조심 2012서3591 (2013.08.06)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 2008～2009사업연도 중에 원금 및 이자의 연체가 예상되는 대출 건에 대하여 증액대출을 시행하는 방법으로 회수한 이자 OOO원(이하 “쟁점이자”라 한다)를 이자수익으로 계상하여 각 사업연도 법인세를 신고하였다가, 2011.9.30. 처분청에 쟁점이자는 실제 이자수익의 권리가 확정되지 아니하였다고 보아 익금불산입, 2008사업연도에 대출채권처분이익 OOO원(이하 “쟁점대출채권 처분이익”이라 한다)이 과대계상되었다고 하여 손금산입, 대출부대수익(이하 “쟁점대출부대수익”이라 한다)의 손익귀속시기에 오류가 있다고 하여 2008사업연도는 OOO원을 손금산입.2009사업연도는 OOO원을 익금산입하여 법인세 2008사업연도 OOO원, 2009사업연도 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였다. 나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2011년 9월 청구법인의 경정청구에 대한 세무조사를 실시하여, 청구법인의 경정청구 중 2009사업연도 광고선전비 OOO원의 손익귀속시기 오류 부분만 받아들여 2009사업연도 법인세 OOO원을 환급하고, 나머지 청구는 거부하는 것으로 세무조사결과통지를 하였으며, 처분청은 위 세무조사결과에 따라 2011.12.30. 청구법인에게 경정청구 거부처분을 하였다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2012.3.22. 이의신청을 거쳐 2012.7.30. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 연체 혹은 연체 가능성 있는 이자를 상환하기 위한 대출은 상호저축은행감독업무 시행세칙(이하 “감독업무 시행세칙”이라 한다)을 위반한 회계처리이며, 설령 해당 회계처리가 인정된다 하더라도 해당채권에서 발생한 이자수익의 권리가 확정되지 않아 귀속시기가 도래하지 않았으므로 익금불산입 되어야 하는 이자수익이다. 청구법인은 원리금 연체채권의 이자수익을 계속적으로 인식하기 위해서 대출을 발생시켰으나 이는 감독업무 시행세칙을 위반한 사항으로 청구법인이 위 목적으로 대출을 일으키지 아니하였다면 연체 중이거나 연체가능성이 있는 대출의 원리금에 연체가 발생하였을 것이고 결국 원리금의 연체채권에 대해서는 미수이자를 보정하지 않는다는 감독업무 시행세칙에 따라 이자수익이 계상되지 않았을 것이다. 또한, 세법상 소득이 발생하였다고 보기 위해서는 소득이 발생한 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙·확정되어야 하고 그 권리가 이런 정도에 이르지 않고 성립한 것에 불과한 단계는 소득의 발생이 있다고 할 수 없다. 쟁점이자는 권리가 성립한 것에 불과한 단계일 뿐 실현가능성이 낮으므로 감독업무 시행세칙을 위반한 청구법인의 회계처리를 인정하더라도 세법상 귀속시기가 도래하지 않아 소득으로 인식할 수 없으므로 익금불산입되어야 한다. (2) 청구법인은 쟁점대출채권을 OOO 주식회사(이하 “OOO”라 한다)에 환매조건부로 매각하였고, 계약서에 따르면 쟁점대출채권의 회수 등에 문제가 발생할 경우 청구법인이 OOO로부터 쟁점대출채권을 매입해 줄 의무가 있는바, 쟁점대출채권에 대한 권리와 의무가 청구법인으로부터 OOO에 완전히 이전된 것으로 볼 수 없다. 