조심 2020부2639 (2021.12.22)

1. OOO서장이 2020.4.10. 청구법인에게 한 2018사업연도 법인세 OOO원의 부과처분 및 2018년 귀속 OOO원의 소득금액변동통지는 청구법인이 보유한 선박의 해치커버와 래싱브릿지 등의 제조.설계기술 및 거래처에 관련된 영업정보 등에 대한 영업권을 2017년 11월에 OOO 소재의 법인인 OOO에 양도한 것으로 보아 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 심판청구는 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인(청구법인의 최대주주이자 대표이사로 재직한 AAA이 2013.6.30. 대표이사를 사임하고 전문경영인인 BBB과 CCC가 운영하였음)은 1994.2.16.부터 화물 선박의 해치커버, 컨테이너선의 래싱브릿지를 제조하여 국내의 대형 조선업체 등에 납품하는 법인으로 2006년 설립한 자회사인 주식회사 AAA(이하 “주-AAA”라 한다)를 2015년 12월 합병하였고, 2017.5.27. 임시주주총회에서 청구법인 소유의 모든 부동산을 매각하는 의결을 하였다.

한편 AAA은 2016.12.16. “선박 의장품 도매” 목적으로 OOO 소재의 법인인 OOO(이하 “OOO법인”이라 한다)를 설립하였고, 청구법인의 전문경영진 등도 아래 ＜표1＞과 같이 법인(주식회사 BBB를 이하 “주-BBB”라 하고, 주식회사 CCC을 이하 “주-CCC”라 하며, 주식회사 DDD을 이하 “주-DDD”로 하고, 이들 법인을 합하여 이하 “신설법인들”이라 한다)을 설립하였다.

＜표1＞ 관련 법인 설립현황

OOO

나. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.11.20.부터 2020.4.11.까지 청구법인에 대한 세무조사를 실시하여 축적된 청구법인의 신용, 제조.설계기술 및 거래처 등에 대한 영업권을 2018.4.1. 국외 특수관계법인인 OOO법인에게 무상으로 양도하였고, 이는「국제조세조정에 관한 법률」제3조 제2항, 같은 법 시행령 제3조의2 및

「법인세법」제52조

에 따라 부당행위계산 부인대상이므로

「법인세법 시행령」제89조

및「상속세 및 증여세법 시행령」(이하 “상증세법 시행령”이라 한다) 제59조에 따른 무체재산권의 평가방법을 적용하여 산정한 영업권 OOO원을 2018사업연도 익금에 산입하고 OOO법인에게 기타소득으로 소득처분하여야 한다는 내용 등의 과세자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2020.4.10. 청구법인에게 2018사업연도 법인세 OOO원을 경정.고지하는 한편, 기타소득 OOO원의 귀속자를 OOO법인으로 하는 소득금액변동통지를 하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2020.7.7. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) (주위적 청구) 청구법인과 OOO법인 간에는 사업에 관한 모든 권리.의무를 포괄 양수하여 청구법인과 동일시될 정도로 법률상의 지위를 그대로 승계한 “사업의 양도”를 하지 아니하였으므로 영업권의 무상이전으로 보고 과세한 처분은 취소하여야 한다.

(가) 회계학상 영업권의 의의, 세법상 영업권의 범위 및 구성요건은 다음과 같다.

1) 회계학상 영업권의 의의

영업권에 관한 한국채택국제회계기준(K-IFRS) ‘기업회계기준서 제1038호 무형자산’의 문단 8(용어의 정의)에서 “무형자산 : 물리적 실체는 없지만 식별할 수 있는 비화폐성 자산”으로 정의하고 있고, 문단 11에서 “무형자산의 정의에서는 영업권과 구별하기 위하여 무형자산이 식별가능할 것을 요구한다. 사업결합으로 인식하는 영업권은 사업결합에서 획득하였지만 개별적으로 식별하여 별도로 인식하는 것이 불가능한 그 밖의 자산에서 발생하는 미래경제적 효익을 나타내는 자산”으로 규정하고 있다.

문단 12에서 자산의 식별가능성과 관련하여 “자산은 다음 중 하나에 해당하는 경우에 식별가능하다. ⑴ 자산이 분리가능하다. 즉, 기업의 의도와는 무관하게 기업에서 분리하거나 분할할 수 있고, 개별적으로 또는 관련된 계약, 식별 가능한 자산이나 부채와 함께 매각, 이전, 라이선스, 임대, 교환할 수 있다.”라고 규정하고 있다.

따라서 회계학의 “영업권”은 다른 무형자산과는 다르게 기업에서 분리하여 독립적(개별적)으로 거래할 수 없는 자산(식별가능성 없는 자산)이므로 “사업결합에서 획득한 그 밖의 자산에서 발생하는 미래경제적효익을 나타내는 자산”으로 정의하고 있고, 이에 따라 회계학적으로 영업권은 사업결합을 하지 않고는 취득할 수 없는 무형자산으로 분류한다.

2) 세법상 영업권의 범위

「법인세법 시행령」제24조

제1항 제2호 가목 본문에서 “영업권”을 무형자산으로 규정하되 그 괄호에서 “합병 또는 분할로 인하여 합병법인등이 계상한 영업권은 제외한다.”고 규정하고 있고, 같은 법 시행규칙 제12조 제1항 제1호(이하 “1호”라 한다) 및 제2호(이하 “2호”라 한다)의 금액을 영업권으로 규정하고 있는바, 1호는 사업의 양도ㆍ양수과정에서 양도ㆍ양수자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가ㆍ인가 등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용ㆍ명성ㆍ거래처 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액으로, 2호는 설립인가, 특정사업의 면허, 사업의 개시 등과 관련하여 부담한 기금ㆍ입회금으로 규정하고 있다.

1호의 영업권은 기업과 분리하여 취득할 수 없는 자산이라는 회계학적 정의와 유사하게 사업결합과정에서 취득하는 자산으로 규정하되, 사업결합의 여러 유형(지분인수, 합병, 분할, 사업양도) 중 합병·분할로 인하여 계상한 영업권을 제외하고 ‘사업의 양도.양수 과정’에서 양도.양수 자산과는 별도로 취득한 자산을 영업권이라고 그 범위를 제한하여 규정하고 있고, 2호의 영업권은 영업권에 관한 회계학적 정의를 벗어나 사업결합의 형태가 아니더라도 ‘설립인가, 특정사업의 면허, 사업의 개시 등과 관련하여 부담한 기금ㆍ입회금’이 있는 경우에는 그 지출로 인하여 미래경제적 효익이 발생한다고 판단하여, 지출시 그 전액을 손금으로 계상하지 말고 자본화하여 내용연수기간 동안 상각하여야하는 자산이라고 규정하고 있다.

청구법인은 OOO법인의 설립과정에서 청구법인이 부담한 기금 등이 없으므로 2호는 살펴보지 않고, 이하에서는 1호의 ‘사업의 양도ㆍ양수과정’에서 발생하는 영업권을 중심으로 그 구성요건에 관하여 살펴본다.

3) 세법상 영업권의 구성 요건

가) (「법인세법」상 영업권 구성요건)

「법인세법 시행규칙」제12조

제1항 제1호는 ‘사업의 양도ㆍ양수과정에서 양도ㆍ양수자산과는 별도로 (중간 생략) 유상으로 취득한 금액’을 영업권으로 규정하고 있고, 이 경우 ‘사업의 양도·양수’란 “양수인이 양도인으로부터 그의 모든 사업시설뿐만 아니라 영업권 및 그 사업에 관한 채권, 채무 등 일체의 인적, 물적 권리와 의무를 양수함으로써 양도인과 동일시되는 정도로 법률상의 지위를 그대로 승계하는 것을 의미한다.”고 판례(대법원 2014.11.27. 선고 2011두9904 판결 외 다수)는 해석하고 있다.

따라서「법인세법」상 영업권은 ⅰ) 사업과 관련한 모든 권리·의무의 포괄적 양도가 이루어져 양도인과 동일시되는 정도의 법률상의 지위가 승계하는 ‘사업의 포괄 양도’ 과정에서 ⅱ) 양도·양수 자산과는 별개로 평가하여 ⅲ) 유상으로 취득한 경우에만, 그 자산성이 있다 인정된다고 해석된다. 따라서 3가지 구성요건이 모두 갖추어진 경우에 비로소 양수자인 OOO법인에게「법인세법」상의 영업권 상각이 인정되며, 양도자에게 부당행위계산 부인규정을 적용하여 과세하는 경우에도, 위 3가지 구성요건 중 ‘유상거래’을 제외한 다른 2가지 구성 요건 ⅰ) 모든 권리와 의무가 포괄 양도하여 양도인과 동일시 될 정도의 법률상의 지위를 승계하고 ⅱ) 양도양수 자산과는 별도로 평가하는 초과이익이 존재하여야 양도자에게「법인세법」상 영업권의 무상이전으로 보아 과세할 수 있고 만일 2가지 요건 중 하나만 충족되지 아니하여도 과세할 수 없다.

나) [「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다)상 평가규정으로 살펴본 영업권의 구성 요건]

상증세법 시행령 제59조

제2항에서 ‘영업권의 평가는 다음 산식에 의하여 계산한 초과이익 금액을 평가기준일 이후의 영업권지속연수(원칙적으로 5년으로 한다)를 감안하여 기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다.’고 규정하고 있고, 같은 조 제3항에서 ‘제2항을 적용함에 있어서 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제56조 제1항 및 제2항을 준용하여 평가한다.’고 규정하고 있다.

위 영업권 평가산식에 규정한 ‘평가기준일 현재의 자기자본’의 범위에 대하여 법률에는 별도 규정이 없으나, ‘법인세법 기본통칙’ 64-59-1에서 ‘영 제59조 제2항에서 “평가기준일 현재의 자기자본”이라 함은 영 제55조 제1항에 따라 계산한 해당 법인의 총자산가액에서 부채를 뺀 가액을 말하며, 이 경우 영 제59조 제2항에 따른 영업권은 자산 가액에 포함하지 아니한다’고 해석하고 있으므로 영업권 산식의 자기자본이란 세무상 순자산가액(총자산-총부채)을 의미한다.

그러므로「법인세법」상의 사업양도의 판단기준인 “사업과 관련한 모든 권리·의무의 포괄 양도” 기준과 상증세법상 영업권 평가규정에서 산술적으로 표현한 “자기자본(순자산가액)” 기준 모두 자기자본(순자산)이 양도되어 영업권지속연수(5년 원칙) 이상 계속 지속되는 경우에 영업권으로 평가할 수 있다는 의미로 해석된다.

다) (세법상 영업권의 필수구성요건) 위에서 살펴본「법인세법」상 영업권 구성요건과 상증세법상의 영업권 구성요건 중 서로 공통적으로 적용되는 필수 구성요건은「법인세법」상의 ‘사업과 관련한 모든 권리의무의 포괄적 양도’ 요건과 상증세법상의 ‘자기자본(순자산가액)의 양도’ 요건이다.

한편「법인세법」에서 규정한 사업과 관련한 모든 권리·의무란 회계학적으로는 평가일 현재 평가대상법인의 총자산 및 총부채를 말하며, 이는 결국 순자산가액(총자산-총부채)을 의미하고, 상증세법에서 규정한 자기자본 역시 회계학적으로 평가대상법인의 총자산에서 총부채를 차감한 순자산금액을 의미하므로 그 표현만 다를 뿐 양자는 동일한 대상이다.

그러므로 평가대상일 현재 청구법인의 사업에 관한 ‘모든 권리’인 ‘총자산’과 ‘모든 의무’인 ‘총부채’(양자를 차감한 순액인 자기자본)를 청구법인이 OOO법인에게 양도하는 경우에만 「법인세법」상 영업권에 해당하고, 상증세법상 영업권 평가대상에 해당하여 부당행위계산 부인규정에 따라 법인세를 과세할 수 있다.

(나) 청구법인은 영업권의 필수 구성요건인 ‘모든 권리·의무 포괄 양도’를 하지 아니하였다.

1) 물적 권리·의무인 자산과 부채를 포괄 양도한 사실이 없다.

청구법인의 주력품목인 해치커버 및 래싱브릿지는 그 제조공정상 대규모 야적장과 공장건물이 반드시 필요한 사업용 자산이므로 청구법인이 부동산 처분을 의결한 2016년부터 2019년까지의 아래 ＜표2＞ 청구법인의 재무상태표로 청구법인의 사업용 자산인 토지·건물을 포함한 물적 권리의무인 자산.부채의 변동이 있는지를 살펴본다.

＜표2＞ 청구법인의 요약 재무상태표

(기준 : 연도말 기준, 단위 : 백만원)

OOO

청구법인의 유동자산은 2016년 대비 2017년에 OOO원 감소하고 2017년 대비 2018년에 OOO원 감소하였으며, 그 결과 자기자본이 2016년 대비 2017년에 OOO원 감소하고 2017년 대비 2018년에 OOO원 감소하였다. 이와 같은 유동자산 등의 감소는 2017.5.31. 중간배당으로 OOO원을, 2018.3.17. 확정배당으로 OOO원을 주주에게 배당을 한 결과, 유동자산 및 자기자본이 모두 감소한 것으로써 청구법인이 OOO법인에게 양도하여 감소한 유동자산은 없다.

