대법원 98다53646 (2000.01.28)

[1] 신고납세방식의 지방세에 있어서의 구 지방세법 제31조 제2항 제3호 소정의 '납기한'의 의미

[2] 구 지방세법상 취득세의 법정납부기한

[3] 구 지방세법상 등록세의 법정납부기한

[4] 구 지방세법상 지방세에 관한 가산금 채권과 저당권 등에 의하여 담보되는 채권의 우선관계는 본세의 납기한이 아닌 가산금 자체의 납기한을 기준으로 결정하여야 하는지 여부(적극)

[5] 교육세에 있어서의 국세기본법 제35조 제1항 제3호 소정의 '법정기일'

【원고, 상고인】 금강종합건설 주식회사 (소송대리인 변호사 박만호)

【피고, 피상고인】 서울특별시 외 1인 (소송대리인 변호사 곽창욱)

【원심판결】 서울고법 1998. 9. 29. 선고 98나16137 판결

【주 문】

원심판결을 파기하고 사건을 서울고등법원에 환송한다.

【이 유】상고이유를 판단한다.

1. 원고의 가등기담보권의 피담보채권과 피고 서울특별시의 취득세·등록세 채권의 우선관계에 대하여

가. 원심판결 이유에 의하면 원심은, 소외 주식회사 효림유통(이하 '소외 회사'라고 한다)이 서울 서초구 (주소 생략) 대 3,245㎡(이하 '이 사건 부동산'이라고 한다)를 취득하여 1989. 11. 6. 그 소유권이전등기를 경료하였고, 이에 관하여 서울민사지방법원 91타경620호로 임의경매절차가 진행되어 1992. 3. 30. 경락허가결정이 내려졌으며, 위 법원은 1992. 11. 4. 열린 배당기일에 경락대금 4,816,900,000원에서 경매비용 금 25,250,130원을 공제한 금 4,791,649,870원 중 제1순위자인 소외 서초구청에게 금 1,729,503,850원, 제2순위자인 소외 1에게 금 520,000,000원, 제3의 1순위자인 소외 2에게 금 79,538,955원, 제3의 2순위자인 원고에게 금 2,462,607,065원을 각 배당한 사실, 위 서초구청의 배당금 중에는 교부청구된 취득세 및 그 가산금 합계 금 808,068,010원, 취득세 체납처분비 금 3,600원, 등록세 및 그 가산금 합계 금 741,408,920원, 등록세 납세의무자에게 부과되는 교육세 및 그 가산금 합계 금 148,281,770원 등이 포함되어 있었는데, 그 중 위 취득세, 등록세 등은 가산금을 포함하여 피고 서울특별시에 귀속되었고, 위 교육세는 가산금을 포함하여 피고 대한민국에게 귀속된 사실, 한편 원고는 1991. 3. 22. 소외 회사에게 금 4,500,000,000원을 이자 연 1할 5푼, 변제기 1992. 3. 23.로 각 정하여 대여함에 있어 소외 회사로부터 위 채무를 변제받지 못하면 이 사건 부동산을 대물변제받기로 예약하고 그 예약에 기한 소유권이전등기청구권을 보전하기 위하여 1991. 4. 19. 이 사건 부동산에 관하여 원고 명의의 소유권이전등기청구권가등기를 경료받았다가, 위 경매절차가 개시되자 채권금액을 금 5,037,945,205원으로 배당신청을 하여 선순위자들이 배당받아가고 난 나머지 금원에서 위와 같이 금 2,462,607,065원을 배당받았던 사실 등을 인정한 다음, 구 지방세법(1991. 12. 14. 법률 제4415호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제31조 제2항 제3호에 의하면 피고 서울특별시의 위 취득세, 등록세의 납기한을 기준으로 하여 저당권 등의 성립일과 선후를 비교하여 우선순위를 결정하여야 할 것이고, 신고납세방식의 지방세에 있어서의 납기한은 세법이 규정한 법정납부기한을 가리킨다고 할 것인데, 구 지방세법의 관계 규정에 의하면 이 사건 취득세의 납기한은 과세물건인 이 사건 부동산을 취득한 날부터 30일이 되는 1989. 12. 6.이고, 이 사건 등록세는 신고납세방식의 조세로서 그 신고납부시기는 등기시라 할 것이므로 그 납기한은 위 부동산을 취득한 1989. 11. 6.이며, 한편 원고의 위 가등기담보권 설정일은 1991. 4. 19.이므로, 원고의 가등기담보권은 위 각 지방세 및 이에 따른 가산금에 우선할 수 없고, 따라서 위 각 지방세 및 가산금에 대한 배당은 정당하다고 판단하였다.