따라서 해당거래는 매각거래가 아닌 대출채권을 담보로 한 차입거래로 보는 것이 합리적이므로, 청구법인이 2008사업연도에 인식한 쟁점대출채권 처분이익은 익금불산입 유보처분하고, 청구법인이 쟁점대출채권을 재매입한 2009사업연도에 해당 유보를 추인하여야 한다. (3) 청구법인의 대출취급수수료 및 연장수수료는 ① 대출에 대한 이자보전목적이 포함된 경우가 있고, ② 대출과 관련된 용역 제공 정도를 측정하여 산정하기보다 대출금액에 일정률을 곱해 산정하는 경우가 많으며, ③ 대출취급수수료 및 연장수수료의 수취 여부에 따라 대출이자율이 달라지는 경우가 많으므로 이를 선수입수수료(선수이자성격)로 보아 대출기간 동안 이연하여 수익을 인식하여야 한다. 이에 따라 청구법인은 대출취급수수료 및 연장수수료를 선수이자성격으로 보아 이연처리하고 있으나 결산 오류로 인하여 일부 수수료를 이연하지 않고 실제 수입시기에 일시 인식하였다. 따라서 이연대출부대수익으로 계상하지 않고 일시에 수익인식한 수수료를 대출기간 동안 이연하여 수익을 인식하여야 한다. 처분청은 대출취급수수료가 이자성격이 아닌 용역수수료의 성격으로 보아야 한다는 의견이나, 대출취급수수료는 가산금리 결정절차와 유사하게 결정되므로 일종의 가산금리의 성격이 있는 것이며, 중도상환 시 수수료가 반환되지 않는 것은 일종의 중도상환 수수료 성격으로 대출자가 중도상환에 따른 페널티를 부담하는 것에 해당하므로, 중도상환 시 수수료를 반환하지 않는다고 하여 쟁점수수료를 용역의 대가로 보는 것은 옳지 않다. 또한 청구법인의 대출취급수수료는 대출금액의 일정비율(1~2%)을 수취하는바, 만약 대출관련 특정활동에 대한 보상의 성격이라면 대출취급수수료가 대출금액의 일정비율이 아닌 관련 제공용역의 인건비 및 실비에 일정 이익을 가산하는 방식으로 산정되는 것이 합리적이며, 대출금액의 증가에 따라 대출취급수수료가 증가하여 대출관련 심사활동 및 실비의 수준을 초과하고 있음에도 이를 전액 용역수수료로 보는 것은 불합리한 실질과세 및 근거과세의 원칙에 반하는 것이다. 나. 처분청 의견 (1) 대출신청서 등 관련서류를 검토한 결과 청구법인은 당초 대출 및 연체이자 상환 목적인 증액대출 시 차주의 대출신청에 따라 여신심사 및 대출품의 과정을 거쳐 여신신청서 및 여신품의서를 작성하고, 대출신청인과 보증인의 인감도장 날인을 받아 양당사자간 여신약정을 체결하고 필요한 담보를 제공받는 등 정상적인 대출절차에 따라 발생시킨 대출에 해당하며, 청구법인은 추가대출금을 자산(대출채권)으로 계상하였고 차주는 부채로 인식하는 등 자산 실재성이 확인되며, 차주의 명의를 도용하여 불법대출을 발생시킨 가공자산이 아닌 이상 정상적인 대출채권에 해당하고, 차주는 운영자금으로 차입한 동 대출금으로 동일인(차주포함) 차입금의 연체이자를 상환한 것이므로 정상대출에 따른 이자수입에 해당하므로 과세소득에 포함함이 타당하다. 청구법인은 연체 또는 연체가능성의 이자를 상환받기 위하여 추가적인 대출을 실행하고 이에 따른 이자수익을 계상하는 분식회계를 하였으므로 증액대출을 통하여 과대 계상된 이자수익은 손금산입 하여야 한다고 주장하나, 증액대출에 대한 이자수익도 정상적 이자수입이므로 손금산입할 수 없다. (2) 2007.12.27. 청구법인은 OOO에게 OOO원의 대출채권을 환매조건부로 OOO원에 양도하는 자산양수도계약서를 작성하고 이에 따른 처분이익 OOO원을 계상한 후, 2008.8.28 위 환매조건에 따라 OOO로부터 대출채권을 재매입하면서 지급이자 OOO원을 포함한 OOO원을 지급하였다. 청구법인은 당초 환매조건부로 OOO에게 양도한 대출채권을 재매입하면서 8개월간의 기간에 대한 정상적 이자를 지급하고 매입하였는바, 「소득세법」 제16조 제1항 제8호 및 「소득세법 시행령」 제24조 등에 의거 해당 과세기간의 이자소득으로 계상하여야 타당하다. (3) 일반적으로 대출은 대출심사 ⇒ 대출계약 ⇒ 대출실행 단계를 통해 이루어지며, 대출취급수수료는 위험 평정활동, 대출서류 준비 및 작성 등 대출계약을 확정시키기 위하여 필수불가결하게 발생하는 인적활동에 대한 실비보상 성격의 용역으로서, 대출고객으로부터 대출 취급금액의 약 1%～2%를 대출취급수수료로 수취하는 것으로 청구법인 직원이 대출을 받는 고객에게 제공한 용역과 관련하여 수취하는 기타 수입수수료에 해당하는 것으로 판단된다. 