청구법인의 토지는 2016년 대비 2017년에 OOO원 감소하고 2017년 대비 2018년에 OOO원 감소하였는데, 이는 2017년 기숙사용 아파트 토지(OOO 소재)와 연수원용 토지(OOO 소재)를 OOO원에 특수관계가 없는 DDD 외 7명에게 양도하였고, 2018년 OOO에 소재하는 아파트 부수 토지(OOO원)를 특수관계가 없는 EEE 외 6인에게 양도하여 감소한 것으로, 청구법인이 OOO법인에 양도하여 감소한 토지는 없다.

청구법인의 건물은 2016년 대비 2017년에 OOO원 감소하고 2017년 대비 2018년에 OOO원 감소하였는데, 이는 2017년 OOO에 소재하는 기숙사용 아파트 건물(OOO원)을 특수관계가 없는 DDD 외 5명에게 양도하였고, 2018년 OOO에 소재하는 기숙사용 아파트 건물(OOO원)을 특수관계가 없는 EEE 외 6인에게 양도하여 감소한 것으로, 청구법인이 OOO법인에 양도하여 감소한 토지는 없다.

청구법인의 산업재산권(특허권)은 재무상태표에 나타나는 바와 같이 2016년부터 2019년까지 변동이 없으므로 청구법인이 OOO법인에 양도한 산업재산권은 없다.

청구법인의 기계장치를 포함한 기타비유동자산은 2016년 대비 2017년에 OOO원 감소하고 2017년 대비 2018년에 OOO원 감소하였는데, 이는 2017년 크레인 등 기타비유동자산 OOO원을 특수관계가 없는 OOO 외 2명에게 양도하였고, 2018년 크레인 등 기타비유동자산 중 OOO원은 특수관계없는 OOO 외 2인에게, OOO원은 특수관계자인 주-DDD에게 양도한 결과 감소한 것으로, 청구법인이 OOO법인에게 양도한 기계장치 등의 비유동자산은 없다.

청구법인의 부채금액은 2016년 대비 2017년에 OOO원 감소하고 2017년 대비 2018년 OOO원 감소하였는데, 이는 매입채무와 선수금채무 그리고 미지급법인세 채무의 감소분으로, 청구법인이 OOO법인에게 양도한 부채는 없다.

이와 같이 청구법인은 2016년~2018년 기간 동안 해당산업의 필수 사업용 자산인 토지, 건물과 기계장치를 OOO법인에게 양도한 사실이 전혀 없고, 산업재산권 및 유동자산과 기타 비유동자산조차 전혀 양도하지 아니하였으며, 사업과 관련한 채무 역시 OOO법인에게 일체 양도하지 아니하였으므로 물적 권리·의무의 포괄 양도 내지는 자기자본의 양도로 볼 수 없어「법인세법」에 규정한 “사업의 양도”로 볼 수 없다.

또한 청구법인은 2019.12.31. 현재 OOO원에 상당하는 사업용 자산을 계속 보유하고 있어 여건이 바뀌면 언제든지 사업을 다시 할 수 있는 물리적 기반이 갖추어져 있어 사업의 양도로 볼 수 없다.

2) 인적 권리·의무인 인적자원의 포괄 승계가 없다.

조사청은 청구법인의 영업권의 원천을 20년간 축적된 설계 기술력 및 영업력 등으로 판단하고 있는데, 실질적으로는 청구법인에 고용된 인적자원의 내적가치에 달려 있으므로 청구법인의 인적자원 전부가 OOO법인에게 승계되었다면, 영업권이 무상 양도되었다는 조사청 의견이 일리가 있겠으나, 인적자원의 전부가 승계되지 아니하거나 일부만이 이전한 경우에는 그 주장에 타당성이 없다. 청구법인의 2016년부터 2018년 기간 동안의 인적자원의 변동을 살펴보면 다음과 같다.

가) 청구법인의 사주 AAA이 2013.6.30. 대표이사 사임, 2016.12.16. OOO법인 설립, 2017.5.27. 임시주주총회에서 모든 부동산 매각 결의 및 2017.6.1.부터 2017.12.25.까지 기간중 청구법인 전문경영인들이 신설법인들을 설립한 일련의 과정을 고려할때, 아래 ＜표3＞의 임직원 변동내역과 같이 2016.1.4. 현재 총 직원 72명 중 2018.12.31.까지 청구법인에서 계속 근무한 자는 4명이고, 최종근무지를 기준으로 OOO법인 외 3개사에 입사하지 않고 퇴사한 자는 32명으로서, 과반수에 해당하는 36명의 직원이 OOO법인 외 3개사로 이직하지 아니하였고, 2018.12.31.까지 청구법인에서 퇴사한 후 OOO법인으로 입사한 자는 10명으로 그 비율이 13.89%에 불과하다. 핵심부서인 설계부(19명) 및 연구개발부(6명) 직원으로 한정하여 살펴보아도 총 25명 중에서 OOO법인으로 입사한 자는 7명으로 그 비율은 28%에 불과하다. 또한 이 7명은 OOO법인에서 설계 엔지니어로 채용한 총 입사 인원 20명(외국인 기술자 13명 포함) 중 35%에 불과하기 때문에 청구법인 직원의 이직으로 설계기능의 전부가 OOO법인으로 포괄 승계되었다 볼 수 없다.

＜표3＞ 청구법인의 임직원 변동내역

(단위 : 명)

OOO

나) 조사청은 주-BBB, 주-DDD는 과거 청구법인의 인적·물적 자원을 분리하여 사업의 주체를 형식적으로 나누었을, OOO법인을 Head Office로 하여 유기적으로 결합하고 청구법인이 하던 사업영역의 동질성을 유지하면서 OOO법인의 이익을 추구하였으므로 신설법인들에 입사한 직원 역시 OOO법인의 직원으로 보고 사업의 양도라는 의견이나, 이는 OOO법인과 대한민국에서 설립한 신설법인들은 설립지국도 다르고 법인격이 다른 별개의 법인이라는 점, 청구법인을 기점으로 판단하면 OOO법인과 신설법인들은 청구법인의 특수관계자에 해당하지만 OOO법인과 신설법인들 간에는 중대한 영향력을 행사하는 지배적 영향력이 없는 점 등에 비추어 볼 때 1개의 실체로 볼 정도로 유기적으로 상호 결합하였다는 주장은 설득력이 없다. 설령 지배적 영향력을 가진 유기적 결합체라도 하더라도 OOO법인과 신설법인들에 입사한 청구법인의 직원은 전체 직원 72명중 36명으로서 그 비율은 과반수에 불과하다. 따라서 청구법인의 인적 자원의 일부만을 이전한 것을 두고, 영업권을 발생할 수 있을 정도의 충분한 인적자원이 OOO법인에게 승계된 것으로 보기에는 상당한 무리가 있다.

다) 조사청은 기계장치 등을 매입한 사실이 나타나지 아니하나 노후화된 기계장치로서 인수할 필요가 없었다고 보이는 점, 매출처 및 매입처가 대부분 비슷하고 퇴직한 직원 모두가 입사한 점 등으로 보아 영업권을 무상양도한 것으로 본다는 심판례(조심 2011서5015, 2007.2.1.)를 근거로 사업의 양도로 볼 수 있다는 의견이나, 조사청이 인용하는 심판례는 고용관계는 일신전속권에 해당하므로 사용자는 근로자의 동의 없이는 그 권리를 제3자에게 양도하지 못한다는

「민법」제657조

제1항 규정과 일정한 영업목적에 의하여 조직화된 업체 즉 인적.물적 조직을 그 동일성은 유지하면서 일체로서 이전하는 영업의 양도를 하는 경우에는 반대의 특약이 없는 한 양도인과 근로자간의 근로관계는 원칙적으로 양수인에게 포괄적으로 승계된다는 판례(대법원 2002.3.29. 선고 2000두8455 판결 외 다수)에 터잡아, 물적 자원 전부의 이전이 없다하더라도 인적 자원 전부가 승계한 경우에는 영업상의 기능이 이전한 영업의 양도로 볼 수 있다는 심판례이기 때문에 청구법인의 경우처럼 과반수 이상의 임직원이 이전하지 아니한 경우에는 그 적용의 근거로 삼을 수 없다.

3) 청구법인의 매출액을 OOO법인에게 포괄승계한 것으로 볼 수 없다.

청구법인의 6년간 매출액 변동내역과 OOO법인을 포함한 신설법인들의 2년간 매출내역 등은 아래 ＜표4＞.＜표5＞와 같다.

＜표4＞ 청구법인의 연도별 매출액 내역

(단위 : 백만원)

OOO

＜표5＞ OOO법인과 신설법인들의 연도별 매출액 내역

(단위 : 백만원)

OOO

청구법인의 영업양도일이 속하는 2018년 매출액이 2017년보다 OOO원 감소하였기 때문에 청구법인의 매출액 변동만으로 살펴보면, 사업의 양도로 인하여 매출액이 감소한 것으로 볼 수 있겠으나, 국내 조선 산업의 불황으로 영업전망이 심각하였기 때문에 ‘수익률이 저조한 신규 영업은 자제하고 모든 부동산을 매각’하는 것으로 2017.5.27. 청구법인이 주주총회에서 의결한 사실과 같이 경기하락에 따른 매출감소이다. 청구법인의 2017년 대비 2018년 매출감소액 만큼 신설법인의 매출이 증가하였다면 사업의 양도가 있었다고 볼 수도 있겠으나, 신설법인들의 매출액의 증가는 OOO원에 불과하여 청구법인의 매출감소가 신설법인의 매출증가로 이어진 것으로 볼 수 없다.

청구법인의 2019년 매출액이 임대료수입 OOO원 외에 제품매출 OOO원, 수출매출 OOO원 등 총 OOO원의 매출이 발생하여 조사청이 사업양도일이라 주장하는 날의 다음해에도 청구법인이 사업을 계속 영위하였음이 확인된다.

4) 청구법인의 모든 거래처가 OOO법인에게 포괄승계된 것으로 볼 수 없다.

조사청은 물류대행업을 영위하는 법인이 순차적으로 그룹 내 거래처를 모두 이전하는 경우 영업권의 무상양도로 본 판례(국심 2006서2209, 2007.2.1.)를 근거로 OOO법인의 2017~2019년 계약한 거래처의 대부분이 청구법인의 기존 거래처인 OOO 등이므로 거래처의 승계로 보아 사업의 양도에 해당한다는 의견이나, 선박 의장품을 조선소에서 자체 제작하지 아니하고 외부로부터 납품을 받는 대규모(상장회사 기준) 조선소는 전 세계적으로도 24개 정도에 불과하고 국내에서도 10개 미만이기 때문에 선박의장품을 납품하고자하는 회사는 신설법인이든 계속법인이든 간에 궁극적으로 OOO 등 대규모 국내외 조선소 납품을 사업의 최대 과제로 삼아 영업할 수밖에 없어 좁은 수요자 시장에서 거래처가 같을 확률이 상당하게 높은 점을 고려하지 아니하고 거래처가 청구법인과 같다는 이유만으로 거래처를 승계한 “사업의 양도”로 보는 것은 합리적이지 않다.

조사청이 주된 거래처 중의 하나로 지목한 OOO이 원가 절감차원에서 래싱브릿지를 자체 설계하여 생산하는 것으로 결정하자 2019년 3월 최종 계약이후 신규 거래가 중단된 점으로 볼 때, 기존 조선소와 유대관계가 있다고 하더라도 언제든지 거래가 중단될 위험이 존재하며, 나아가 청구법인의 주품목인 선박의장품은 일반적으로 선주의 선박건조계획에 의존하고 조선소는 단지 선박의장품을 납품할 협력업체를 추천하여 최종적으로 가격 경쟁력·리베이트·A/S 등 선주의 요구조건 충족 여부에 따라 수주가 결정되기 때문에 청구법인의 과거 거래처라 하여 계약을 다시 체결할 권한이 보장되지 않는다.

따라서 청구법인은 납품시장에서 독점적·우월적 지위를 갖지 못하고 계약 등에 의하여 상당기간 계속적으로 거래할 권한을 보장받지 못하였기 때문에 거래처로부터 보장받은 계약체결 권한이 없음에도 불구하고 단순히 청구법인의 거래처와 신설법인들의 거래처가 같다하여 이를 영업권의 대상으로 보는 것은 영업권에 관한 법리를 오해한 것으로서 “양도할 수 있는 권리 또는 사업권이 존재하지 않는 경우 영업권의 대상이 되지 않는다”는 심판례(조심 2011서491, 2011.12.15.)에 배치된다.

한편 조사청이 영업권 무상양도 주장의 근거로 활용한 OOO법인의 2017~2019년 계약자료 중 2019년에 계약한 계약서는 청구법인의 조사대상 범위(2015.1.1.~2018.12.31.)를 벗어난 기간의 자료로 과세자료의 근거로 활용하기가 부적절하기 때문에, 이하 조사대상 기간에 속하는 2017년~2018년 기간 발생한 OOO법인의 매출자료를 기초로 살펴본다.

OOO법인은 2017~2018년 기간 동안에 매출계약 24건의 내역은 아래 ＜표6＞과 같다.

＜표6＞ OOO법인의 계약 분석표

OOO

위와 같이 기존 거래처(조선소 또는 선주)와의 계약은 15건으로 그 비율은 62.5%이나 매출금액으로는 OOO달러 32.9%에 불과하고, 신규 거래처와의 계약은 총 24건의 계약 중 9건(37.5%)이나 그 계약으로 인한 매출금액은 OOO달러(67.1%)에 해당하여, 사실상 OOO법인은 1000여개의 해운사가 몰려있는 OOO에서 새로운 해외거래처를 개척하여 매출액이 신장한 것으로 판단된다.

