조심 2023전9664 (2024.03.26)

천안세무서장이 2023.5.10. 청구인에게 한 2017년 귀속 종합소득세 OOO원의 부과처분은 주식회사 A의 주식 35,000주에 대한 2017.10.16.자 소각에 따른 의제배당액을 산출함에 있어 소각주식의 취득가액을 총평균법으로 적용하여 산출한 가액으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 청구는 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 2010.3.22. 설립되어 합성수지 제조업을 영위하는 주식회사 A(이하 “A”라 한다)의 사내이사로서, 2017.6.1. 본인이 소유한 A의 발행 주식 중 42,000주를 1주당 OOO원으로 평가(증여재산가액 OOO원)하여 배우자 B에게 증여하였고 B는 2017.9.30. 배우자에 대한 증여재산공제 후 2017.6.1. 증여분 증여세(납부세액 없음)를 신고하였다.

나. A는 2017.9.1. 임시주주총회를 개최하여 위 주식 42,000주 중 35,000주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 OOO원(1주당 OOO원)에 취득하여 소각하기로 의결하고 2017.10.15. B와 주식매매계약을 체결하여 취득한 후 2017.10.16. 이사회결의로 이를 소각(이하 상기 쟁점주식에 대한 증여, 양도 및 소각 등의 일련의 거래를 “쟁점거래”라 한다)하였다.

다. 처분청은 2023.4.18.부터 2023.5.17.까지 청구인에 대한 서면확인을 실시한 결과, 청구인이 의제배당에 따른 종합소득세를 회피하기 위하여 일련의 쟁점거래를 한 것으로, 실질적인 쟁점주식 소각에 따른 의제배당의 귀속자는 청구인에 해당하는 것으로 보아 2023.5.10. 청구인에게 2017년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정.고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2023.8.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 법령상 명문의 규정도 없이 실질과세 원칙을 내세워 의제배당 소득이 전혀 귀속되지 아니한 청구인을 납세의무자로 보아 이 건 처분을 한 것은 위법하다.

(가) 동일한 논리로 과세한 사안에 대하여 납세자가 승소한 판례가 다수 존재한다(수원지방법원 2023.5.25. 선고 2022구합70248 판결, 수원지방법원 2023.4.26. 선고 2022구합70965 판결, 대법원 2021.9.9. 선고 2021두38925 판결, 수원고등법원 2021.4.7. 선고 2020누11981 판결 등). 이에 대하여 처분청은 해당 판결이 이 건과 다르다는 의견이나, 관련 판결과 동일하게 쟁점주식 소각대금이 배우자 B에 귀속되었고, B는 회사의 재무제표 비율이 악화되는 것을 방지하기 위하여 이를 회사에 입금(사실상 대표이사의 가수금)하여 유동비율을 개선하였다.

(나) 처분청은 실질과세원칙의 취지를 오인하여 잘못된 법해석을 하고 있다.

1)

「국세기본법」 제14조

제3항의 따른 거래의 재구성은 법 문언상 명백히 형식과 실질에 괴리가 있음을 전제로 형식을 부인하고 소득의 실질귀속자를 납세의무자로 보는 등 거래를 재구성하여 과세하는 규정이므로 ‘법적형식과 경제적 실질이 동일’한 이상 그것이 조세회피라는 이유만으로 형식을 부인하고 회피된 조세를 부과할 수는 없다. 쟁점주식의 양도대가가 모두 청구인이 아닌 B에게 귀속되었으므로 쟁점거래의 형식과 다른 실질이 청구인에게 귀속되었다는 사정은 존재하지 않는다.

2)

「국세기본법」 제14조

제3항의 적용 대상은 제3자 등을 통한 간접적인 방법(우회적인 방법), 또는 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법(다단계 거래)에 의한 조세회피 행위이며, 그에 따른 적용 효과는 중간의 거래 형식을 부인하고 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 단일한 행위 또는 거래로 보아 세법 규정을 적용하는 것인바, 해당 규정의 적용 대상과 적용 효과를 반대로 보아 단일한 행위 또는 거래를 우회 또는 다단계 거래로 재구성하여 과세하는 것은 허용되지 아니한다. 즉, 납세자가 어떤 우회 내지 다단계 거래의 형식을 취한 경우 이를 실질적으로는 단일한 거래라고 보아 과세할 수 있을 뿐이지, 납세자가 사적자치의 원칙에 따라 선택한 ‘특정 거래’를 단지 추가 과세권 확보를 위해 그 ‘거래의 순서를 바꾸는 방식’으로 거래를 재구성하는 것은

「국세기본법」 제14조

제3항의 적용 범위를 넘어선 것이다.

