조심 2021서0810 (2022.12.13)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인들은

「예금자보호법」제30조

에 따라 예금보험료의 납부의무를 부담하는 부보금융회사로, 사업연도 종료일에 그 다음 사업연도에 납부할 예금보험료를 미리 계산하여 손금에 산입하고, 실제 납부하면서 할인받거나 할증된 보험료가 있는 경우 납부한 날이 속하는 사업연도의 소득금액에서 조정하여 법인세를 신고.납부하였다.

나. OOO장(이하 “조사청”이라 한다)은 청구법인들에 대한 세무조사를 실시한 후 예금보험료의 손금귀속시기는 AAA로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도에 해당한다고 보아 ＜별지1＞과 같이 청구법인들이 손금에 산입한 예금보험료(이하 “쟁점예금보험료”라 한다)를 부인하고, AAA로부터 보험료율을 통보받은 날이 속한 사업연도에 추인하는 것으로 하여 청구법인에게 ＜별지1＞과 같이 법인세를 경정ㆍ고지하였다.

다. 청구법인들은 이에 불복하여 ＜별지1＞과 같이 심판청구를 각 제기하였다.

2. 청구법인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인들 주장

(주위적 청구) 쟁점예금보험료를 매 사업연도 결산 시 비용으로 회계처리하고 해당 사업연도의 손금에 반영한 것은 「법인세법」상 권리의무확정주의 및 기업회계기준이나 관행에 따른 것으로 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기를 AAA로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도의 손금으로 보아 과세한 처분은 위법하다.

(1) 처분청은 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기를 AAA로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도로 보아 이 사건 처분을 하였다.

(가) 청구법인들은

「예금자보호법」제2조

제1호에서 규정하는 부보금융회사 중 「상호저축은행법」에 따른 상호저축은행으로서 2014년 이전부터 매년 같은 법 제30조에 따라 예금 등의 연평균 잔액에 고정된 보험료율(40/10,000)을 곱하여 산출한 예금보험료를 납부하고 있고, 예금보험료는 같은 법 시행령 제16조의2에 따라 매 사업연도 종료 후 6개월 이내에 납부하여야 하는바, 청구법인은 매 사업연도 결산 시 고정된 보험료율을 기초로 산정한 예금보험료를 비용으로 계상하고, 반대 계정으로 이를 미지급비용으로 계상한 후 실제 납부 시 반제하는 회계처리를 하였다.

(나) 이후 2009.6.9. 개정된 「예금자보호법 시행령」에 따라 2014년 이후 납부의무가 발생하는 예금보험료는 고정된 보험료율이 아니라 부보금융회사의 경영 및 재무상황에 따라 할인 또는 할증된 보험료율(이하 “차등보험료율제”라 한다)을 적용하는 것으로 변경되었는바,

청구법인은 차등보험료율제 적용 이후에도 매 사업연도 결산 시 표준보험료율(40/10,000)을 기준으로 산출한 쟁점예금보험료를 비용으로 계상한 후 실제 납부한 날이 속하는 사업연도에 실제 납부한 예금보험료와 미지급비용과의 차액을 비용에 가감하거나 잡이익으로 반영하는 회계처리를 하였다.

(다) 그러나 처분청은 차등보험료율제 적용 이후 청구법인들이 납부하여야 하는 예금보험료의 경우 결산 시 납부액이 확정되지 아니하였으므로 손금의 귀속시기는 결산일이 속하는 사업연도가 아니라 AAA로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도에 해당한다는 이유로 청구법인이 손금에 계상한 쟁점예금보험료를 부인하고 이를 그 다음 사업연도의 손금에 산입하여 이 사건 처분을 하였다.

(2) 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기는 「법인세법」상 권리의무확정주의에 따라 결산일이 속한 사업연도이다.

(가)

「법인세법」제40조

제1항은 익금과 손익의 귀속 사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다고 정하고 있고 같은 법 시행령 제68조 내지 제71조는 거래 유형별 권리의무확정주의의 적용례를 구체화하고 있으나, 예금보험료의 귀속시기가 언제인지에 관하여는 특별한 규정을 두고 있지 않다.

