조심 2022서7621 (2022.11.22)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 2015년부터 주거용 건물개발 및 공급업을 영위하는 주식회사 AAA(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 주주 겸 대표이사로서 2020.8.26. 보유하고 있는 쟁점법인 발행주식 20,000주 중 8,800주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 배우자인 BBB에게 증여하였고, BBB는 쟁점주식을 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제63조에 따른 보충적 평가방법으로 평가하여 OOO원(1주당 OOO원)으로 평가하여 2020.11.10. 증여세를 신고하였다. 나. 쟁점법인은 2020.10.26. 임시주주총회를 개최하여 재무구조 개선을 위한 이익소각을 목적으로 자기주식 취득을 결정하였고, 2020.10.27. BBB가 보유한 쟁점주식을 증여재산가액과 동일한 가액으로 유상취득한 후 이를 소각하였다(이하 일련의 거래를 “쟁점거래”라 한다). 다. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2022.3.21.∼2022.4.19. 기간 동안 쟁점법인에 대한 주식변동조사를 실시한 결과, 청구인이 배우자 BBB에게 쟁점주식을 증여하고, BBB가 쟁점법인에 쟁점주식을 양도한 것은 의제배당에 따른 종합소득세를 회피하기 한 것으로 보아 「국세기본법」 제14조 에 따른 실질과세 원칙을 적용하여 청구인에게 종합소득세를 부과해야 한다는 세무조사 결과를 처분청에 통보하였으며, 처분청은 위 조사내용에 따라 2022.6.13. 청구인에게 2020년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정.고지하였다. 라. 청구인은 이에 불복하여 2022.8.17. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 쟁점주식의 양도대금은 청구인의 배우자에게 귀속되었음에도 불구하고 실질과세원칙을 적용하여 청구인에게 종합소득세를 부과한 처분은 조세법률주의에 위반하여 위법.부당하므로 이를 취소하여야 한다. (1) 청구인은 배우자 BBB에게 쟁점주식 등 청구인이 보유한 3종의 주식을 증여하였고, 청구인의 배우자는 그 증여내용을 과세관청에 적법하게 신고하였음에도 조사청이 쟁점주식의 증여를 부인할 구체적인 증빙이나 근거없이 쟁점거래에 대한 정황과 추정만으로 유상감자를 시행하는 쟁점법인에게 청구인이 본인의 주식을 양도한 것으로 보아 의제배당으로 종합소득세를 과세하는 것은 세법상 보장된 납세자의 정당한 법률행위를 인정하지 않는 것으로 납세자의 재산권과 기본권을 침해하는 것이다. (2) 청구인의 배우자 BBB는 쟁점주식의 양도대가를 본인의 계산과 책임 하에 투자.대여.예금 등 본인 계좌로 보관 또는 개인적 용도로 지출하였고, 쟁점법인이나 청구인에게 귀속된 사실이 없으며, 쟁점거래에 대하여 조세회피에 해당하는 것으로 보아 실질과세원칙을 적용하려면 쟁점거래가 청구인에게 경제적 실질의 이전이나 경제적 이득이 있었다는 사실이 확인되어야 할 것이나, 조사청이 조사과정에서 이러한 사실을 밝혀내지 못한 이상 쟁점주식의 증여라는 형식과 실질의 괴리가 있다고 보기 어려운 것이므로 청구인이 배우자에게 쟁점주식을 증여한 사실을 부인하기는 어렵다. (3) 「국세기본법」 제14조 에 따른 실질과세원칙은 소득이 실질적으로 귀속된 자를 납세의무자로 하여 과세한다는 것으로, 실질과세원칙에 의거한 거래의 재구성은 소득이 실질적으로 귀속된 자가 조세를 회피하였을 때 그를 납세의무자로 하여 거래를 재구성한다는 것이 아니므로 쟁점거래를 배우자로부터 증여받은 주식을 소각하는 경우에 이를 증여자가 소각하는 것으로 보아 과세하는 의제 규정이 없는 이상 조사청과 같이 실질과세원칙을 적용하여 임의로 거래를 재구성하기 어렵다. (4) 청구인이 배우자에게 쟁점주식을 증여한 것을 종합소득세를 회피하기 위한 요식행위에 불과하다고 본 조사청의 판단은 ‘조세의 부과 및 징수는 반드시 법률에 따라야 한다’는 조세법률주의를 위반하였고, ‘조세법은 납세의 한계를 설정한 것으로 그 내용은 명확하여야 하고 추상적인 조항을 설정하여 흠결된 영역에 유추적용하거나 행정편의적인 확장해석과 임의적인 해석을 허용하지 않으며 법률에 규정된 내용을 함부로 유추, 확장하는 내용의 해석을 할 수 없다’는 엄격해석의 원칙을 위배한 것이다. (5) 납세의무자는 경제활동을 할 때 특정 경제적 목적을 달성하기 위하여 어떠한 법적 형식을 취할 것인지 임의로 선택할 수 있는 것이고, 과세관청으로서도 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법적 형식에 따른 법률관계를 존중하여야 하는 것이며(대법원 2017.1.25. 선고 2015두3270 판결 참조), 유효한 법률관계를 부인하기 위해서는 과세권자의 자의적 판단으로부터 납세자를 보호하기 위한 조세법률주의의 법적안정성 또는 예측가능성의 요구에 부응하기 위한 법률상 구체적인 근거가 필요하다(대법원 1991.5.14. 