조심 2013구0787 (2014.06.12)

OOO세무서장이 2012.11.7. 청구법인에게 한 소득금액변동통지 2007년 귀속분 OOO은 이를 취소한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 1959.7.19. 개업하여 ‘자동차부품 제조업’을 영위하고 있는 법인으로, 1991.2.12. ‘주식회사 OOO’이라는 법인명으로 코스닥시장에 상장되었으며, 2007.6.21. 전OOO(2007.8.16. 제3자 배정방식의 유상증자에 참여하여 청구법인의 지분 36.57%를 취득함으로써 최대주주가 되었음)이 대표이사로 취임하면서 법인명을 ‘주식회사 OOO’(이하 "OOO"라 한다)로 변경하고, 사업목적에 ‘원유, 천연가스, 석탄 및 기타 천연·재생자원의 탐사, 채취와 그 개발, 투자 및 판매’를 추가하여 유전개발사업을 추진하였으나, 유전개발사업이 실패함에 따라 2010.5.3. 최종부도가 발생하였으며, 2010.5.19. 상장폐지되었다. 나. 청구법인은 2010.6.18. OOO법원에 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」(이하 “채무자회생법”이라 한다)에 의한 회생절차개시 신청을 하여 2010.7.20. 회생절차개시 결정을 받았고, 2011.2.14. 기업인수합병을 전제로 한 회생계획안이 인가됨에 따라 우선협상대상자였던 ‘OOO 주식회사’(이하 “OOO”이라 한다)가 회생채무 등을 부담하고 청구법인의 최대주주(지분 43.84%)가 되었으며, 청구법인은 유상증자OOO 및 회사채 발행OOO으로 유입된 자금으로 회생채권 OOO, 공익채권 OOO을 변제하고, 2011.6.21. 회생절차종결 결정을 받은 후, 같은 날 대표이사로 서OOO가 취임하였고, 2011.9.2. 법인명을 현재의 ‘주식회사 OOO’으로 변경하였다. 다. OOO국세청장은 2012.3.26.～2012.6.8. 기간동안 청구법인의 2007～2010사업연도에 대한 세무조사를 실시하 여 전 대표이사 전OOO이 횡령한 것으로 조사된 OOO, 이하 “쟁점금액”이라 한다)을 청구법인의 법인소득금액 계산상 익금산입하고, 전 대표이사 전OOO에 대한 상여로 소득처분하여 2012.11.7. 청구법인에게 소득금액변동통지를 하였다(쟁점금액 관련 소득세는 OOO으로, 이하 “쟁점조세채권”이라 한다). 라. 청구법인은 이에 불복하여 2013.2.4. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 먼저, 채무자회생법의 특징 및 청구법인의 회생경위에 관하여 살펴보면, (가) 채무자회생법은 재정적 어려움으로 인하여 파탄에 직면해 있는 채무자에 대하여 채권자·주주·지분권자 등 이해관계인의 법률관계를 조정하여 채무자 또는 그 사업의 효율적인 회생을 도모하거나 회생이 어려운 채무자의 재산을 공정하게 환가·배당하는 것을 목적으로 시행되는 법률로, 동 법에서 채무자회사가 회생할 것인지 파산할 것인지 여부는 ① 채무자회사의 계속기업가치가 청산절차보다 크다고 인정되고(제220조 제1항), ② 회생기업에 의한 변제방법이 사업을 청산할 때 각 채권자에게 변제하는 것보다 불리하지 않게 변제(제243조 제1항 제4호)되는 내용을 ③ 각 채권자(제236조 제2항)가 동의 하여 그 가결요건(제237조)을 충족하는지 여부에 따라 결정된다. 즉, ①, ②, ③의 요건을 모두 충족할 경우 회생되고, 그렇지 않은 경우 파산되는 구조이다. (나) 청구법인의 기업회생절차 진행경위는 아래 <표>와 같다. <표> 청구법인의 기업회생절차 OOO (다) OOO는 전OOO이 추진하던 유전개발사업의 실패로, 2010.5.3. 최종부도처리된 후 2010.6.18. OOO법원에 회생절차개시 신청을 하여 2010.7.20. OOO법원으로부터 회생절차개시 결정을 받았으며, 그 후 법원으로부터 조사위원으로 선임된 OOO에 의해 OOO의 계속기업가치OOO는 청산가치OOO보다 크다고 인정되었고, 정상적인 경영상태에서 OOO의 자산은 OOO원, 부채는 OOO으로 평가되었다. (라) OOO은 계속기업가치가 청산가치보다 높다고 인정된 OOO를 인수하기 위해 공익채권 OOO과 회생채권 중 회생담보권채권(OOO재산에 담보권이 설정된 채권) OOO은 전액 변제하고, 나머지 회생채권 OOO을 감면하는 권리변경을 한 후 OOO으로 무상감자하는 것을 내용으로 하는 회생계획안을 채권자에게 제시하였고, 동 회생계획안은 채권자의 동의를 얻어 관계인집회에서 가결되었으며, OOO는 2011.2.14. OOO법원으로부터 회생계획인가의 결정을 받았고, 이후 유상증자 및 회사채 발행을 통해 조달된 OOO과 영업활동을 통한 현금흐름으로 조달된 자금 OOO으로 회생채권 OOO, 공익채권 OOO의 변제를 완료하여 2011.6.21. OOO법원으로부터 회생절차종료 결정을 받았다. <표> 회생계획인가 및 회생절차종료 내역 (단위 : 억원) OOO (2) 쟁점조세채권은 다음과 같은 이유로 공익채권이 아니라 회생채권에 해당하므로 청구법인은 이미 소멸한 쟁점조세채권을 납부할 의무를 부담하지 않는다. (가) 2005.3.31. 회사정리법, 화의법 등이 폐지되고 채무자회생법이 제정되면서 새로 신설된 채무자회생법 제179조 제1항 제9호 가목 단서규정(이하 “쟁점단서규정”이라 한다)은 상여처분에 따른 조세가 공익채권으로 인정되는 범위를 축소하기 위하여 마련된 조항으로(2004년 12월 법제사법위원회 검토보고서 참고), 쟁점단서규정을 법문대로 해석하면 상여에 대한 조세 중 회생절차 개시 당시 아직 납부기한이 도래하지 않은 것으로서 원천징수된 것에 한해서 공익채권으로 인정되는바, 설령 회생절차 개시 당시 납부기한이 도래하지 않았다 하더라도 쟁점조세채권과 같이 원천징수가 이루어지지 않은 상여에 대한 조세는 채무자회생법 제179조 제1항 제9호 가목에서 정하는 공익채권에 해당할 수 없는 것이다. (나) 폐지된 구 회사정리법 제208조 에서 ‘정리절차개시 당시 아직 납부기한이 경과하거나 도래하지 않은 원천징수하는 조세’를 공익채권으로 보면서, 쟁점단서규정처럼 원천징수가 이루어지지 않은 상여에 대한 조세를 공익채권에서 제외하는 규정은 존재하지 않았으나, 이후 채무자회생법 제정시 쟁점단서규정을 신설한 이유는 상여에 대한 조세를 공익채권으로 취급하는 제도가 회생절차를 진행하는 데 큰 부담으로 작용하는 폐단을 없애기 위해서이다. 즉, 회생회사의 전 대표자가 회생절차 개시 전에 횡령함으로써 과세관청이 회생절차 개시 후 인정상여로 소득처분을 하여 대표이사에게 소득세를 부과하고 회생회사에 대하여 소득금액변동통지서를 보내어 원천징수의무를 부과하는 사례가 빈번하여 이로 인하여 회사의 재건에 지장을 가져온 폐해를 없애기 위해서 쟁점단서규정을 신설한 것이다. (다) 청구법인의 회생절차는 2010.7.20. 개시되었으므로, 청구법인에 대해서는 구 회사정리법이 아닌 새로 신설된 채무자회생법이 적용되고, 청구법인은 전OOO이 횡령한 금원과 관련해서 원천징수를 완료한 사실이 없으므로, 청구법인에 대해서는 쟁점단서규정이 적용되어 쟁점조세채권은 공익채권이 아니라 회생채권이라 할 수 있다. (3) 이 건 소득금액변동통지는 신의성실의 원칙에 위배되고, 또한 이 건과 동일한 사안에 대하여 2014.1.1.부터 적용되는 「소득세법」제155조의 4 의 개정취지 등으로 보아 이 건 부과처분은 부당하다. (가) 이 건과 같이 회생절차의 실행원리 위배로 억울한 당사자 발생되는 것을 방지하기 위하여 2014.1.1. 「소득세법」이 개정되었다. 