조심 2023중9286 (2023.12.27)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 A와 2014.5.23. 청구인 소유의 인천광역시 남동구 논현동 OOO 상가 9개호(이하 “쟁점상가”라 한다)를 A 소유의 경기도 안양시 만안구 석수동 OOO 대 9,652.1㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)와 교환하기로 교환계약서를 작성하였고, 2014.7.8. 쟁점토지는 교환을 원인으로 청구인 명의로 등기되었으나, 쟁점상가는 A의 권리포기로 인해 명의이전 되지 않았다. 나. 청구인은 2017.12.8. 쟁점토지를 안양시에 OOO원에 양도함에 따라 2018.5.31. 취득가액을 OOO원으로 산정하여 2017년 귀속 양도소득세 OOO원을 확정신고ㆍ납부하였다. 다. 이후 청구인은 2022.11.10. 당초 신고한 쟁점토지의 취득가액은 객관적인 금전가치의 평가과정 없이 당사자 사이의 합의에 의한 단순교환 가액이므로 환산가액을 적용하여야 한다고 주장하며, 기신고ㆍ납부한 2017년 귀속 양도소득세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기 하였으나, 2022.12.23. 처분청은 청구인이 제기한 경정청구는 청구기간을 도과한 것으로 보아 각하 처분을 하였다. 라. 청구인은 이에 불복하여 2023.2.23. 이의신청(2023.4.27. 기각결정)을 거쳐 2023.7.7. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 쟁점토지는 교환을 원인으로 취득한 토지로서 교환당사자 간 교환대상 목적물에 대한 시가감정을 한 사실이 없고, 감정가액에 대한 정산절차를 수반한 사실도 없는 단순한 교환으로서 취득과 관련한 실지거래가액이 확인된다고 볼 수 없으므로 「소득세법 시행령」제176조 제2항 제2호의 규정에 따른 환산가액을 적용하여야 한다. (가) 양도가액에서 공제하는 취득가액은 「소득세법」제97조 제1항 제1호 가목에 따라 “자산 취득에 든 실지거래가액”을 적용하는 것이나, 나목에서는 “실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산취득가액을 순차적으로 적용한 금액”으로 하는 것이며, 실지거래가액이 확인되지 않는 경우에는 「소득세법」제114조 제7항 및 같은 법 시행령 제176조의2 제2항 및 제3항에 따라 “매매사례가액, 감정가액, 환산가액 또는 기준시가 등에 따라 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다”고 규정하고 있다. (나) 한편, 실질과세의 원칙상 거래가액은 단순히 당해 계약서의 내용이나 형식에만 의존할 것이 아니라, 당사자의 의사와 계약체결의 경위, 대금의 결정방법, 거래의 경과 등 거래의 전체과정을 실질적으로 파악하여 판단하여야 하는바(대법원 2012.12.26. 선고 2001두6227 판결 등 참조), 쟁점토지는 청구인과 A 간에 공증된 교환계약에 의하여 각 교환 물건에 부수된 담보채무를 함께 인수하는 조건으로 단순 교환된 토지로서 교환당시 교환물건을 감정평가하여 교환가액을 책정하지 아니하였고, 교환에 따른 금전지급 등의 정산도 없었다. (다) 청구인은 당초 신고시 환산가액으로 쟁점토지의 취득가액을 신고하였어야 되나, 청구인의 세법상 무지에 의해 단순히 쟁점토지의 취득 전 쟁점토지에 설정된 담보물권의 채무 상환액과 쟁점토지의 취득세 및 개발비 등을 합하여 청구인이 임의로 계산한 가액을 실지취득가액으로 신고하였다. 그러나 양도소득세액을 산출하는 기초가 되는 당해 자산의 실지거래가액은 거래 당시 양도자가 자산을 양도하고 그 대가로 지급받은 가액 혹은 양수인이 자산을 양수하고 그 대가로 지불한 가액으로서 매매계약 기타 증빙자료에 의하여 객관적으로 인식되는 가액을 말하는 것인바, 거래가 교환인 경우에는 교환목적물의 금전가치를 표준으로 하는 가치적 교환으로서 교환목적물 중 어느 하나의 가액을 감정가액이나 시장가격 등 객관적 금전가치에 의하여 정하고 이를 기준으로 다른 하나의 가액과의 차액에 대한 정산절차를 수반하는 때에는 특별히 이를 등가교환이 아니라고 볼 다른 사정이 없는 한 그 실지양도가액이 확인되는 경우라고 할 것이나, 위와 같은 과정 없이 당사자 사이의 합의에 의하여 교환대상 목적물의 가액 차이만을 결정하여 그 차액을 지급하는 방식으로 단순교환을 한 경우에는 실지양도가액을 확인할 수 없다고 해야 할 것이고(대법원 1999.11.26. 