선고 90누3027 판결)고 할 것인바, 쟁점거래와 같이 소득의 실질적인 귀속자가 분명히 있음에도 불구하고 실질귀속자가 아닌 소득이 귀속되지 않은 제3자를 납세의무자로 하기 위해서는 명문의 규정이 필요하다. 나. 처분청 의견 (1) 「국세기본법」 제14조 의 실질과세의 원칙은 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에도 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로서 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는데 주된 목적이 있다. (2) 청구인은 쟁점법인의 대표이사로 발행주식 100%를 소유한 주주로서, 일정한 계획하에 쟁점법인과 배우자 BBB를 통한 다단계 행위 구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 가지고 있고, 쟁점주식의 증여와 양도 사이에 약 2개월의 시간적 간격은 「상법」 상 쟁점주식의 증여 후 양도와 소각을 위한 필요 최소한의 절차를 거치는데 소요된 시간에 불과하며, 이러한 일련의 행위를 통해 청구인은 어떠한 위험의 부담 없이 오로지 종합소득세 회피라는 이익만을 얻게 된 것으로 보인다. (3) 쟁점법인의 주주총회 소집에 관한 통지의 발송여부는 확인이 불가하고, 쟁점주식의 증여일(2020.8.26.)과 쟁점주식의 취득을 위한 주주총회 결의일(2020.10.26.) 사이의 기간을 고려하면, 청구인이 배우자에게 증여세가 과세되지 않는 한도(6억원) 내의 쟁점주식을 증여하고, 이를 쟁점법인에 양도한 후 소각한 행위는 처음부터 예정된 것으로 배우자가 처분할 것인지 말 것인지를 스스로 결정할 수 있는 여지가 전혀 없었던 것으로 보이고, 임시주주총회일(2020.10.26.)이나 주식 감자신청일(2020.10.27.) 보다 빠른 2020.9.29. 쟁점주식의 대금이 입금된 것을 보면 쟁점거래 전반은 요식행위에 해당하고 청구인도 이를 충분히 인지하고 있었던 것으로 볼 수 있다. (4) 쟁점법인은 임시주주총회회의록에서 사업형편 상 자기주식을 취득.소각하였다고 하나 사업상 특별한 목적은 확인할 수 없고, 이는 청구인이 직접 쟁점주식을 쟁점법인에 양도하였을 경우 발생할 종합소득세를 회피하기 위한 목적 외에는 합리적인 이유가 없는 것으로 보이며, 세법상 혜택을 받을 목적으로 거래형식 선택의 자유를 남용하는 납세의무자의 조세회피행위를 모두 허용한다면 조세형평에 반하는 결과가 될 뿐만 아니라 나아가 조세법률주의의 형해화를 가져오게 된다고 할 것이다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 청구인이 배우자에게 쟁점주식을 증여한 후 배우자가 이를 쟁점법인에 양도하고, 쟁점법인이 이를 소각한 것에 대하여, 청구인이 쟁점주식을 쟁점법인에 양도한 것으로 보아 의제배당에 따른 종합소득세를 부과한 처분의 당부 나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인이 대표이사이자 주주로 있는 쟁점법인은 OOO를 사업장소재지로 하여 건설/주택신축판매업을 하는 법인이고, 쟁점법인의 2020년 주주현황 및 주식변동 내역은 아래 ＜표1＞과 같다. ＜표1＞ 쟁점법인의 2020년 주주현황 및 주식변동 내역 OOO (2) 청구인의 배우자 BBB가 쟁점주식의 양도대금을 사용한 내역은 아래 ＜표2＞와 같다. ＜표2＞ BBB의 쟁점주식 양도대금 사용내역 OOO (3) 조사청의 이 건 조사당시인 2022.3.21. 청구인은 쟁점주식을 배우자에게 증여한 이유에 대하여 결혼 이후 배우자에게 해준 것이 없어 고민하던 중 배우자 증여재산공제를 이용하여 세금 부담없이 현금을 증여할 수 있다는 것을 알고 증여 및 소각을 진행한 것이라고 진술하였고, 쟁점법인의 유상감자 결의를 위한 임시주주총회(2020.10.26.)에는 청구인만 참석한 것으로 확인된다. (4) 쟁점법인이 등기소에 제출한 서류(임시주주총회의사록, 주식무상소각 증명서)에는 무상감자로 되어 있고, 한국경제신문 공고문에도 무상감자를 실시한 것으로 공고하였으나, 청구인이 조사 시 제출한 임시주주총회의사록에는 유상감자를 실시하는 것으로 기재되어 있다. (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점거래로 인한 이익이 청구인에게 귀속되지 않았고, 쟁점거래는 별개의 원인에 따라 이루어진 거래이므로 이에 대하여 청구인이 선택한 거래의 형식을 부인하고 의제배당에 따른 종합소득세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하나, 「국세기본법」제14조 제3항은 “제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다”고 규정하고 있고, 납세의무자는 경제활동을 함에 있어서 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러가지 법률관계 중 하나를 선택할 수 있으므로 납세의무자가 조세의 부담을 줄이기 위하여 경제적으로 하나의 거래임에도 형식적으로 중간 거래를 개입시켰다는 이유만으로는 납세의무자가 선택한 거래형식을 함부로 부인할 수 없으나, 가장행위에 해당한다고 볼 수 있는 특별한 사정이 있을 때에는 과세상 의미를 갖지 않는 그 가장행위를 제외하고 그 뒤에 숨어 있는 실질에 따라 과세할 수 있다고 보아야 할 것이다(대법원 2014.1.23. 