3) 과세관청의 실질과세 적용에 대하여 대법원은 가장행위의 존재라는 조건을 제시하고 있는데(대법원 2014.1.23. 선고 2013두17343 판결), 여기서 가장행위란 의사와 표시가 일치하지 않는 의사의 흠결의 모습을 말한다. 처분청은 단지 더 많은 세금이 발생할 수 있다는 이유 하나만으로 실질과세를 적용하기 위하여 대법원이 제시한 기준에 따라 가장행위가 필요하였고 이에 청구인과 배우자의 증여를 가장행위라고 보았으나 이 사건에선 진정한 증여 행위만 존재할 뿐 가장행위 자체가 존재하지 않는다.

(다) 쟁점거래가 A의 매출채권을 거짓으로 반제하는 가장거래라는 처분청 의견과 관련하여, 이는 해명과정에서 처분청에 소명한 내용으로, 이를 처분청의 반박논리로 사용하는 것은 납세자를 기만하는 행위이다. 거래처의 사정으로 장기간 회수하지 못한 매출채권이 장부상 남아있어 신용평가에 부정적인 영향을 지속적으로 끼치고 있었고 경영진의 입장에서 이를 해소하기 위하여 본인의 주식소각 대금을 회사에 입금하여 매출채권이 회수된 것으로 처리한 행위를 가장거래라고 주장하는 것은 세금의 탈루목적 없이 회사를 살리기 위하여 부득이하게 선택한 납세자의 사정을 헤아리지 못한 것이다.

(라) 조세법률주의원칙상 소득의 귀속자가 아닌 자를 납세의무자로 하려면 실질과세 원칙의 예외를 둔 명시적인 의제규정이 필요하고, 법률에 이러한 의제규정이 없으면 소득의 귀속자가 아닌 자를 납세의무자로 할 수 없다(그 대표적인 사례가

상증세법 제45조의 2

의 명의신탁증여의제 규정,

「소득세법」 제101조

제2항의 부당행위계산 부인 규정임).

(2) 의제배당소득은

「소득세법」 제17조

제2항에 따라 해당 주주가 그 주식을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액으로 계산하게 되어있는바, 처분청은 청구인의 의제배당소득을 계산함에 있어 청구인의 출자금액인 액면가액을 차감하여 의제배당을 계산하였으나, A는 주식의 취득시기를 구분한 주주명부를 사용하고 있었던 점, 처분청에 증여세를 신고한 시점에도 해당 주주명부를 제출한 점, 해당 주식을 특정하여 주식을 증여하고 수증인은 그 주식을 양도한 점 등을 볼 때 주권을 발행한 경우가 아니라도 개별법을 적용할 수 있는 것이므로 청구인에게 의제배당에 따른 소득세가 과세된다면 의제배당소득은 선입선출법이 아니라 개별법에 의하여 계산되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점주식의 증여, 양도 및 소각 등의 일련의 쟁점거래는 의제배당에 따른 종합소득세 과세를 회피하기 위한 수단에 불과하므로 실질과세원칙에 따라 청구인에게 이 건 종합소득세를 부과한 처분은 정당하다.

(가) A의 주주는 청구인 및 배우자 B 등 가족으로 구성되어 있고, 청구인은 A의 최대주주이자 이사로서, 사전 계획하에 A와 가족구성원을 통한 쟁점거래 구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 가지고 있는 자에 해당한다. 청구인은 세금부담 없이 회사의 자본을 회수할 수 있다는 컨설팅을 받아 일련의 쟁점거래를 수개월내에 진행한 것으로 보이므로 쟁점거래가 각 당사자의 독립적인 의사결정에 따른 것이라기 보다는 사전에 계획된 절차에 따라 순차적으로 이루어진 것에 불과하다.