선고 98두19841 판결, 대법원 2011.2.10. 선고 2009두19465 판결, 대법원 2011.7.28. 선고 2008두9874 판결 등 참조), 이는 교환계약 당사자들이 교환대상 목적물의 가액을 임의로 평가하여 정한 다음 그 차액을 산정한 경우에도 마찬가지이다(대법원 2012.2.9. 선고 2010두27592 판결). (라) 이와 같은 법리에 기초하여 본다면, 교환에 의한 자산의 취득가액이 실지거래가액에 해당하기 위해서는 자산 간의 교환계약이 ‘목적물의 객관적인 금전가치를 표준으로 하는 가치적 교환’에 해당하는지 여부, 즉 교환목적물 중 어느 하나의 가액을 감정가액이나 시장가격 등 객관적 금전가치에 의하여 정하고 이를 기준으로 다른 하나의 가액과의 차액에 대한 정산절차를 수반하는 때로서 그 실지양도가액이 ‘확인’되는 경우에 해당하여야 할 것이나, 쟁점토지는 단순히 쟁점토지상에 담보된 채무액과 쟁점토지를 취득하면서 부담한 제세금 및 보유기간 중 신청인이 부담한 개발비를 합하여 쟁점토지의 실지거래가액으로 신고하였다. (2) 중부지방국세청장의 이의신청 결정은 다음과 같은 사유로 받아들이기 어려운 결정이다. (가) 청구인과 A 간에 체결된 교환계약은 당사자 간의 상호합의에 따라 해제된 사실이 없고, 당사자 간에 교환계약을 해제한 후 새로운 매매계약을 체결한 사실도 없으므로 쟁점교환계약은 유효한 계약으로서 그 이행이 종료된 것이다. 1) 교환계약은 당사자 쌍방이 금전 이외의 재산권을 서로 이전할 것을 약정함으로써 성립하는 쌍무계약이며, 유상·낙성·불요식 계약이다( 「민법」제596조 ). 즉, 당사자 쌍방 간에 금전 이외의 재산권을 이전한다는 점에서 재산권 이전의 대가로 매수인이 금전을 지급하는 매매와 구별되며, 쌍방 당사자는 담보책임 등을 부담할 수 있고, 동시이행의 항변권 및 위험부담에 관한 규정( 「민법」제536조 )이 적용되며, 교환목적물의 차액을 보증금으로 지급하는 경우 이에 대해서는 매매대금에 관한 규정을 준용한다( 「민법」제597조 ). 또한, 동시이행항변권에 관한 규정은 강행규정이 아닌 임의규정으로 당사자 간 합의에 의해 배제할 수 있고 일방당사자가 포기할 수도 있다. 2) 쟁점토지는 교환계약에 의해 A가 청구인에게 소유권을 이전한 것이며, 이는 쟁점토지의 교환계약서와 쟁점토지의 등기부등본상 교환을 원인으로 하여 소유권이전등기 접수가 된 사실에 의해 확인되고, A는 본인의 사정에 의해 교환대상 물건인 쟁점상가와 쟁점상가를 담보로 한 근저당채무의 인수를 거부한 것으로서, 당초 당사자 간에 의해 이루어진 쟁점교환계약이 A의 요구에 의해 해제되거나 무효가 된 사실은 없으며, 청구인에게 동시이행 항변권을 행사하거나 그에 기하여 쟁점교환계약의 해제를 요구한 사실도 없다. 3) 따라서, 쟁점교환계약은 유효한 계약으로서 그에 따라 쟁점토지가 교환을 원인으로 청구인에게 소유권 이전되고 교환계약의 이행이 종료된 것인바, 교환상대방인 A가 동시이행 항변권이나 그에 따른 계약해제권 등을 본인의 계산과 이익에 따라 포기한 것임에도 불구하고, 구체적이고 객관적인 근거도 없이 단순한 추정만으로 마치 교환계약 당사자 간의 합의에 따라 쟁점교환계약이 해제되고 새로운 매매계약이 체결되어 매매에 따른 취득가액이 객관적 금융증빙에 의해 확인된다고 판단한 이의신청 결정내용은 근거과세원칙에도 위배될 뿐 아니라 지극히 과세편의주의적인 결정이라고 할 것이다. (나) 「국세기본법」제42조 (수정신고) 및 같은 법 제42조의2(경정 등의 청구)에서는 납세자가 과세표준신고서를 법정기한까지 제출한 경우, 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액에 미치지 못하거나, 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때에는 동 규정에 따라 법정기한 내에 수정신고나 경정 등의 청구를 할 수 있도록 규정하고 있는데, 청구인이 채무액 등의 합계액을 취득가액으로 신고한 사실만으로 그 취득가액이 정당하다고 단정하는 것은 지극히 납득하기 어려운 판단의 오류일 뿐 아니라, 「국세기본법」제42조의2 의 규정을 형해화시키고 그에 따른 납세자의 경정청구권을 배제하는 것으로서 조세법률주의에 반하는 것이며, 납세자의 권리를 침해하는 결정이다. (다) 당초 양도소득세 신고에 대한 처분청의 양도소득세 조사는 청구인이 신고한 필요경비 중 일부를 부인한 결정 등으로, 세법상의 취득가액 결정방법인 실지거래가액을 적용할 것인지, 실지거래가액이 불분명한 경우 환산가액을 적용할 것인지 여부와는 별개이며, 청구인이 경정청구 한 내용과는 무관한 것이다. 