(나) 대법원은 사업연도의 종료일에 손금이 경과기간에 대응하여 계산가능하고 의도적인 손익왜곡 없이 합리적인 방식으로 그 금액을 추정할 수 있다면 이를 결산 시에 손금으로 계상하는 것이 가능하다고 판시하고 있는바(대법원 2003.12.26. 선고 2001두7176 판결, 대법원 2013.12.26., 2011두1245 판결, 대법원 2004.11.25. 선고 2003두14802 판결, 대법원 2018.2.28. 선고 2017두68585 판결 참조), 쟁점예금보험료는 「예금자보호법」에 따라 사업연도 종료일에 납부액을 합리적으로 산정할 수 있으므로 사업연도 종료일에 납부의무의 실현가능성이 상당히 높은 정도로 성숙ㆍ확정된 것으로 볼 수 있다.

(다) 또한 예금보험료는 청구법인들이 「예금자보호법」에 따라 의무적으로 부담하는 준조세로 볼 수 있는바, 청구법인이 쟁점예금보험료를 결산 시 비용으로 계상한 이상 법인세법 기본통칙 40-71…24에 따라 이를 결산일이 속한 사업연도의 손금으로 보는 것이 타당하다.

(3) 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기를 결산일이 속하는 사업연도로 보는 것은 수익비용대응의 원칙에도 부합하는 것이다.

(가) 「법인세법」은 익금과 손금의 귀속시기를 판단하는 기준으로 권리의무확정주의만을 규정하고 있으나 이러한 규정에도 불구하고 판례는 법인 수익의 발생에 직접 관련된 비용의 귀속시기는 수익의 발생이 확정된 때가 속한 사업연도가 되는 것(대법원 2002.11.13. 선고 2001두1918 판결 참조)으로 판시하여 수익의 발생에 직접적 또는 개별적으로 대응하는 비용은 권리의무확정주의에도 불구하고 그 귀속시기를 익금의 귀속시기와 일치시키는 것임을 분명히 하고 있다.

(나) 상호저축은행의 핵심 수익구조는 수익발생원천인 예금 등을 조달한 후 이를 보다 높은 금리의 대출업무에 활용하여 수익을 얻는 것으로 이를 위해서는 수익발생원천인 예금 등을 조달하는 것이 필수적이고 예금보험료는 예금 등의 조달에 소요되는 비용으로서 그 예금 등을 통해 발생한 수익에 직접적으로 대응하는 비용이다.

(다) 금융위원회 및 금융감독원의 지침에 따라 만들어진 “상호저축은행 대출금리 체계의 합리성 제고를 위한 모범규준(저축은행)”도 예금보험료를 상호저축은행의 수익에 직접적으로 대응되는 비용으로 보아 이를 대출 가산금리를 산정할 때 감안할 법적 비용에 포함시키고 있고, 과세관청 역시 예금보험료와 마찬가지로 위 법적 비용에 포함된 교육세의 손금 귀속시기를 교육세의 과세표준이 되는 수익 실현시기가 속하는 사업연도로 해석하고 있으며(조법 1264-787, 1984.7.27.), 금융감독원의 “저축은행 회계처리해설서”도 저축은행의 기타영업비용 중 하나로 예금보험료를 언급하고 있고, 결산공시자료 작성의 기준이 되는 “저축은행 통일경영공시기준”에서도 원가성 항목 작성시 예수금 이자와 예금보험료를 합산하도록 정하고 있다.