1) 빚잔치라 불리는 채무자회생법에 의한 회생절차의 실행원리는 부도난 회사를 회생시키려면 절차개시결정 당시 모든 부채(이 건 OOO)를 자산의 시가(이 건 OOO) 범위 내에서 변제하고, 변제하지 못한 나머지 후순위 부채(이 건 OOO)는 사실상 감면 내지 실권소멸된다고 보아야 한다. 2) 처분청은 공익채권에 대하여 채무자회생법에서 회생절차종결까지 법원에 신고하지 않으면 실권소멸 된다는 규정이 없으므로 이를 과세처분시점에 제한이 없다는 뜻으로 해석하여 회생절차종료 후에 발견된 쟁점조세채권에 대하여 과세하였으나, 법원이 회생계획을 인가한 2011.2.14. 당시 인수·합병 당사자들이 자산의 시가로 합의한 OOO만큼 회생계획에 기재된 OOO의 채무를 변제하였으므로, 회생절차종료 후에 한 이 건 소득금액변동통지는 이미 변제한 자산의 시가에 추가로 쟁점조세채권 OOO(지방세 포함)을 변제하라는 것이므로 이는 회생절차의 실행원리에 명백히 위배된다. 만약, 회생절차 기간 중 과세했다면 감정가액 OOO에 그치는 자산을 인수하면서 OOO을 지불해야 하므로 인수하지 않았을 것이 명백함에도, 쟁점조세채권이 존재하는지 모르고 당초 OOO에 인수했으나 인수의 취소가 불가능한 회생절차종료 후에 과세함에 따라 쟁점조세채권의 추가변제로 인해 시가 OOO짜리 자산을 OOO에 인수하는 결과가 되거나, 또는 부도가 나는 결과가 됨으로써 억울한 당사자가 발생되는 불합리한 결과가 발생된다. 3) 또한, 「법인세법」제69조 에서 회생절차개시를 수시부과결정의 사유로 규정하고 있고, 법인세사무처리규정, 조사사무처리규정 및 국세징수사무처리규정에서 회생절차를 개시한 법인에 대하여 조세채권의 일실이 없도록 긴급조사를 실시하고 필요한 과세를 하도록 규정하고 있으며, 2014년 기획재정부는 이 건과 동일한 사안에 대하여 “상여처분을 예상할 수 없어 원천징수가능성이 없었던 경우 법인의 원천징수의무를 배제”한다는 개정이유로 “회생절차에 따라 법인을 인수한 이후 인수된 법인의 회생절차 개시전의 임직원에 대한 상여처분이 있는 경우 법인의 원천징수의무를 면제”하는 「소득세법」제155조의4 를 신설하여, 이 건 소득금액변동통지의 불합리성을 인정하였으므로 이 건 소득금액변동통지는 취소하여야 한다. (나) 공익채권자는 공익채권의 존재를 법원과 기업인수합병의 당사자들이 인지하도록 할 책임이 있다. 1) 공익채권의 규모는 회생절차가 진행 중인 회사의 회생과 파산을 결정하는데 중요한 결정요인이므로, 채무자회생법에서 공익채권의 승인은 법원의 허가를 받아야 하며( 채무자회생법 제61조 제1항 제8호) 허가를 받지 않은 공익채권의 승인은 무효( 채무자회생법 제61조 제3항)로 규정하고 있고, 또한 법원이 인가할 회생계획의 내용에 공익채권의 변제를 정하도록 하여( 채무자회생법 제193조 제1항 제2호, 제199조, 강행규정임) 공익채권의 존재를 확인하도록 하며, 2) 회생계획인가 전 또는 후에 이 건과 같은 공익채권이 발생하여 채무자의 재산이 공익채권의 총액을 변제하기에 부족한 것이 명백하여 회생계획을 수행할 수 없는 것이 명백하게 된 경우 법원은 회생절차 폐지의 결정( 채무자회생법 제288조 제1항)을 하고, 그 이후 파산선고( 채무자회생법 제6조 제1항)를 하거나 파산선고를 하지 않을 경우 채무자의 재산으로 채무자회생법 제180조 제7항에서 규정한 공익채권의 변제순서·방법에 의해 변제하게 된다( 채무자회생법 제291조 ). 따라서, 회생절차의 결과가 바뀔 만큼 중대한 규모의 공익채권은 최소한 회생절차가 종결되기 전까지 공익채권의 존재를 법원과 기업인수합병의 당사자들이 인지하도록 할 책임이 공익채권자에게 있음이 분명하나, 이를 하지 않았을 경우 이 건과 같이 신의성실의 원칙 위배로 그 책임을 다툴 필요없이 당연히 실권소멸시키는 채무자회생법의 규정은 없다. 3) 그러나, 공익채권이 존재한다는 사실을 공익채권자가 모르게 하도록 채무자가 악의적으로 행위하였거나, 또는 공익채권의 존재를 회생절차 기간중에는 누구도 예견할 수 없었거나, 또는 공익채권자가 불가항력적 상황에 처해 이를 하지 못한 경우를 제외하고, OOO가 회생절차를 진행하고 있다는 사실을 알고 있었던 처분청이 채권자로서 상식적으로 당연히 하여야 할 조세채권의 존재여부 확인과 그에 따른 변제청구를 해태하여 이 건과 같이 청구법인이나 인수자의 재산권을 중대하게 침해하였음에도 변제청구를 하지 못한 합리적인 이유를 제시하지 못한다면 이는 처분청이 회생절차종료 후에는 이미 실권소멸된 회생채권은 물론 공익채권까지도 변제청구하지 않겠다는 의사표시를 하였다고 봄이 상당할 것이다. (다) 법원의 회생계획안 동의여부 조회 등에 대한 처분청의 일체 부작위는 묵시적 ‘동의’의 의사표시로 보아야 한다. 1) 처분청은 OOO법원으로부터 2010.6.21. 회생절차개시신청 통지서, 2010.7.20. 회생절차개시결정 통지서, 2011.1.19. 회생계획안에 대한 동의여부 조회, 2011.2.15. 회생계획인가결정 통지서, 2011.6.24. 회생절차종결결정 통지서를 각각 송달받았다. 이에 따라 처분청은 회생절차의 진행과정과 회생계획의 내용, 채무자회생법에서 회생채권은 신고하지 않을 경우 실권소멸 된다는 사실, 조사·법인세·국세징수사무처리규정에 의해서 회생절차를 개시한 법인에 대하여 긴급조사를 실시하고 과세해야 한다는 사실 등을 잘 알고 있었거나 알 수 있었던 점, 조세를 관장하는 국가기관으로서 과세관청의 위상을 고려하면 회생절차의 (실행원리)를 누구보다 잘 이해하고 있었다고 보이는 점 등을 종합하여 보면, 첫째, 쟁점조세채권은 회생절차 기간 중에 부과처분하여야 조세채권의 일실이 없고, 둘째, 법원과 기업인수합병 당사자들이 조세채권의 존재를 알아야 회생절차의 원리에 입각하여 올바른 의사결정을 할 수 있다는 점을 처분청은 충분히 이해하고 있었다. 2) 그러나, 처분청은 첫째, 법원의 회생절차개시결정 통지를 받고도 국세청훈령이 정한 ‘긴급조사‘에 착수하지 않았고 둘째, 회생계획안 동의여부 조회통지일까지 조사를 실시하지 않았으므로 제2회 관계인집회일까지 회생채권에 해당하는 조세채권을 무신고하여 실권소멸 시키지 않기 위하여 “세무조사 실시 후 그 결과가 나올 때까지 관계인집회를 연기요청”하는 의견( 채무자회생법 제40조 제3항)을 법원에 제출하여 관계인집회일을 연기시키려는 노력을 하지 않았으며 셋째, 이에 따라 회생채권에 해당하는 OOO 상당의 근로소득세채권을 무신고함으로써 이를 실권소멸시켰으며 넷째, 법원의 회생계획안 동의여부 조회에 대하여 응답하지 않았으며 다섯째, 회생계획인가결정 통지와 회생절차종결결정 통지까지 쟁점조세채권을 부과처분하지 않음으로써 법원과 기업인수합병 당사자들이 쟁점조세채권의 존재를 모른 채 청구법인을 회생시킨 의사결정을 취소할 수 없게 확정시키는 결과를 초래하였다. 3) 처분청은 회생절차 기간 중에 부과처분하지 못한 것은 회생절차개시 이후 회생계획인가까지 기간이 짧아 이를 하지 못한 것이지 자신이 한 부작위가 동의의 의사표시가 아니라고 주장하고 있으나, 처분청은 쟁점조세채권을 회생절차 기간 중에 과세하지 않고 종료 후에 할 경우 조세채권의 일실이 생길 수 있고, 회생절차의 실행원리에 의해 이 건과 같이 억울한 당사자가 발생될 수 있다는 점을 누구보다 잘 알고 있었음에도, 실제 회생절차에 대한 법원의 각종 통지에 대하여 국세청훈령과 채무자회생법이 정한 절차를 준수하지 아니하였는 바, 조세채권의 존재여부를 확인하고 필요한 과세처분을 하지 않은 그 절차적 하자가 중대하고 명백하여 그에 따라 청구법인과 인수자가 인내할 수 없을 정도의 불합리한 과세결과를 발생시킨 것이 분명한 이상, 부작위가 동의의 의사표시가 아니라는 처분청의 의견은 조세의 공공성이란 이유로 보호될 가치가 없다 할 것이고, 처분청의 부작위를 동의의 의사표시로 보는 것이 2014년 「소득세법」 개정으로 신설된 제155조의 4에서 과세관청이 절차개시 전 원인의 쟁점조세채권을 회생절차 기간 중에 반드시 과세하도록 하고, 이를 하지 않았을 경우 법인의 원천징수의무를 면제시킨 개정취지에도 부합할 뿐 아니라 채무자회생법의 실행원리라는 상식적인 원칙에도 부합한다 할 것이므로, 회생계획안 동의여부 조회에 대하여 무응답한 부작위를 포함한 법원의 위 통지에 대하여 처분청이 한 일체 부작위는 회생계획안에 대한 묵시적 ‘동의’의 의사표시로 보기에 충분하다. 