토지가액을 OOO으로 하고, 분양가액의 일정부분(기 분양가액의 6%, 후 분양가액의 1%)을 OOO에게 수수료 명목으로 지급하는 조건].

위와 같은 쟁점사업 추진 과정에서 청구인들은 2015.11.18. OOO으로부터 각 OOO을 증여받고 2015.11.23. OOO의 발기인으로 등재되었으며, OOO가 추진 중OOO이던 쟁점사업을 양수한 후 2015.12.30. 착공하여 2017.5.23. 건물 사용승인(분양률 29.6%)을 받았다.

조사청의 이 건 세무조사 착수(2019.6.25.) 당시 건물 사용승인일로부터 2년 이상 경과하였으나 분양률이 50% 미만이었고, OOO이 상환하여야 할 채무가 OOO에 이르는 등 장기 미분양에 따른 금융비용 부담 등으로 금융기관의 관리를 받고 있었음에도, 청구인들이 쟁점금액으로 OOO(쟁점사업 인수법인)의 주식을 취득하였다는 사유만으로 증여세를 과세하는 것은 조세정의(소득 있는 곳에 과세)와 상치되고 현실과도 동떨어질 뿐 아니라, 청구인들의 일련의 법적형식에

상증법 제42조의3

과세요건(① 주체요건, ② 재산취득요건, ③ 재산가치증가사유요건, ④ 재산가치 상승 금액이 일정액 이상일 것의 요건)을 적용하는 것도 위법하다.

(가) 처분청은 쟁점사업이

상증법 제42조의3

제1항에 ‘직업, 연령, 소득 및 재산상태로 보아 자력(自力)으로 해당 행위를 할 수 없다고 인정되는 자가 특수관계인으로부터 재산을 증여받거나, 기업의 경영 등에 관하여 공표되지 아니한 내부정보를 제공받아 그 정보와 관련된 재산을 유상으로 취득한 날부터 5년 이내에 개발사업의 시행(쟁점사업의 경우 ‘건물 사용승인’)으로 청구인들이 이익을 얻은 것으로 보았으나,

상증법 시행령(2017.2.7. 대통령령 제27835호로 개정되기 전의 것) 제24조[증여재산의 취득시기] 제1항 제3호(타인의 기여에 의하여 재산가치가 증가한 경우)에서 ‘재산을 인도한 날 또는 사실상 사용한 날 등 대통령령으로 정하는 날’이란 ‘개발사업의 시행에 있어서 개발구역으로 지정되어 고시된 날’이라고 규정하고 있는 것으로 보아 쟁점사업에는 적용할 수 없고,

조세심판원 선결정(조심 2014서1982, 2015.12.3. 합동회의, 참조)은 구

상증법 제42조

제4항의 “개발사업”이란 구 「개발이익환수에 관한 법률」 제2조 제1호에 따른 개발사업 등과 같이 장래의 재산가치 증가발생이 객관적으로 예상되는 개발사업으로 제한된다고 보았으며, 법원도 구

상증법 제42조

제4항 소정의 “개발사업”이란 구 「개발이익환수에 관한 법률」(2008.3.28. 법률 제9045호로 전부 개정되기 전의 것) 제2조 제2호 소정의 개발사업을 의미하는 것으로 해석하고 있어 OOO로부터 중도에 양수한 쟁점사업에는 적용할 여지가 없다.

설령, 위 규정이 이 건에 적용된다 할지라도 증여시기를 사용승인일이 아닌 신축허가일로 보아야 할 것이고, OOO은 OOO가 건축허가 받은 쟁점사업을 양수OOO하여 신축하였으므로 재산 가치 증가사유 요건에도 맞지 아니한다.