나. 가등기담보등에관한법률 제17조에 의하면 가등기담보권은 국세기본법, 지방세법 등의 적용에 있어서는 이를 저당권으로 보게 되어 있는바, 구 지방세법 제31조 제2항 제3호가 지방세 채권과 저당권 등에 의하여 담보된 채권과의 우선관계를 가리는 기준 시점으로 규정한 '납기한'은 취득세 및 등록세와 같은 신고납세방식의 지방세에서는 세법이 규정한 법정납부기한을 가리키는 것임은 원심이 판시한 바와 같다 할 것이다(대법원 1994. 1. 25. 선고 93다47349 판결, 1995. 5. 23. 선고 94다53365 판결, 1998. 9. 4. 선고 96다31697 판결 등 참조).

그런데 구 지방세법 제120조의 규정에 의하면 취득세 과세물건을 취득한 자는 그 취득한 날로부터 30일 이내에 이를 신고함과 동시에 당해 신고과세표준액에 제112조의 규정에 의한 세율을 적용하여 산출한 세액을 자진납부하여야 하나, 다만 취득세 과세물건을 취득한 후에 당해 과세물건이 별장, 법인의 비업무용 토지, 대도시 내에서 공장을 신설·증설하기 위한 사업용과세물건 등 제112조 제2항 또는 제3항의 규정에 의한 중과세율의 적용대상이 된 때에는 대통령령이 정하는 날로부터 30일 이내에 위 중과세율을 적용하여 산정한 세액에서 이미 자진신고 납부한 세액을 공제한 금액을 세액으로 자진신고 납부하도록 되어 있고, 구 지방세법시행령(1991. 12. 31. 대통령령 제13536호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제86조의3은 같은 법 제120조 단서의 '대통령령이 정하는 날'을 위 중과세율의 적용 요건에 따라 구분하여 그 적용사유 발생일, 사실상 법인의 비업무용 토지가 된 날 등으로 규정하고 있으므로, 취득세의 법정납부기한은 원칙적으로 과세물건의 취득일로부터 30일이 되는 날이라고 할 것이지만, 취득세 과세물건이 이를 취득한 후에 비로소 위 중과세율의 적용대상이 됨으로써 자진신고 납부하여야 할 같은 조 단서의 취득세의 법정납부기한은 같은법시행령 제86조의3에 규정된 중과세율의 적용사유 발생일 등으로부터 30일이 되는 날이라고 할 것이다. 따라서 취득세에 관하여 중과세율이 적용된 경우에는, 그 적용 요건 및 이에 따른 적용사유 발생일 등을 확인하지 않고서는 그 취득세의 법정납부기한을 확정할 수 없고, 그 법정납부기한이 취득일로부터 30일이 되는 날이라고 단정할 수도 없다고 할 것이다.

또한 구 지방세법 제124조, 같은 법 제130조, 제151조, 구 지방세법시행령 제90조, 제91조 등의 규정 취지를 종합하여 보면 부동산에 대한 등록세의 법정납부기한은 그 등기시임이 원칙이라 할 것이나, 같은 법 제138조 제1항 제3호, 제4호, 같은법시행령 제102조에 의하면, 대도시 내에서의 법인의 설립·설치·전입에 따른 부동산등기, 그 법인 설립·설치·전입 이후 5년 이내에 취득하는 부동산등기 및 공장의 신설 또는 증설에 따른 부동산등기 등에 대하여는, 같은법시행령 제101조에서 규정하는 중과대상 제외 업종이 아닌 한, 부동산취득 등록세의 중과세율을 적용하도록 되어 있는바, 이러한 중과세율에 의한 등록세는 대도시 내에서의 법인의 설립·설치·전입 또는 공장의 신설·증설이라는 요건과 부동산 취득등기라는 요건이 모두 갖추어져야 비로소 그 과세요건이 충족되어 그 납세의무가 성립한다 할 것이다. 따라서 등록세에 관하여 중과세율이 적용된 경우에는, 그 적용 요건 및 그 충족 시기를 확인하지 않고서는 그 등록세의 법정납부기한을 확정할 수 없고, 그 법정납부기한이 부동산등기시라고 단정할 수도 없다고 할 것이다.