따라서 청구인이 실지 취득가액으로 신고한 필요경비 중 일부를 처분청이 부인하고 경정한 처분에 대해 청구인이 불복을 하지 않았다고 하여, 그 이후에 청구인이 세법상의 규정에 따라 이와 별개로 제기한 경정청구 내용이 세법에 부합하지 않다거나 사실과 다르다고 할 수는 없는 것이고 더욱이 경정청구 내용을 부인할 근거가 될 수도 없는 것이므로 이와 같은 내용을 이의신청 결정에서 기각 결정 사유로 제시하는 것은 납세자로서 납득하기 어려우며, 정당한 납세자의 권리를 부인하는 결정으로서 받아들이기 어렵다. (라) 고액의 부동산을 맞교환하면서 교환대상 물건의 가치에 대한 평가 없이 교환하는 것은 일반적인 상거래 통념에 반하여 청구주장을 신뢰하기 어렵다고 하나 이는 사적자치 영역의 계약자유 원칙에 반하는 것이며, 부동산 교환시 물건에 대한 가치 평가가 일반적인 통념이라고 볼 수도 없다. 1) 사인 간의 계약이나 거래행위에 있어서 공공의 질서와 선량한 풍속에 반하는 계약이 아닌 이상 사법상의 법률관계는 개인의 자유로운 의사에 따라 자기책임 하에서 규율하는 ‘계약자유의 원칙’이 지켜져야 하는 것이고, 청구인과 A 간의 교환계약은 교환 물건의 일반적인 시세와 채무 부담액 등을 고려하여 교환 당사자가 각 물건의 가치를 임의 평가하고, 교환 당사자 간의 제반사정을 고려하여 건전한 사회통념 및 상거래 관행에 위배되지 않는 범위에서 자유의사에 따라 체결된 계약이다. 2) 더욱이, 교환계약에 있어서 각자의 교환물건의 가치를 감정평가 등을 통해 평가하는 것이 일반적인 사회통념이나 상거래 관행이라고 할 수는 없으며, 교환계약시 감정평가 등을 통한 물건의 가치평가는 교환 당사자가 임의 평가한 물건의 가치가 다르거나, 그에 따라 계약 당사자의 의사가 합치되지 않는 경우에 감정평가 등을 통한 객관적인 교환가치를 산출하여 원만한 합의에 이르도록 하는 수단인 것일 뿐이며, 교환당사자가 교환물건에 대해 세부적인 가치평가가 없이도 개략적인 시가를 반영하여 임의평가한 가액으로 계약 의사가 합치하면 사인 간의 법률행위가 완성되는 것이 오히려 일반적인 관행이라고 할 것임에도 교환물건에 대해 감정평가 등 객관적인 가치평가가 없이 교환계약이 이루어져 상거래 통념에 반하므로 교환을 주장하는 청구주장을 신뢰하기 어렵다고 기각 사유를 제시하는 이의신청 결정은 오히려 일반적인 거래관행이나 사회통념에 부합하지 않는 것으로서 납세자의 이익을 침해하는 것이다. (3) 처분청의 답변에 대한 청구인의 항변은 다음과 같다. (가) 처분청은 쟁점토지에 대한 교환계약이 합의 해제되고 매매계약서로 갈음되었다는 의견을 제시하고 있으나, 처분청도 인정하듯이 쟁점토지 및 쟁점상가는 거래상 제약이 많은 물건으로서 A가 교환계약을 체결한 후 교환물건인 쟁점상가의 소유권이전(동시이행항변권과 계약해제권)을 포기한 이유를 알 수 있고, 당사자인 A가 동시이행항변권과 계약해제권을 포기함에 따라 쟁점교환계약은 유효한 계약으로 이행되었음을 알 수 있는바, 처분청이 아무런 근거도 없이 당사자가 쟁점교환계약을 해제하고 새로운 매매계약을 체결한 것으로 추정하는 것은 과세요건 성립의 한계를 벗어난 과도하고도 이해할 수 없는 의견이다. A는 쟁점토지(담보채무 포함)를 쟁점상가(담보채무 포함)와 동시에 이전하지 않고 쟁점토지를 청구인에게 먼저 이전한 후 쟁점상가에 대한 소유권이전을 미루어 오다가 쟁점상가의 소유권을 이전하라는 청구인의 독촉에도 불구하고 결국은 소유권이전을 포기하였던 것인바(이러한 사실은 청구인이 제시한 A의 각서와 청구인이 A에게 보낸 내용증명에서도 확인된다), 이는 처분청 의견과 같이 쟁점상가의 소유권을 이전받아도 현금화가 어렵고 거액의 금융기관 채무가 담보되어 있어 본인에게 별 이득이 되지 않는다고 판단하여 A 스스로 본인의 담보채무를 쟁점토지와 함께 이전하면서 쟁점상가에 대한 소유권이전은 이를 포기하면서 청구인에게 포기 각서를 작성하여 준 것이다. (나) 처분청은 A의 청구인에 대한 요구를 「민법」 제534조 에 따른 변경을 가한 승낙으로 볼 수 있다는 의견을 제시하고 있으나, A는 교환계약의 유효함을 확인하고 본인의 이익을 좇아 본인이 갖는 교환계약의 동시이행항변권과 계약해제권을 포기한 것이지 교환계약이 당사자 간의 합의에 의해 해제되거나 새로운 계약이 체결된 사실이 없고, 교환계약을 해제하고 새로이 매매계약(변경을 가한 승낙)을 체결한 내용으로도 볼 수 없다. 