(라) 처분청은 핵폐기물 부담금과 건강보험료에 대한 법원 판례를 주요 근거로 제시하였으나, 앞서 설명한 바와 같이 예금보험료는 청구법인들의 수익에 직접 대응하는 비용이므로 간접비용인 핵폐기물 부담금과 건강보험료의 사례를 이 건에 원용할 수 없고, 나아가 처분청은 생명보험회사의 예금보험료 귀속시기에 관한 조세심판원 선결정례(조심 2019서2335, 2020.9.15.)를 주요 근거로 제시하나, 생명보험회사는 고객으로부터 수취한 보험료가 바로 해당 사업연도의 수익이 되는 것이 아니라 추후 지급한 보험금과의 차액 또는 보험료를 투자재원으로 하여 발생한 수익이 발생하여야 하므로 생명보험회사가 지급한 예금보험료는 그 수익에 직접 대응하는 비용으로 볼 수 없는 것으로 예금보험료가 수익에 직접 대응하는 상호저축은행과 상이하다.

(마) 또한 처분청은 예금보험료을 준조세적 부담금으로 보아 청구법인들의 수익에 대응하지 않는 비용이라는 의견이나, 예금보험관계는 상호저축은행이 고객으로부터 예금 등을 통해 자금을 조달하는 경우 성립하는 것으로서 예금보험료는 상호저축은행에 사고가 발생할 때 AAA가 예금자에게 보험금 지급하는 의무의 대가로 지급하는 보험료이므로 이는 청구법인들의 수익에 대응하는 비용으로 보아야지 준조세적 부담금으로 볼 수 없다.

(4) 처분청이 쟁점예금보험료의 손금귀속시기를 AAA로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도로 보아 과세한 처분은 「국세기본법」및「법인세법」상 기업회계의 존중 원칙에 반한 것으로 위법하다.

(가)

「국세기본법」제20조

및

「법인세법」제43조

는 내국법인의 각 사업연도 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행을 계속 적용하여 온 경우에는 법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고 그 기업회계기준 또는 관행에 따르도록 정하고 있다.

(나) 대법원은 “

「법인세법」제40조

는 권리의무확정주의를 선언하고 거래유형에 따라 익금과 손금의 구체적인 귀속시기를 규정하고 있으나 현대사회의 다종다양한 모든 거래유형을 예측하여 그 자체로서 완결적으로 손익의 귀속을 정한 규정이라고 할 수 없으므로 위 규정들만으로 손익의 귀속을 정하기 어려운 경우에는 「법인세법」상 권리의무확정주의에 반하지 아니하는 한

「법인세법」제43조

에서 정한 것과 같이 일반적으로 공정ㆍ타당한 회계관행으로 받아들여지는 기업회계기준에 따라 손익의 귀속을 정할 수 있다고 해석하는 것이 타당하며 (중략) 세법의 개별 규정에 명시되어 있지 않다는 이유만으로 곧바로 권리의무확정주의에 반한다고 단정할 수는 없고, 특정 기업회계기준의 도입 경위와 성격, 관련된 과세실무 관행과 그 합리성, 수익비용대응 등 일반적인 회계원칙과의 관계, 과세소득의 자의적 조작 가능성, 연관된 세법 규정의 내용과 체계 등을 종합적으로 고려하여

「법인세법」제43조

에 따라 내국법인의 각 사업연도 소득금액계산에 적용될 수 있는 기업회계의 기준이나 관행에 해당하는지를 판단하여야 한다.”[대법원 2017.12.22. 선고 2014두44847 판결, 대법원 1992.10.23. 선고 92누2936, 2943(병합) 판결 참조]고 판시하였다.

(다) 청구법인들의 쟁점예금보험료 회계처리는 상호저축은행업 감독규정 및 일반기업회계기준에 근거한 회계처리로서 그 손익이 자의적으로 조작될 염려도 없기 때문에 청구법인이 매 사업연도 결산일 쟁점예금보험료를 비용으로 회계처리하고 해당 사업연도의 손금에 반영한 것은 잘못이 없다.

(5) 설령, 차등보험료율 시행에 따라 청구법인들이 납부할 예금보험료의 구체적 확정이 AAA로부터 보험료율을 통보받은 때에 이루어진다고 보더라도, 차등보험료율제 하에서 1등급으로 선정된 저축은행이 부담하는 금액은 예금보험료의 최소 금액으로서 AAA의 평가 결과와 무관하게 청구법인들이 납부하여야 하는바, 동액에 상당하는 예금보험료만은 사업연도 종료일이 속하는 사업연도의 손금으로 인정하여야 한다.