「국세기본법」 제20조 에 의거 세법에 특별한 규정이 있는 경우에는 기업회계 및 관행보다는 세법이 우선 적용되어야 할 것인 바(국심 2001서2324, 2002.2.21. 참조), 「법인세법 시행령」제70조 제3항에서 금융보험업을 영위하는 법인이 수입하는 수수료 등의 귀속사업연도는 수수료 등이 실제로 수입된 날이 속하는 사업연도로 하도록 되어 있으므로, 금융보험업을 영위하는 법인이 수입하는 수수료 중 선수입수수료인지 여부가 불분명한 수수료 등은 실제로 발생한 날이 속하는 사업연도의 익금으로 계상하는 것이 타당하다. 쟁점대출부대수익은 장기 대출에 따른 위험의 보상 등 선수이자적 성격이 전혀 없는 것은 아니지만, 주로 대출을 취급하는 청구법인 직원의 위험평정활동, 대출서류의 준비 및 작성 등 특정 활동에 대한 보상의 성격으로 지급되었고, 그 활동이 당기 완료된 것이므로 「법인세법 시행령」제70조 제3항에 의하여 권리의무 확정주의에 따라 용역 제공이 완료된 시점인 당기 수익으로 회계처리하는 것이 타당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 연체가 예상되는 대출 건에 대하여 증액대출을 시행하는 방법으로 회수한 쟁점이자의 익금여부 ② 대출채권을 매각하고 처분이익을 계상한 후 계약의 해제 또는 환매사유가 발생하여 재매입한 경우 당초 계상한 처분이익이 허위계상된 이익인지 여부 ③ 쟁점대출부대수익의 손익귀속 시기 나. 관련 법령 (1) 국세기본법 제20조 【기업회계의 존중】 국세의 과세표준을 조사.결정함에 있어서 당해 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 것은 이를 존중하여야 한다. 다만, 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다. (2) 법인세법 제40조 【손익의 귀속사업연도】 ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다. ② 제1항의 규정에 의한 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제43조【기업회계기준과 관행의 적용】내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도 와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용 하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다. (3) 법인세법 시행령 제69조 【용역제공 등에 의한 손익의 귀속사업연도】 ①법 제40조 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 건설ㆍ제조 기타 용역(도급공사 및 예약매출을 포함하며, 이하 이 조에서 "건설등이라 한다)의 제공으로 인한 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 목적물의 인도일(용역제공의 경우에는 그 제공을 완료한 날을 말한다. 이하 이 조에서 같다)이 속하는 사업연도로 한다. 제70조【이자소득 등의 귀속사업연도】 ① 법 제40조 제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 이자 등의 익금과 손금의 귀속사업연도는 다음 각호와 같다. 1. 