(나) 청구인들이

상증법 제42조의3

주체요건을 갖추었는지에 대해 살펴보면, 쟁점사업을 추진하는 사업자는 법인사업자인 OOO이고, 청구인들은 OOO의 주주로서 얻는 간접적인 이익에 불과하여 직접적인 이익을 대상으로 하고 있는 위 규정을 적용할 수 없고, 법인의 영업활동으로 이익이 발생하여 주주가 소유하고 있는 주식의 가치가 증가하는 간접적인 재산가치 증가이익까지 위 규정의 적용할 경우 그 과세범위가 지나치게 확장될 우려가 있어 납세자로 하여금 그 과세범위에 대한 예측이 어려워질 뿐 아니라, “확정된 열거주의를 존중하여 명문의 규정(

상증법 제33조

부터 제42조의3 등)에 열거하여야만 과세할 수 있다”는 대법원 판례(2015.10.15. 선고 2013두13266 등 다수)와도 정면으로 배치된다.

(다) 처분청은 청구인들의 법적 형식이 다른 3단계OOO를 하나의 거래로 단순화하여 청구인들의 부(父)가 재산을 청구인들에게 직접 증여한 것으로 보았으나,

대법원(2019.7.25. 선고 2018두33449 외 다수)에서 “여러 단계의 거래를 거친 후의 결과에는 손실 등 위험부담에 대한 보상뿐 아니라 당해 거래와 직접적 관련성이 없는 당사자의 행위 또는 외부적인 요인 등이 반영되어 있을 수 있으므로 법인이 발생한 최종적인 경제적 효과나 결과만을 가지고 실질이 직접 증여한 것으로 쉽게 단정하여 증여세의 과세대상으로 삼아서는 아니 된다”고 판시하고 있는바,

이 건과 같이 여러 단계의 거래를 법적형식이나 법률관계를 재구성하여 직접적인 하나의 거래에 의한 증여로 보아 증여세 과세대상으로 하려면, 납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 재산 이전의 실질이 직접적인 증여를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 함에도, 처분청은 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부에 대한 검토도 누락하여 이 건 과세처분은 부당하다.

(2) 처분청은 이 건의 경우

상증법 제42조의3

과 경제적 실질이 유사하므로 같은 법 제4조 제1항 제6호에 의거 제42조의3을 준용하여 과세가 가능하다는 의견이나, 대법원(2015.10.15. 선고 2013두13266 판결 등 참조)은 “납세자의 예측가능성을 보장하고 조세법률관계의 안정성을 도모하기 위하여 개별가액 산정규정이 특정한 유형의 거래·행위를 규율하면서 그중 일정한 거래·행위만을 증여세 과세대상으로 한정하고 그 과세범위도 제한적으로 규정함으로써 증여세 과세의 범위와 한계를 설정한 것으로 볼 수 있는 경우에는, 개별 가액산정규정에서 규율하고 있는 거래·행위 중 증여세 과세대상이나 과세범위에서 제외된 거래·행위가

상증법 제2조

제3항의 증여의 개념에 들어맞더라도 그에 대한 증여세를 과세할 수 없다”고 명백히 판시하고 있는바, 이 건과 같이

상증법 제42조의3

에 의한 과세요건을 충족하지 못하고 이상,

상증법 제4조

제1항 제6호를 근거로 하여 과세할 여지도 없다고 할 것이므로 청구인들에 대한 과세처분은 위법하다.

나. 처분청 의견

(1)

상증법 제42조의3

에 따른 증여세 납세의무가 성립하기 위해서는 ① 직업, 연령, 소득 및 재산상태로 보아 자력으로 해당 행위를 할 수 없다고 인정되는 자일 것(주체요건), ② 특수관계인으로부터 기업의 경영 등에 관하여 공표되지 아니한 내부정보를 제공받아 그 정보와 관련된 재산을 유상으로 취득한 경우 등 일정한 사유로 재산을 취득할 것(재산취득요건), ③ 그 재산을 취득한 날부터 5년 이내에 개발사업의 시행, 형질변경, 공유물 분할, 사업의 인가.허가 등 대통령령으로 정하는 사유로 이익을 얻을 것(재산가치증가사유요건), ④ 재산가치 상승금액이 일정액 이상일 것의 요건을 충족하여야 한다.