(나) 청구인은 쟁점거래를 이행하면서, 배우자 B에게 지급된 양도대금을 본인의 계좌로 입금 받아 금융거래 조작을 통해 A의 매출채권을 거짓으로 반제하는 가장거래룰 하였다.

1) A 및 B에 대한 금융거래 현장확인을 실시한 결과, B가 A로부터 수취한 쟁점주식 소각대금은 ‘거래적요를 A의 매출거래처’로 조작하여 다시 A 금융계좌로 이체되거나, 청구인의 개인사업자(C) 금융계좌로 이체된 뒤에 다시 A 금융계좌로 이체된 사실, A는 돌려받은 소각대금 중 일부는 매입거래처를 조작하여 청구인이 운영하는 개인사업자(C)의 금융계좌로 이체된 사실, 또한 이와 같이 금융거래 적요내용을 조작하여 A의 채권이나 채무를 거짓으로 반제처리한 사실도 확인된다.

2) 금융기관은 기업의 재무건전성을 평가하기 위해서는 여러 가지 지표를 함께 고려하는데, A는 2017사업연도 일부 재무건전성 지표(유동비율)가 급격히 악화(유동비율이 2016년 1.17에서 2017년 0.89가 됨)되어 청구인이 A의 금융기관 대출 유지 등을 위해 쟁점거래와 같은 가장거래를 한 것으로 파악된다.

(다) 청구인이 제시한 최근 납세자 승소 1심 판결(수원지방법원 판결) 및 대법원 판례(2021.9.9. 선고 2021두38925 판결)는 이 건과 사실관계 및 본질이 달라 이 건에 적용할 수 없다.

(라) 처분청은 실질과세원칙의 취지를 정확히 이해하고 엄격하게 법을 해석하여 청구인에게 과세하였다.

1) 실질과세 원칙은 헌법상 기본이념인 평등의 원칙을 조세법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는데 주된 목적이 있다(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 판결). 또한 납세의무자가 조세의 부담을 줄이기 위하여 경제적으로 하나의 거래임에도 형식적으로 중간 거래를 개입시켰다는 이유만으로는 납세의무자가 선택한 거래형식을 함부로 부인할 수 없으나, 가장행위에 해당한다고 볼 수 있는 특별한 사정이 있을 때에는 실질에 따라 과세할 수 있는 것이다(대법원 2014.1.23. 선고 2013두17343 판결).

2) 청구인은 일정한 계획 하에 A와 배우자를 통한 해당 거래를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 가지고 있는 자로, 단기간 내에 주식의 증여, 자기주식 취득 및 소각 행위가 이루어 졌고, 일련의 행위들이 각 당사자의 독립적인 의사결정에 따른 것이라기 보다는 사전에 계획된 청구인의 의사결정에 따라 순차적으로 이루어진 것에 불과하며, B에게 지급된 양도대금을 본인의 계좌로 입금 받아 금융거래 조작을 통해 A 재무구조를 거짓으로 개선시키는 등, 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위해 선택한 수단에 불과하고, 그러한 거래 방식을 취한 데에 조세회피를 위한 목적 외에 다른 합리적인 이유가 확인되지 않는다.

(2) 주식의 취득시기가 불분명한 경우 선입선출법에 의하여 취득가액을 산출한다.

(가) 주권이 발행되지 않은 비상장주식을 추가로 취득한 후 양도하는 경우 당초 보유주식과 혼입되어 양도주식을 특정할 수 없어 취득시기가 분명하지 아니한 경우로 보아야 하므로, 납세자가 관념적으로 특정하는 대로 양도소득세를 부과하는 것은 과세소득의 산정을 납세자의 자의에 맡기는 것이 되어 공정, 타당하다고 할 수 없는바,

「소득세법 시행령」 제162조

제5항에 의하여 ‘선입선출법’에 의하여 취득가액을 산출하여야 한다(인천지방법원 2008.7.4. 선고 2007구단1436 판결 외 다수).