(2) (쟁점② 관련) 설령 청구법인과 OOO법인 간에 사업의 양도가 있다고 하더라도 영업권의 양도시기, 영업권의 평가방법 및 소득처분금액의 귀속에 관한 오류가 있어 그 오류 부분에 대한 처분은 취소하여야 한다.

(가) (쟁점②-1) 처분청이 영업권의 양도시기로 본 2018.4.1.은 데이터 보관장소의 이전일에 불과하고, 실제 양도시기는 OOO법인이 청구법인의 업무승계를 공표한 2017.11.8.로 보아야 한다.

1)

「법인세법 시행령」제68조

제1항 제3호에는 ‘그 이전등기일·인도일·상대방의 사용수익일 중 빠른 날’을 영업권의 양도시기로 규정하고 있고, 같은 법 기본통칙 40-68…4에는 “별도의 약정이 없는 경우에는 자산을 양도하는 법인의 사용승낙으로 인하여 매수인이 해당 자산을 실질적으로 사용할 수 있게 된 날”로 규정하고 있다.

2) OOO법인은 2017년 11월에 홈페이지 등에서 청구법인의 영업을 이전받아 온전히 수행하게 되었다고 홍보하였고, 국내 대학교에 인력모집 공고를 하였으며, 아래 ＜표7＞과 같이 국내 조선사에 1차 협력업체로 등록해 줄 것을 신청하였다.

＜표7＞ OOO법인의 국내조선사에 협력업체 신청.등록내역

OOO

3) 청구법인과 같은 선박부분품 납품업체(협력업체)들이 계약을 체결하는 순서는 아래 ＜표8＞과 같고, 이와 같이 계약 단계별로 준비해야 할 견적서·사양서 등의 작업량, 소요 인력과 기간, 필수요건인 선주 승인절차 등을 고려할 때 조선 산업은 다년간의 실적을 쌓고 조선소와 선주로부터 역량을 인정받아야 시장진입이 가능한 산업이다.

＜표8＞ 선박부분품 납품계약 체결 순서

OOO

OOO법인이 2016.12.16. 신설된 이후부터 2017.12.31.까지 조선소와 계약한 내용을 살펴보면, 아래 ＜표9＞와 같이 청구법인의 3대 주력 품목(해치커버, Ro-Ro, 래싱브리지)과 관련하여, 2017.6.7. 해치커버 설계 최초 계약 체결, 2017.9.13. Ro-Ro 설계 최초 계약 체결 및 2017.11.8. 레싱브리지 설계 최초 계약을 각 체결하였다.

＜표9＞ OOO법인의 계약현황

(단위 : 달러)

OOO

4) 청구법인 보유한 아래 ＜표10＞의 산업재산권 중 래싱브리지 관련 많은 부분이 청구법인의 직원 FFF의 창작·발명에 의한 것으로서 OOO법인은 2017.11.8. 최초로 청구법인의 주력품목인 래싱브리지(LB) 설계계약을 체결하고, 그 설계 권위자인 FFF을 채용(2017.11.10.)함으로써 2017년 11월 시점에 청구법인의 3대 품목(해치커버, Ro-Ro, 래싱브리지)에 대한 기술력을 완비하였다.

＜표10＞ 청구법인의 산업재산권 보유현황

OOO

5) 조사청이 OOO법인의 인적구성이 완료되었다는 2018년 4월은 주-BBB와 주-CCC의 합병일(2018.4.30)이 속하는 달일 뿐, 아래 ＜표11＞과 같이 2018.3.31. 이전에 OOO법인에 입사자는 5명(그 중 3명 퇴사)이며, 2018.4.1. 이후 입사자 또한 5명(그 중 1명 퇴사)이므로2018.4.1. 현재 50%만 완료(총 입사자 10명 기준)되어, 2018년 4월에 그 인적 구성이 완료되었다는 조사청의 의견을 뒷받침할 특별한 근거가 없다.

＜표11＞ OOO법인 입사 현황표

OOO

6) 서버 이관과 관련하여 2018.3.26. GGG 과장이 전송한 이메일의 수신자가 ‘OOO 전 직원’으로 되어 있고, 주요 내용에 ‘3/27 (화) 오전 8시부터 설계부 및 영업부의 data 이관 작업이 있을 예정이며, 추후 OOO로 data 이관 작업이 완료되면, OOO에서 서버 접근이 가능하도록 작업한 후 공지할 예정’이라고 공지한 것으로 보아 2018년 4월은 청구법인이 본인이 보관하고 있던 서버를 OOO법인에 직접 이관한 것이 아니라 청구법인의 데이터를 무단으로 사용하고 있던 주-CCC가 주-BBB와 합병(2018.4.30.)을 앞두고 ‘청구법인의 데이터를 OOO법인으로 이관한 것’이므로 2018년 4월을 영업권 양도시기로 본 조사청의 판단은 사실관계를 오해한 것이다.

(나) (쟁점②-2 관련) 조사청이 적용한 영업권 산정방법은 다음과 같은 이유로 청구법인의 실체적 진실을 반영하지 못한 평가방법이다.

1)

상증세법 시행령 제59조

제2항에 따른 영업권 평가는 아래와 같고, 이는 과거의 실적과 평가기준일 현재 자기자본으로 미래 초과이익을 예측하는 것으로 과거에 발생한 초과이익이 미래에도 계속된다는 것을 전제한 것이다.

이 건 영업권을 평가할 때 특별한 사정으로 인하여 과거 순손익가치 발생당시 자기자본과 평가기준일 현재 자기자본이 크게 변동된 경우에는 평가기준일 현재 자기자본 기준 평가방법은 세법에서 평가하고자 하는 영업권의 실질가치보다 과대평가 되거나 과소평가될 개연성이 높아 불합리하다. 평가가 불합리한 경우 상증세법이 마련한 보충적 평가방법 중에서 객관적이고 합리적인 방법을 준용하여 평가하고, 상증세법이 규정한 보충적 평가방법에 의하더라도 그 가액을 평가할 수 없는 경우에는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가하여야 한다(대법원 2012.5.24. 선고 2011두9140 판결 및 대법원 2012.4.26. 선고 2010두26988 판결 참조).

2) 청구법인은 2018년 3월 현재 자기자본이 2017년 대비 56% 이상 급격하게 감소(자산 OOO원 처분)하고, 2017년 5월에도 2016년 자기자본 대비 78%이상 급격하게 감소(자산 OOO원 처분)하였는바, 급격하게 감소한 평가기준일 현재의 자기자본으로 평가한 영업권은 미래 초과이익을 적절하게 반영하는 자산의 평가방법으로는 불합리하다. 이 건과 같이 평가기준일 직전 거액의 자산 처분으로 자기자본이 급격하게 감소되어 영업권이 실제보다 과대평가될 위험성이 높은 경우, 조세심판원 선결정례(조심 2020중1306, 2020.8.20. 및 조심 2011부3739, 2011.12.8. 참조)와 같이 가결산일 현재의 임의적 재무제표를 기준으로 평가하기보다는 공시된 직전년도 재무제표를 기준으로 평가하는 것이 보다 적정하고 객관적인 평가방법이다.

또한 가결산일 현재 자기자본으로 평가할 경우, 청구법인이 평가기준일 이전 자기자본을 각 감소한 것은 실질적으로 유상감자와 동일한 자본감소 효과를 초래하므로

상증세법 시행령 제56조

제5항을 준용하여 자기자본 감소액의 10%를 과거 3년간 순손익액에서 차감하여 영업권을 산정하는 것이 보다 합리적이다(대법원 2012.5.24. 선고 2011두9140 판결 참조).

3) 본래 영업권은 미래 영업활동에서 발생하는 초과이익의 순현금유입액을 추정한 다음 그 현재가치를 평가하는 방법으로 산정하는 것이 바람직하지만, 미래 발생하는 영업활동상 초과이익의 순현금유입액을 정확히 예측하는 것이 어렵기 때문에 상증세법은 보충적으로 3년간 순손익액의 가중평균액의 50% 상당액 중에서 자기자본의 10%를 초과하는 금액을 할인하는 방법으로 영업권을 산정하고 있으나, 영업권이 초과이익이 발생하는 영업활동상의 순현금유입액의 현재가치라는 본질은 변하지 않는 점, 청구법인의 순자산가액이 전혀 승계되지 아니하고 거래처와 인적자원의 일부만이 승계된 것이라는 점, 청구법인의 초과이익은 대부분 다년간 축적된 기술력에서 발생되고 그 기술력은 인적자원의 우수성과 밀접한 관계가 있는 점 등을 모두 고려하여야 한다.

조사청과 같이 실제 양도되지 아니한 비사업부문 및 비승계인적자원을 포함한 기업전체 가치를 기준으로 영업권을 산정하고 그 산정한 영업권을 합리적인 안분기준을 적용함이 없이 계산 편의를 이유로 OOO법인으로 귀속시켜 일괄적으로 ‘기타소득’으로 소득처분을 한 조사청의 평가방식보다는, 자산별(승계자산, 비승계자산) 또는 부문별(승계사업 부문, 비승계사업 부문).인별(각 부문의 승계인별, 비승계인별)로 구분 기장하여 각 구분 기장별 자기자본과 평균이익 및 초과이익을 각각 산출한 후 그 산출자료를 기초로 양수받은 각 회사별로 귀속되는 영업권(양수 사업 부문별.승계 인별 초과이익)을 산정하여 국내사업장이 없는 OOO법인에게 귀속되는 금액은 ‘기타소득’으로 처분하고 나머지 회사에 귀속되는 금액은 기타사외유출로 처분하며, 그렇게 산정한 영업권의 총합을 청구법인이 무상으로 이전한 영업권으로 보는 것이 영업권의 본질을 잘 반영하는 보다 합리적인 평가방법이다.

(다) (쟁점②-3 관련) 조사청은 합리적 근거도 없이 영업권 평가액의 실제 귀속이 OOO법인에게 귀속시켰으나, 국내의 신설법인들과 함께 안분하여야 한다.

조사청은 청구법인의 모든 물적 권리·의무가 OOO법인에게 승계되지 아니하였음을 확인하였고, OOO법인과 신설법인들을 경제적으로 1인으로 볼 수 있는 객관적 근거도 없는 상황에서 영업권 평가액 전액을 OOO법인에게 귀속시켜 기타소득으로 처분하였으나, 앞에서 살펴본 바와 같이 청구법인의 인적자원의 일부가 OOO법인과 신설법인들에 나누어 입사하였고, 청구법인의 사업기능 역시 그 규모가 축소된 상태로 OOO법인과 신설법인들로 분산 영위하고 있음이 확인되므로 합리적인 안분기준을 찾아 3개의 신설법인별로 귀속시켜야 한다.

나. 처분청 의견

(1) (쟁점① 관련) 청구법인의 주장은 ‘영업권이 이전.양도되기 위해서는 반드시 사업 양수도가 전제되어야 한다’는 것을 그 요체로 하고 있으나, 우리나라 세법의 모든 규정, 영업권에 관한 기업회계기준의 내용 및 영업권의 본질 등을 모두 고려하더라도 사업양수도의 존부에 따라 영업권의 이전 여부가 기계적으로 결정된다고 해석할 수 없다. 영업권이 이전되었는지 여부는 기업이 내부적으로 창출한 영업권을 보유하고 있는 상태에서 그 기업의 영업상 기능 내지 특성이 대내적.대외적 측면에서 동일성을 유지한 채 이전되었는가의 관점에서 판단함이 타당하다.

(가) 영업권에 관한 세법 규정 검토

영업권은 그 기업의 전통, 사회적 신용, 입지조건, 특수한 제조기술 또는 거래관계의 존재 등 영업상의 기능 내지 특성으로 인하여 동종의 사업을 영위하는 다른 기업의 통상수익보다 높은 수익을 올릴 수 있는 초과수익력이라는 무형의 재산적 가치를 의미한다(대법원 1985.4.23. 선고 84누281 판결, 대법원 1986.2.11. 선고 85누592 판결 등 같은 뜻임). 위와 같은 영업권에 관하여 우리 법인세법령은 이를 감가상각자산의 하나로만 규정하고 있을 뿐, 청구법인의 주장과 같이 영업권의 이전에 반드시 사업양수도 등이 전제되어야 한다는 등의 요건을 일체 설정해 두고 있지 않다.

나아가

「법인세법 시행규칙」제12조

제1항은 사업양수도에 수반하여 이전되는 영업권(1호) 외에도 2호에서 ‘설립인가, 특정사업의 면허, 사업의 개시등과 관련하여 부담한 기금ㆍ입회금등으로서 반환청구를 할 수 없는 금액과 기부금등’ 사업양수도와 전혀 무관한 성질의 것 역시 영업권으로 아울러 인정하고 있고, 보다 근본적으로 위 조항 본문은 ‘영 제24조 제1항 제2호 가목에 따른 영업권에는 다음 각 호의 금액이 포함되는 것으로 한다’고 규정함으로써, 위 조항이 각 호에 규정된 것에 한하여 영업권을 인정한다는 취지의 제한적 열거 규정이 아니라 세법상 영업권으로 인정되는 대표적인 사항을 예시한 것에 지나지 않음을 분명히 하고 있다.