또한, 채무자회생법은 강행규정으로 회생계획에 공익채권의 변제방법을 정하도록 규정(제193조, 제199조)하고 있으나, 이 건 회생계획안에는 공익채권으로 쟁점조세채권으로 기재되어 있지 않았으며, 그 이유는 처분청이 회생절차 기간 중에 쟁점조세채권을 부과하지 않았기 때문이므로 귀책사유가 처분청에 있다 할 것이다. 결국, 처분청이 동의한 회생계획에 처분청의 귀책사유로 기재되지 않은 쟁점조세채권에 대하여 회생절차종결 이후에는 과세처분하지 않겠다는 처분청의 공적인 견해표명이 있었다고 보아야 한다. (라) 처분청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데 대하여 청구법인이나 인수자에게 귀책사유가 없다. 1) 회생절차 기간 중에 과세처분이 이루어지지 않았다면 회생절차종료 후에 이루어진 과세처분은 회생절차의 실행원리에 위배되고 억울한 당사자가 발생하게 되므로, 청구법인으로서는 처분청이 이 건 소득금액변동통지를 하지 않을 것이라고 믿었다. 2) 국세청 훈령을 위반하여 처분청이 회생절차 기간 중 과세하지 않음에 따라 조사위원인 OOO은 쟁점조세채권을 채무에서 누락시킨 조사보고서를 법원에 제출하였고, 법원과 기업인수합병의 당사자들은 조사보고서에 기초하여 의사결정을 하였으며, 상식적으로 판단해도 쟁점조세채권을 알았다면 인수포기가 예상되므로 위 사실들을 종합하여 보면, 쟁점조세채권을 몰랐다는 사실에 대하여 청구법인과 인수자는 귀책사유가 없으므로, 처분청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데 대하여 청구법인이나 인수자에게 귀책사유가 없다. (마) 따라서, 처분청의 견해표명을 신뢰하고 회생계획을 실행하여 종결에 이르렀으나, 인수된 후 조세부담능력이 제고된 지금에 와서 자신의 공적인 견해표명에 반하여 한 이 건 소득금액변동통지는 신의칙에 위배되는 부당한 처분이다. (4) 쟁점조세채권의 납부의무는 청구법인에 대한 소득금액변동통지가 적법함을 전제로 하고, 청구법인에 대한 소득금액변동통지는 전OOO에 대한 소득처분이 가능함을 전제로 하나, 처분청이 쟁점조세채권을 회생채권으로 신고하지 아니함으로써 청구법인의 2007～2009사업연도 법인세에 관한 처분청의 부과권은 이미 소멸하였다(대법원 2007.9.6. 선고 2005다43883 판결 등, 같은 뜻임). 이처럼 법인세의 부과권이 소멸된 경우, 청구법인의 2007～2009사업연도 법인세가 경정될 수 없으므로, 전OOO의 2007～2009사업연도 귀속소득(횡령액)에 대한 소득처분 또한 가능하지 않다는 것이 과세관청의 확립된 입장이다(징세 46101-9, 2003.1.8., 서면 1팀-881, 2004.6.30. 등). 또한, 전OOO에 대한 소득처분이 가능하지 않다면 청구법인에 대한 소득금액변동통지가 있을 수 없고, 청구법인에 대한 소득금액변동통지가 있을 수 없다면 청구법인의 쟁점조세채권에 대한 납세의무가 소득금액변동통지가 도달한 때로 늦춰져 성립하는 결과는 발생하지 않게 된다. 즉, 전OOO의 2007～2009사업연도 귀속 소득과 관련해서 쟁점조세채권은 채무자회생법 제179조 제1항 제9호 가목 본문의 ‘회생절차개시 당시 아직 납부기한이 도래하지 않은 원천징수하는 조세’일 수 없게 되는 것이므로 청구법인에 대한 2007～2009사업연도 관련 소득금액변동통지는 위법하다. 나. 처분청 의견 (1) 청구법인은 공익채권이라도 채무자의 재산 범위내에서 변제되어야 한다는 주장 등을 하나, (가) 채무자회생법상 회생절차는 채무자의 사업 자체는 문제가 없는데 일정기간 동안 변제해야 될 채무가 과다하여 이를 변제할 능력이 순간적으로 결여되어 있으므로 일정기간 동안의 채무를 순간적으로 유예하거나 일부를 감축하여 재정적 위기를 넘길 경우 사업에서 발생한 수익으로 채무자변제가 가능한 경우이고, 파산절차는 채무자의 사업자체가 문제가 있어 더 이상 사업을 영위하는 것 보다는 사업을 청산하여 이른바 ‘빚잔치’를 하는 것이 더 나은 경우라 할 것인바, 회생절차는 회생절차 종결시점 이후부터 정상적인 채무의 변제를 전제로 하는 것으로 회생절차개시시점 또는 회생계획인가 시점이나 회생절차 종결시점에서의 채무자의 재산에 국한하여 채무를 변제하는 것을 전제로 하지 않는 것이다. (나) 채무자회생법 제193조 제1항 제1호는 ‘회생채권자·회생담보권자·주주·지분권자의 권리의 일부 또는 일부의 변경’, 제2호는 ‘공익채권의 변제’가 회생계획에 포함되어야 한다고 규정하고 있어 공익채권은 당연히 전액이 변제되어야 할 것을 전제로 하면서, 어떻게 변제할 것인지만 정하여야 한다는 취지이다. 이는 채무자회생법 제199조 에서 ‘공익채권에 관하여는 회생계획에 이미 변제한 것을 명시하고 장래 변제할 것에 관하여 정하여야 한다’라고 하여 공익채권은 전액 변제되어야 함을 전제로 그 구체적인 변제의 방법만을 회생계획에서 다루어야 한 다고 규정하고 있는 것을 보면 더욱 명백하다. 즉 공익채권은 기본적으 로 회생절차 개시결정, 회생계획 인가, 회생절차 종결 등 회생절차와 무 관하게 전부를 언제나 원래 채권의 본지에 따라서 변제받을 수 있다. (다) 법원판결(대법원 2010.1.28. 선고 2009다40349 판결)을 살펴보면, “구 회사정리법상 공익채권은 정리절차에 의하지 아니하고 수시로 변제하도록 되어 있고(같은 법 제209조), 정리계획에서 공익채권에 관하여 장래에 변제할 금액에 관한 합리적인 규정을 정하여야 한다(같은 법 제211조, 제216조)고 하더라도 그 변제기의 유예 또는 채권의 감면 등 공익채권자의 권리에 영향을 미치는 규정을 정할 수 없는 것이며, 설령 정리계획에서 그와 같은 규정을 두었다고 하더라도 그 공익채권자가 이에 대하여 동의하지 않는 한 그 권리변경의 효력은 공익채권자에게 미치지 않는다”고 판시하여 구 회사정리법상 정리절차(채무자회생법상 회생절차에 해당)는 공익채권자의 권리에 영향을 미칠 수 없다는 점을 알 수 있다. (라) 또한, 법원판결(대법원 2006.1.20. 선고 2005그60 판결 ; 대법원 2006.3.29. 선고 2005그57 판결)을 보면, 회사정리법상 공익채권은 정리절차에 의하지 아니하고 수시로 변제하도록 되어 있고(제209조), 정리계획에서 공익채권에 관하여 장래에 변제할 금액에 관한 합리적인 규정을 정하여야 한다(제211조, 제216조)고 하더라도 그 변제기의 유예 또는 채권의 감면 등 공익채권자의 권리에 영향을 미치는 규정을 정할 수 없는 것이며, 공익채권자는 정리계획변경계획에 의하여 법률상 이해관계를 가지지 아니한다고 할 것이므로 공익채권자는 정리계획변경계획 인가결정에 대한 적법한 항고권자가 될 수 없다고 판결하여 이를 더욱 명확히 밝히고 있다. (2) 쟁점조세채권은 다음과 같은 이유로 공익채권에 해당한다. (가) 공익채권의 범위를 정한 채무자회생법 제179조 제1항 제9호 가목을 문리해석하면, 원천징수하는 조세는 원천징수여부와 상관없이 모두 공익채권에 해당하고 다만, “대표자에게 귀속된 것으로 보는 상여”만 원천징수된 것으로 한정하고 있는바, 여기서 “대표자에게 귀속되는 것으로 보는 상여”는 귀속이 불분명하여 대표자에게 귀속이 간주되는 것을 의미하고 이런 상여처분만 원천징수를 요건으로 하고 있다. (나) 법원판결(대구고등법원 2012.9.14. 