(가) 주체요건에 대하여 살펴보면, 청구인들은 쟁점사업의 주체에 대해 청구인들이 아닌 청구인들이 주주로 있는 법인(OOO)이 시행한 것이어서 과세를 위한 주체에 해당하지 아니한다고 주장하나, 재산(주식)을 취득한 주체는 주주이고 법인이 쟁점사업을 수행하여 증가하는 주식가치는 주주가 얻을 수 있는 증여이익이며, 타인(법인)의 기여로 재산(주식)가치 증가에 따른 증여이익이 발생한 경우

상증법 제42조의3

에 따른 증여세 납세의무의 주체는 주주로서, 청구인들은 쟁점주식 취득 당시 OOO로 경제활동 이력이 전무하거나 미미한 학생신분이었던 점, 청구인들이 쟁점금액을 부(父)로부터 현금 증여받아 쟁점주식을 취득한 점 등으로 볼 때 주체요건(개발사업의 시행, 형질변경, 공유물 분할 등과 같은 재산가치증가사유에 해당하는 행위를 자력으로 할 수 없다고 인정되는 자)을 충족한 것으로 판단된다.

(나) 재산취득요건을 살펴보면, OOO은 OOO가 시행하던 쟁점사업을 인수하여 사업할 목적으로 OOO을 설립함과 동시에 자녀들에게 주식을 취득하게 하였으며, OOO의 대표이사로서 법인설립 시부터 공표되지 아니한 않은 내부정보(구체적인 사업계획)가 있었던 것으로 보이므로, 청구인들은 특수관계인으로부터 내부정보를 제공받아 그 정보와 관련된 재산인 쟁점주식을 유상으로 취득한 것에 해당된다. 또한, 현금증여 시점(2015.11.18.)과 주식취득 시점(2015.11.23.)이 근접한 경우에는 주식을 증여하는 것과 경제적 실질이 동일하여 증여로 평가할 수 있다고 판시(대구지방법원 2015.2.3. 선고 2015구합20611 판결)한 사례가 있으므로, 내부정보의 존재 및 현금증여 시점과 주식취득 시점의 근접성 등으로 보아 실질적으로 청구인들이 쟁점주식을 증여받은 것으로 판단되는 이 건의 경우에도 재산취득요건이 충족된다.

(다) 재산가치증가사유 요건을 보면,

상증법 제42조

제4항에 미성년자 등이 취득한 재산 그 자체에 직접적으로 개발사업의 시행, 형질변경 등의 사유가 발생한 것으로만 적용대상을 제한하고 있지 아니하고 있으며, 국세청 예규(서면-2016-법령해석재산-5651, 2017.6.14.) 및 서울행정법원(2018.3.29. 선고 2016구합71614 판결)도 이와 같이 판단이다.

1) 오피스텔 등 신축ㆍ분양사업이 재산가치증가사유에 해당하는지와 관련하여, 구

상증법 시행령 제32조의2

의 재산가치증가사유 제1호의 개발사업의 시행에 대하여 조세심판원은 개발사업을 「개발이익환수에 관한 법률」 제2조 제1호에 따른 개발사업 등과 같이 장래의 재산가치 증가발생이 객관적으로 예상되는 개발사업으로 제한하였고(조심 2014서1982, 2015.12.3. 합동회의), 법원은 구

상증법 제42조

제4항 소정의 ‘개발사업’이란 구 「개발이익환수에 관한 법률」(2008.3.28. 법률 제9045호로 전부개정되기 전의 것) 제2조 제2호 소정의 개발사업을 의미하는 것으로 해석하였다(서울고등법원 2018.12.12. 선고 2017누86721판결).