법인이 수입하는 이자 및 할인액(이하 이 항에서 "이자 등"이라 한다)： 「소득세법 시행령」 제45조 의 규정에 의한 수입시기에 해당하는 날(한국표준산업분류상 금융보험업을 영위하는 법인의 경우에는 실제로 수입된 날로 하되, 선수입이자등을 제외한다)이 속하는 사업연도. 다만, 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간에 대응하는 이자 등(법 제73조의 규정에 의하여 원천징수되는 이자등을 제외한다)을 당해 사업연도의 수익으로 계상한 경우에는 그 계상한 사업연도의 익금으로 한다. 2. 법인이 지급하는 이자 등： 「소득세법 시행령」 제45조 의 규정에 의한 수입시기에 해당하는 날이 속하는 사업연도. 다만, 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간에 대응하는 이자 등을 당해 사업연도의 손금으로 계상한 경우에는 그 계상한 사업연도의 손금으로 한다. (4) 소득세법 제16조 【이자소득】 ①이자소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 8. 대통령령으로 정하는 채권 또는 증권의 환매조건부 매매차익 (5) 소득세법 시행령 제24조 【환매조건부매매차익】법 제16조 제1항 제8호에서 "대통령령으로 정하는 채권 또는 증권의 환매조건부 매매차익"이란 금융회사 등(「금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률」 제2조제1호 각 목의 어느 하나에 해당하는 금융회사등과 「법인세법 시행령」 제111조 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인을 말한다. 이하 같다)이 환매기간에 따른 사전약정이율을 적용하여 환매수 또는 환매도하는 조건으로 매매하는 채권 또는 증권의 매매차익을 말한다. (6) 소득세법 시행규칙 제12조 【환매조건부 매매의 범위】② 영 제24조에서 “사전약정이율을 적용하여 환매수 또는 환매도하는 조건”이라 함은 거래의 형식 여하에 불구하고 환매수 또는 환매도하는 경우에 당해 채권 또는 증권의 시장가격에 의하지 아니하고 사전에 정하여진 이율에 의하여 결정된 가격으로 환매수 또는 환매도하는 조건을 말한다. (7) 상호저축은행업 감독업무시행세칙 ＜별표 4＞ 회계처리 세부기준 Ⅳ. 손익 및 기타 1. 결산회계처리 가. 수익보정 (1) 미수수익 (가) 이미 발생되었으나 수입되지 아니한 이익 중 기간계산이 가능하고 수입이 확실한 예치금이자, 유가증권이자, 대출금이자 등은 확정수익률 또는 보장수익률을 적용하여 기간수익을 계상하고 전액 당기수익으로 처리한다. 다만, 기말일 현재 원리금의 연체가 있는 대출금에 대한 미수이자는 보정하지 아니한다. 라. 분식결산 및 마감후처리 금지 등 (1) 이익규모 증대를 위한 이자수입을 목적으로 하는 대출취급이나 결산기말의 집중적인 유가증권매매 등 분식결산이 없도록 한다. (2) 결산일에는 마감후 처리를 금지한다. 다만 콜론상환, 할인어음 등의 교환회부와 같이 자산의 중복계상을 방지하기 위하여 평소 마감 후 처리하는 거래의 경우에는 그러하지 아니하다. (3) 불건전자산 정리를 위한 대손상각을 최대한 실시한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 쟁점①에 대하여 본다 (가) 청구법인은 2008사업연도 및 2009사업연도에 아래 [표}와 같이 원금 및 이자의 연체가 예상되는 대출 건에 대하여 기 대출자 또는 제3자 명의의 증액대출(추가대출)을 시행하여 해당 증액대출금을 통해 이자를 회수하는 방식으로 대출업무를 처리하였고, 증액대출에 따른 이자수익을 계상하였는바, 위와 같이 업무처리한 이유는 청구법인의 당기순익 감소 및 BIS비율 하락을 