선고 2012누295 판결)에서도 “ 채무자회생법 제179조 제1항 제9호 가목 단서에 의하여 ‘대표자에게 귀속된 것으로 보는 상여’라 함은 「법인세법 시행령」제106조 제1항 제1호 단서에 따라 사외유출된 익금의 귀속이 불분명한 경우에 대표자에게 귀속된 것으로 보아 상여로 처분한 것을 말하고, 「법인세법」제106조 제1항 제1호 본문에 따라 ‘그 실제 귀속자에 대한 상여로 처분한 것’은 제외된다고 할 것이다”라고 판시하여 귀속이 분명한 상여처분은 공익채권에 해당함을 명백하게 판시하고 있다. (다) 쟁점금액은 대표자 전OOO에게 귀속된 것이 명확하여 대표자에게 귀속된 것으로 간주할 필요없이 채무자회생법 제179조 제1항 제9호 가목 본문에서 규정하는 원천징수하는 조세에 해당하여 원천징수에 상관없이 공익채권에 해당한다. (3) 청구법인은 채무자회생법상 공익채권에 해당되는 쟁점조세채권을 회생절차 기간 중에 과세하지 않고 있다가 법원의 회생절차 종결결정 이후 세무조사에 착수하여 과세하여 신의성실의 원칙을 반하며, 만약 쟁점조세채권 금액이 회생절차 종결 전에 부과되었다면 청산가치가 계속가치를 초과하여 인수회사가 인수를 포기하였을 것이기 때문에 이 사건 부과처분은 위법하다고 주장하나, (가) 앞에서도 설명한 바와 같이 회생절차는 기업의 일시적인 재무위기를 극복하기 위한 제도이지 영업자체의 수익력에 문제가 생긴 경우를 위한 제도가 아니고, 쟁점조세채권이 채무로 추가된다고 하더라도 이는 재무위기를 판단하고 극복함에 있어 고려하여야 할 요소이므로 법원에서 회생채무자의 영업수익력에 문제가 없다고 판단하여 회생인가 결정을 하고 이에 따른 회생절차 종결까지 되어 재무위기가 이미 극복된 이상 이 건 소득금액변동통지가 회생절차의 효력에 어떠한 영향을 미친다고 볼 수 없다. (나) “조세법령의 규정내용 및 행정규칙 자체는 과세관청의 공적 견해표명에 해당하지 아니한다”라고 판시한 법원판결(대법원 2003.9.5. 선고 2001두403 판결), “재산세제사무처리규정에 국민과 법원을 구속하는 효력이 있다고 보기 어려운 이상 설사 피고가 위 규정이 정한 절차를 준수하지 아니하였다고 하더라도 그와 같은 사유만으로 이 사건 처분이 위법하게 된다고 볼 수 없을 뿐만 아니라 그와 같은 절차적 하자가 이 사건 처분을 무효로 할 만한 중대·명백한 하자라고 볼 수도 없으므로 원고의 위 주장은 이유 없다”라고 판시한 법원판결(대법원 2009.9.24. 선고 2009두9833 판결)에 비추어 볼 때, 비록 국세청훈령이 정한 절차를 준수하지 않았다 하더라도 조세법은 강행규정이므로 쟁점조세채권이 세법이 정한 과세요건이 충족되면 과세관청은 세법이 정하는 바에 따라 과세처분을 하여야 한다. (다) 쟁점조세채권이 공익채권에 해당함은 회생절차종결 결정후에 결정·고지됨으로써 채무자로부터 변제받을 수 없는 회생채권이 아니라 부과처분이 유지된다는 뜻이기도 하다. 또한 채무자회생법 제179조 제9호 본문이 회생절차 개시결정 전에 성립된 조세채권이라도 납부기한이 도래하지 아니한 부가가치세 등 간접세를 공익채권으로 규정한 것은 회생절차에서의 이해관계인의 이익을 다소나마 희생시키는 측면이 있더라도 국가세수의 확보라는 공익을 달성하기 위한 것이므로 현행 법체제 하에서 이 건 소득금액변동통지로 인하여 청구법인이 다소나마 희생되는 것은 불가피한 것이다. (라) 회생절차에 있어 조세채권은 통상 일반채권과는 달리 제2회 관계인 집회일전까지 신고하면 회생채권으로 인정되므로 언뜻보면 과세관청이 미신고허위신고 등의 여부를 파악하여 납세고지를 한 후 회생절차에서 회생채권으로 신고하는 것이 크게 어렵지 않거나 충분한 시간적인 여유가 있는 것처럼 보일 수도 있다. 그러나 각종의 과세자료가 납세의무자의 영역에 편중되어 있는 상황에서 과세관청이 회생절차개시신청일로부터 통상 6개월 정도 후에 열리는 제2회 관계인 집회일 전까지 미신고허위신고 등의 여부와 그 내용을 파악하기란 실질적으로 불가능한 것이며, (마) 또한, 청구법인의 주장대로라면 회생절차개시 신청을 한 사실을 통보받은 과세관청은 미신고허위신고 등이 있는지를 파악하기 위하여 회생절차개시를 신청한 채무자에 대해 언제나 세무조사에 착수해야 한다는 결론에 이르게 되는데, 이는 세무조사가 적정하고 공평한 과세의 실현을 위하여 필요한 최소한의 범위 안에서 실시되어야 한다고 규정한 「국세기본법」제81조의4 제1항 등의 취지에 어긋나는 것이므로 사전분석 등 신중을 다해야 하는 것이다. (바) 만약, 납세자의 미신고, 허위신고 등이 있더라도 과세관청이 이를 제때 파악하여 회생채권으로 신고하지 않은 경우 실권·면책될 수 있다면 이는 법정납부기한내에 성실하게 신고를 한 채무자보다 그렇지 못한 채무자를 우대하는 것이어서 오히려 이들 조세에 관한 미신고·허위신고 등을 조장할 우려도 생기게 되는 점 등에서 비추어 보면, 채무자회생법 제179조 제9호는 이러한 사정도 고려하여 위와 같은 경우 회생절차개시 전에 아직 지정납부기한이 도래하지 아니한 조세채권을 공익채권으로 규정하였다고 보아야 하는 것이며, 이 건 소득금액변동통지를 함에 있어 처분청이 자의적으로 그 시기를 조정한 바도 없으므로 공평과세나 신의성실의 원칙을 위반한 것으로 볼 수 없다. (3) 채무자회생법에 따라 법인세에 대한 부과권이 소멸하여 이에 대응하는 소득금액변동통지도 부과권이 소멸된 것으로 보아 이 건 소득금액변동통지가 위법한 지에 대하여 살펴보면, (가) 부과징수권은 납세의무를 확정하는 부과절차와 고지서를 통한 징수권으로 나눌 수 있으며 채무자회생법에 따라 채권신고 기한을 놓쳤으나 이는 세금을 수납할 징수권을 잃었을 뿐 납세의무를 확정하는 부과권을 잃은 것이 아니므로 법인세 부과결정에 따른 상여처분은 유효하고 당연히 이에 따른 소득금액변동통지도 유효하다. (나) 조세채권의 집행력은 소멸하였지만 채권자체는 존속한다, 이러한 법리는 정리채권 실권에 관한 대법원 판결( 대법원 2001.7.24. 선고 2001다3122 판결 )에서도 채무자체는 존속하지만 회사에 대하여 이행을 강제할 수 없다는 의미로 봄이 상당하다고 판시하여 처분청의 주장과 일치한다. (다) OOO 판결(2006.6.19. 선고 2008누1321 판결)에서도 위와 같은 법인세 경정행위의 유효성을 판시하였다. 즉, 법인세 고지서가 부과제척기간 이후에 송달되어 그 선행된 행위인 법인세 경정 및 소득처분이 무효라고 주장하는 행정소송에서, “그 통지(고지서 송달)가 국세부과권의 제척기간 경과 후에 이루어졌다고 하여 이 사건 법인세 과세표준 경정처분이 무효라고 할 수는 없으므로”라고 판시하여 이 건과 같이 징수권에 해당하는 고지서 발송 등이 무효인 것이라 하더라도 경정행위(부과권)는 유효하게 존속한다고 보고 있는바, 조세채권 자체 법인세의 경정행위는 유효하고 이에 따른 상여처분과 소득금액변동통지는 유효하다. 3. 심리 및 판단 회생절차 개시전에 법인의 전 대표이사가 횡령한 금액에 대하여 회생절차가 종결된 후에 당해 법인에게 소득세 원천징수의무를 부과하는 것은 부당하다는 청구주장의 당부 가. 쟁 점 나. 관련 법령 : < 별지 > 기재 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인의 법인등기부등본에 의하면, 청구법인은 2010.7.20. OOO법원으로부터 회생절차개시결정(2010회합27)을 받았고, 2011.2.14. 회생계획인가결정을 받았으며, 2011.6.21. 회생절차종결 결정을 받은 사실이 확인되고, 청구법인의 자본금이 2011.2.22. 종전 OOO으로 순차적으로 변경되었고, 2011.3.30. 다시 OOO법원 회생계획 자본변경사항 정정허가에 의 해 OOO으로 변경된 사실이 나타난다. (2) 처분청이 제출한 조사서에 의하면, OOO는 2007.8.16. 전 대표자 전OOO이 2006.7.18. 