(나) A의 주식은 주권이 발행되지 않은 비상장주식으로 청구인이 2017.6.1. B에게 증여한 주식이, 청구인이 2016.11.1. B로부터 증여받은 동일 주식이라고 볼 수 없고, 선입선출법에 따라 청구인이 당초 보유하였던 선 취득 주식(액면취득)이 증여되었다고 보는 것이 일관된 판례의 태도이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점주식 소각에 따른 의제배당의 귀속자를 청구인으로 보아 종합소득세를 부과한 처분의 당부

② 의제배당소득 산정의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법

제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

(2) 소득세법

제17조(배당소득) ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

3. 의제배당(擬制配當)

② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.

1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사ㆍ탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주ㆍ사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액

③ 배당소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액으로 한다. 다만, 제1항 제1호, 제2호, 제3호 및 제4호에 따른 배당소득 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 배당을 제외한 분(分)과 제1항 제5호에 따른 배당소득 중 대통령령으로 정하는 배당소득에 대해서는 해당 과세기간의 총수입금액에 그 배당소득의 100분의 11(2009년 1월 1일부터 2010년 12월 31일까지의 배당소득분은 100분의 12)에 해당하는 금액을 더한 금액으로 한다.(각 호 생략)

④ 제2항 제1호ㆍ제3호ㆍ제4호 및 제6호를 적용할 때 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액이 불분명한 경우에는 그 주식 또는 출자의 액면가액(무액면주식의 경우에는 해당 주식의 취득일 당시 해당 주식을 발행하는 법인의 자본금을 발행주식총수로 나누어 계산한 금액을 말한다. 이하 같다) 또는 출자금액을 그 주식 또는 출자의 취득에 사용한 금액으로 본다.

제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다.(후단 생략)

(3) 소득세법 시행령

제27조(의제배당의 계산) ① 법 제17조 제2항 각 호의 의제배당에 있어서 금전 외의 재산의 가액은 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액에 따른다.

1. 취득한 재산이 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식등"이라 한다)인 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액

가. 법 제17조 제2항 제2호 및 제5호의 규정에 의한 주식등의 경우에는 액면가액 또는 출자금액

나. 법 제17조 제2항 제4호 또는 제6호에 따른 주식등으로서

「법인세법」 제44조

제2항 제1호 및 제2호(주식등의 보유와 관련된 부분은 제외한다) 또는 같은 법 제46조 제2항 제1호 및 제2호(주식등의 보유와 관련된 부분은 제외한다)의 요건을 갖추거나 같은 법 제44조 제3항에 해당하는 경우에는 피합병법인, 분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방법인(이하 이 목에서 "피합병법인등"이라 한다)의 주식등의 취득가액. 다만, 합병 또는 분할로 법 제17조 제2항 제4호 또는 제6호에 따른 주식등과 금전, 그 밖의 재산을 함께 받은 경우로서 해당 주식등의 시가가 피합병법인등의 주식등의 취득가액보다 작은 경우에는 시가로 한다.

다.

「상법」 제462조의2

의 규정에 의한 주식배당의 경우에는 발행금액

라. 가목부터 다목까지의 규정에 해당하지 아니하는 주식등의 경우에는 취득 당시의 시가

2. 제1호 외의 경우에는 그 재산의 취득 당시의 시가

제93조(매매 또는 단기투자를 목적으로 매입한 유가증권의 평가방법) ① 법 제39조 제3항 단서에서 “대통령령으로 정하는 유가증권”이란 매매 또는 단기투자를 목적으로 매입한 유가증권(「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 투자매매업자 또는 투자중개업자가 거래소에 예탁한 증권을 포함한다)을 말한다.

② 제1항에 따른 유가증권의 평가방법은 다음 각 호의 방법 중 사업자가 신고한 방법에 따른다.

1. 개별법(채권의 경우에 한정한다)

2. 총평균법

3. 이동평균법

제162조(양도 또는 취득의 시기) ⑤ 법 제98조 및 이 조 제1항을 적용할 때 양도한 자산의 취득시기가 분명하지 아니한 경우에는 먼저 취득한 자산을 먼저 양도한 것으로 본다.

(4) 상속세 및 증여세법

제53조(증여재산 공제) 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사람으로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세 과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액과 해당 증여가액에서 공제받을 금액을 합친 금액이 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다.

1. 배우자로부터 증여를 받은 경우 : 6억원

(5) 상법

제341조(자기주식의 취득) ① 회사는 다음의 방법에 따라 자기의 명의와 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다. 다만, 그 취득가액의 총액은 직전 결산기의 대차대조표상의 순자산액에서 제462조 제1항 각 호의 금액을 뺀 금액을 초과하지 못한다.