이처럼「법인세법」은 영업권의 인식 내지 이전에 관하여 ‘사업양수도가 반드시 전제되어야 한다’는 등의 요건을 일체 설정해 두고 있지 아니하므로 청구법인이 주장하는 바와 같은 영업권 양도의 요건을 도출해 낼 수는 없다. 즉 청구법인은

「법인세법 시행령」제24조

제1항 제2호 가목, 같은 법 시행규칙 제12조 제1항의 문언에 터잡아 영업권의 양도에는 반드시 사업양수도가 전제되어야 한다는 취지로 주장하고 있으나, 이와 같은 주장은 법문의 가능한 의미 범위를 넘는 것으로서 현행법 해석론의 한계는 넘는 일종의 자의적 법창조에 불과하다.

(나) 영업권 이전의 본질과 회계기준의 이해

청구법인은 회계학상으로 영업권이 다른 무형자산과 달리 ‘기업에서 분리하여 독립적으로 거래할 수 없는 자산’이라거나 ‘사업결합을 하지 않고는 취득할 수 없는 자산’이라는 취지의 주장도 하고 있으나, 회계는 기본적으로 회계정보를 측정하는 측정기능과 측정된 회계정보를 이해관계자들에게 전달하는 전달기능을 수행하는 것이고, 이러한 의미에서 기업회계는 기업의 내.외부에 있는 각종의 회계정보 이용자가 합리적인 판단과 경제적인 의사결정을 할 수 있도록 기업실체의 경제활동에 관한 계량적 정보를 측정하여 전달하는 과정으로 정의할 수 있다. 그리고 회계기준은 특정한 거래나 사건을 측정하고 이를 재무제표에 보고하는 방법을 기술한 것을 일컫는다. 즉, 회계기준은 기업이 행한 거래 또는 이미 벌어진 사건을 계량적, 합리적으로 측정하여 재무제표에 보고하는 기준으로 작용하는 것일 뿐이므로 회계기준의 내용에 따라 기업의 거래가 제한된다거나 금지될 수 있는 것이 아니다. 따라서 역사적으로 존재하는 ‘영업권 양도’ 거래가 기업회계기준에 의해 사후적으로 부정될 수 없음은 당연하고, 기업회계기준의 내용이 ‘영업권 양도’ 거래의 성립요건으로 작용할 수 없다는 점 역시 지극히 당연한 것이다.

더욱이 일반기업회계기준은 영업권에 관하여 제11장 문단 11.16에서 ‘내부적으로 창출한 영업권은 원가를 신뢰성 있게 측정할 수 없을 뿐만 아니라 기업이 통제하고 있는 식별가능한 자원도 아니기 때문에 자산으로 인식하지 않는다’고 규정하고 있고, 제12장 문단 12.32에서는 ‘사업결합에서 취득자는 취득일 현재 취득자가 제공한 이전대가가 취득일의 식별가능한 취득자산과 인수부채의 순액을 초과하는 경우 그 초과금액을 측정하여 영업권으로 인식한다’고 규정하고 있을 뿐인바, 이를 토대로 영업권의 이전은 통상 사업결합을 통해 이루어진다는 것을 넘어 영업권의 인식.이전을 위해서는 반드시 사업결합이 전제되어야 한다는 결론을 이끌어 낼 수는 없다.

우선 기업회계기준이 내부 창설 영업권을 자산으로 인식하지 않는 태도를 취한 것은, 기업내적으로 개발된 영업권은 인식시기 및 금액의 결정이 매우 어렵기 때문에 자산으로 인식하는 것이 바람직하지 않다는 측면에서 기업내적으로 영업권을 개발하고 유지하는 데 발생한 모든 원가를 발생한 기간의 비용으로 처리하여야 한다는 것을 뜻할 뿐이지, 기업이 내부적으로 창출한 영업권(초과수익력)의 존재 자체를 부정하는 취지가 아니다.

또한 앞서 살핀 바와 같이, 영업권은 그 기업의 전통, 사회적 신용, 입지조건, 특수한 제조기술 또는 거래관계의 존재 등 영업상의 기능 내지 특성으로 인하여 동종의 사업을 영위하는 다른 기업의 통상수익보다 높은 수익을 올릴 수 있는 초과수익력이라는 무형의 재산적 가치를 뜻하는 것이므로 기업이 내부적으로 창출한 영업권을 보유하고 있는 상태에서 그 기업의 영업상 기능 내지 특성이 대외적.대내적 측면에서 동일성을 유지한 채 이전되는 경우, 영업상의 기능 내지 특성에 따른 초과수익력, 즉 영업권도 아울러 이전되었다고 보지 않을 수 없다(조심 2011서5015, 2013.6.11. 같은 뜻임).

가령 A기업이 초과수익력을 누리는 영업을 수행하고 있던 중 B기업에게 초과수익력의 바탕이 되는 상호, 기존 거래처와의 관계, 제조기술, 기타 영업 수행의 노하우 등을 모두 넘겨주었으나 영업용 자산이 노후화되어 있는 관계로 영업용 자산을 이전하지 아니한 채 폐기하고, 단지 B기업이 A기업의 조언에 따라 새로이 영업용 자산을 취득.설치한 경우를 상정해 보면, 이 경우 합병이나 사업양도 등 사업결합에 해당하지 아니하는 것이지만 B기업이 A기업으로부터 영업상의 기능 내지 특성을 대외적(상호, 거래처와의 관계 등)으로는 물론 대내적(제조기술, 기타 영업 수행 노하우 등)으로도 모두 이전받음으로써 종래 A기업이 누리던 초과수익력이 이제는 B기업에게 속하게 되었다고 볼 수밖에 없다.

요컨대 합병, 분할, 사업양수도 등 사업결합은 영업상의 기능 내지 특성이 동일성을 유지하면서 이전되는 일반적.통상적인 법률원인일 뿐, 영업상 기능 이전을 위한 유일한 법률원인으로 이해할 수 없는 것인바, 영업권이 이전되었는지 여부는 영업상의 기능 내지 특성이 대외적.대내적으로 동일성을 유지한 채 이전되었는가의 관점에서 판단하여야 하고, 합병.분할.사업양수도 등 사업결합이 있었는지 여부에 따라 판단할 것이 아니다.

(다) 이 건의 경우 영업권의 이전 내지 양도에 반드시 사업양수도 등 사업결합이 전제되어야 하는 것은 아니므로 사업양수도의 존부에 따라 영업권이 이전되었는지 여부가 기계적으로 결정될 수는 없다. 영업권이 이전되었는지 여부는 기업이 내부적으로 창출한 영업권을 보유하고 있는 상태에서 그 기업의 영업상 기능 내지 특성이 대내적.대외적 측면에서 동일성을 유지한 채 이전되었는가의 관점에서 판단함이 타당하다고 할 것인바, 이하에서는 (ⅰ) 청구법인이 영업권을 보유하고 있었다는 점, (ⅱ) 청구법인의 영업상의 기능 내지 특성이 대외적.대내적으로 동일성을 유지한 채 OOO법인에게 이전되었다는 점에 관하여 언급한다.

1) 청구법인의 내부 창출 영업권 보유

가) (청구법인 개요 및 업태) 청구법인은 선박의장품 설계, 제조, 판매 및 이에 부대되는 사업 일체를 목적으로 1994.2.16. 설립된 이래, 화물선의 해치커버(Hatch Cover), 컨데이너선의 레싱브릿지(Lashing Bridge) 등의 설계 및 제조를 주된 사업으로 영위해 온 내국법인이다.

나) (청구법인의 기술개발 현황) 청구법인이 설립될 당시에는 국내에 해치커버 설계회사가 전무하였기 때문에 청구법인은 해치커버의 설계수행을 위해 회사의 모든 노력을 기울여 왔고, 그 일환으로 1994년 6월 OOO 소재 해치커버 설계 제작사인 OOO와의 기술제휴 협정을 체결하여 선진 기술과 경험을 습득하는 토대를 마련하였다. 청구법인은 OOO의 기술지원 하에 2000년 Chain 구동 타입 Side Rolling 해치커버의 설계를 시작으로, 이후 2004년까지 Rack/Pinion 구동 타입 등 다양한 타입의 해치커버를 모두 설계공급하게 되었고, 2010년 무렵에는 자체적으로 Roll-up 타입 해치커버까지 개발하여 설계공급하기에 이르렀다.

청구법인은 초기에는 유압, 전기 기술의 부족으로 인하여, OOO가 제공한 설계도면 및 기술을 그대로 시스템 표준으로 사용하였으나, 이후 지속적인 기술개발 및 연구검토, 그리고 많은 시행착오 결과 위 설계도면을 토대로 한 상세 설계과정에서 많은 부분이 변경 개선되었다. 특히 유압 시스템 및 장비가 전량 개선.국산화되어 OOO의 설계도면이 전량 변경되었으며, 전기 도면 또한 청구법인의 OOO 타입으로 모두 변경되었다.

위와 같은 각고의 노력 끝에 청구법인의 해치커버 설계기술은 OOO의 수준을 훨씬 능가하여, OOO의 OOO, OOO의 OOO와 함께 해치커버의 설계와 부품 공급을 위한 선결조건인 선박 주요장비 메이커 리스트에 등재되는 결실을 보게 되었다. 또한 청구법인은 1994년 회사 설립 이후, 해치커버의 설계, 부품의 개발 및 국산화를 이루기 위하여 고급인력이 필수적인 연구실과 설계실을 운영하였으며 그 과정에서 여러 가지 시행착오와 엄청난 기술투자를 하였다.

이처럼 청구법인은 오랜 기간의 기술개발과 연구활동을 통해 해치커버의 설계제작에 있어 독자적.독보적인 기술을 보유하고 있었는바, 이러한 기술력이 외부로 유출되는 것을 방지하고자 보안정책서를 마련하여 직원 교육을 실시하였으며, 나아가 각종 도면 및 설계자료, 연구, 개발에 관한 정보, 영업 정보, 고객 정보 등을 포함한 일체의 보호가치 있는 정보를 영업비밀로 규정하여 이를 청구법인이 제공하는 컴퓨터에만 저장하는 것을 원칙으로 하는 한편, 재직 중은 물론이고 퇴직 후에도 영업비밀을 사용하거나 공개, 누설하지 않겠다는 내용의 비밀준수 서약서를 징구하는 등의 노력을 기울여 왔다.

다) (청구법인의 매출액, 당기순이익 등 재무정보와 영업활동 내용) 청구법인의 매출액, 당기순이익 등 재무정보와 영업활동은 아래＜표12＞와 같다.

＜표12＞ 청구법인의 재무정보와 영업활동

(단위 : 백만원, %)

OOO

주) 2013, 2014사업연도의 경우 청구법인과 그 종속기업인 주식회사 AAA의 연결손익계산서를 기준으로 재무정보를 정리하였음

청구법인은 1994년 설립 이래 꾸준한 연구개발로 인하여 해치커버 등 선박의장품 설계 및 제조에 관하여 독보적인 기술력을 보유하게 되었고, 이를 바탕으로 OOO 등 유수의 조선사의 메이커(지정업체)로 등록되어 영업활동을 활발히 수행하였다. 특히 청구법인은 2017사업연도에 매출액 OOO원을 돌파하였으며, 2013 내지 2017사업연도의 영업이익률은 18～30%에 달하였는데, 이는 동종업계평균 영업이익률인 5.16%를 훨씬 상회하는 것이었다.

라) (소결) 청구법인은 1994년 설립된 이래 선박의장품 설계.제조.판매를 주된 사업목적으로 하여 꾸준히 성장을 지속해 온 점, 오랜 기간의 기술개발과 연구활동을 통해 해치커버 등 선박의장품의 설계.제작에 있어 독자적, 독보적인 기술을 보유하고 있었던 점, 이러한 기술력을 바탕으로 OOO 등 유수의 조선사의 메이커(지정업체)로 등록되어 영업활동을 활발히 수행하였던 점, 청구법인의 매출액은 2017사업연도에 OOO원을 돌파하였으며, 2013 내지 2017사업연도의 영업이익률은 18～30%에 달하였는데, 이는 동종업계평균 영업이익률인 5.16%를 훨씬 상회하는 것이었던 점 등의 여러 가지 사정을 종합적으로 고려하면, 청구법인은 2018.4.1. 당시를 기준으로 영업권, 즉 기업의 전통, 사회적 신용, 입지조건, 특수한 제조기술 또는 거래관계의 존재 등 영업상의 기능 내지 특성으로 인하여 동종의 사업을 영위하는 다른 기업의 통상수익보다 높은 수익을 올릴 수 있는 초과수익력이라는 무형의 재산적 가치를 내부적으로 창출하여 보유하고 있었다고 봄이 상당하다.

2) 청구법인의 영업상 기능 내지 특성이 대외적.대대적으로 동일성을 유지한 채 OOO법인에게 이전

가) (OOO법인 설립 및 청구법인의 주주총회 결의) 청구법인의 최대주주인 AAA은 2016.12,16. 선박의장품 도매를 사업목적으로 하여 OOO법인을 설립하였는데, OOO법인의 지분은 설립 당시부터 현재까지 모두 AAA(86%)과 그의 처 HHH(14%)이 보유하고 있는 상태이다.