나. 처분청 의견 (1) 처분청은 청구인에 대한 조사기간(2019.6.14.∼2019.7.27.) 중 안양시로부터 쟁점토지관련 서류를 공문으로 조회한 결과, 쟁점토지는 최소 2012년 6월부터 특별계획구역지정으로 변경되어 토지분할금지, 토지이용계획수립 제안시 공동위원회 심의대상이고, 청구인이 취득한 이후인 2017년 4월 안양시는 쟁점토지를 문화공원지역으로 변경하는 지구단위계획을 고시하여 주택용지에서 완전히 제척되었고, 청구인이 보유하고 있는 쟁점상가는 2011년 5월에 지어졌으나 당시 9개 호실 중에서 1호∼6호실까지는 공실이고, 8호실은 청구인이 사용하고 있으며 임대한 상가는 7호실과 9호실뿐이었다. 쟁점상가는 현실적으로 공실로 인한 손해가 많이 나오고 있어 미래현금창출능력 또한 불투명한 상태였다. 일반적으로 부동산 맞교환은 맞교환 대상이 되는 부동산이 금융비용에 비해 수익이 적어 향후 시세차익을 기대하기 어렵거나, 하자가 있어 매도가 어려운 경우 등에 해당하여, 새로운 부동산을 취득하는 방법으로 서로에게 이익이 되는 거래를 하는 것인바, 청구인은 일반건축업, 주택신축판매업, 부동산매매업 등 부동산 건축에 관한 일을 많이 한 부동산 전문가로서 쟁점토지에 주택신축을 하여 판매할 계획을 가지고 있었던 것으로 보이고, 쟁점토지의 전소유자 A는 위와 같이 쟁점토지가 재산권 행사에 제약이 많아 채무라도 양도하기 위해 서로 교환계약을 체결한 것으로 보인다. (2) 쟁점토지의 등기부등본상 등기원인은 교환으로 되어 있고, 쟁점상가는 청구인이 소유자로 되어 있음을 볼 때, 쟁점토지에 대한 교환계약이 합의 해제되고 등기는 쌍방이 새로운 매매계약서를 작성하지 않고 당초의 교환계약서를 매매계약서로 갈음한 것을 알 수 있고, A의 교환계약포기로 인한 청구인의 취득가액은 교환계약에 의한 가액이 아닌 매매거래에 의한 실지취득가액이다. (가) 실지취득가액이라 함은 취득당시 거래당사자 간에 실지거래된 가액으로 매매계약서, 영수증 등 객관적인 증빙서류에 의하여 확인되는 가액인바(서면인터넷상담4팀-OOO 2007.12.28.), 쟁점토지에 대한 취득가액 내역은 조사시 아래 ＜표1＞과 같으며, 각 항목에 대한 금액의 지급내역은 객관적인 지급증빙에 의하여 확인된다. ＜표1＞ 조사시 확인된 부동산 매입대금 지급내역 (단위 : 백만원)

(나) 이 건 교환계약은 권리가 확정되지 않은 상태로 합의에 의한 해제가 된 것이고, 청구인은 A와 새로운 매매계약(당초의 교환계약서를 매매계약서로 갈음)에 의하여 쟁점토지를 취득한 것으로 볼 수 있다. (3) 중부지방국세청장의 이의신청 결정은 다음과 같은 사유로 타당한 결정이다. (가) 계약이 성립하기 위해서는 계약당사자의 청약과 승낙이라는 서로 대립하는 의사표시가 합치될 것을 그 요건으로 하고, 「민법」제534조 는 승낙자가 청약에 대하여 조건을 붙이거나 변경을 가하여 승낙한 때에는 그 청약의 거절과 동시에 새로 청약한 것으로 보는 것으로 규정하고 있는바, A는 교환계약을 포기하고 이미 이행된 부분은 유효하다고 인정하였으므로 A의 청구인에 대한 요구는 「민법」제534조 에 따른 변경을 가한 승낙으로 볼 수 있다. (나) 양도소득세는 양도인이 물건을 양도하고 과세당국에 신고하는 자진 신고 세목으로 청구인은 처분청의 신고서 검토단계, 양도소득세 조사기간에 충분히 수정신고나 경정청구를 할 수 있는 기회가 있었고, 또한 세무조사 후에도 여러 번에 걸친 불복을 청구하였지만 취득가액에 대해서는 언급조차 하지 않았다. (다) 청구인이 세법의 무지로 신고를 잘못하였다면 처분청의 신고서 검토와 조사과정을 거쳐 바로 잡을 수 있었던 것으로, 청구인은 A에게 토지취득의 대가를 지불하고 토지를 취득한 것이 교환계약서와 지급증빙에 의해 나타난다. 취득가액이 분명한데 불복을 제기할 이유는 없다. (라) 고액의 부동산을 맞교환하는데 있어 교환대상물건의 가치에 대한 평가와 함께 교환하는 것이 상식적인 것이며, 청구주장과 같이 세부적인 가치평가 없이 개략적인 시가를 반영하여 임의 평가한 가액으로 계약하는 것이 일반적이라고 하는 것은 상식에 맞지 않고 신뢰하기 어렵다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 쟁점토지의 취득가액을 「소득세법 시행령」 제176조의2 제2항 제2호에서 규정한 환산가액으로 적용하여야 한다는 청구주장의 당부 나. 