(예비적 청구) 쟁점예금보험료의 귀속시기가 손금귀속시기를 AAA로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도라고 하더라도, 청구법인이 이에 관한 법인세 신고의무를 이행하지 아니한데 가산세를 감면할 정당한 사유가 있다고 보아야 한다.

(1) 청구법인은 예금보험료에 대한 과세관청의 비과세 관행을 존중하여 법인세를 신고ㆍ납부한 것에 불과하다.

(가) 대법원은 “

「국세기본법」제18조

제3항에 따른 비과세관행이 성립하려면 상당한 기간에 걸쳐 과세를 하지 아니한 객관적 사실이 존재할 뿐만 아니라 과세관청 자신이 그 사항에 관하여 과세할 수 있음을 알면서도 어떤 특별한 사정 때문에 과세하지 않는다는 의사가 있어야 한다. 위와 같은 공적 견해나 의사는 명시적 또는 묵시적으로 표시되어야 하며 묵시적 표시가 있다고 하기 위하여는 단순한 과세누락과는 달리 과세관청이 상당기간의 불과세 상태에 대하여 과세하지 않겠다는 의사표시를 한 것으로 볼 수 있는 사정이 있어야 한다.”(대법원 2012.12.13. 선고 2011두3913 판결, 대법원 2003.5.30. 선고 2001두4795 판결 등 참조)고 판시하고 있다.

(나) 위 대법원의 비과세 관행의 성립요건을 정리하면 ① 장기간 비과세 사실의 존재, ② 과세관청에 따른 비과세 의사의 표시, ③ 납세자에 의한 비과세 관행의 수용으로 구분되는바, 이에 비추어 청구법인은 예금보험료에 대한 과세관청의 비과세 관행을 존중하여 법인세를 신고ㆍ납부한 것으로 볼 수 있다.

1) 청구법인들을 비롯한 부보금융회사들은 2014년 납부의무가 있는 예금보험료부터 차등보험료율제가 적용되고 있는바, 이 건 과세처분의 통지가 있었던 2020년 9월 전까지 예금보험료의 귀속시기에 대하여 별다른 과세처분은 발생하지 아니하였다.

2) 청구법인들은 설립 이후 매 사업연도 법인세를 신고기한 내 신고ㆍ납부하고 있는바, 이에 관하여 처분청이 별도의 의견을 표명한 사실이 없으므로 처분청은 묵시적으로 쟁점예금보험료의 회계처리에 관한 비과세 의사를 표시한 것으로 볼 수 있다.

3) 나아가 과거 차등보험료율제가 시행되기 전 예금보험료의 손금 귀속시기에 대해 과세관청은 “보험료를 납부하는 사업연도가 아닌 납부의무가 확정되는 시점에 손금으로 산입한다.”(서면2팀-2621, 2004.12.14.)고 회신한바, 청구법인들을 비롯한 부보금융회사들은 이와 같은 과세관청의 유권해석에 따라 납부의무가 확정되는 결산일에 예금보험료를 손금에 반영하였고, 차등보험료율제가 도입된 이후에도 계속해서 이를 신뢰하여 같은 방식으로 회계처리하였으므로 이는 청구법인들을 비롯한 납세의무자가 비과세 관행을 수용한 것으로 볼 수 있다.

(2) 청구법인에게는 쟁점예금보험료에 관한 법인세 신고ㆍ납부의무를 게을리한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보아야 한다.

(가) 대법원은

「국세기본법」제48조

의 가산세 감면 사유에 대해 “단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법 해석상 의의로 인한 견해의 대립이 있는 등으로 인하여 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 과할 수 없다.”(대법원 2002.8.23. 선고 2002두66판결, 대법원 1992.10.23. 선고 92누2936, 2943 판결 등 참조)고 판시하고 있다.