한편 청구법인은 2017.5.27. 임시주주총회를 개최하여, ‘조선업 경기 및 당사의 향후 영업전망이 상당히 심각하기에 이에 대처하기 위하여 수익률이 저조한 신규영업은 자제하고 당사가 보유하고 있는 모든 부동산을 매각’하기로 하는 취지의 결의를 하였는바, 위와 같은 주주총회 결의는 일반적으로 청산의 전단계로서의 성격을 갖는 것으로 충분히 받아들여질 수 있는 내용이다.

그런데 앞서 살핀 바와 같이, 당시 청구법인은 해치커버 등 선박의장품의 설계.제작에 있어 독자적, 독보적인 기술을 보유하고 있었고 이러한 기술력을 바탕으로 OOO 등 유수의 조선사의 메이커(지정업체)로 등록되어 영업활동을 활발히 수행하던 중이었다. 특히 청구법인의 매출액은 2017사업연도에 OOO원을 돌파하였고, 2013 내지 2017사업연도의 영업이익률은 18∼30%에 달하였는데, 이는 동종업계평균 영업이익률인 5.16%를 훨씬 상회하는 것이었다. 이처럼 우량한 기업을 갑자기 청산한다는 것은 극히 이례에 속하는바, 실제로 청구법인은 그 무렵 청구법인을 청산하여 영업을 아예 폐지하는 것을 고려하였던 것이 아니라 청구법인의 영업상 기능 내지 특성을 OOO법인에게 이전하는 구체적인 방안을 모색하고 있었다. 즉 당시 청구법인은 영업상 기능 내지 특성을 OOO법인에게 이전하는 구체적인 실행방안으로서 OOO법인을 합병법인으로 하는 흡수합병을 검토한 바 있는데, 청구법인은 흡수합병 후 국내 조선소의 메이커(지정업체) 등록 변경 필요성, 인력 구조 조정 필요성, 전산장비와 서버 이전에 따른 문제점 등을 심도있게 논의하였음을 잘 알 수 있다.

그러나 그 후 청구법인은 합병이라는 형식을 취하지 아니하면서도 OOO법인에게 영업상 기능 내지 특성을 대외적.대내적으로 동일성을 유지한 채 이전하여 합병과 유사한 효과, 즉 청구법인의 영업을 OOO법인이 그대로 이어받아 수행하는 결과를 얻어 낼 수 있었다.

나) (대외적 측면에서 영업상 기능 내지 특성의 이전) OOO법인은 2017.10.19. 상호를 청구법인의 상호와 유사한 OOO로 변경하는 한편, 그 로고 역시 청구법인의 로고와 매우 비슷한 형태로 변경하였다.

그리고 OOO법인은 홈페이지상에 (OOO법인이 청구법인의 영업을 그대로 이어받는 것을 전제로) 2017년 11월부터 청구법인이 수행하던 영업을 OOO법인이 수행하게 된다는 점을 명시하였으며, OOO법인 소개 화면에서는 청구법인의 업력, 전통, 신용, 기술력을 그대로 차용하기도 하였다.

또한 OOO법인은 OOO 등 청구법인의 기존 거래처들에게 ‘2017년 11월을 기점으로 OOO법인이 청구법인의 업무를 흡수하였다. 향후 국내외 모든 신규 프로젝트는 영업에서부터 계약 및 프로젝트 수행의 모든 과정을 OOO법인이 총괄 수행하고자 한다.’는 내용의 공문을 발송하였는데, 동 공문상에는 청구법인을 OOO법인의 부산사무소로 지칭함으로써 OOO법인이 청구법인을 흡수합병한 듯한 외관을 형성하기도 하였다.

실제로 OOO법인은 OOO 등 국내 조선소에 메이커(지정업체)로 등록하는 과정에서도, 자신의 신용평가서가 아닌 청구법인의 신용평가서 등을 청구법인으로부터 제공받아 이를 OOO 등에 제출하여 2018년 1월경 등록 승인을 받은 바 있고, 심지어 신입사원 채용 안내문에도 OOO법인이 청구법인의 영업을 그대로 이어받았음을 표방하는 내용을 기재하였다.

이처럼 OOO법인은 청구법인의 협조 내지 승낙 하에, 상호 변경, 홈페이지 기재, 거래처 공문 발송 등 다양한 방법을 동원하여 OOO법인이 청구법인의 영업상 기능 내지 특성을 그대로 이어받았다는 점을 대외적으로 표방하였고, 이를 통해 형성된 외관에 터잡아 기존 거래처와의 관계에서 지정업체 등록승인을 받았으며, 신입사원을 모집하기도 하였다. 이러한 일련의 행위들을 종합적으로 고려하면, OOO법인이 스스로 표방한 것과 같이 적어도 2017년 11월 무렵에는 대외적인 측면에서 청구법인의 영업상의 기능 내지 특성이 동일성을 유지한 채 OOO법인에게 그대로 이전되었다고 보아야 한다.

다) (대내적 측면에서 영업상 기능 내지 특성의 이전) 청구법인은 오랜 기간의 기술개발과 연구활동을 통해 해치커버의 설계제작에 있어 독자적, 독보적인 기술을 보유하고 있었는데, 이러한 기술력이 외부로 유출되는 것을 방지하고자 보안정책서를 마련하여 직원 교육을 실시하였고, 나아가 각종 도면 및 설계자료, 연구, 개발에 관한 정보, 영업 정보, 고객 정보 등을 포함한 일체의 보호가치 있는 정보를 영업비밀로 규정하여 이를 청구법인이 제공하는 컴퓨터에만 저장하는 것을 원칙으로 하는 한편, 재직 중은 물론이고 퇴직 후에도 영업비밀을 사용하거나 공개, 누설하지 않겠다는 내용의 비밀준수 서약서를 징구하는 등의 노력을 기울여 왔다는 점은 앞서 설명한 바와 같다.

그런데 청구법인은 2018.4.1. 서버 이전을 통해 위와 같은 영업비밀 전부를 OOO법인에 전달하였는바, 이로써 그 무렵 대내적인 측면에서도 청구법인의 영업상의 기능 내지 특성이 동일성을 유지한 채 OOO법인에게 이전되었음이 분명하다.

라) (그 후의 경과) OOO법인은 청구법인으로부터 넘겨받은 영업상의 기능 내지 특성을 활용하여, 청구법인의 기존 거래처였던 OOO 등으로부터 선박의장품 설계, 제조 계약을 수주하였으며, 신규거래처와의 계약도 성사시킬 수 있었다.

청구법인은 청구이유서에서 OOO법인의 2017∼2018년도 매출금액의 67.10%가 신규거래처와의 거래에서 발생하였다는 점을 지적하면서, 이는 OOO법인이 독자적으로 새로운 시장을 개척한 데 따른 것이라는 취지로 주장하나, 설립된 지 채 1년도 지나지 아니한 회사(2016.12.16. 설립)가 선박의장품 설계, 제조에 관하여 별다른 기술력과 경험 등을 보유하고 있지 않은 상태에서 갑자기 새로운 거래처를 확보할 수는 없는 것이므로 OOO법인이 신규거래처로부터 계약수주를 받았다는 사정은 OOO법인이 청구법인으로부터 영업상의 기능 내지 특성을 넘겨받아 이를 활용한 데 따른 결과라고 봄이 타당하다.

(2) (쟁점② 관련) 청구법인은 영업권의 양도시기, 영업권의 평가방법 및 소득처분금액의 귀속에 관한 오류가 있다고 주장하나, 이는 다음과 같은 이유로 받아들일 수 없다.

(가) (쟁점②-1 관련) 영업권의 양도시기는 2018.4.1.로 보아야 한다.

1) OOO법인은 청구법인의 협조 내지 승낙 하에 상호 변경, 홈페이지 기재 및 거래처 공문 발송 등 다양한 방법을 동원하여 OOO법인이 청구법인의 영업상 기능 내지 특성을 그대로 이어받았다는 점을 대외적으로 표방하였는바, 적어도 2017년 11월 무렵에는 대외적인 측면에서 청구법인의 영업상의 기능 내지 특성이 동일성을 유지한 채 OOO법인에게 그대로 이전되었다고 봄이 상당하나, 청구법인은 2018.4.1. 서버 이전을 통해 위와 같은 영업비밀 전부를 OOO법인에 전달함으로써 그 무렵 대내적인 측면에서도 청구법인의 영업상의 기능 내지 특성이 동일성을 유지한 채 OOO법인에게 모두 이전되었다. 그 후 OOO법인은 청구법인으로부터 넘겨받은 영업상의 기능 내지 특성을 활용하여, 청구법인의 기존 거래처였던 OOO 등으로부터 선박의장품 설계, 제조 계약을 수주하였으며, 신규거래처와의 계약도 성사시켰는바, 이러한 사정을 종합적으로 고려하면 청구법인의 영업상의 기능 내지 특성에 따른 초과수익력, 즉 영업권은 2018.4.1. OOO법인에게 모두 이전되었다고 보아야 한다.

2) 청구법인은 2018.3.26. GGG 과장이 전송한 이메일의 수신자가 ‘주-CCC 전 직원’으로 되어 있어 청구법인이 보관하고 있던 서버를 OOO법인에 직접 이관한 것이 아니라 청구법인의 데이터를 무단으로 사용하고 있던 주-CCC가 주-BBB와 합병을 앞두고 청구법인의 데이터를 OOO로 이관한 것이라고 주장하나, GGG은 청구법인에서 2019.6.30.까지 근무하다 주-BBB에 2019.7.1.에 입사한 직원으로 2018.3.26. 서버이관 관련 메일을 전송할 당시 청구법인 소속 직원이었다. 또한 동 메일을 수신한 사람 중 FFF은 OOO법인의 직원인 것으로 파악된다. 2018.4.27. OOO법인 직원 III(청구법인 사주 아들)이 주-BBB, 주-CCC의 직원에게 발송한 “OOO법인 서버공지”에 OOO법인의 서버 접속방법 등을 공지한 사실에 의하여 사실관계를 판단하더라도 “주-CCC가 청구법인의 서버를 무단으로 사용하고 있었다”는 청구법인의 주장과는 달리 청구법인과 OOO법인, 신설법인들이 서로 협력하여 청구법인 영업비밀이 저장된 하드디스크를 OOO법인으로 이동하여 OOO법인의 서버에 저장한 사실이 확인되고, 실제로 청구법인은 영업비밀 등이 저장된 하드디스크를 신설법인들과 협력하여 2018.4.1.에 OOO법인에 양도하고 같은 달 하드디스크에 저장된 자료들을 OOO 서버에 저장한 후 이를 OOO법인이 영업에 사용하였다는 것을 알 수 있다.

또한 OOO법인은 자신의 홈페이지에 2017년 11월부터 청구법인이 수행하던 영업을 OOO법인이 완전히 수행하게 된다는 점을 명시하였으며, 청구법인의 각종 도면, 설계자료, 연구, 개발에 관한 정보, 영업 정보, 고객 정보 등을 포함한 일체의 보호가치 있는 정보는 2018.4.1.에서야 비로소 OOO법인에게 전달되어 OOO법인의 지배.관리하에 놓이게 되었는바, 영업권 양도시기에 관한 청구법인의 위 주장은 이러한 사실관계에 배치된다.

(나) (쟁점②-2 관련) 처분청은

「법인세법」제89조

제2항 제2호,

상증세법 제64조

및 같은 법 시행령 제59조 제2항을 적용하여 적법하게 영업권을 평가하였다.

1) 청구법인은 역시 아무런 법적 근거도 밝히지 아니한 채,

상증세법 시행령 제59조

제2항 소정의 산식 중 ‘평가기준일 현재의 자기자본’을 산정함에 있어서 평가기준일이 아닌 전년도 말 공시된 재무상태표를 기준으로 삼아야 한다고도 주장하나, ‘평가기준일 현재의 자기자본’을 산정하도록 규정하고 있는 법령의 문언을 그 자체로 부정하는 것이고, 청구법인이 원용하고 있는 조세심판원 결정례(조심 2020중1306, 2020.8.20. 및 조심 2011부3739, 2011.12.8. 등)는 평가기준일 현재 가결산한 재무상태표를 신뢰할 수 없는 특별한 사정이 존재하는 경우 부득이 직전 사업연도말 대차대조표를 기초로 평가기준일까지의 명백한 증감사항 및 평가차액을 반영하여 순자산가액을 계산한 것이 위법하다고 할 수 없다는 취지의 당연한 법리를 설시한 데 불과한 반면, 청구법인의 이 부분 주장의 진의는 2017.12.31.자 재무상태표를 기준으로 삼아야 한다는 것에 그치는 것이 아니라 평가기준일까지의 명백한 자기자본 감소사항인 2018.3.17.자 배당을 차감반영하지 말아야 한다는 것에까지 나아간 것으로 이해된다. 처분청은 청구법인이 제출한 2018.3.31.자 재무상태표를 기초로 재무상태표에 계상된 자산 중 토지는 개별공시지가로, 건물은 국세청장이 산정 고시하는 기준시가로, 주택은 공동주택가격으로 평가하는 한편, 대손충당금을 부채에서 차감하는 등의 과정을 거쳐 평가기준일 현재 청구법인의 자기자본을 OOO원으로 산정하였는바, 청구법인의 위 2018.3.31.자 재무상태표가 신뢰할 수 없는 것이라는 점에 대하여 아무런 주장.입증이 없는 이상, 위와 같은 처분청의 평가과정이 적법한 것임은 명백하고, 이와 달리 2017.12.31.자 재무상태표를 사용하여 평가기준일 현재의 자기자본을 산정하여야 할 그 어떠한 이유도 찾을 수 없다.