관련 법령 (1) 소득세법(2016.12.20. 법률 제14389호로 일부 개정된 것) 제94조(양도소득의 범위) ① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 1. 토지[「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」에 따라 지적공부(地籍公簿)에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다] 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득 제96조(양도가액) ① 제94조 제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실지거래가액에 따른다. 제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다. 1. 취득가액 가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액 나. 가목 본문의 경우로서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액 2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것 3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것 제99조(기준시가의 산정) ① 제100조 및 제114조 제7항에 따른 기준시가는 다음 각 호에서 정하는 바에 따른다. 1. 제94조 제1항 제1호에 따른 토지 또는 건물 가. 토지 「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할 세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 하고, 지가(地價)가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 경우에는 배율방법에 따라 평가한 가액으로 한다. 나. 건물 건물(다목 및 라목에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액 다. 오피스텔 및 상업용 건물 건물에 딸린 토지를 공유로 하고 건물을 구분 소유하는 것으로서 건물의 용도·면적 및 구분 소유하는 건물의 수(數) 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이에 딸린 토지를 포함한다)에 대해서는 건물의 종류, 규모, 거래상황, 위치 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정·고시하는 가액 제114조(양도소득과세표준과 세액의 결정·경정 및 통지) ⑦ 제4항부터 제6항까지의 규정을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 정하는 경우로서 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 해당 자산의 양도 당시 또는 취득 당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액·매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 따라 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다.) (2) 소득세법 시행령(2017.1.17. 법률 제27793호로 일부 개정된 것) 제176조의2(추계결정 및 경정) ① 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 1. 양도 또는 취득당시의 실지거래가액의 확인을 위하여 필요한 장부ㆍ매매계약서ㆍ영수증 기타 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비된 경우 2. 장부ㆍ매매계약서ㆍ영수증 기타 증빙서류의 내용이 매매사례가액, 「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」제2조 제4호에 따른 감정평가업자(이하 이 조에서 "감정평가업자"라 한다)가 평가한 감정가액 등에 비추어 거짓임이 명백한 경우 ② 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액"이란 다음 각 호의 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다. 2. 