1. 거래소에서 시세(時勢)가 있는 주식의 경우에는 거래소에서 취득하는 방법

2. 제345조 제1항의 주식의 상환에 관한 종류주식의 경우 외에 각 주주가 가진 주식 수에 따라 균등한 조건으로 취득하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법

② 제1항에 따라 자기주식을 취득하려는 회사는 미리 주주총회의 결의로 다음 각 호의 사항을 결정하여야 한다. 다만, 이사회의 결의로 이익배당을 할 수 있다고 정관으로 정하고 있는 경우에는 이사회의 결의로써 주주총회의 결의를 갈음할 수 있다.

1. 취득할 수 있는 주식의 종류 및 수

2. 취득가액의 총액의 한도

3. 1년을 초과하지 아니하는 범위에서 자기주식을 취득할 수 있는 기간

제343조(주식의 소각) ① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각(消却)할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다.

② 자본금감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, 아래와 같은 사실들이 확인된다.

(가) 증여계약서 및 증여세 신고서 등에 의하면, 청구인은 A 설립 시 취득한 A 주식 144,000주를 보유한 상태에서 2016.11.1. 배우자인 B로부터 A 주식 50,000주를 증여(1주당 OOO원으로 평가, 증여가액 OOO원)받고, 배우자공제를 적용하여 증여세(납부세액 없음)를 신고한 후, 2017.6.1. 보유주식(194,000주) 중 쟁점주식(42,000주)을 1주당 OOO원으로 평가(증여가액 OOO원)하여 B에게 증여하였으며, B는 배우자에 대한 증여재산공제 후 증여세(납부세액 없음)를 신고한 것으로 나타난다.

(나) A의 임시주주총회.이사회 의사록 및 주식매매계약서에 의하면, A는 2017.9.1. 이사회 및 임시주주총회 등을 열어 ‘자기주식 취득 및 소각’을 결의한 후, 2017.9.18. B와 쟁점주식을 취득(매매대금 OOO원)하는 내용의 매매계약을 체결하고 2017.10.16. 쟁점주식을 취득하여 소각한 것으로 나타나는바, 이를 반영한 A의 주식변동 내역은 아래 ＜표1＞과 같다.

＜표1＞ A의 주식변동 내역

(다) A(D은행 561-022***-0*-0**)와 B(D은행 561-024***-0*-0**)의 금융거래내역(아래 ＜표2＞)에 의하면, 쟁점주식 매각대금(OOO원)이 2017.12.28.∼2017.12.29. 기간 동안 네차례에 걸쳐 A의 계좌에서 B의 계좌로 입금되었고, 각 입금된 날에 다시 B의 계좌에서 A 또는 청구인(C)의 계좌로 매각대금의 상당 금액이 입금된 것으로 확인되는데, A의 입출금내역의 경우, 그 상대예금주가 B 또는 청구인(C)임에도 불구하고 거래적요란에는 A의 매출처(E 등)가 기재되어 있다.

＜표2＞ 금융거래내역

(라) 위 ＜표2＞의 금융거래내역을 반영한 A의 거래처 채권ㆍ채무 증감내역(2017년)은 아래 ＜표3＞과 같다.

＜표3＞ A의 거래처 채권.채무 증감내역

(마) 처분청의 2017년 귀속 의제배당소득 산출내역(아래 ＜표4＞)에 의하면, 쟁점주식의 취득가액을 액면가액으로 하여 의제배당액을 산출한 것으로 확인되고, A의 주주명부에 의하면, 주식 취득일이 구분되어 주주별 주식보유현황이 기재되어 있다.

＜표4＞ 의제배당소득 산출내역

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여,

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대,

「국세기본법」제14조

제3항은 ‘제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다’고 규정하고 있는바, 납세의무자는 경제활동을 함에 있어서 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러가지 법률관계 중 하나를 선택할 수 있으므로 납세의무자가 조세의 부담을 줄이기 위하여 경제적으로 하나의 거래임에도 형식적으로 중간 거래를 개입시켰다는 이유만으로는 납세의무자가 선택한 거래형식을 함부로 부인할 수 없으나, 가장행위에 해당한다고 볼 수 있는 특별한 사정이 있을 때에는 과세상 의미를 갖지 않는 그 가장행위를 제외하고 그 뒤에 숨어 있는 실질에 따라 과세할 수 있다고 보아야 할 것이다(대법원 2014.1.23. 선고 2013두17343 판결).