돌이켜 이 사건에 관하여 살피건대, 원심이 인정한 사실관계와 기록에 의하면 이 사건 부동산을 취득하여 등기한 소외 회사가 법인인 점, 위 부동산이 대도시인 서울에 위치하고 있는 점, 그 경락대금이 금 4,816,900,000원인데 비하여, 가산금을 제외한 이 사건 취득세는 금 646,454,410원으로서 위 경락대금의 13%를 초과하고, 가산금을 제외한 이 사건 등록세는 금 593,127,140원으로서 위 경락대금의 12%를 초과하고 있는 점 등을 알 수 있는바, 사정이 그러하다면 이 사건 취득세 및 등록세는 중과세율을 적용한 것임이 분명하다 할 것이므로, 원심으로서는 서초구청이 부과하였다는 이 사건 취득세 및 등록세의 중과요건과 그 충족 시점 등에 대하여 심리하여 그 법정납부기한을 확정한 다음, 이에 의하여 위 취득세 및 등록세 채권과 가등기담보권의 피담보채권 사이의 우선관계를 판단하였어야 할 것이다.

따라서 이 사건 취득세 및 등록세의 중과요건 등에 관하여 살펴보지 아니한 채 이 사건 취득세의 납기한은 이 사건 부동산의 취득일로부터 30일, 이 사건 등록세의 납기한은 그 등기일이라고 단정하고 이를 기준으로 하여 위 취득세 및 등록세 채권이 원고의 가등기담보권의 피담보채권에 우선한다고 판단한 원심판결에는 중과세율에 의한 취득세 및 등록세의 법정납부기한에 관한 법리를 오해하여 심리를 다하지 아니한 위법이 있다고 할 것이다.

다. 한편 구 지방세법 제31조 제2항 제3호는 법문상 지방세에 관한 가산금 채권과 저당권 등에 의하여 담보되는 채권의 우선관계는 본세의 납기한이 아닌 가산금 자체의 납기한, 즉 가산금의 발생일을 기준으로 하도록 규정하고 있음이 분명하므로(대법원 1999. 4. 27. 선고 97다8939 판결 참조), 원심으로서는 이 사건 취득세와 등록세에 대한 가산금 자체의 발생일이 언제인지를 확정하고 그 발생일과 이 사건 가등기담보권의 설정일의 선후를 비교함으로써 그 우선관계를 가렸어야 할 것이다.

그럼에도 불구하고 만연히 이 사건 취득세 및 등록세 본세의 납기한을 기준으로 하여 위 취득세 및 등록세의 각 가산금 채권과 가등기담보권의 피담보채권의 우선관계를 판단한 원심판결에는 지방세의 가산금 채권과 가등기담보권의 피담보채권의 우선관계에 관한 법리를 오해하여 심리를 다하지 아니한 위법도 있다고 할 것이다.

2. 원고의 가등기담보권의 피담보채권과 피고 대한민국의 교육세 채권의 우선관계에 대하여

원심은 앞서 본 인정 사실을 전제로 하여, 국세기본법(1990. 12. 31. 법률 제4277호로 개정된 것, 이하 같다) 제35조에 의하면 국세인 교육세는 같은 조에 규정된 법정기일을 기준으로 하여 저당권 등과의 우열을 가려야 할 것인데, 이 사건 등록세의 납기한은 소외 회사가 이 사건 부동산을 취득한 1989. 11. 6.임이 분명하고 이 사건 등록세를 과세표준으로 한 교육세의 법정기일도 같은 날이므로, 위 등록세에 따른 교육세 및 그 가산금은 그 법정기일이 원고의 가등기담보권의 설정일 전이어서 원고의 채권에 우선하고, 따라서 위 교육세 및 그 가산금에 대한 배당은 정당하다는 취지로 판단하였다.