재산가치증가사유가 위와 같이 예시규정의 형태로 개정된 점, 최근 조세심판원 결정이 건물의 신축·분양사업을 구

상증법 시행령 제32조의3

제1항 제1호 개발사업의 시행에 해당하지 않는 것으로 판시하고 있으나, “개발”이란 어떤 것을 유용하게 만들거나, 발달하게 하는 것이라는 사전적인 의미를 갖고 있으므로, 상증법상 “개발사업”에 대하여 “토지를 개발하거나 새로운 건축물ㆍ시설 등을 설치함으로써 경제적인 가치를 상승시키는 사업”으로 해석하여야 할 것인바, 경제적인 가치 상승을 도모하기 위해 토지를 취득하고 건물을 신축하여 분양한 사업을 시행한 청구인들의 일련의 행위는 상증법상 “개발사업”에 포함된다 할 수 있다.

2) 재산가치증가사유 발생일을 분양대상 부동산의 사용승인일로 볼 수 있는지에 대하여 살펴보면, 구 상증법 시행령이 타인의 기여에 의하여 재산가치가 증가한 경우의 재산 취득시기를 개발구역으로 지정되어 고시된 날, 사업의 인가ㆍ허가일 등으로 규정한 취지에 비추어 공장설립 승인일 또는 건축허가일이 아닌 건물의 완공일을 재산가치증가사유가 발생한 날로 볼 수 없다고 판단(서울고등법원 2018.12.12. 선고 2017누86721판결)하였고,

조세심판원은 건물ㆍ분양사업의 사용승인일을 개발사업 시행의 재산가치증가사유 발생일로 보아 과세한 사례에서, 상증법상 개발사업 시행의 경우 건물사용 승인일을 재산가치증가사유 발생일로 한다는 명확한 근거가 없어 보이고, 법적 근거가 없어 보이는 상태에서 자의적으로 재산가치증가사유 발생일을 임의로 판단하여 적용할 경우에는 납세자의 예측 가능성과 법적 안정성을 해칠 수 있는 점, 건물의 신축ㆍ분양사업은 미분양의 발생이 큰 위험요인으로 작용하고 건물의 사용승인 여부가 아닌 실제 분양의 성공 여부에 따라 사업의 승패가 결정되는 것으로 보이는 점을 인용결정 판단의 근거로 설시(조심 2018서3213～3216, 2019.1.23.)한 바 있으나,

상증법 제42조의3

은 재산가치증가사유가 발생한 날에 관하여 구체적으로 규정하고 있지 않은 점, 국세청은 재산가치증가사유가 발생한 날은 재산가치증가사유를 고려하여 재산가치증가사유에 따른 기대이익이 상당 부분 재산의 시세에 반영될 수 있는 날을 의미하는 것이라고 해석(법령해석과-333, 2017.2.2.)하고 있는 점, 재산(주식)가치가 증가하는 시점은 법인이 신축 사업목적을 수행하거나 수행할 수 있는 상태로 된 때를 기준으로 실질적으로 판단하여야 할 것인바, 실제 신축판매업을 영위한 법인의 사업개시일은 신축건물을 판매하기 시작한 때로 봄이 타당하므로 실질적으로 분양이 가능하게 된 시점인 신축건물 사용승인일로 볼 수 있는 점 등에 비추어 오피스텔 등 신축·분양사업의 경우 분양대상 부동산의 사용승인일을 재산가치증가사유 발생일로 보아 과세하는 것이 타당하다고 판단된다.

(라) 이상에서 살펴본 바와 같이, ① 자력으로 해당 사업을 할 수 없는 청구인들이(주체요건) ② 특수관계인인 아버지로부터 기업의 내부정보를 제공받아 법인설립에 참여하여 주식을 증여받은 것으로(재산취득요건), ③ 그 주식을 취득한 날부터 5년 이내에 오피스텔 등 신축ㆍ분양사업으로 분양대상 부동산의 사용승인으로 이익을 얻고(재산가치증가사유요건), ④ 재산가치 상승금액이 OOO을 초과하므로 구

상증법 제42조의3

의 과세요건을 충족한다.