(나) 처분청의 이 건 부과처분 전까지 청구법인은 과세관청의 비과세관행을 존중하여 법인세를 신고ㆍ납부하였고 처분청은 이에 대해 확실한 견해를 제시하여 과세처분이나 납세지도를 한 사실이 없으므로 청구법인은 「법인세법」상 신고의무를 명시적으로 해태한 경우에 해당하지 않는다.

(다) 대법원은 법인 파산관재인의 보수에 관하여 “파산관재인의 보수가 사업소득으로 과세될 수 있는지에 관하여 세법 해석상 견해의 대립이 있었고, 과세관청 역시 2015년에 이르러 비로소 부과처분을 하는 등 그에 대한 확실한 견해를 가지지 못하였던바, 원고에게 가산세까지 부과하는 것은 지나치게 가혹하므로 원고에게 위 보수를 사업소득으로 신고ㆍ납부하지 않은데 그 의무를 게을리 하였다고 비난 할 수 없는 정당한 사유가 있다.”(대법원 2017.7.11. 선고 2017두36885 판결 참조)고 판시한바 있다.

(라) 상기 유사사례와 이 사건을 비교하였을 때 쟁점예금보험료의 귀속시기와 관련해 청구법인에게 가산세까지 부과하는 것은 지나치게 가혹한 것이다.

나. 처분청 의견

(주위적 청구에 대해) 쟁점예금보험료는 각 사업연도 예금 등의 연평균 잔액에 AAA로부터 통보받은 차등보험료율을 곱하여 산정되므로 AAA로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도의 손금으로 보아야 한다.

(1) 법령 및 판례에서 확인되는 손금의 귀속시기에 관한 판단기준을 정리하면, 원칙적으로 손금은 해당 손금이 확정되는 날이 속하는 사업연도에 귀속되는 것으로 보되, 세법 규정만으로 구체적인 귀속시기를 판단하기 어려운 경우 보조적으로 기업회계기준에 따라 판단할 수 있는 것이고, 이 또한 과세실무 관행 및 합리성, 과세소득의 자의적 조작 가능성 등을 종합적으로 고려하여 「법인세법」상 권리의무확정주의에 위배되지 않는 범위 내에서 제한적으로 적용하여야 하며 해당 손금이 특정 수익과 직접 또는 개별적으로 관련성이 있는 직접비에 해당할 경우 수익비용대응의 원칙이 적용될 여지도 있으나, 특정수익에 직접 대응하지 않는 성질의 비용인 경우 원칙대로 권리의무확정주의에 따라 그 귀속시기를 판단하여야 한다.

(2) 권리의무확정주의에 따를 경우 차등보험료율제 시행 이후 예금보험료는 AAA가 부보금융회사에게 차등보험료율을 통보한 이후에 구체적으로 확정되므로 그 통보일이 속한 사업연도를 귀속시기로 보아야 한다.

(가) 차등보험료율제는 예금보험제도가 유발할 수 있는 부보금융회사의 도덕적 해이를 완화하기 위해 AAA가 부보금융기관의 위기대응능력, 건전성 관리능력, 손실회복능력, 재무위험관리능력 등을 종합평가한 후 그 결과에 따라 부보금융회사에 적용되는 예금보험료율에 차등을 두는 것으로 각 사업연도 종료일에는 각 부보금융회사가 납부할 예금보험료를 알 수 없고, AAA가 차후 부보금융회사에 대한 평가를 진행한 후 그 결과를 바탕으로 산정한 예금보험료율을 부보금융회사에게 통보한 날 비로소 납부할 예금보험료를 확정할 수 있다.