막기 위함이며, 연체가 발생 중이거나 연체가 예상되는 대출 건에 대하여 추가 대출을 시행함으로서 해당 대출금으로부터 이자를 회수하고, 해당 대출을 건전성 분류상 정상등급으로 분류하여 결국 대손충당금을 과소계상한 것으로 나타난다. [표] 청구법인이 증액대출 내역 OOO (나) 조사청 심리자료에 의하면, 청구법인은 당초 대출 및 연체이자 상환 목적인 증액대출 시 여신신청서 및 여신품의서를 작성하고, 대출신청인과 보증인의 인감도장을 날인받아 정상적으로 대출업무를 처리한 것으로 나타난다. (다) 살피건대, 쟁점이자와 관련한 대출 시 대출받는 자의 동의하에 대출이 이루어졌고, 여신거래약정서 등 대출관련 서류가 정상적으로 작성되었으며, 대출금액이 이자에 전액 이체되지 않았을 뿐 아니라 수차례에 걸쳐서 이체가 이루어진 점 등으로 보아 쟁점이자는 정상적인 수익으로 보이고, 청구법인은 2008～2009사업연도 중 기간 경과에 따른 쟁점이자를 수취하면서 수익으로 계상한 바 있으므로 쟁점이자는 해당 사업연도의 익금으로 보아야 할 것인바, 쟁점이자를 익금불산입하여야 한다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다(조심 2012중4415, 2012.12.28. 참조). (2) 쟁점②에 대하여 본다. (가) 청구법인은 2007.12.28. OOO에 박OOO 명의의 고정분류 대출채권(OOO원)을 OOO원에 매각하고 OOO원의 처분이익을 계상하였는바, 청구법인과 트리플자산관리가 2007.12.7. 쟁점대출채권 매매계약과 관련하여 작성한 “합의서” 제2조는 아래와 같다. OOO (나) 트리플자산관리는 2008.8.7.경 청구법인에게, 채무자의 송달불능 및 법률상 권리행사에 장애가 지속됨으로써 OOO의 책임없는 사유로 인해 담보권의 실행이 불가능한 상황이 지속되고 있다는 이유로, 합의서 제2조를 근거로 계약의 해제 및 환매를 요청하였고, 청구법인은 2008.8.28. OOO에게 쟁점대출채권매각대금 OOO원에 OOO원을 추가로 지급하고 쟁점대출채권을 다시 매입하였다. (다) 청구법인은 아래와 같이 금융감독원 감리 시 쟁점대출채권 처분이익을 허위로 계상한 사실을 지적받았다는 주장이다. OOO (다) 살피건대, 청구법인이 2007.12.28. OOO에 쟁점대출채권을 매각한 거래가 무효이거나 취소되었다는 사실은 나타나지 아니하므로 청구법인이 계상한 쟁점대출채권 처분이익이 허위라는 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다. 한편, 청구법인은 2008.8.7. OOO로부터 채무자에 대한 송달불능 및 법률상 권리행사에 장애가 지속된다는 사유로 계약의 해제 및 환매를 요청받아 계약을 해제 내지 환매하였다고 주장하고 있으나, 청구법인과 OOO가 계약서 내용에 따라 계약을 해제하였다기 보다는 당사자의 합의에 따라 새로운 계약을 한 것으로 보이므로 쟁점대출채권 매각거래의 효력에는 영향이 없다고 판단된다. (3) 쟁점③에 대하여 살펴보면, 청구법인은 대출취급수수료 및 연장수수료를 선수입수수료(선수이자성격)으로 보아 대출기간 동안 이연하여 수익을 인식하여야 한다는 주장인바, 쟁점대출부대수익이 장기대출에 따른 위험의 보상 등 선수이자적 성격이 전혀 없는 것은 아니지만, 주로 대출을 취급하는 청구법인 직원의 위험평정활동, 대출서류의 준비 및 작성 등 특정활동에 대한 보상의 성격으로 지급되었고, 그 활동이 당기에 완료된 것으로 보이므로 「법인세법 시행령」 제70조 제3항에 의하여 당기의 수익으로 처리하는 것이 합리적이라고 판단된다(조심 2008서2609, 2009.6.30. 참조) 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.