(2) 아울러, 이 건에 대해

상증법 제42조의3

을 직접 적용할 수 없다 하더라도,

상증법 제4조

제1항 제6호는 같은 법 제42조의3의 경우와 경제적 실질이 유사한 경우 등 제42조의3을 준용하여 증여재산의 가액을 계산할 수 있는 경우의 그 재산 또는 이익에 대해서는 증여세를 부과하도록 규정하고 있으므로,

상증법 제4조

제1항 제6호의 따라

상증법 제42조의3

을 준용하여 증여세 과세가 가능하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 청구인들에게

상증법 제42조의3

[재산 취득 후 재산가치 증가에 따른 이익의 증여]을 적용하여 증여세를 과세한 처분의 당부

②

상증법 제42조의3

을 적용할 수 없을 경우

상증법 제42조의3

에서 규정한 경우와 경제적 실질이 유사한 것으로 보아

상증법 제4조

제1항 제6호를 적용하여 증여세 과세가 가능한지 여부.

나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법(2016.12.20. 법률 제14388호로 개정되기 전의 것)

제4조[증여세 과세대상] ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대해서는 증여세를 부과한다.

1. 무상으로 이전받은 재산 또는 이익

2. 현저히 낮은 대가를 주고 재산 또는 이익을 이전받음으로써 발생하는 이익이나 현저히 높은 대가를 받고 재산 또는 이익을 이전함으로써 발생하는 이익. 다만, 특수관계인이 아닌 자 간의 거래인 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유가 없는 경우로 한정한다.

3. 재산 취득 후 해당 재산의 가치가 증가한 경우의 그 이익. 다만, 특수관계인이 아닌 자 간의 거래인 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유가 없는 경우로 한정한다.

4. 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2 또는 제42조의3에 해당하는 경우의 그 재산 또는 이익

5. 제44조 또는 제45조에 해당하는 경우의 그 재산 또는 이익

6. 제4호 각 규정의 경우와 경제적 실질이 유사한 경우 등 제4호의 각 규정을 준용하여 증여재산의 가액을 계산할 수 있는 경우의 그 재산 또는 이익

제32조[증여재산의 취득시기] 증여재산의 취득시기는 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2, 제42조의3, 제44조, 제45조 및 제45조의2부터 제45조의5까지가 적용되는 경우를 제외하고는 재산을 인도한 날 또는 사실상 사용한 날 등 대통령령으로 정하는 날로 한다.

제42조의3[재산 취득 후 재산가치 증가에 따른 이익의 증여] ① 직업, 연령, 소득 및 재산상태로 보아 자력(自力)으로 해당 행위를 할 수 없다고 인정 되는 자가 다음 각 호의 사유로 재산을 취득하고 그 재산을 취득한 날부터 5년 이내에 개발사업의 시행, 형질변경, 공유물(共有物) 분할, 사업의 인가ㆍ허가 등 대통령령으로 정하는 사유(이하 이 조에서 "재산가치증가사유"라 한다)로 인하여 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다. 다만, 그 이익에 상당하는 금액이 대통령령으로 정하는 기준금액 미만인 경우는 제외한다.

1. 특수관계인으로부터 재산을 증여받은 경우

2. 특수관계인으로부터 기업의 경영 등에 관하여 공표되지 아니한 내부 정보를 제공받아 그 정보와 관련된 재산을 유상으로 취득한 경우

3. 특수관계인으로부터 차입한 자금 또는 특수관계인의 재산을 담보로 차입한 자금으로 재산을 취득한 경우

② 제1항에 따른 이익은 재산가치증가사유 발생일 현재의 해당 재산가액, 취득가액(증여받은 재산의 경우에는 증여세 과세가액을 말한다), 통상적인 가치상승분, 재산취득자의 가치상승 기여분 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다. 이 경우 그 재산가치증가사유 발생일 전에 그 재산을 양도한 경우에는 그 양도한 날을 재산가치증가사유 발생일로 본다.