법 제96조 제1항 및 동조 제2항 제1호 내지 제9호(제6호의 규정은 제4항의 규정에 의한 의제취득일 전에 취득한 자산에 한하여 적용한다)의 규정에 의한 토지ㆍ건물 및 부동산을 취득할 수 있는 권리의 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 가액 (나) 이 건 교환계약은 권리가 확정되지 않은 상태로 합의에 의한 해제가 된 것이고, 청구인은 A와 새로운 매매계약(당초의 교환계약서를 매매계약서로 갈음)에 의하여 쟁점토지를 취득한 것으로 볼 수 있다. (3) 중부지방국세청장의 이의신청 결정은 다음과 같은 사유로 타당한 결정이다. (가) 계약이 성립하기 위해서는 계약당사자의 청약과 승낙이라는 서로 대립하는 의사표시가 합치될 것을 그 요건으로 하고, 「민법」제534조 는 승낙자가 청약에 대하여 조건을 붙이거나 변경을 가하여 승낙한 때에는 그 청약의 거절과 동시에 새로 청약한 것으로 보는 것으로 규정하고 있는바, A는 교환계약을 포기하고 이미 이행된 부분은 유효하다고 인정하였으므로 A의 청구인에 대한 요구는 「민법」제534조 에 따른 변경을 가한 승낙으로 볼 수 있다. (나) 양도소득세는 양도인이 물건을 양도하고 과세당국에 신고하는 자진 신고 세목으로 청구인은 처분청의 신고서 검토단계, 양도소득세 조사기간에 충분히 수정신고나 경정청구를 할 수 있는 기회가 있었고, 또한 세무조사 후에도 여러 번에 걸친 불복을 청구하였지만 취득가액에 대해서는 언급조차 하지 않았다. (다) 청구인이 세법의 무지로 신고를 잘못하였다면 처분청의 신고서 검토와 조사과정을 거쳐 바로 잡을 수 있었던 것으로, 청구인은 A에게 토지취득의 대가를 지불하고 토지를 취득한 것이 교환계약서와 지급증빙에 의해 나타난다. 취득가액이 분명한데 불복을 제기할 이유는 없다. (라) 고액의 부동산을 맞교환하는데 있어 교환대상물건의 가치에 대한 평가와 함께 교환하는 것이 상식적인 것이며, 청구주장과 같이 세부적인 가치평가 없이 개략적인 시가를 반영하여 임의 평가한 가액으로 계약하는 것이 일반적이라고 하는 것은 상식에 맞지 않고 신뢰하기 어렵다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 쟁점토지의 취득가액을 「소득세법 시행령」 제176조의2 제2항 제2호에서 규정한 환산가액으로 적용하여야 한다는 청구주장의 당부 나. 관련 법령 (1) 소득세법(2016.12.20. 법률 제14389호로 일부 개정된 것) 제94조(양도소득의 범위) ① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 1. 토지[「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」에 따라 지적공부(地籍公簿)에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다] 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득 제96조(양도가액) ① 제94조 제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실지거래가액에 따른다. 제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다. 1. 취득가액 가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액 나. 가목 본문의 경우로서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액 2. 자본적 지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것 3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것 제99조(기준시가의 산정) ① 제100조 및 제114조 제7항에 따른 기준시가는 다음 각 호에서 정하는 바에 따른다. 1. 제94조 제1항 제1호에 따른 토지 또는 건물 가. 