러시아 소재 OOO에 취득하여 보유하고 있던 것 중 지분 24%를 OOO에 취득하면서 평가액을 부풀려 고가매입(처분청은 전OOO이 매입할 당시와 가격변동의 특별한 사정이 없어 재산평가심의위원회 심의를 거쳐 전OOO의 매입거래가격을 시가로 인정, 양도시 시가는 OOO)한 것으로 보아 고가매입분 OOO을 익금산입, 그 중 OOO은 상여로, OOO은 기타유출(증여세 부과)로 소득처분하는 등 전OOO의 자금횡령에 대한 조사내용은 아래 <표>와 같다. <표> 전 대표이사 전OOO의 자금횡령 등에 대한 조사내역 OOO (3) OOO국세청장은 2012.5.15. 청구법인의 회사정리절차가 종결되어 회사정리절차 개시전 사건으로 발생한 소득처분금액에 대한 세액을 공익채권으로 볼 것인지 여부에 대해 국세청장에게 과세기준자문을 신청하였고, 이에 국세청장은 회생절차 개시후에 「법인세법」제67조 , 같은 법 시행령 제106조 제1항 제1호 나목에 따라 실제 귀속자인 대표자에 대하여 상여처분을 하여 소득금액변동통지를 한 경우에, 해당 법인이 원천징수하는 소득세는 「국세기본법」제21조 제2항, 같은 법 제22조 제2항, 「소득세법」제135조 제4항, 같은 법 제131조 제2항에 의하여 소득금액변동통지를 받은 날에 성립·확정되고, 같은 법 제128조 제1항에 따라 소득금액변동통지를 받은 날이 속하는 다음 달 10일까지 그 납부기한이 되는 것이므로 해당 법인이 원천징수하는 소득세는 회생절차 개시 당시 개별 세법에서 정한 납부기한이 도래하지 아니하여 채무자회생법 제179조 제1항 제9호에 따라 공익채권에 해당하는 것으로 회신한 사실이 나타난다. (4) 처분청이 제출한 OOO국세청장의 소득금액변동통지서에 의하면, 처분청은 2012.11.5. 전OOO에 대한 상여처분금액 OOO에 대해 청구법인에게 소득금액변동통지한 사실이 나타난다. (5) OOO 회생계획인가 결정서를 보면, 대구지방법원은 2011.2.14. OOO의 관리인으로부터 제출된 회생계획안(요지 : 주채무에 관한 회생담보권, 보증채무에 관한 회생담보권은 시인된 원금 전액 변제 / 금융기관 대여채무, 일반 대여채무, 특수관계인 채무, 상거래 채무에 관한 회생채권은 시인된 원금의 6.28%에 대하여 변제, 나머지 원금 93.72%에 대하여 출자전환 / 금융기관 보증채무에 관한 회생채권은 시인된 원금의 0.45%에 대하여 변제, 나머지 원금 99.55%에 대하여 출자전환 / 장래 구상채무에 관한 회생채권은 보증기관이 채무자를 위하여 채무를 변제할 경우에는 대위변제원금의 93.72%는 면제하고, 대위변제 원금의 6.28%를 변제 / 조세채권은 본세와 회생계획인가일까지 발생한 가산금 및 중가산금을 합한 금액으로 확정하여 전액 변제)을 인가한 것으로 나타난다. (6) OOO법원의 OOO 회생절차종결 결정서에 의하면, 대구지방법원은 2011.6.21. OOO가 회생절차개시결정 이후 공개입찰을 통해 OOO 주식회사에 인수되었고, 인수결정 이후 OOO이 인수대금으로 유입되어 OOO는 종결결정일 무렵까 지 위 인수대금으로 총 변제대상금액 OOO으로 자산이 부채를 안정적으로 초과하여 회생절차를 종결하는 것으로 결정한 사실이 나타난다. (7) OOO의 회생사건과 관련하여 OOO법원의 위촉에 의하여 2010.10.1. OOO에 대한 조사보고서를 작성하였는데, 동 보고서에 의하면, 2010.7.20. 현재 OOO의 재산가액을 기준으로 OOO의 청산가치는 자산 OOO의 계속기업가치(OOO가 정상적인 영업활동을 지속한다는 가정하에 향후 유입될 것으로 기대되는 순영업현금흐름을 적절한 할인율로 할인하여 평가한 가액)는 OOO으로 평가된 사실이 나타난다. (8) 이상의 사실관계와 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, (가) 채무자회생법은 재정적 파탄으로 인하여 경제적 어려움에 직면한 개인 또는 법인에 대하여 채권자·주주·지분권자 등 이해관계인들의 법률관계를 조정하여 채무자를 회생시키거나 채무자의 재산을 공평하게 환가·배분하는 것을 목적으로 제정된 법률이다. 즉, 채무자의 재산상태가 극히 불량하여 채무자를 회생시키는 것보다 파산시키는 것이 보다 합리적이라고 판단되는 경우(청산가치가 계속가치보다 큰 경우)에는 채무자의 잔여재산을 이해관계인에게 공평하게 분배하여 이들의 불만을 최소화하는 한편, 잔여재산의 범위내에서 채무를 변제한 채무자를 면책하여 이후 채무자가 다시 경제적 활동을 수행하는데 지장이 없도록 하고, 채무자의 재산상태가 불량하기는 하나 채무자를 그대로 파산시키는 것보다 다소의 경제적인 지원을 하여 채무자를 회생시키는 것이 보다 합리적이라고 판단되는 경우(계속가치가 청산가치보다 큰 경우)에는 이해관계인과의 협의를 거쳐 일정 채무는 면제하고, 일정 채무는 변제시기를 조절하는 등 이해관계인의 이해를 조정하여 채무자를 회생시키는 것을 목적으로 한다. (나) 이를 위하여 채무자회생법은 채무자에 대하여 ‘회생절차 개시전의 원인으로 생긴 재산상의 청구권’은 회생채권으로 규정하고, 회생채권은 원칙적으로 회생절차에 의해서만 변제가 가능하도록 규정하고 있으며, 회생절차에서 신고되지 아니한 회생채권은 회생절차 종료후 그 변제의무가 면책되는 것으로 규정하고 있고, 채무자에 대하여 ‘회생절차 개시후의 원인으로 생긴 재산상의 청구권’은 공익채권으로 규정하여, 공익채권은 회생절차에 의하지 아니하고 수시로 변제가 가능한 것으로 규정하고 있다. 즉, 회생채권은 주로 회생절차개시의 원인이 되거나, 회생절차 진행과 직접 관련된 채권으로, 채무자를 회생시키거나 이해관계인들의 이해를 조정하는 과정에서 필요하다면, 이해관계인들이 희생을 감수하여야 할 채권이므로 반드시 회생절차에 의하여 변제하도록 함과 동시에 회생절차 종료후에는 이해관계인들이 별도의 청구권을 행사할 수 없도록 한 채권이고, 공익채권은 회생절차 개시후에 새로이 발생한 채권으로 이해관계인들에게 희생을 감수하도록 하는 것이 불합리하므로 회생절차 진행중에는 물론 회생절차가 종료된 후에도 채무자가 우선적으로 변제의무를 부담하도록 한 채권이다. (다) 이와 같은 원리는 조세채권에도 그대로 적용되므로 조세채권 중 ‘회생절차 개시전의 원인으로 생긴 조세채권’은 회생채권이 되고, ‘회생절차 개시후의 원인으로 생긴 조세채권’은 공익채권이 되며, 회생채권인 조세채권은 회생절차에 의해서만 변제가 가능하고, 회생절차에서 신고되지 아니한 회생채권은 회생절차 종료후 채무자에게 변제의무가 없게 되며, 공익채권은 회생절차와 관련없이 채무자에게 변제의무가 남아 있는 것으로 보게 된다. (라) 이와 관련하여 채무자회생법은 제179조 제1항 제9호에서 원천징수하는 조세, 특별징수하는 조세 및 간접세 성격의 조세 중 ‘회생절차 개시당시 아직 납부기한이 도래하지 아니한 조세채권’을 특별히 공익채권으로 규정하고 있는데, 이는 조세채권 중 원천징수하는 조세 등 회생절차 개시당시 아직 납부기한이 도래하지 아니한 조세채권은 회생절차 진행 중에 납세자가 스스로 신고·납부할 것을 기대하기 어려울 뿐만 아니라 과세관청으로서도 아직 납부기한이 도래하지 아니한 조세채권을 회생절차에 의하여 징수할 수도 없는 것이므로 공익채권으로 분류하여 회생절차와 관계없이 징수할 수 있도록 한 것으로 풀이되고, 같은 호 가목 단서에서 회생절차 개시당시 아직 납부기한이 도래하지 아니한 조세채권이라 할지라도 ‘ 「법인세법」제67조 (소득처분)의 규정에 의하여 대표자에게 귀속된 것으로 보는 상여는 원천징수된 것’에 한하여 공익채권으로 보도록 하였는바, 1) 동 단서조항은 구 「회사정리법」(2005.12.31. 법률 제7428호로 폐지되기 전의 것)에는 없었으나, 2005.3.31.