(2) 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것)

제42조[그 밖의 이익의 증여 등] ① 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조, 제41조의3부터 제41조의5까지, 제44조 및 제45조에 따른 증여 외에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 이익으로서 대통령령으로 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 그 이익을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.

④ 미성년자 등 대통령령으로 정하는 자가 다음 각 호의 사유로 재산을 취득하고 그 재산을 취득한 날부터 5년 이내에 개발사업의 시행, 형질변경, 공유물(共有物) 분할, 사업의 인가·허가, 주식·출자지분의 상장 및 합병 등 대통령령으로 정하는 사유(이하 이 조에서 "재산가치증가사유"라 한다)로 인한 그 재산가치의 증가에 따른 이익으로서 대통령령으로 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 그 이익을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.

1. 타인으로부터 재산을 증여받은 경우

2. 특수관계인으로부터 기업의 경영 등에 관하여 공표되지 아니한 내부 정보를 제공받아 그 정보와 관련된 재산을 유상으로 취득한 경우

3. 특수관계인으로부터 차입한 자금 또는 특수관계인의 재산을 담보로 차입한 자금으로 재산을 취득한 경우

⑤ 제4항에 따른 이익은 재산가치증가사유 발생일 현재의 해당 재산가액, 취득가액(증여받은 재산의 경우에는 증여세 과세가액을 말한다), 통상적인 가치상승분, 재산취득자의 가치상승 기여분 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다. 이 경우 그 재산가치증가사유 발생일 전에 그 재산을 양도한 경우에는 그 양도한 날을 재산가치증가사유 발생일로 본다.

(3) 상속세 및 증여세법 시행령(2017.2.7. 대통령령 제27835호로 개정된 것)

제24조[증여재산의 취득시기] ① 법 제32조에서 "재산을 인도한 날 또는 사실상 사용한 날 등 대통령령으로 정하는 날"이란 다음 각 호의 구분에 따른 날을 말한다.

3. 타인의 기여에 의하여 재산가치가 증가한 경우에는 다음 각 목의 구분에 따른 날

가. 개발사업의 시행: 개발구역으로 지정되어 고시된 날

라. 사업의 인가·허가 또는 지하수개발·이용의 허가 등 : 해당 인가·허가일

사. 가목부터 바목까지의 규정 외의 경우 : 재산가치증가사유가 발생한 날

4. 제1호부터 제3호까지 외의 재산에 대하여는 인도한 날 또는 사실상의 사용일

제32조의3[재산 취득 후 재산가치 증가에 따른 이익의 계산방법 등] ① 법 제42조의3 제1항 각 호 외의 부분 본문에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유를 말한다.

1. 개발사업의 시행, 형질변경, 공유물(共有物) 분할, 지하수개발·이용권 등의 인가·허가 및 그 밖에 사업의 인가·허가

② 법 제42조의3 제1항 각 호 외의 부분 단서에서 "대통령령으로 정하는 기준금액"이란 다음 각 호의 금액 중 적은 금액을 말한다.

1. 제3항 제2호부터 제4호까지의 규정에 따른 금액의 합계액의 100분의 30에 상당하는 가액

2. 3억원

③ 법 제42조의3 제2항 전단에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액"이란 제1호의 가액에서 제2호부터 제4호까지의 규정에 따른 가액을 뺀 것을 말한다.