토지 「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할 세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 하고, 지가(地價)가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 경우에는 배율방법에 따라 평가한 가액으로 한다. 나. 건물 건물(다목 및 라목에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액 다. 오피스텔 및 상업용 건물 건물에 딸린 토지를 공유로 하고 건물을 구분 소유하는 것으로서 건물의 용도·면적 및 구분 소유하는 건물의 수(數) 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이에 딸린 토지를 포함한다)에 대해서는 건물의 종류, 규모, 거래상황, 위치 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정·고시하는 가액 제114조(양도소득과세표준과 세액의 결정·경정 및 통지) ⑦ 제4항부터 제6항까지의 규정을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 정하는 경우로서 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 해당 자산의 양도 당시 또는 취득 당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액·매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 따라 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다.) (2) 소득세법 시행령(2017.1.17. 법률 제27793호로 일부 개정된 것) 제176조의2(추계결정 및 경정) ① 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 1. 양도 또는 취득당시의 실지거래가액의 확인을 위하여 필요한 장부ㆍ매매계약서ㆍ영수증 기타 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비된 경우 2. 장부ㆍ매매계약서ㆍ영수증 기타 증빙서류의 내용이 매매사례가액, 「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」제2조 제4호에 따른 감정평가업자(이하 이 조에서 "감정평가업자"라 한다)가 평가한 감정가액 등에 비추어 거짓임이 명백한 경우 ② 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액"이란 다음 각 호의 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다. 2. 법 제96조 제1항 및 동조 제2항 제1호 내지 제9호(제6호의 규정은 제4항의 규정에 의한 의제취득일 전에 취득한 자산에 한하여 적용한다)의 규정에 의한 토지ㆍ건물 및 부동산을 취득할 수 있는 권리의 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 가액

(3) 민법(2016.12.20. 법률 제14409호로 일부 개정된 것) 제534조(변경을 가한 승낙) 승낙자가 청약에 대하여 조건을 붙이거나 변경을 가하여 승낙한 때에는 그 청약의 거절과 동시에 새로 청약한 것으로 본다. 제536조(동시이행의 항변권) ① 쌍무계약의 당사자 일방은 상대방이 그 채무이행을 제공할 때 까지 자기의 채무이행을 거절할 수 있다. 그러나 상대방의 채무가 변제기에 있지 아니하는 때에는 그러하지 아니하다. ② 당사자 일방이 상대방에게 먼저 이행하여야 할 경우에 상대방의 이행이 곤란할 현저한 사유가 있는 때에는 전항 본문과 같다. 제596조(교환의 의의) 교환은 당사자 쌍방이 금전 이외의 재산권을 상호 이전할 것을 약정함으로써 그 효력이 생긴다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료 및 이의신청 결정서에 따르면 다음과 같은 사실들이 확인된다. (가) 청구인과 A는 2014.5.23. 청구인 소유의 쟁점상가와 A 소유의 쟁점토지를 각 물건에 부수되는 담보채무와 함께 인수하는 조건으로 상호 교환하는 계약을 체결하였고, 동 계약서에 의하면 교환목적물에 대하여 시가감정을 하여 차액을 정산한 사실은 없으며, 2014.7.8. 교환을 원인으로 하여 쟁점토지를 청구인 명의로 소유권이전등기 하였다. ＜부동산 교환 계약서＞