선고 2013두17343 판결 참조). 청구인은 쟁점법인의 최대주주이자 대표이사이고, 쟁점법인의 주주는 청구인과 배우자로만 구성(배우자에게 증여전에는 청구인 100%)되어 있으므로 일정한 계획 하에 쟁점법인과 배우자를 통한 쟁점거래 구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 가지고 있는 것으로 보이는 점, 쟁점거래는 쟁점주식의 증여일부터 자기주식 취득 및 소각시점까지 2개월 이내에 이루어졌고, 일련의 행위들이 각 당사자의 독립적인 의사결정에 따른 것이라기보다 사전에 예정된 청구인의 의사결정에 따라 순차적으로 이루어진 것에 불과해 보이는 점, 청구인의 배우자가 증여받아 쟁점법인에 양도한 쟁점주식의 수는 배우자 증여재산 공제 한도인 6억원에 근접하게 정한 것으로 보더라도 쟁점거래에 있어 의제배당에 따른 종합소득세를 회피하기 위한 목적 외에 다른 합리적인 이유는 없어 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점거래를 가장거래로 보아 청구인에게 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2022중5322, 2022.6.29. 등, 같은 뜻임). 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령 (1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득,수익,재산,행위또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득,수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. ③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. (2) 상속세 및 증여세법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증과 사인증여는 제외한다. 7. "증여재산"이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다. 가. 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건 제31조(증여재산가액 계산의 일반원칙) ① 증여재산의 가액(이하 "증여재산가액"이라 한다)은 다음 각 호의 방법으로 계산한다. 1. 재산 또는 이익을 무상으로 이전받은 경우 : 증여재산의 시가(제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조, 제35조 및 제42조에서 같다) 상당액 제53조(증여재산 공제) 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사람으로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세 과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액과 해당 증여가액에서 공제받을 금액을 합친 금액이 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다. 1. 배우자로부터 증여를 받은 경우 : 6억원 (3) 소득세법 제17조(배당소득) ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 3. 의제배당 ② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다. 1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사ㆍ탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주ㆍ사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액 제87조의13(주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권소득금액 필요경비 계산 특례) [본조신설 2020.12.29.] ① 거주자가 양도일부터 소급하여 1년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다)로부터 증여받은 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권에 대한 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권양도소득금액을 계산할 때 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권양도가액에서 공제할 필요경비는 그 배우자의 취득 당시 제87조의12 제1항 제1호, 같은 조 제2항 및 제3항에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 필요경비에 산입한다. 