자로 「회사정리법」, 「화의법」 등이 폐지되고 「채무자회생법」으로 통합·제정되면서 신설된 것으로, 2004년 12월 국회 법제사법위원회검토보고서에 의하면 동 단서조항을 신설한 이유는 ‘대표자에 대한 상여처분에 의한 조세가 공익채권으로 인정되는 범위를 축소함으로써 위 조세가 회생절차를 진행하는데 부담으로 작용하는 폐단을 줄이기 위함’이라는 취지가 기재되어 있고, 2) OOO지방법원 파산부가 발간한 「회생사건실무」에서도 동 단서조항의 입법취지에 대하여 ‘회생절차 개시전에 있던 인정상여처분의 원인행위(예컨대, 대표이사의 횡령행위나 장부에 기재되지 아니한 자회사에 대한 자금지원행위)를 이유로 회생절차 개시후에 인정상여 소득처분을 하여 부과하는 조세를 공익채권으로 취급하는 것은 채무자의 회생을 저해하고 회생절차 개시전에 실질적인 원인행위가 있었던 조세채권을 지나치게 우월하게 취급하는 것이라는 비판을 고려하여 이를 시정하기 위한 것’이라고 해설하고 있는 점을 감안하면, 3) 동 단서조항을 신설한 취지는 회생절차 개시당시 아직 납부기한이 도래하지 아니한 조세채권이라 할지라도 회생절차 개시전에 법인의 전 대표자등 임직원이 회사를 운영하는 과정에서 불법행위를 한 사실이 사후에 발견되어 「법인세법」에 의하여 대표자에게 귀속된 것으로 보아 소득처분하도록 되어 있는 조세채권은 비록 「소득세법」에 다시 해당 법인에게 원천징수의무가 발생하는 것으로 규정되어 있어 회생절차 개시후에 법정납부기한이 도래하지만, 실질적으로는 ‘회생절차 개시전의 원인’에 의하여 발생한 조세채권이고, 과세관청이나 사법당국이 회생절차 개시전에 조사를 하여 불법행위 사실을 미리 발견하였다면 회생절차 개시전에 법정납부기한이 도래하므로 회생채권에 포함되었어야 할 조세채권이며, 이러한 조세채권에 대하여 회생절차 개시후 다시 과세한다면 회생절차를 진행할 수 없는 경우가 발생하게 되고 채무자회생법의 실행원리에도 어긋나므로 이러한 조세채권을 공익채권에서 제외함과 동시에 이러한 사실을 당해 법인이 회생절차 개시전에 미리 알고 관련 소득세를 원천징수하였음에도 국가에 납부하지 아니하고 있는 경우를 방지하기 위하여 원천징수된 것에 한하여 공익채권으로 보도록 규정한 것으로 풀이된다. (마) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 살피건대, 처분청은 OOO 판례(2012.9.14. 선고 2012누295 판결)를 원용하여 채무자회생법 제179조 제1항 제9호 가목 단서의 해석상 ‘ 법인세법 제67조 의 규정에 의하여 대표자에게 귀속된 것으로 보는 상여’라 함은 대표자가 회사를 운영하는 과정에서 불법행위를 하여 회사의 자금을 사외로 유출한 것이 분명하나 그 사용처가 불분명하여 대표자에게 귀속된 것으로 간주하는 경우만 해당하고, 그 사용처가 대표자의 횡령으로 확실하게 밝혀진 경우는 이에 해당되지 않는다는 의견이나, 이 건과 같이 과세관청이나 사법당국의 조사가 회생절차 개시후에 이루어져 원천징수 대상인 조세의 법정납부기한이 연장된 경우에는 아래 1)～5)와 같은 이유로 동 상여에 법인의 전 대표자가 불법으로 사외에 유출하여 개인적인 용도로 사용한 사실이 밝혀진 경우도 포함되는 것으로 해석하는 것이 합리적이라고 판단한 것이다. 1) 채무자회생법의 취지가 채무자에 대하여 회생절차 개시전의 원인에 의하여 생긴 재산상의 청구권에 대하여 이해관계자의 이해를 조절하여 채무자를 회생시키거나 채무자의 재산을 이해관계인에게 공평하게 환가·분배하는데 그 목적이 있는데, 쟁점조세채권은 사실상 회생절차 개시전의 원인에 의하여 생긴 재산상의 청구권이지만, 과세관청이나 사법당국이 회생절차 종료후에 조사를 실시하여 회생절차 종료후에 법정납부기한이 도래하게 된 점 2) 「법인세법」제67조 에 따른 소득처분은 법인소득금액의 사외 유출에 대하여 그 사외유출소득이 대표자에게 귀속된 경우 뿐만 아니라 불분명한 경우에도 대표자에 대한 ‘귀속 의제’를 전제로 하는 것으로서 대표자에게 상여로 지급되지 아니한 금액을 상여로 지급된 것으로 의제하는 제도이고, 귀속여부가 불분명하여 대표자에게 귀속된 것으로 보는 상여와 마찬가지로 횡령한 대표자에 대한 상여도 대표자에게 상여로 지급된 것으로 의제되는 것이어서 회생회사가 별도로 대표자로 부터 원천징수한 금원을 보유하고 있지 아니한 것으로 볼 수 있는 점 3) 회생절차 개시전에 법인의 전 대표자 등 임직원이 회사의 자금을 불법으로 사외에 유출시킨 사실이 사후에 확인되었다 하여 이러한 사실을 알지 못하고 회생절차에 참여한 지배주주나, 회생절차 개시일 이후 새로이 임명된 법인의 경영진에게 소득세 등의 원천징수의무를 다시 부과하는 것은 회생절차의 실행원리에 위배되고, 법인의 전 대표자가 불법으로 사외에 유출한 자금의 사용처 확인 여부에 따라 회생절차 종료후의 법인에게 소득세 원친징수의무를 달리 부과하는 것은 불합리하므로, 이러한 경우에는 회생절차가 진행중이거나 종료된 후의 법인에게 원천징수의무를 부과할 것이 아니라 법인의 전 대표자로부터 직접 소득세를 징수하는 것이 타당해 보이는 점 4) 2004년 12월 국회 법제사법위원회의 검토보고서와 OOO법원 파산부가 발간한 「회생사건실무」에 나타난 동 단서의 입법취지, 이와 같은 회생절차의 실행원리를 반영하여 2014.1.1.자로 「소득세법」제155조의4 (상여처분의 원천징수특례)가 신설되었고, 동 규정의 입법취지에 대하여 OOO가 ‘법인이 회생절차에 따라 다른 법인에게 인수되어 특수관계인이 아닌 다른 법인에게 합병되는 등 지배주주가 변경된 후, 회생절차 개시전에 발생한 사유로 인수된 법인의 대표자 등에 대하여 원천징수의무를 부과하는 것은 불합리하므로 이러한 경우에는 소득의 귀속자로부터 직접 소득세를 징수하도록 하기 위한 것’이라고 밝히고 있는 점 5) 이 건의 경우에도, 전 대표자 전OOO이 추진하던 유전개발사업의 실패로 재정상태가 악화되어 회생절차가 개시되었고, 회생절차 진행과정에서 신고된 회생채권OOO이 이미 변제되었으며, OOO은 회생절차에서 신고된 회생채권과 공익채권을 청구법인이 부담하여야 할 채무의 전부인 것으로 알고 청구법인의 회생절차에 참여하여 지분출자를 한 것으로 보이고, OOO이 청구법인의 전 대표자 전OOO과는 특수관계가 없는 점, 공익채권의 규모는 회생절차가 진행중인 회사의 회생과 파산을 결정하는 중요한 결정요인이므로 채무자회생법 제61조 에서 공익채권의 승인은 법인의 허가를 받아야 하며, 법원의 허가를 받지 아니한 공익채권은 무효로 한다고 규정하고 있는데, 처분청은 쟁점조세채권을 회생채권은 물론 공익채권으로도 신고하지 아니하였는바, 청구법인의 우선인수자로 선정된 OOO의 입장에서는 법원과 관세관청의 행위를 믿고 회생절차에 참여하게 된 것으로 보이는 점, 전OOO에 대한 과세관청이나 사법당국의 조사가 회생절차 개시전에 이루어졌다면 쟁점조세채권은 회생채권이 되었을 것임에도, 쟁점조세채권과 관련된 조사가 이 건 회생절차 종료(2011.6.21.)후인 2012년에 이루어져 전OOO의 횡령사실이 회생절차 종료후에 새로이 밝혀졌고, 이로 인하여 쟁점조세채권에 대한 법정납부기한이 연장된 점, 전OOO의 횡령액에 대한 OOO의 소득세의 징수문제가 회생절차 개시전에 밝혀졌다면, OOO은 부실이 심화된 청구법인의 회생절차에 참여하지 아니하였을 것으로 보이고, 청구법인 또한 결국 회생되지 못하고 파산하였을 것으로 보이는 점 따라서, 처분청이 쟁점금액을 전 대표이사에 대한 상여로 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변동통지를 한 처분은 잘못이라고 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. < 별지 > 관련법령 (1) 국세기본법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음 각호와 같다. 16. "법정신고기한"이라 함은 세법에 의하여 과세표준신고서를 제출할 기한을 말한다. 제15조(신의·성실) 납세자가 그 의무를 이행할 때에는 신의에 따라 성실하게 하여야 한다. 