그러나 교육세법(1990. 12. 31. 법률 제4279호로 전문 개정된 것, 이하 '개정 교육세법'이라 한다) 제3조 제4호, 제9조 제2항, 제10조에 의하면, 지방세법의 규정에 의한 등록세의 납세의무자는 지방세법의 규정에 의하여 등록세액을 신고·납부하는 때에 그에 대한 교육세를 신고·납부하여야 하고, 교육세가 신고·납부되지 아니한 등의 경우에는 시장·군수 또는 그 위임을 받은 공무원이 지방세 부과·징수의 예에 의하여 이를 부과·징수하도록 되어 있는바, 국세기본법 제22조 제1항, 국세기본법시행령 제10조의2에 의하면 교육세에 있어서는 그 과세표준과 세액을 정부에 신고하는 때에 그 세액이 확정되나, 다만 이를 정부가 결정하는 경우에는 그 결정하는 때에 그 세액이 확정되는 것이므로, 등록세의 납세의무자가 등록세액에 대한 교육세액을 신고한 경우에는 국세기본법 제35조 제1항 단서 제3호 (가)목의 규정에 따라 저당권 등의 피담보채권과의 우선관계를 결정하는 법정기일을 그 신고일로 볼 것이나, 등록세의 납세의무자가 위 교육세액을 신고하지 않은 경우에 시장·군수 등이 지방세 부과의 예에 의하여 그 세액 등을 결정하는 경우에는 같은 조 제1항 단서 제3호 (나)목의 규정에 따라 그 법정기일을 납세고지서의 발송일로 보아야 할 것이다.

그런데도 이와는 달리, 이 사건 교육세 및 가산금의 법정기일이 원심이 인정한 이 사건 등록세의 납기한과 같은 날이라고 보아서 원고의 가등기담보권의 설정일 전이라고 판단한 원심판결에는 국세기본법 제35조 제1항 단서 제3호에 규정된 법정기일에 대한 법리를 오해하여 심리를 다하지 아니한 위법이 있다고 할 것이다.

그리고 개정 교육세법 부칙 제1조는 "이 법은 1991. 1. 1.부터 시행한다.", 그 제4조는 "등록세액을 과세표준으로 하는 교육세는 이 법 시행 후 최초로 등기 또는 등록하는 것부터 이 법을 적용한다."고 각 규정하고 있으며, 한편 구 교육세법(1990. 12. 31. 법률 제4279호로 전문 개정되기 전의 것)에는 등록세 납세의무자가 교육세 납세의무자의 하나로 규정되어 있지 아니하였으므로, 원심이 인정한 바와 같이 이 사건 부동산에 관한 소외 회사 명의의 소유권이전등기가 개정 교육세법의 시행일 이전인 1989. 11. 6.에 이루어졌다면, 이러한 등기에 따른 등록세의 납세의무자에 대하여는 교육세를 부과할 여지가 없고, 따라서 설사 서초구청이 소외 회사에 대하여 위 등기에 따른 교육세를 부과하였다고 하더라도 그 부과처분은 그 하자가 중대하고도 명백한 것으로서 당연 무효라고 보아야 할 것이며, 이러한 무효인 부과처분에 기하여 이 사건 부동산의 경락대금에서 이 사건 등록세액을 과세표준으로 한 교육세액 및 그 가산금액을 배당받았다면 이는 법률상 원인이 없는 것이라 할 것이므로, 이 점에서도 원심판결의 이 부분 판단은 잘못되었다고 할 것이다.

3. 그러므로 원심판결을 파기하고 사건을 다시 심리·판단하게 하기 위하여 원심법원에 환송하기로 관여 법관들의 의견이 일치되어 주문과 같이 판결한다.

대법관 조무제(재판장) 김형선(주심) 이용훈 이용우