2) 청구법인은 평가기준일(영업권 양도일)인 2018.4.1. 무렵 이루어진 청구법인의 2017.5.31.자 중간배당 OOO원과 2018.3.17.자 배당 OOO원을 일체 고려하지 아니한 결과, 평가기준일 현재 청구법인의 자기자본이 과소하게 산정되었고, 그에 따라 결국 청구법인의 영업권 가액이 비정상적으로 과대평가되었다는 취지로 주장하나, ‘상속세 및 증여세법 기본통칙’ 64-59…1 제2항에는 ‘영 제59조 제2항에서 “평가기준일 현재의 자기자본”이라 함은 영 제55조 제1항에 따라 계산한 해당 법인의 총자산가액에서 부채를 뺀 가액을 말한다’고 규정하고 있을 뿐이고, 나아가

상증세법 시행령 제55조

제1항은 물론이고, 관련 규정 그 어디를 살펴 보더라도 평가기준일에 근접한 시기에 이루어진 배당(내지 그러한 배당금 지급에 따른 총자산가액의 감소)을 자기자본 산정 과정에서 고려.보정하도록 하는 내용은 규정되어 있지 않다. 더욱이

상증세법 시행령 제55조

제2항 및 같은 법 시행규칙 제17조의2에 따르면, 평가기준일 현재 이익의 처분으로 확정된 배당금은 아직 그러한 배당금이 실제로 주주들에게 지급되지 아니하였다고 하더라도 이를 부채에 가산하도록 규정하고 있는바, 청구법인이 지적하고 있는 2017.5.31.자 중간배당과 2018.3.17.자 배당은 모두 평가기준일 당시 이미 주주들에게 지급되어 그 배당금에 상응하는 회사 자산이 확정적으로 감소하기까지 하였으므로 이를 기초로 청구법인의 평가기준일 현재 자기자본을 산정하여야 함은 당연하고, 그 배당금을 회사의 자산에 다시 가산하는 등의 조치는 오히려 위와 같은 법령의 취지에 명백히 배치되는 것으로서 허용될 수 없다.

3) 청구법인은

상증세법 시행령 제59조

제2항에 따른 영업권 평가는 청구법인의 기존 매출규모 상당액이 OOO법인에서도 계속 발생하는 경우에나 합리성이 인정되는 평가방법이라 할 것이므로 이 사건과 같이 매출규모의 차이가 현저한 경우에는 새로운 영업권 평가방법을 사용하는 것이 필요하다고도 주장하나,

「법인세법 시행령」제89조

제2항은 부당행위계산 부인규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」에 따른 감정평가법인 등이 감정한 가액에 의하고, 감정한 가액도 없으면

상증세법 제38조

ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의하도록 규정하고 있는바, 이 건에서 문제된 영업권에 관하여는 본래적 의미의 시가, 즉 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 존재하지 아니하므로 시가가 불분명한 경우에 해당한다고 할 것이고, 나아가 감정가액마저 존재하지 아니하므로 결국 처분청으로서는 상증세법 소정의 보충적 평가방법을 적용하여 영업권의 가액을 평가할 수밖에 없다.

이와 같이 처분청이

상증세법 제64조

및 같은 법 시행령 제59조 제2항을 적용하여 이 사건 영업권을 평가한 것은 적법하고, 그 외에 우리 세법은 매출규모의 차이가 현저한 경우 등에 관하여 영업권의 가액을 달리 평가하는 방법을 마련해 두고 있지 아니하므로 청구법인의 영업권 평가방법에 관한 위 주장은 입법론으로서나 입론의 여지가 있는 것일 뿐, 현행법의 해석론으로서는 전혀 타당성을 가질 수 없다.

(다) (쟁점②-3 관련) 청구법인의 영업상의 기능 내지 특성에 따른 초과수익력은 모두 OOO법인에게만 이전되었다고 보아야 하고, 신설법인들에게 청구법인의 영업권 일부가 분할되어 이전되었다고 볼 수 없다.

청구법인은 청구법인의 인적 자원과 사업기능이 OOO법인 외에도 신설법인들에게 일부 이전되었으므로 합리적인 안분기준을 찾아 각 법인별로 이전된 영업권의 가액을 산정한 후, 그에 따라 각 귀속자별로 소득처분액을 경정하여야 한다는 취지로 주장하나, 앞에서 살펴 본 바와 같이 청구법인의 영업상 기능 내지 특성을 그대로 이어받았다는 점을 대외적으로 표방한 주체는 오직 OOO법인뿐이며, 청구법인의 각종 도면, 설계자료, 연구, 개발에 관한 정보, 영업 정보, 고객 정보 등을 포함한 일체의 보호가치 있는 정보를 이전받아 이에 대한 지배.관리권을 취득한 주체 역시 OOO법인뿐이다.

특히 주-CCC를 합병한 주-BBB 및 주-DDD는 청구법인의 영업상 기능 일부를 이어받은 법인으로 소개되고 있는 것이 아니라 OOO법인이 청구법인의 모든 영업상의 기능 내지 특성을 이어 받았음을 전제로 주-BBB는 OOO법인의 한국 서비스 사무소로, 주-DDD는 OOO법인의 대불 공장으로 지칭되고 있는바, 이는 OOO법인이 청구법인으로부터 이전받은 영업권을 활용하여 구체적인 사업활동을 수행함에 있어서, 그의 기능적 지배 하에 신설법인들을 일종의 하청업체로 사용한데 불과하다는 점을 그대로 방증하는 것이다.

실제로 신설법인들은 그의 이름으로 독자적인 영업활동을 수행한 바가 전혀 없고, 오직 OOO법인으로부터 OOO법인이 수주한 선박의장품 설계.제조 등 프로젝트의 일부분을 하청받는 형태로 사업을 영위하였다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① (주위적 청구) 청구법인이 국외특수관계법인에게 영업권을 무상으로 양도하였다고 보아 부당행위계산 부인규정을 적용하여 과세한 처분의 당부

② (예비적 청구) 설령 부당행위계산 부인대상이라 할지라도,

②-1 영업권의 양도시기가 2018.4.1이 아니라 2017.11.8.이라는 청구주장의 당부

②-2 처분청의 영업권 평가에 오류가 있다는 청구주장의 당부

②-3 기타소득으로 소득처분한 영업권 평가가액 중 국내법인에게 귀속되는 금액이 있으므로 이를 제외하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 등 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다.

(가) (청구법인의 사업현황) 청구법인은 1994년 3월 설립되어 화물운반선박의 해치커퍼, 컨테이너선의 래싱브릿지 등 선박의장품을 제조하여 국내·외 조선소에 공급하는 업체로, 2006년 자회사 주-AAA를 설립한 후 2015년 12년 주-AAA를 합병하였고, 합병 이후 청구법인의 전 대표이사 및 임원이 2016년 12월부터 2017년 11월까지 선박의장품 제조.판매 법인 OOO법인, 선박의장품 감리 및 서비스(A/S) 법인인 주-BBB, 선박의장품 임가공 법인인 주-DDD, 선박의장품 설계 법인 주-CCC를 순차적으로 설립하였다.

(나) 사주일가 현황은 다음과 같다.

1) 사주 AAA은 법인 설립 이후 계속하여 대표이사직을 수행해오다가 2013년 7월 III(AAA의 아들)이 보유한 주-AAA 지분 44%를 OOO원에 청구법인에게 양도하고, 같은 달 청구법인으로부터 OOO원을 배당받아 청구법인 대표이사를 사임하고, 처 JJJ과 함께 OOO로 이민을 갔다.

2) 청구법인은 2017년 대부분의 자산을 현금화하고, 2017년 5월 OOO원, 2018년 3월 OOO원 합계 OOO원을 주주에게 배당하였다.

3) AAA, JJJ 및 III은 배당.주식양도로 받은 OOO원을 자신들의 해외계좌에 송금하였고, 2017년 5월 중간배당 시점부터 OOO법인과 신설법인들이 설립된 이후까지 청구법인의 사업기능을 순차적으로 분리하였다.

4) III은 2016년 5월 OOO를 졸업 후 OOO 사관(고급선원) 및 OOO 회원으로 활동 중이며, 2017년 10월부터 현재까지 OOO법인의 Sales Engineer로 근무하고 있다.

(다)신설법인들의 설립자금 및 운영자금 내역은 다음과 같다.

1) 청구법인 주요임원들은 아래 ＜표13＞와 같이 청구법인으로부터 수령한 배당금으로 신설법인 설립 및 법인 가수금 등으로 사용하였다.

＜표13＞ 주주별 배당금 수령내역 및 투자내역

(단위 : 백만원)

OOO

2) CCC, KKK, LLL 및 MMM 등은 청구법인으로부터 받은 배당금을 재원으로 아래 ＜표14＞와 같이 OOO법인 및 신설법인들을 설립하였다.

＜표14＞청구법인의 전 임원들의 법인 설립내역

(단위 : 주, 백만원)

OOO

3) (OOO법인의 운영형태) 청구법인 사주 AAA은 2016년 12월 OOO에 OOO법인을 설립하고, 청구법인의 영업이사였던 KKK를 대표이사로 채용하여 부품 등을 공급하다가 2017년 11월 사명을 ‘OOO’로 변경하고, 청구법인의 영업.구매.설계 담당 임직원 11명을 영입하였다.

청구법인은 2017년 11월에 본사를 OOO법인으로 이전하고 OOO법인은 청구법인의 업무를 흡수하여 운영한다는 공문을 주요거래처에 발송하고 인터넷 홈페이지에 게시하였으며, 2018년 4월 청구법인의 업무상 중요자료들(설계도면, 제조실적, 영업실적, 교육자료, 각종 업무서식 등)을 무상으로 OOO법인에 이전하여 청구법인에서 수행한 업무와 동일한 사업기능을 수행하고 있다.

4)(주-BBB, 주-DDD의 운영형태, 주-CCC는 2018.4.30. 주-BBB에 합병) 주-BBB는 청구법인에서 감리, A/S를 담당했던 임직원 12명을 영입하고, 청구법인 또는 OOO법인이 수주한 선박의장품에 대한 설계.수리.구매업무 등에 대한 용역을 제공하고 있다. 주-DDD는 청구법인으로부터 제조공장을 임차하고 기계장치를 장부가에 매입하였으며, 청구법인에서 제조업무를 관리하던 임직원 10명을 영입하여 청구법인이 수주한 선박의장품의 잔여공사를 2019년 3월까지 진행하였다. 2018년 5월경 OOO법인과 최초 계약체결 후 현재까지 계속적으로 제작, 납품하고 있다.

5) 청구법인, OOO법인 및 신설법인들의 영업이익 등 내역은 아래 ＜표15＞와 같다.

＜표15＞ 청구법인.OOO법인.주-DDD.주-BBB 영업이익 비교

(단위 : 백만원, %)

OOO

(라)청구법인의 기술개발 과정은 다음과 같다.

1) 청구법인은 국내 해치커버 설계회사가 전무했던 1994년, OOO 해치커버 설계 제작사인 OOO와 기술제휴협정을 체결하고, OOO가 기본설계 또는 참고도면을 제공하여 그 대가로 주요부품을 독점판매.공급하였으나, 점차 국산화를 허용하여 2001년 이후에는 전량 모두 국내에서 자재를 공급하게 되었다.

2) 2000년 국내 최초로 국산 Chain 구동타입 사이드 롤링 해치커버의 설계를 시작으로 2004년까지 다양한 타입의 해치커버를 모두 설계.공급하였으며, 2008년부터 2010년에는 자체적으로 롤업타입 해치커버까지 개발하여 설계.공급하였다.

3) 청구법인은 유압, 전기 기술의 부족으로 OOO의 설계도면 및 기술을 그대로 시스템표준으로 사용하였으나, 지속적인 연구개발을 통해 유압시스템 및 장비를 개선하고 국산화하면서, OOO의 설계도면은 전량 변경되었으며, 전기도면 또한 청구법인 타입으로 모두 변경하였다.

4) 지속적인 기술개발 결과, 해치커버 설계에 있어 청구법인의 기술은 OOO의 수준을 능가게 되었으며, OOO의 OOO, OOO의 OOO와 함께 해치커버의 설계와 부품 공급을 위한 선결조건인 선박 주요장비 메이커 리스트에 등재되는 결실을 보았고, 그 결과 해치커버 설계 및 부품제작 기술은 OOO의 OOO, OOO의 OOO보다도 앞서게 되었다.

5) 이와 같은 기술개발 과정은 2011년 11월 청구법인의 설계도면 유출 사건으로 인해「부정경쟁방지 및 영업비밀보호에 관한 법률」위반 및 절도의 각 혐의로 청구법인이 OOO에 진정한 내용을 기술한 것이다. 이에 대하여 OOO의 판결(OOO 판결)결과, ‘피고인(청구법인의 퇴직자 NNN, OOO 및 퇴직자들이 운영한 EEE주식회사)은 기술협약에 따른 대금 OOO원, 자재거래기본계약에 따른 대금으로 OOO원 상당을 지급받은 점, 청구법인이 해치커버 및 로로 장비제품 기술개발을 위하여 약 OOO원 상당의 비용을 투자하고 그 중 객관적으로 지급된 것이 확인되는 기술이전료(매출액의 3%)가 OOO원에 이르는 점과 변론에 나타난 설계기술의 개발과정, 청구법인의 연 매출 등을 감안하여 피고인 NNN는 징역 1년 6월에, 피고인 OOO는 징역 1년 2월에, 피고인 EEE주식회사는 벌금 5억원이 선고되었다.