세무공무원이 직무를 수행할 때에도 또한 같다. 제21조(납세의무의 성립시기) ① 국세를 납부할 의무는 다음 각호의 시기에 성립한다. 1. 소득세 또는 법인세는 과세기간이 종료하는 때. 다만, 청산소득에 대한 법인세에 있어서는 당해 법인이 해산(분할 또는 분할합병으로 인한 해산을 포함한다) 또는 합병을 하는 때 ② 다음 각호의 국세를 납부할 의무는 제1항의 규정에 불구하고 당해 각호의 시기에 성립한다. 1. 원천징수하는 소득세 또는 법인세는 소득금액 또는 수입금액을 지급하는 때 제22조(납세의무의 확정) ① 국세는 해당 세법의 절차에 따라 그 세액이 확정된다. ② 다음 각 호의 국세는 제1항에도 불구하고 납세의무가 성립하는 때에 특별한 절차 없이 그 세액이 확정된다. 3. 원천징수하는 소득세 또는 법인세 제81조의4(세무조사권 남용 금지)1 세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 하여야 하며,다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용하여서는 아니된다. (2) 소득세법 제20조(근로소득) ① 근로소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 1. 근로를 제공함으로써 받은 봉급·급료·보수·세비·임금·상여·수당과 이와 유사한 성질의 급여 3. 법인세법에 따라 상여로 처분된 금액 제127조 (원천징수의무) ① 국내에서 거주자나 비거주자에게 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 소득을 지급하는 자는 이 절의 규정에 따라 그 거주자나 비거주자에 대한 소득세를 원천징수하여야 한다. 4. 근로소득. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득은 제외한다. 가. 외국기관 또는 우리나라에 주둔하는 국제연합군(미군은 제외한다)으로부터 받는 근로소득 나. 국외에 있는 비거주자 또는 외국법인(국내지점 또는 국내영업소는 제외한다)으로부터 받는 근로소득. 다만, 제120조 제1항 및 제2항에 따른 비거주자의 국내사업장과 「법인세법」 제94조 제1항 및 제2항에 따른 외국법인의 국내사업장의 국내원천소득금액을 계산할 때 필요경비 또는 손금으로 계상되는 소득은 제외한다. 제128조(원천징수세액의 납부) ① 원천징수의무자는 원천징수한 소득세를 그 징수일이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 원천징수 관할 세무서, 한국은행 또는 체신관서에 납부하여야 한다. 다만, 상시고용인원 수 및 업종 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 원천징수의무자는 원천징수한 소득세를 그 징수일이 속하는 반기(半期)의 마지막 달의 다음 달 10일까지 납부할 수 있다. ② 제1항 단서에 따른 원천징수의무자는 「법인세법」 제67조 에 따라 처분된 상여·배당 및 기타소득에 대해서는 제1항 본문에 따라 납부하여야 한다. 제135조(근로소득 지급시기의 의제) ④ 「법인세법」에 따라 처분되는 상여는 대통령령으로 정하는 날에 지급하는 것으로 본다. 제137조(근로소득세액의 연말정산) ① 원천징수의무자는 해당 과세기간의 다음 연도 2월분의 근로소득 또는 퇴직자의 퇴직하는 달의 근로소득을 지급할 때에는 다음 각 호의 순서에 따라 계산된 소득세를 원천징수한다. (3) 소득세법 시행령 제192조 (소득처분에 의한 배당ㆍ상여 및 기타소득의 지급시기 의제) ①「법인세법」에 의하여 세무서장 또는 지방국세청장이 법인소득금액을 결정 또는 경정함에 있어서 처분되는 배당ㆍ상여 및 기타소득은 법인소득금액을 결정 또는 경정하는 세무서장 또는 지방국세청장이 그 결정일 또는 경정일부터 15일내에 기획재정부령이 정하는 소득금액변동통지서에 의하여 당해 법인에게 통지하여야 한다. 다만, 당해 법인의 소재지가 분명하지 아니하거나 그 통지서를 송달할 수 없는 경우 또는 당해 법인이 「국세징수법」 제86조 제1항 제1호ㆍ제2호 및 제4호의 규정에 해당하는 경우에는 당해 주주 및 당해 상여나 기타소득의 처분을 받은 거주자에게 통지하여야 한다. ② 제1항의 경우에 당해 배당ㆍ상여 및 기타소득은 그 통지서를 받은 날에 지급하거나 회수한 것으로 본다. ③ 법인의 소득금액을 신고함에 있어서 「법인세법 시행령」 제106조 의 규정에 의하여 처분되는 배당ㆍ상여 및 기타소득은 당해 법인이 법인세 과세표준 및 세액의 신고기일에 지급한 것으로 본다. ④ 세무서장 또는 지방국세청장이 제1항에 따라 해당 법인에게 소득금액변동통지서를 통지한 경우 통지하였다는 사실(소득금액 변동내용은 포함하지 아니한다)을 해당 주주 및 해당 상여나 기타소득의 처분을 받은 거주자에게 알려야 한다. (4) 법인세법 제67조(소득처분) 제60조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여ㆍ배당ㆍ기타 사외유출ㆍ사내유보 등 대통령령이 정하는 바에 따라 처분한다. (5) 법인세법 시행령 제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다. 1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다. 가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당 나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여 (6) 채무자 회생 및 파산에 관한 법률(2009.10.21. 법률 제9804호로 개정된 것) 제1조(목적) 이 법은 재정적 어려움으로 인하여 파탄에 직면해 있는 채무자에 대하여 채권자ㆍ주주ㆍ지분권자 등 이해관계인의 법률관계를 조정하여 채무자 또는 그 사업의 효율적인 회생을 도모하거나, 회생이 어려운 채무자의 재산을 공정하게 환가ㆍ배당하는 것을 목적으로 한다. 제6조(회생절차폐지 등에 따른 파산선고) 파산선고를 받지 아니한 채무자에 대하여 회생계획인가가 있은 후 회생절차폐지의 결정이 확정된 경우 법원은 그 채무자에게 파산의 원인이 있다고 인정 하는 때에는 직권으로 파산을 선고하여야 한다 . 제40조(감독행정청에의 통지 등) ① 주식회사인 채무자에 대하여 회생절차개시의 신청이 있는 때에는 법원은 다음 각호의 자에게 그 뜻을 통지하여야 한다. 1. 채무자의 업무를 감독하는 행정청 2. 금융위원회 3. 채무자의 주된 사무소 또는 영업소(외국에 주된 사무소 또는 영업소가 있는 때에는 대한민국에 있는 주된 사무소 또는 영업소를 말한다)의 소재지를 관할하는 세무서장 ② 법원은 필요하다고 인정하는 때에는 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 자에 대하여 회생절차에 관한 의견의 진술을 요구할 수 있다. 1. 채무자의 업무를 감독하는 행정청 2. 금융위원회 3. 「국세징수법」 또는 「지방세법」에 의하여 징수할 수 있는 청구권(국세징수의 예, 국세 또는 지방세 체납처분의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권으로서 그 징수우선순위가 일반 회생채권보다 우선하는 것을 포함한다)에 관하여 징수의 권한을 가진 자 ③ 제2항 각호의 어느 하나에 해당하는 자는 법원에 대하여 회생절차에 관하여 의견을 진술할 수 있다. 제118조(회생채권) 다음 각 호의 청구권은 회생채권으로 한다. 1. 채무자에 대하여 회생절차개시 전의 원인으로 생긴 재산상의 청구권 2. 회생절차개시 후의 이자 3. 회생절차개시 후의 불이행으로 인한 손해배상금 및 위약금 4. 