＜부동산 교환 계약서 【별표1,2】＞ (나) 2015.1.30. A는 "사정으로 인하여 쟁점상가의 소유권을 이전받을 수 없으므로 향후 쟁점상가에 대한 일체의 권리를 포기하고 그에 대한 대가로 어떠한 이의나 청구도 하지 않을 것을 각서합니다.”라는 공증된 권리포기각서를 제출하였다. (다) 청구인은 2017.12.8. 쟁점토지를 경기도 안양시에 매매가액 OOO원에 양도하고, 2018.5.31. 양도소득세 확정신고시 취득가액으로 토지대금 OOO원, 취득세 등 부대비용 OOO원 포함 총 OOO원을 자진 신고하였고, 처분청은 신고내용 중 취득가액 OOO원, 공익사업 수용 감면을 부인하고, 비사업용토지로 보아 50% 세율로 경정하여 OOO원을 경정고지 한 것으로 나타난다. (단위:백만원)

(라) A는 매매대금 OOO원을 수령(청구인의 채무 인수금액)한 것으로 하여 영수증을 발행하였고, 아래 〈매매대금 내역〉의 합계금액 OOO원에서 2015.3.11. 현금 송금액 OOO원을 차감하면 A가 발행한 영수증 금액과 동일한 것으로 나타난다. ＜매매대금 내역＞ (마) 청구인이 이의신청 당시 청구 근거로 제시한 2014.5.30. ㈜00감정평가법인의 감정평가서를 살펴보면 “본 건은 ㈜B은행의 담보 취득을 위한 감정평가 건임” 이라고 감정 경위를 기재하고 있고, 쟁점토지의 감정가액은 OOO원으로 나타난다. ＜쟁점토지의 감정평가서＞ (바) 2011.11.24. 담보 목적으로 00감정평가법인에서 감정한 쟁점상가 감정평가서에는 상가 9개호를 OOO원으로 평가하였다. ＜쟁점상가의 감정평가서＞ (2) 이의신청 결정서의 판단부분은 아래와 같다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점토지는 교환을 원인으로 취득한 토지로서 시가감정 및 정산절차를 하지 않은 단순한 교환에 해당하여 실지거래가액이 확인된다고 볼 수 없으므로 환산가액을 적용하여야 한다고 주장하나, 「소득세법」 제97조 제1항 제1호에서 취득가액은 자산 취득에 든 실지거래가액에 의한다고 규정하고 있고, 실지거래가액에 의하여 양도차익을 산정함에 있어 부동산을 교환하는 경우 당해 부동산의 양도가액 및 취득가액은 교환계약서에 표시된 실지거래가액에 의하는 것으로서, 교환계약서에 표시된 가액이 「소득세법 시행령」 제176조의2 제1항의 규정에 해당하여 실지거래가액으로 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 「소득세법」 제114조 제7항에 의하여 매매사례가액, 감정가액, 환산가액 또는 기준시가를 순차적으로 적용하는 것이고, 시가 감정이 없더라도 실제로 당사자들이 약정한 금액임을 충분히 인정할 수 있는 경우 그 금액을 부동산의 실지거래가액으로 보는 것이 타당한바(조심 2017중4904, 2018.4.12. 같은 뜻임), 청구인과 A가 작성한 부동산 교환계약서의 제2조의 내용을 살펴보면, “어느 일방이 별표1 기재 채무를 인수하고 그 물건의 소유권을 취득한 날로부터 2개월이 경과하면 본 계약 중 이미 이행된 부분을 제외한 나머지 부분은 효력을 상실”하는 것으로 기재되어 있는바, 쟁점토지는 청구인에게 소유권이 이전된 반면 A가 교환하기로 한 쟁점상가는 A의 인수 포기로 인해 청구인 소유로 남아 있어 이 건 교환계약은 실질적으로 성립이 안 되고 해제된 것으로 보이고, A의 쟁점상가 소유권에 대한 권리포기 및 이에 대한 청구인의 승인에 따라 쟁점토지의 채무액을 실지거래가액으로 한 사실상 새로운 매매계약으로 인해 쟁점토지가 청구인의 소유로 이전된 것으로 보이는 점, 청구인이 이의신청 당시 제출한 쟁점부동산 및 쟁점상가의 감정평가서에 따르면 이 건 교환계약일과 시기적인 차이는 있으나, 쟁점토지의 감정평가액은 대략 OOO원(2014.5.30. 기준)이고, 쟁점상가의 감정평가액은 OOO원(2011.11.24. 기준)에 해당하는데, 각 부동산의 채무액인 OOO원 및 OOO원을 차감할 경우 교환가액의 차액이 큰 것으로 나타나는바, 청구인과 A 간 교환차액의 수수여부는 확인되지 않는 반면, A는 청구인이 인수한 채무액에 상당하는 금액을 쟁점토지의 매매대금으로 영수증을 발급한 점 등을 감안할 때, 청구인이 취득가액으로 신고한 금액이 청구인과 A 간 약정한 실지거래가액으로 보이는 점 등에 비추어, 쟁점토지의 취득가액을 환산가액에 의하여야 한다는 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.