(나) 조세심판원은 같은 취지에서 “예금보험료 산정절차에 의하면, 청구법인은 부과기준이 되는 연도의 다음 해에 예금보험료 산출자료를 AAA에 제출하고 AAA가 이를 바탕으로 차등평가를 실시한 후 그 결과를 청구법인에게 통보하게 되는 점, 청구법인은 AAA로부터 차등평가결과를 통보받은 후에야 납부할 예금보험료를 구체화할 수 있으므로 청구법인의 사업연도 종료일에는 청구법인이 납부할 예금보험료의 액수가 특정되었다거나 변경의 여지가 없을 정도로 확정되었다고 볼 수 없는 점 등을 종합하면 처분청이 쟁점예금보험료의 손금귀속시기를 납부한 날이 속하는 사업연도로 보아 과세한 처분은 잘못이 없다.”(조심 2019서2335, 2020.9.15.)고 결정하였고, 청구법인들과 같은 저축은행에 대하여도 동일한 취지로 결정(조심 2021서3654, 20222.7.11. 참조)한바 있다.

(다) 대법원도 BBB이 원자력발전사업자에게 부과하는 관리부담금의 귀속시기가 문제된 사안에서 “관리부담금 납부의무는 부과대상 사업연도의 결산일이 아닌 BBB이 관리부담금을 산정하여 고시한 시점에 성숙ㆍ확정되므로 고지일이 속하는 사업연도를 손금의 귀속시기”라고 보았는바(대구고등법원 2018.2.2. 선고 2017누6465 판결 참조, 이후 대법원 2018.6.28.자 2018두37823 심리불속행 판결로 확정), 해당 판례의 관리부담금은 본 건의 예금보험료와 근거 법령만을 달리 할 뿐 비용의 성격 및 산정기준, 절차 등 상당 부분이 유사하므로 관리부담금과 마찬가지로 쟁점예금보험료도 결산일이 속한 사업연도가 아니라 그 고지일이 속하는 사업연도를 손금의 귀속시기로 보아야 한다.

(라) 하급심 판례도 추가정산되어 고지된 건강보험료의 귀속시기가 문제된 사안에서 위 대법원 판례와 동일하게 납부할 금액이 확정된 날이 속하는 사업연도의 필요경비로 계상되어야 한다(서울행정법원 2018.8.24. 선고, 2018구합55210 판결, 이후 서울고등법원 2019.5.2. 선고 2018누43763 판결로 항소 기각 후 확정)고 판단하면서 “건강보험료는 전년도 수입을 기준으로 산정되어 당해 연도에 납부의무가 생기는 것일 뿐 전년도 수입 발생 시 곧바로 납부의무가 생기는 것은 아니”라고 보았다.

(마) 청구법인들은 AAA가 결산시 표준보험료율로 산정한 예금보험료를 보험료수익으로 인식하였으므로 부보금융회사들도 이에 대응하여 결산시 예금보험료를 손금으로 인식하여야 한다고 주장하나, AAA가 예금보험료제도를 운영하는 사업은

「법인세법 시행령」제3조

제1항 제8호 가목에 따라 비수익사업으로서 법인세 납세의무가 없고, AAA의 보험료수익 인식 회계처리내용을 근거로 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기를 결산일이 속하는 사업연도로 볼 수 없다.

(3) 기업회계기준에 따른 귀속시기 판단기준은 권리의무확정주의에 위배되지 않는 범위 내에서 제한적으로 적용하는 것으로서 쟁점예금보험료와 같이 권리의무확정주의에 따라 손금의 귀속시기를 확정할 수 있는 경우에까지 적용할 수 없다.

(4) 예금보험료는 준조세적 부담금의 성격을 가진 비용으로서 청구법인의 수익활동에 직접 대응하는 비용에 해당하지 않으므로 수익비용대응의 원칙에도 어긋나지 않는다.

(5) 나아가, 청구법인들은 차등평가 결과 1등급으로 선정된 저축은행이 부담하는 보험료는 평가 결과와 관계없이 사업연도 종료일이 속하는 사업연도의 손금으로 인정하여야 한다고 주장하나, 예금보험료의 납부의무는 청구법인이 AAA로부터 차등보험료율을 통보받은 때 전액에 대하여 일시에 확정되는 것으로 청구주장과 같이 이를 임의로 분할한 후 각각 손금귀속시기를 판단하는 것은 관련 법령 및 예금보험료 산출ㆍ통보절차에 정면으로 배치되고 권리의무확정주의에도 반한다.