회생절차참가의 비용 제140조(벌금·조세 등의 감면) ① 회생절차개시 전의 벌금ㆍ과료ㆍ형사소송비용ㆍ추징금 및 과태료의 청구권에 관하여는 회생계획에서 감면 그 밖의 권리에 영향을 미치는 내용을 정하지 못한다. ③ 회생계획 에서 제2항의 규정에 의한 청구권에 관하여 3년을 초과하는 기간 동안 징수를 유예하거나 체납처분에 의한 재산의 환가를 유예하는 내용을 정하거나, 채무의 승계, 조세의 감면 또는 그 밖에 권리에 영향을 미치는 내용을 정하는 때에는 징수의 권한을 가진 자의 동의를 얻어야 한다 . 제179조(공익채권이 되는 청구권) ① 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 청구권은 공익채권 으로 한다. 9. 다음 각목의 조세로서 회생절차개시 당시 아직 납부기한이 도래하지 아니한 것 가. 원천징수하는 조세. 다만, 「법인세법」 제67조 (소득처분)의 규정에 의하여 대표자에게 귀속된 것으로 보는 상여에 대한 조세는 원천징수된 것에 한한다. 나. 부가가치세ㆍ개별소비세 및 주세 다. 본세의 부과징수의 예에 따라 부과징수하는 교육세 및 농어촌특별세 라. 특별징수의무자가 징수하여 납부하여야 하는 지방세 제180조(공익채권의 변제 등) ⑦ 채무자의 재산이 공익채권의 총액을 변제하기에 부족한 것이 명백하게 된 때에는 제179조 제1항 제5호 및 제12호의 청구권 중에서 채무자의 사업을 계속하기 위하여 법원의 허가를 받아 차입한 자금에 관한 채권을 우선적으로 변제하고 그 밖의 공익채권은 법령에 정하는 우선권에 불구하고 아직 변제하지 아니한 채권액의 비율에 따라 변제한다. 다만, 공익채권을 위한 유치권ㆍ질권ㆍ저당권ㆍ전세권 및 우선특권의 효력에는 영향을 미치지 아니한다. 제193조(회생계획의 내용) ① 회생계획에는 다음 각호의 사항을 정하여야 한다. 1. 회생채권자ㆍ회생담보권자ㆍ주주ㆍ지분권자의 권리의 전부 또는 일부의 변경 2. 공익채권의 변제 3. 채무의 변제자금의 조달방법 4. 회생계획에서 예상된 액을 넘는 수익금의 용도 5. 알고 있는 개시후기타채권이 있는 때에는 그 내용 제199조(공익채권) 공익채권 에 관하여는 회생계획에 이미 변제한 것을 명시하고 장래 변제할 것에 관하여 정하여야 한다. 제220조(회생계획안의 제출) ① 법원은 채무자의 사업을 계속할 때의 가치가 채무자의 사업을 청산할 때의 가치보다 크다고 인정하는 때 에는 제1회 관계인집회의 기일 또는 그 후 지체 없이 관리인에게 기간을 정하여 채무자의 존속, 주식교환, 주식이전, 합병, 분할, 분할합병, 신회사의 설립 또는 영업의 양도 등에 의한 사업의 계속 을 내용으로 하는 회생계획안의 제출을 명하여야 한다. 제222조(청산 또는 영업양도 등을 내용으로 하는 회생계획안) ① 법원은 채무자의 사업을 청산할 때의 가치가 채무자의 사업을 계속할 때의 가치보다 크다고 인정하는 때 에는 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 자의 신청에 의하여 청산 (영업의 전부 또는 일부의 양도, 물적 분할을 포함한다)을 내용으로 하는 회생계획안의 작성을 허가할 수 있다. 다만, 채권자 일반의 이익을 해하는 때에는 그러하지 아니하다. 제243조(회생계획인가의 요건) ① 법원은 다음의 요건을 구비하고 있는 경우에 한하여 회생계획인가의 결정을 할 수 있다. 1. 회생절차 또는 회생계획이 법률의 규정에 적합할 것 2. 회생계획이 공정하고 형평에 맞아야 하며 수행이 가능할 것 3. 회생계획에 대한 결의를 성실ㆍ공정한 방법으로 하였을 것 4. 회생계획에 의한 변제방법이 채무자의 사업을 청산할 때 각 채권자에게 변제하는 것보다 불리하지 아니하게 변제하는 내용일 것. 다만, 채권자가 동의한 경우에는 그러하지 아니하다. 제237조(가결의 요건) 관계인집회에서는 다음 각호의 구분에 의하여 회생계획안을 가결한다. 1. 회생채권자의 조 의결권을 행사할 수 있는 회생채권자의 의결권의 총액의 3분의 2이상에 해당하는 의결권을 가진 자의 동의가 있을 것 2. 회생담보권자의 조 가. 제220조의 규정에 의한 회생계획안에 관하여는 의결권을 행사할 수 있는 회생담보권자의 의결권의 총액의 4분의 3이상에 해당하는 의결권을 가진 자의 동의가 있을 것 나. 제222조의 규정에 의한 회생계획안에 관하여는 의결권을 행사할 수 있는 회생담보권자의 의결권의 총액의 5분의 4이상에 해당하는 의결권을 가진 자의 동의가 있을 것 3. 주주ㆍ지분권자의 조 회생계획안의 가결을 위한 관계인집회에서 의결권을 행사하는 주주ㆍ지분권자의 의결권의 총수의 2분의 1이상에 해당하는 의결권을 가진 자의 동의가 있을 것 제246조(회생계획의 효력발생시기) 회생계획은 인가의 결정이 있은 때부터 효력이 생긴다. 제251조(회생채권 등의 면책 등) 회생계획인가의 결정 이 있는 때에는 회생계획이나 이 법의 규정에 의하여 인정된 권리를 제외 하고는 채무자는 모든 회생채권과 회생담보권에 관하여 그 책임을 면하며 , 주주ㆍ지분권자의 권리와 채무자의 재산상에 있던 모든 담보권은 소멸한다. 다만, 제140조 제1항의 청구권은 그러하지 아니하다. 제288조(회생계획인가 후의 폐지) 회생계획인가의 결정이 있은 후 회생계획을 수행할 수 없는 것이 명백하게 된 때에는 법원은 관리인이나 회생채권자 또는 회생담보권자의 신청에 의하거나 직권으로 회생절차폐지의 결정을 하여야 한다. 제291조(공익채권의 변제) 회생절차폐지의 결정이 확정된 때에는 제6조 제1항의 규정에 의하여 파산선고를 하여야 하는 경우를 제외하고 관리인은 채무자의 재산으로 공익채권을 변제하고 이의있는 것에 관하여는 그 채권자를 위하여 공탁을 하여야 한다. 제477조(재단부족의 경우의 변제방법) ① 파산재단이 재단채권의 총액을 변제하기에 부족한 것이 분명하게 된 때 에는 재단채권의 변제는 다른 법령이 규정하는 우선권에 불구하고 아직 변제하지 아니한 채권액의 비율에 따라 한다. 다만, 재단채권에 관하여 존재하는 유치권ㆍ질권ㆍ저당권 및 전세권의 효력에는 영향을 미치지 아니한다. ② 제473조 제1호 내지 제7호 및 제10호에 열거된 재단채권은 다른 재단채권에 우선한다. (7) 구 회사정리법 (2001.4.7. 법률 제6464호로 개정된 것) 제209조(공익채권의 변제) ① 공익채권은 정리절차에 의하지 아니하고 수시로 변제한다. ② 공익채권은 정리채권과 정리담보권에 우선하여 변제한다. 제211조(정리계획의 조항) ① 정리계획에서는 전부 또는 일부의 정리채권자, 정리담보권자 또는 주주의 권리를 변경하는 조항과 공익채권의 변제에 관한 조항을 정하여야 한다. 채무의 변제자금의 조달방법과 계획에서 예상된 액을 넘은 수익금의 용도에 관한 조항에 관하여도 같다. ② 계획에서는 영업이나 재산의 양도, 출자나 임대, 사업의 경영의 위임, 정관의 변경, 이사, 대표이사나 감사의 변경, 자본의 감소, 신주나 사채의 발행, 합병, 분할, 분할합병, 해산 또는 신회사의 설립에 관한 조항 기타 정리를 위하여 필요한 조항을 정할 수 있다. 제216조(공익채권) 공익채권에 관하여는 이미 변제한 것을 명시하고 또 장래 변제할 것에 관하여 합리적인 규정을 정하여야 한다. (8) 소득세법(2014.1.1. 법률 제12169호로 개정된 것) 제155조의4(상여처분의 원천징수 특례) ① 법인이 채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 따른 회생절차에 따라 특수관계인이 아닌 다른 법인에 합병되는 등 지배주주가 변경(이하 이 조에서 “인수”라 한다)된 이후 회생절차 개시 전에 발생한 사유로 인수된 법인의 대표자 등에 대하여 법인세법 제67조 에 따라 상여로 처분되는 대통령령으로 정하는 소득에 대하여는 제127조에도 불구하고 소득세를 원천징수하지 아니한다. ② 상여처분의 원천징수에 관하여 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.