제97조의2(양도소득의 필요경비 계산 특례) ① 거주자가 양도일부터 소급하여 5년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조 제1항 제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제97조 제2항에 따르되, 취득가액은 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제97조 제1항 제1호에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 제97조 제2항에도 불구하고 필요경비에 산입한다. 제101조(양도소득의 부당행위계산) ② 거주자가 제1항에서 규정하는 특수관계인(제97조의2 제1항을 적용받는 배우자 및 직계존비속의 경우는 제외한다)에게 자산을 증여한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 5년 이내에 다시 타인에게 양도한 경우로서 제1호에 따른 세액이 제2호에 따른 세액보다 적은 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다. 다만, 양도소득이 해당 수증자에게 실질적으로 귀속된 경우에는 그러하지 아니하다. 1. 증여받은 자의 증여세(「상속세 및 증여세법」에 따른 산출세액에서 공제ㆍ감면세액을 뺀 세액을 말한다)와 양도소득세(이 법에 따른 산출세액에서 공제ㆍ감면세액을 뺀 결정세액을 말한다. 이하 제2호에서 같다)를 합한 세액 2. 증여자가 직접 양도하는 경우로 보아 계산한 양도소득세 (4) 민법 제554조(증여의 의의) 증여는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 그 효력이 생긴다. 제556조(수증자의 행위와 증여의 해제) ① 수증자가 증여자에 대하여 다음 각 호의 사유가 있는 때에는 증여자는 그 증여를 해제할 수 있다. 1. 증여자 또는 그 배우자나 직계혈족에 대한 범죄행위가 있는 때 2. 증여자에대하여부양의무있는경우에 이를 이행하지 아니하는 때 ② 전항의 해제권은 해제원인있음을 안 날로부터 6월을 경과하거나 증여자가 수증자에 대하여 용서의 의사를 표시한 때에는 소멸한다. (5) 상법 제341조(자기주식의 취득) ① 회사는 다음의 방법에 따라 자기의 명의와 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다. 다만, 그 취득가액의 총액은 직전 결산기의 대차대조표상의 순자산액에서 제462조 제1항 각 호의 금액을 뺀 금액을 초과하지 못한다. 1. 거래소에서 시세(時勢)가 있는 주식의 경우에는 거래소에서 취득하는 방법 2. 제345조 제1항의 주식의 상환에 관한 종류주식의 경우 외에 각 주주가 가진 주식 수에 따라 균등한 조건으로 취득하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법 ② 제1항에 따라 자기주식을 취득하려는 회사는 미리 주주총회의 결의로 다음 각 호의 사항을 결정하여야 한다. 다만, 이사회의 결의로 이익배당을 할 수 있다고 정관으로 정하고 있는 경우에는 이사회의 결의로써 주주총회의 결의를 갈음할 수 있다. 1. 취득할 수 있는 주식의 종류 및 수 2. 취득가액의 총액의 한도 3. 1년을 초과하지 아니하는 범위에서 자기주식을 취득할 수 있는 기간 ③ 회사는 해당 영업연도의 결산기에 대차대조표상의 순자산액이 제462조 제1항 각 호의 금액의 합계액에 미치지 못할 우려가 있는 경우에는 제1항에 따른 주식의 취득을 하여서는 아니 된다. ④ 해당 영업연도의 결산기에 대차대조표상의 순자산액이 제462조 제1항 각 호의 금액의 합계액에 미치지 못함에도 불구하고 회사가 제1항에 따라 주식을 취득한 경우 이사는 회사에 대하여 연대하여 그 미치지 못한 금액을 배상할 책임이 있다. 다만, 이사가 제3항의 우려가 없다고 판단하는 때에 주의를 게을리하지 아니하였음을 증명한 경우에는 그러하지 아니하다. 제342조(자기주식의 처분) 회사가 보유하는 자기의 주식을 처분하는 경우에 다음 각 호의 사항으로서 정관에 규정이 없는 것은 이사회가 결정한다. 1. 처분할 주식의 종류와 수 2. 처분할 주식의 처분가액과 납입기일 3. 주식을 처분할 상대방 및 처분방법 제343조(주식의 소각) ① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각(消却)할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다. ② 자본금감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다. (6) 상법 시행령 제9조(자기주식 취득 방법의 종류 등) ① 법 제341조 제1항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 방법”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다. 1. 회사가 모든 주주에게 자기주식 취득의 통지 또는 공고를 하여 주식을 취득하는 방법 ② 자기주식을 취득한 회사는 지체 없이 취득 내용을 적은 자기주식 취득내역서를 본점에 6개월간 갖추어 두어야 한다. 이 경우 주주와 회사채권자는 영업시간 내에 언제든지 자기주식 취득내역서를 열람할 수 있으며, 회사가 정한 비용을 지급하고 그 서류의 등본이나 사본의 교부를 청구할 수 있다.