청구인은 청구인이 선택한 거래의 형식을 부인하고 쟁점거래를 재구성하여 청구인에게 의제배당에 따른 종합소득세를 부과한 처분이 부당하다고 주장하나, ‘청구인의 쟁점주식 증여, 배우자의 쟁점주식 양도 및 A의 자기주식(쟁점주식) 취득.소각’ 등 일련의 쟁점거래가 3개월 여만에 이루어진 점, A의 주주가 청구인, 배우자 및 그 자녀로 구성되어 있고 배우자가 쟁점주식을 증여받은 후 어떠한 권리행사 없이 그 수량 및 가액 그대로 A에 양도되었으며, 그 양도대금 대부분이 최종적으로 청구인(C)의 계좌에 입금되어 청구인에게 실질적으로 귀속된 점(＜표2＞.＜표3＞의 금융거래내역 등을 종합하면 쟁점주식 매매대금은 A의 가공 매출 및 매입거래에 활용된 것으로 보임), 또한 청구인이 쟁점주식을 직접 A에 양도한 후 쟁점주식이 소각되는 경우 청구인에게 의제배당 소득세가 과세되는 반면, 쟁점거래의 경우에는 각 거래단계별 증여세, 양도소득세 및 배당소득세 등이 과세되지 않는 점 등에 비추어 쟁점거래는 그 거래구조를 조정하거나 통제할 수 있는 지위에 있는 청구인이 다른 합리적인 이유 없이 의제배당에 따른 종합소득세를 회피하기 위하여 형식적으로 구성한 가장거래에 해당한다고 보는 것이 타당하므로 처분청이 쟁점주식의 소각에 따른 의제배당의 귀속자를 청구인으로 보아 청구인에게 이 건 종합소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다(조심 2022서7621, 2022.11.22. 등, 같은 뜻임).

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대,

「소득세법」제17조

제2항 및 제4항에서 의제배당은 주식의 소각 등으로 인하여 주주가 취득하는 금전이 주주가 그 주식을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액으로 하고, 주식을 취득하기 위하여 사용한 금액이 불분명한 경우에는 그 주식의 액면가액을 취득에 사용한 금액으로 본다고 규정하고 있으므로 주식의 취득가액을 알 수 있는 경우에는 그 확인된 가액을 그 주식의 취득에 사용한 금액으로 보아야 할 것인 점, 청구인은 A의 주식을 법인설립시 144,000주, 2016.11.1. 증여 당시 50,000주를 각 취득하여 보유(합계 194,000주)하고 있는 상황에서 그 중 쟁점주식(35,000주)을 배우자 B에게 증여하는 등 쟁점거래를 진행하였는데, 청구인의 두 번(법인설립 및 증여)의 주식 취득은 모두 실제 취득가액이 확인되는 경우(법인설립시 취득한 주식은 액면가액, 2016.11.1. 증여로 취득한 주식은 증여재산가액)에 해당하는 점, 동일법인의 주식에 대하여 취득시기를 달리하여 각 취득.보유하고 있고 각 취득한 주식의 취득가액이 위와 같이 확인된 상태에서 그 주식의 일부가 소각되어 의제배당이 발생하는 경우, 그 취득가액은 총평균법(총매입액을 총매입수량으로 나누어서 단가 산출)에 따라 계산하는 것이 합리적인 것으로 보이는 점(조심 2017서1337, 2017.6.22. 등 같은 뜻임), 청구주장 및 처분청의견과 같은 개별법 또는 선입선출법의 적용은 쟁점주식의 주권이 발행되지 아니하고 그 매각 대상 주식이 특정되지 아니하거나 근거가 명확하지 아니하여 적용하기 어려워 보이는 점 등에 비추어 쟁점주식 소각에 따른 의제배당액을 계산함에 있어 그 취득가액으로 총평균법을 적용하고 그에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로

「국세기본법」제80조의2

및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.