(마) 청구법인이 OOO법인에게 기술자료 등을 이전한 내역은 다음과 같다.

1) 청구법인 임원 FFF에 의해 작성된 2017.9.27.자 문서(OOO 조기 정착을 위한 즉시 조정(OOO합병)시 예상 문제 및 대책)에 의하면, 청구법인과 OOO법인 사이에는 합병을 예상하고 있었고, 본사 변경에 따른 고객사 대응 등의 방안이 논의된 바 있다.

2) 청구법인은 2018.3.26. GGG 과장에게 설계부 및 영업부 서버 데이터 이관을 위한 하드디스크 준비를 지시하였고, 2018.4.1. 해당 하드디스크를 OOO법인으로 이관한 후 청구법인의 서버에서는 이를 삭제하였다.

(바) 처분청은 청구법인이 설계도면, 제조실적, 영업실적 등 기업의 무형자산을 무상으로 OOO법인에 이전하였고, OOO법인은 이를 이용하여 청구법인이 수행한 업무와 동일한 사업기능을 수행하며 관련수익을 창출하고 있는 반면, 국내의 청구법인은 사업기능을 거의 하지 않는 청산수준의 법인으로 전락한 바, 이는 국외 특수관계법인에게 영업권을 무상양도한 경우에 해당하여 부당행위계산 부인대상이라고 보인다.

(2) 청구법인이 제시한 증거서류 등은 다음과 같다.

(가) 청구법인의 사주 AAA은 청구법인을 20여 년간 경영하다가 수술한 위암이 폐암으로 전이하여 2차 수술까지 받은 차에 무고로 인한 장기간의 검찰조사로 인해 심신이 피폐해지자, 신체적.정신적 치유와 요양을 목적으로 2013.6.30. 대표이사를 사임하고 회사경영을 전문경영인(BBB, CCC 등)에게 위임하여 국내에 있는 개인 자산을 처분하고 2013.7.5. OOO로 이민을 갔다.

(나) AAA은 OOO를 졸업한 아들 III이 2016년 OOO 소재 기업에 입사하자 아들 곁에 가고 싶다는 부정(父情)으로, OOO GIP프로그램(글로벌 투자이민 프로그램)에 따라 OOO 영주권 취득을 위하여 2016.12.16. “선박 의장품 도매” 사업목적의 OOO법인(자본금 OOO달러, 2017.10.19. 상호 변경, 종전 상호 : OOO)을 설립하고 2018년 11월경 OOO 영주권을 취득하였다.

(다) 청구법인과 OOO법인의 거래처 비교내역과 OOO법인의 신규 거래처 비율(2017.6.7.~2019.11.30.)은 아래 ＜표16＞.＜표17＞과 같다.

＜표16＞ 청구법인과 OOO법인의 거래처 비교내역

OOO

＜표17＞ OOO법인의 신규 거래처 비율(2017.6.7.~2019.11.30.)

OOO

(라) 신설법인들의 사업실적 현황과 청구법인과 OOO법인의 이익 현황은 아래 ＜표18＞.＜19＞과 같다.

＜표18＞ 신설법인들의 사업실적 현황

(단위 : 백만원)

OOO

＜표19＞ 청구법인과 OOO법인의 이익 현황

OOO

주) 청구법인의 5년 평균 이익률은 29.78%임

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여,

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다.

영업권이라 함은 그 기업의 전통, 사회적 신용, 입지조건, 특수한 제조기술 또는 거래관계의 존재 등 영업상의 기능 내지 특성으로 인하여 동종의 사업을 영위하는 다른 기업의 통상수익보다 높은 수익을 올릴 수 있는 초과수익력이라는 무형의 재산적 가치를 말하는 것(대법원 1997.5.28. 선고 95누18697 판결, 같은 뜻임)이고, 영업양도가 있다고 볼 수 있는지의 여부는 양수인이 유기적으로 조직화된 수익의 원천으로서의 기능적 재산을 이전받아 양도인이 하던 것과 같은 영업적 활동을 계속하고 있다고 볼 수 있는지의 여부에 따라 판단되어야 할 것(대법원 1998.4.14. 선고 96다8826, 1998.4.14. 판결, 같은 뜻임)이며, 영업권을 무상으로 국외 특수관계인에게 양도함에 따라 조세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는「국제조세조정에 관한 법률」제3조 제1항, 같은 법 시행령 제3조의2 제1호 및

「법인세법」제52조

에 따라 부당행위계산 부인대상에 해당한다 할 것이다.

청구법인은 사업에 관한 모든 권리.의무를 포괄 양수도하여 법률상의 지위를 그대로 승계한 사업의 양도에 해당하지 아니하므로 이 건 영업권 무상이전에 대하여 부당행위계산 부인규정을 적용할 수 없다고 주장한다.

그러나「법인세법」에서는 청구법인이 주장하는 “사업의 양도”를 따로 과세요건으로 두고 있지 아니한 점, 청구법인과 OOO법인의 상표가 유사하고 OOO법인의 홈페이지에 청구법인의 업무를 흡수하여 향후 신규 업무를 총괄 수행하는 것으로 홍보하였으며 OOO법인은 국내 조선사의 1차 협력업체로 등록하고 다수의 선박의장품을 납품하는 계약을 체결한 것으로 미루어 보아, OOO법인은 청구법인이 보유한 선박의장품의 설계.제조.판매와 관련한 높은 수준의 기술력과 영업력을 이용하여 영업활동을 한 것으로 보이는 점, 반면 청구법인은 OOO법인이 영업활동을 한 이후부터는 별도로 신규 영업활동을 하지 아니한 것으로 나타나는바, 영업권을 OOO법인에게 양도한 것으로 볼 수 있는 점, 그럼에도 청구법인은 영업권과 관련하여 OOO법인으로부터 별도의 대가를 수령하지 아니한 점 등에 비추어, 처분청이 청구법인이 영업권을 OOO법인에게 무상으로 양도하였다고 보아「법인세법」상 부당행위계산 부인규정을 적용하여 이 건 법인세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②-1에 대하여 살펴본다.

「법인세법」제40조

제1항에는 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제68조 제1항 제3항 단서에는 상품 등 외의 자산의 양도에 대한 귀속시기를 당해 자산의 이전등기.등록일, 인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날을 귀속사업연도로 규정하고 있다.

처분청은 청구법인의 각종 도면, 설계자료, 연구개발에 관한 정보 및 영업정보 등을 포함된 서버가 2018.4.1. OOO법인에게 이관되었으므로 이 날을 영업권의 익금의 귀속사업연도라고 보아야 한다는 의견이다.

그러나 OOO법인은 2017년 11월에 인터넷 홈페이지를 통하여 청구법인의 업무를 흡수하여 향후 신규 영업을 OOO법인이 총괄 수행한다고 홍보하였고, 국내조선소에 1차 협력업체 등록을 신청한 것으로 나타나는 점, 청구법인이 제시한 앞 ＜표9＞와 같이 OOO법인은 2017년 11월 중에 다수의 선박의장품 납품계약을 한 것으로 나타나는 점, 청구법인이 보유한 지식재산권 중에 다수를 창작.발명한 직원 FFF이 2017년 11월에 청구법인에서 OOO법인으로 이직한 것으로 나타나는 점 등에 비추어 OOO법인에게 영업권과 관련한 자료가 저장된 서버가 이전되기 이전인 2017년 11월부터 본격적으로 청구법인의 영업권을 사용수익하였다고 보이므로 이 때를 영업권의 귀속사업연도로 함이 합리적이라 할 것이다.

따라서 처분청은 이 건 영업권 양도로 인한 익금의 귀속사업연도를 2017년 11월로 보아 그 시가를 재산정하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정함이 타당하다고 판단된다.

(다) 쟁점②-1에서 영업권의 양도시기를 2017년 11월로 보아 그 가액을 재산정한다면 2018년 가결산 자료로 영업권을 평가하는 것이 부당하다거나 미래의 초과수익력을 적정하게 평가하지 못하였다는 쟁점②-2의 청구주장은 심리할 실익이 없으므로 이를 생략한다.

(라) 마지막으로 쟁점②-3에 대하여 살펴본다.

청구법인은 영업권 평가액 전부가 OOO법인에게 귀속된 것이 아니므로 합리적인 기준으로 신설법인들과 안분계산되어야 한다고 주장한다.

그러나 앞에서 살펴본 바와 같이 OOO법인은 청구법인의 모든 영업권을 이전받았다고 대외적으로 홍보하였고 이를 사용수익하여 영업활동을 한 것으로 나타나는 점, OOO법인은 청구법인의 기존 거래처 등과 선박의장품 공급의 전체에 대하여 책임지고 공급하는 것으로 계약을 체결하였으므로 신설법인들은 OOO법인의 하도급업체에 불과한 것으로 보이는 점 등에 비추어 OOO법인이 청구법인의 영업권을 전부 인수하였다고 할 것이므로 이에 대한 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로

「국세기본법」 제81조

, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령 등

(1) 국세기본법

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

20. “특수관계인”이란 본인과 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 이 법 및 세법을 적용할 때 본인도 그 특수관계인의 특수관계인으로 본다.

가. 혈족ㆍ인척 등 대통령령으로 정하는 친족관계

나. 임원ㆍ사용인 등 대통령령으로 정하는 경제적 연관관계

다. 주주ㆍ출자자 등 대통령령으로 정하는 경영지배관계

(2) 국세기본법 시행령

제1조의2(특수관계인의 범위) ① 법 제2조 제20호 가목에서 “혈족ㆍ인척 등 대통령령으로 정하는 친족관계”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계(이하 “친족관계”라 한다)를 말한다.

1. 6촌 이내의 혈족

2. 4촌 이내의 인척

3. 배우자(사실상의 혼인관계에 있는 자를 포함한다)

4. 친생자로서 다른 사람에게 친양자 입양된 자 및 그 배우자ㆍ직계비속

② 법 제2조 제20호 나목에서 “임원ㆍ사용인 등 대통령령으로 정하는 경제적 연관관계”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계(이하 “경제적 연관관계”라 한다)를 말한다.

1. 임원과 그 밖의 사용인

2. 본인의 금전이나 그 밖의 재산으로 생계를 유지하는 자

3. 제1호 및 제2호의 자와 생계를 함께하는 친족

③ 법 제2조 제20호 다목에서 “주주ㆍ출자자 등 대통령령으로 정하는 경영지배관계”란 다음 각 호의 구분에 따른 관계(이하 “경영지배관계”라 한다)를 말한다.

1. 본인이 개인인 경우

가. 본인이 직접 또는 그와 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인

나. 본인이 직접 또는 그와 친족관계, 경제적 연관관계 또는 가목의 관계에 있는 자를 통하여 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인

2. 본인이 법인인 경우

가. 개인 또는 법인이 직접 또는 그와 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자를 통하여 본인인 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 개인 또는 법인

나. 본인이 직접 또는 그와 경제적 연관관계 또는 가목의 관계에 있는 자를 통하여 어느 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인

다. 본인이 직접 또는 그와 경제적 연관관계, 가목 또는 나목의 관계에 있는 자를 통하여 어느 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 그 법인

라. 본인이 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」에 따른 기업집단에 속하는 경우 그 기업집단에 속하는 다른 계열회사 및 그 임원

④ 제3항 제1호 각 목, 같은 항 제2호 가목부터 다목까지의 규정을 적용할 때 다음 각 호의 구분에 따른 요건에 해당하는 경우 해당 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 것으로 본다.

1. 영리법인인 경우

가. 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 출자한 경우

나. 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 경우

2. 비영리법인인 경우

가. 법인의 이사의 과반수를 차지하는 경우

나. 법인의 출연재산(설립을 위한 출연재산만 해당한다)의 100분의 30 이상을 출연하고 그 중 1인이 설립자인 경우

(3) 국제조세조정에 관한 법률

제3조(다른 법률과의 관계) ① 이 법은 국세와 지방세에 관하여 규정하는 다른 법률보다 우선하여 적용한다.

② 국제거래에 대해서는

「소득세법」 제41조

와

「법인세법」 제52조

를 적용하지 아니한다. 다만, 대통령령으로 정하는 자산의 증여 등에 대해서는 그러하지 아니하다.

(4) 국제조세조정에 관한 법률 시행령

제3조의2(부당행위계산 부인의 적용 범위) 법 제3조 제2항 단서에서 “대통령령으로 정하는 자산의 증여 등”이란 다음 각 호의 경우를 말한다.

1. 자산을 무상(無償)으로 이전(현저히 저렴한 대가를 받고 이전하는 경우는 제외한다)하거나 채무를 면제하는 경우

2. 수익이 없는 자산을 매입하였거나 현물출자를 받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우

3. 출연금을 대신 부담한 경우

4. 그 밖의 자본거래로서

「법인세법 시행령」 제88조

제1항 제8호 각 목의 어느 하나 또는 같은 항 제8호의2에 해당하는 경우

(5) 법인세법

제40조(손익의 귀속사업연도) ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 “특수관계인”이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.