1. 해당 재산가액 : 재산가치증가사유가 발생한 날 현재의 가액(법 제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 다만, 해당 가액에 재산가치증가사유에 따른 증가분이 반영되지 아니한 것으로 인정되는 경우에는 개별공시지가·개별주택가격 또는 공동주택가격이 없는 경우로 보아 제50조 제1항 또는 제4항에 따라 평가한 가액을 말한다)

2. 해당 재산의 취득가액 : 실제 취득하기 위하여 지불한 금액(증여받은 재산의 경우에는 증여세 과세가액을 말한다)

3. 통상적인 가치 상승분 : 제31조의3 제5항에 따른 기업가치의 실질적인 증가로 인한 이익과 연평균지가상승률·연평균주택가격상승률 및 전국소비자물상당하다고 인정되는 금액

4. 가치상승기여분 : 개발사업의 시행, 형질변경, 사업의 인가·허가 등에 따른 자본적지출액 등 해당 재산가치를 증가시키기 위하여 지출한 금액

(4) 개발이익환수에 관한 법률(2015.8.11. 법률 제13467호로 개정되기 이전의 것)

제2조[정의] 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "개발이익"이란 개발사업의 시행이나 토지이용계획의 변경, 그 밖에 사회적ㆍ경제적 요인에 따라 정상지가(正常地價)상승분을 초과하여 개발사업을 시행하는 자(이하 "사업시행자"라 한다)나 토지 소유자에게 귀속되는 토지 가액의 증가분을 말한다.

2. "개발사업"이란 국가나 지방자치단체로부터 인가ㆍ허가ㆍ면허 등(신고를 포함하며, 이하 "인가등"이라 한다)을 받아 시행하는 택지개발사업이나 산업단지개발사업 등 제5조에 따른 사업을 말한다.

2. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점사업의 세부내역은 다음과 같다.

(2) 청구인들의 제출한 심리자료에 의하면, 쟁점사업의 추진일정은 ＜표1＞과 같다

＜표1＞ 쟁점사업 추진일정

(3) OOO과 OOO의 법인 기본현황은 ＜표2＞와 같다.

＜표2＞ OOO과 OOO의 기본현황

(4) 청구인들은 건물 사용승인일(2017.5.23.)과 세무조사일(2019.6.30.) 현재 쟁점사업의 분양률이 각 30%, 50%에 미치지 않았다고 하면서 ＜표3＞과 같은 분양현황을 제출하였다.

＜표3＞ 쟁점사업 분양현황OOO

(5)청구인들이 제출한 청구주장에 대한 증빙자료는 다음과 같다.

1) OOO와 OOO의 ‘양도양수 계약 대상 호수 및 분양금액 명세서’에 의하면, 쟁점사업 양수도계약(2015.11.24.) 당시 총 9호(상가 2호, 오피스텔 7호)가 분양완료된 상태로 나타난다.

2) OOO와 OOO이 체결한 쟁점사업 양도ㆍ양수계약(2015.11.24.) 주요 내용은 다음과 같다.

3) 쟁점사업 양수도계약 당시 OOO의 재무상태표는 ＜표4＞와 같다.

＜표4＞ OOO 재무상태표

4) OOO의 각 사업연도별 법인세 신고내역은 ＜표5＞와 같다.

＜표5＞ OOO의 법인세 신고내역

5) 쟁점사업 건물 신축공사 도급계약서의 요지는 다음과 같다.

6) 2017.5.23. OOO이 건축주 OOO에게 발급한 쟁점사업 건물 사용승인서의 요지는 다음과 같다.

(6) 조사청의 ‘과세사실자문판단 신청서’에 의하면, OOO의 1주당 주식가치는 법인설립일이 속한 2015사업연도 OOO에서 2017.5.23. 사용승인일 기준 OOO으로 증가한 것으로 나타난다.

한편, OOO이 발행한 주식의 1주당 가액과 관련하여 청구법인들과 처분청 사이에 다툼은 없다.

(7) 쟁점사업의 각 사업자별 진행내역은 아래 ＜표6＞과 같은바OOO는 토지를 개발하여 원주민으로 구성된 OOO에게 분양하고, OOO은 토지를 매수하여 사업계획과 건물 신축허가 및 상가와 오피스텔을 일부 분양완료한 상태에서 OOO에게 양도하였으며, OOO은 나머지 사업(건물신축, 나머지 상가와 오피스텔 분양)을 양수하여 추진한 것으로 나타난다.

＜표6＞ 각 사업자별 쟁점사업 진행내역

(8) 이상의 사실관계 및 관련법령을 종합하여 쟁점①?②에 대해 살피건대,

상증법 제42조의3

제1항의 ‘개발사업’이란 같은 항에서 열거하고 있는 형질변경, 공유물 분할, 사업의 인가ㆍ허가 등과 유사한 정도로 장래의 재산가치 증가발생이 객관적으로 예상되는 개발사업을 의미하는 것으로 보아야 할 것이고, 「개발이익환수에 관한 법률」 제2조 제1호에 따른 개발사업 등과 같이 장래의 재산가치 증가발생이 객관적으로 예상되는 개발사업을 그 대상으로 봄이 타당한바(조심 2014서1982, 2015.12.3. 조세심판관 합동회의, 같은 뜻임),

쟁점사업 중 OOO이 수행한 쟁점건물 신축 및 분양사업은 분양의 성공 여부에 따라 사업의 성패가 결정되므로 실제 분양이 이루어지기 전에는 그 결과를 예측하기 어려운 사업으로서, 쟁점사업의 각 분양률은 2015년 9월 최초 분양계약 당시 11.1%, 2017.5.23. 사용승인일 현재 29.6%, 2019.6.30. 이 건 세무조사일 및 2020.2.27. 심판청구일 현재 48.1%로 나타나는 등 최초 분양계약일 이후 약 4년 6개월이 경과하였음에도 분양률이 50%에도 미치지 못하고 있었던 점, 상증법상 개발사업 시행의 경우 사용승인일을 재산가치 증가사유 발생일로 한다는 명확한 근거가 없어 보이고, 개발사업의 시행은 장기간의 사업과정을 걸치므로 과세관청이 명확한 법적 근거가 없어 보이는 상태에서 자의적으로 재산가치 증가사유 발생일(증여이익 산정시점)을 임의로 판단하여 적용할 경우 납세자의 예측가능성과 법적안정성을 해칠 수 있는 점, 상가 및 오피스텔 분양사업은 미분양 발생이 큰 리스크 요인으로 작용하고, 시행사 주주의 재산가치 증가는 건물의 사용승인 여부가 아닌 실제 분양의 성공 여부에 따라 결정되는 점, 사용승인일을 재산가치 증가사유 발생일로 볼 경우 향후 분양 저조 등으로 최종 사업완료 단계에서 주식가치가 하락할 경우에도 청구인들은 기납부한 증여세 환급 등 조정장치가 없어 불합리해 보이는 점 등에 비추어 볼 때, 처분청이 쟁점사업에 따른 재산가치 증가사유 발생일을 쟁점건물의 사용승인일로 하여 청구인들에게 증여세를 과세한 처분에 잘못이 있는 것으로 판단되며(조심 2014서1982, 2015.12.3. 조세심판관 합동회의, 조심 2018서3213, 2019.1.23. 등 다수 같은 뜻임), 이 건의 경우 OOO은 쟁점사업이 상당부분 이루어진(부지개발, 개발계획 확정, 쟁점건물 건축허가, 일부 상가와 오피스텔 분양) 이후에 쟁점사업을 OOO로부터 승계 받은 점에 비추어 청구인들의 거래?행위가

상증법 제42조의3

에서 규정한 경우와 경제적 실질이 유사한 경우라고 인정하기 어렵다 할 것이어서,

상증법 제42조의3

제1항을 적용할 수 없는 이상,

상증법 제42조의3

의 경우와 경제적 실질이 유사한 것으로 보아

상증법 제4조

제1항 제6호를 적용하여 증여세를 과세하는 것은 위법하다고 판단된다.

3. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로

「국세기본법」제81조

, 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.