③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용이 적힌 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정(算定) 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제67조(소득 처분) 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)ㆍ배당ㆍ기타사외유출(其他社外流出)ㆍ사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

(6) 법인세법 시행령

제24조(감가상각자산의 범위) ① 법 제23조 제3항에서 “건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 자산”이란 다음 각 호의 고정자산(제3항의 자산을 제외하며, 이하 “감가상각자산”이라 한다)을 말한다.

2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 무형고정자산

가. 영업권(합병 또는 분할로 인하여 합병법인등이 계상한 영업권은 제외한다), 디자인권, 실용신안권, 상표권

나. 특허권, 어업권, 「해저광물자원 개발법」에 의한 채취권, 유료도로관리권, 수리권, 전기가스공급시설이용권, 공업용수도시설이용권, 수도시설이용권, 열공급시설이용권

다. 광업권, 전신전화전용시설이용권, 전용측선이용권, 하수종말처리장시설관리권, 수도시설관리권

라. 댐사용권

바. 개발비 : 상업적인 생산 또는 사용전에 재료ㆍ장치ㆍ제품ㆍ공정ㆍ시스템 또는 용역을 창출하거나 현저히 개선하기 위한 계획 또는 설계를 위하여 연구결과 또는 관련지식을 적용하는데 발생하는 비용으로서 당해 법인이 개발비로 계상한 것(「산업기술연구조합 육성법」에 의한 산업기술연구조합의 조합원이 동 조합에 연구개발 및 연구시설 취득 등을 위하여 지출하는 금액을 포함한다)

사. 사용수익기부자산가액:금전외의 자산을 국가 또는 지방자치단체, 법 제24조 제2항 제4호부터 제6호까지의 규정에 따른 법인 또는 이 영 제36조 제1항 제1호에 따른 법인에게 기부한 후 그 자산을 사용하거나 그 자산으로부터 수익을 얻는 경우 해당 자산의 장부가액

아.

「전파법」 제14조

의 규정에 의한 주파수이용권 및

「공항시설법」 제26조

의 규정에 의한 공항시설관리권

자.

「항만법」 제16조

에 따른 항만시설관리권

② 법 제23조 제2항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 내용연수가 비한정인 무형고정자산”이란 제1항 제2호 각 목의 어느 하나에 해당하는 무형고정자산 중에서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 감가상각비를 손금으로 계상할 때 적용하는 내용연수(이하 “결산내용연수”라 한다)를 확정할 수 없는 것으로서 기획재정부령으로 정하는 요건을 모두 갖춘 무형고정자산

2. 국제회계기준을 최초로 적용하는 사업연도 전에 취득한 제24조 제1항 제2호 가목에 따른 영업권

제68조(자산의 판매손익 등의 귀속사업연도) ① 법 제40조 제1항 및 제2항을 적용할 때 자산의 양도 등으로 인한 익금 및 손금의 귀속사업연도는 다음 각 호의 날이 속하는 사업연도로 한다.

1. 상품(부동산을 제외한다)ㆍ제품 또는 기타의 생산품(이하 이 조에서 “상품 등”이라 한다)의 판매：그 상품 등을 인도한 날

2. 상품 등의 시용판매：상대방이 그 상품 등에 대한 구입의 의사를 표시한 날. 다만, 일정기간내에 반송하거나 거절의 의사를 표시하지 아니하면 특약 등에 의하여 그 판매가 확정되는 경우에는 그 기간의 만료일로 한다.

3. 상품 등 외의 자산의 양도：그 대금을 청산한 날[「한국은행법」에 따른 한국은행이 취득하여 보유 중인 외화증권 등 외화표시자산을 양도하고 외화로 받은 대금(이하 이 호에서 “외화대금”이라 한다)으로서 원화로 전환하지 아니한 그 취득원금에 상당하는 금액의 환율변동분은 한국은행이 정하는 방식에 따라 해당 외화대금을 매각하여 원화로 전환한 날]. 다만, 대금을 청산하기 전에 소유권 등의 이전등기(등록을 포함한다)를 하거나 당해 자산을 인도하거나 상대방이 당해 자산을 사용수익하는 경우에는 그 이전등기일(등록일을 포함한다)ㆍ인도일 또는 사용수익일중 빠른 날로 한다.

제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는

「소득세법」 제120조

에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.

라. 귀속자가 가목 내지 다목외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것

3. 제1호에도 불구하고 다음 각 목의 금액은 기타 사외유출로 할 것

가. 법 제24조에 따라 익금에 산입한 금액

나. 법 제25조 및

「조세특례제한법」 제136조

에 따라 익금에 산입한 금액

다. 법 제27조의2 제3항(같은 항 제2호에 따른 금액에 한정한다) 및 제4항에 따라 익금에 산입한 금액

라. 법 제28조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의하여 익금에 산입한 이자ㆍ할인액 또는 차익에 대한 원천징수세액에 상당하는 금액

마. 법 제28조 제1항 제4호의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액

바. 삭제 ＜2006. 2. 9.＞

사.

「조세특례제한법」 제138조

의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액

아. 제1호 각 목 외의 부분 단서 및 제2항에 따라 익금에 산입한 금액이 대표자에게 귀속된 것으로 보아 처분한 경우 당해 법인이 그 처분에 따른 소득세 등을 대납하고 이를 손비로 계상하거나 그 대표자와의 특수관계가 소멸될 때까지 회수하지 아니함에 따라 익금에 산입한 금액

자. 제88조 제1항 제8호ㆍ제8호의2 및 제9호(같은 호 제8호 및 제8호의2에 준하는 행위 또는 계산에 한정한다)에 따라 익금에 산입한 금액으로서 귀속자에게 「상속세 및 증여세법」에 의하여 증여세가 과세되는 금액

차. 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액이 그 외국법인 등에 귀속되는 소득

제88조(부당행위계산의 유형 등) ①법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제19조 제19호의2 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다.

6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

가. 제19조 제19호의2 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 금전을 제공하는 경우

나. 주주등이나 출연자가 아닌 임원(소액주주등인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택(기획재정부령으로 정하는 임차사택을 포함한다)을 제공하는 경우

② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계인 간의 거래(특수관계인 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. 다만, 제1항 제8호 가목의 규정을 적용함에 있어서 특수관계인인 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다.

③ 제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호ㆍ제7호 및 제9호(제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다.

제89조(시가의 범위 등) ①법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.

② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다.

1. 「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」에 따른 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등은 제외하며, 「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」에 따른 감정평가사의 감정은 감정한 가액이 5억원 이하인 경우로 한정한다.

2.

「상속세 및 증여세법」 제38조

ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및

「조세특례제한법」 제101조

를 준용하여 평가한 가액. 이 경우

「상속세 및 증여세법」 제63조

제1항 제1호 나목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가함에 있어 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 한국거래소 최종시세가액으로 하며,

「상속세 및 증여세법」 제63조

제2항 제1호ㆍ제2호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항ㆍ제2항을 준용할 때 “직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)”은 각각 “직전 6개월”로 본다.

④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.

1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액

2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 “원가”라 한다)과 원가에 당해 사업연도중 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액

⑤ 제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조 제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금전의 대여에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.

⑥ 제88조 제1항 제8호 및 제8호의2의 규정에 의하여 특수관계인에게 이익을 분여한 경우 제5항의 규정에 의하여 익금에 산입할 금액의 계산에 관하여는 그 유형에 따라

「상속세 및 증여세법」 제38조

ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3ㆍ제40조ㆍ제42조의2와 같은 법 시행령 제28조 제3항부터 제7항까지, 제29조 제2항, 제29조의2 제1항ㆍ제2항, 제29조의3 제1항, 제30조 제5항 및 제32조의2의 규정을 준용한다. 이 경우 “대주주” 및 “특수관계인”은 이 영에 의한 “특수관계인”으로 보고, “이익” 및 “대통령령으로 정하는 이익”은 “특수관계인에게 분여한 이익”으로 본다.

(7) 법인세법 시행규칙

제12조(감가상각자산의 범위) ① 영 제24조 제1항 제2호 가목에 따른 영업권에는 다음 각 호의 금액이 포함되는 것으로 한다.

1. 사업의 양도ㆍ양수과정에서 양도ㆍ양수자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가ㆍ인가등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용ㆍ명성ㆍ거래처 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액

2. 설립인가, 특정사업의 면허, 사업의 개시등과 관련하여 부담한 기금ㆍ입회금등으로서 반환청구를 할 수 없는 금액과 기부금등

② 영 제24조 제2항 제1호에서 “기획재정부령으로 정하는 요건”이란 다음 각 호의 요건을 말한다.

1. 법령 또는 계약에 따른 권리로부터 발생하는 무형고정자산으로서 법령 또는 계약에 따른 사용 기간이 무한하거나, 무한하지 아니하더라도 취득가액의 100분의 10 미만의 비용으로 그 사용 기간을 갱신할 수 있을 것

2. 「주식회사의 외부감사에 관한 법률」 제13조 제1항 제1호에 따른 회계처리기준(이하 “국제회계기준”이라 한다)에 따라 내용연수가 비한정인 무형고정자산으로 분류될 것

3. 결산을 확정할 때 해당 무형고정자산에 대한 감가상각비를 계상하지 아니할 것

(8) 상속세 및 증여세법

제64조(무체재산권의 가액) 무체재산권(無體財産權)의 가액은 다음 각 호에 따른 금액 중 큰 금액으로 한다.

1. 재산의 취득 가액에서 취득한 날부터 평가기준일까지의 「법인세법」상의 감가상각비를 뺀 금액

2. 장래의 경제적 이익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액

(9) 상속세 및 증여세법 시행령

제59조(무체재산권의 평가) ② 영업권의 평가는 다음 산식에 의하여 계산한 초과이익금액을 평가기준일 이후의 영업권지속연수(원칙적으로 5년으로 한다)를 감안하여 기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다. 다만, 매입한 무체재산권으로서 그 성질상 영업권에 포함시켜 평가되는 무체재산권의 경우에는 이를 별도로 평가하지 아니하되, 당해 무체재산권의 평가액이 환산한 가액보다 큰 경우에는 당해 가액을 영업권의 평가액으로 한다.

[최근 3년간(3년에 미달하는 경우에는 당해 연수로 한다)의 순손익액의 가중평균액의 100분의 50에 상당하는 가액-(평가기준일 현재의 자기자본×1년만기정기예금이자율을 감안하여 기획재정부령이 정하는 율)]

③ 제2항을 적용함에 있어서 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제56조 제1항 및 제2항을 준용하여 평가한다. 이 경우 같은 조 제1항 중 “1주당 순손익액”과 같은 조 제2항 중 “1주당 추정이익”은 “순손익액”으로 본다.

④ 어업권의 가액은 제2항의 영업권에 포함하여 계산한다.

⑤ 특허권ㆍ실용신안권ㆍ상표권ㆍ디자인권 및 저작권 등은 그 권리에 의하여 장래에 받을 각 연도의 수입금액을 기준으로 기획재정부령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액의 합계액에 의한다. 이 경우 각연도의 수입금액이 확정되지 아니한 것은 평가기준일전 3년간의 각 연도 수입금액의 합계액을 기획재정부령이 정하는 바에 따라 평균한 금액을 각 연도의 수입금액으로 할 수 있다.

⑥ 광업권 및 채석권등은 평가기준일이후의 채굴가능연수에 대하여 평가기준일전 3년간 평균소득(실적이 없는 경우에는 예상순소득으로 한다)을 각 연도마다 기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 금액의 합계액을 그 가액으로 한다. 다만, 조업할 가치가 없는 경우에는 설비등에 의하여만 평가한 가액으로 한다.

⑦ 제2항의 규정에 의하여 영업권을 평가함에 있어서 제시한 증빙에 의하여 자기자본을 확인할 수 없는 경우에는 다음 각 호의 산식에 의하여 계산한 금액중 많은 금액으로 한다.

1. 사업소득금액 ÷

「소득세법 시행령」 제165조

제10항 제1호에서 규정하는 자기자본이익률

2. 수입금액 ÷

「소득세법 시행령」 제165조

제10항 제2호에서 규정하는 자기자본회전율

(10) 대한민국 정부와 OOO공화국 정부 간의 소득에 대한 조세의 이중과세 방지와 탈세 및 조세회피 예방을 위한 협정

제20조(그 밖의 소득)

1. 이 협정의 앞의 조에서 다루지 아니한 한쪽 체약국 거주자의 소득항목은, 소득발생지와 관계없이, 그 한쪽 체약국에서만 과세한다.

2. 한쪽 체약국 거주자인 소득수취인이 다른 쪽 체약국에 소재하는 고정사업장을 통하여 그 다른 쪽 체약국에서 사업을 수행하고, 그 소득의 지급원인인 권리 또는 재산이 그 고정사업장과 실질적으로 관련 있는 경우, 제1항의 규정은, 제6조 제2항에 정의한 부동산에서 발생하는 소득을 제외한 소득에 적용하지 아니한다. 이러한 경우 제7조의 규정을 적용한다.

3. 제1항 및 제2항의 규정에도 불구하고, 이 협정의 앞의 조에서 다루지 아니하고 다른 쪽 체약국에서 발생하는 한쪽 체약국 거주자의 소득항목은 그 다른 쪽 체약국에서도 과세할 수 있다.