(예비적 청구에 대해) 청구법인들은 법령의 부지와 오해에 기인하여 법인세를 과소신고하였으므로 가산세를 감면할 정당한 사유가 없다.

(1) 예금보험료의 손금 귀속시기를 결산일이 속하는 사업연도로 본다는 비과세관행이 성립된 바 없다.

(가) 은행의 경우 매 분기별로 예금보험료를 납부하고, 1분기 보험료의 경우 직전 사업연도의 보험료율을 적용하여 계산한 후 2분기 보험료 납부시 정산하는 방식을 채택하고 있으므로 예금보험료를 결산시 비용처리 한 후 그 차액을 조정하는 회계처리를 하더라도 별도의 세무조정이 발생하지 않는다.

(나) 그 외 보험회사, 증권회사, 상호저축은행의 경우 매 사업연도 종료일로부터 6개월이 지난 날을 차등보험료 납부기한으로 하는바, 회계처리 방식에 따라 손금산입한 사업연도의 차이가 발생하게 되는데 대부분의 보험회사와 증권회사는 결산 시 예금보험료를 비용처리하더라도 별도의 세무조정을 통해 실제 납부한 날이 속하는 사업연도의 손금으로 귀속시기를 조정하고 있다.

(다) 그러나 청구법인들을 비롯한 일부 부보금융회사들만 별도의 세무조정을 하지 아니하였는바, 처분청은 이에 대해 과세처분하였을 뿐이므로 청구주장과 달리 예금보험료의 손금 귀속시기에 대해 비과세관행이 성립하였다고 볼 수 없다.

(라) 나아가 차등보험료율제로 변경되기 전에도 과세관청은 “예금보험료는 그 납부의무가 확정되는 사업연도에 손금산입하는 것이며 법인이 예금보험료의 손익귀속시기를 잘못 적용한 경우에는 「국세기본법」의 규정에 따라 수정신고하거나 경정청구할 수 있다.”(서면인터넷방문상담2팀-2621, 2004.12.14.)고 해석한 사실도 있다.

(2) 결국 청구법인들의 쟁점예금보험료 손금 귀속시기에 관한 해석은 법령의 부지 또는 오인에 해당할 뿐 그 의무의 해태를 탓할 수 없는 정당한 이유가 있는 경우에 해당한다고 볼 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① (주위적 청구) 쟁점예금보험료의 손금귀속시기를 AAA로부터 보험료율을 통보받은 날이 속하는 사업연도로 보아 법인세를 과세한 처분의 당부

② (예비적 청구) 가산세를 면제할 정당한 사유가 있는지 여부

나. 관련 법령 : ＜별지2＞ 참조

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인들이 제출한 차등보험료율 평가 및 결정 절차는 아래와 같다.

○○○

(2) AAA가 2018.3.7. 청구법인들을 포함한 상호저축은행 대표이사에게 송부한 “FY2017 차등평가 실시 안내(상호저축은행)” 공문의 주요 내용은 아래와 같다.

○○○

(3) AAA가 2018.5.3. 청구법인들을 포함한 상호저축은행 대표이사에게 송부한 “예금보험료 납부안내(저축은행)” 공문의 주요 내용은 아래와 같다.

○○○

(4) AAA는 청구법인들을 포함한 상호저축은행 대표이사에게 예금보험료의 납부기한(사업연도 종료 후 6개월이 지난 날)의 15일 전 차등평가를 통해 산출한 차등보험료율을 통보한바, 청구법인들의 차등보험료율은 아래 ＜표1＞과 같다.

＜표1＞ 청구법인들이 AAA로부터 통보받은 차등보험료율

○○○

(5) 예금보호공사의 내부규정인 “차등보험료율제 운영 등에 관한 규정 시행세칙”(2017.9.1. 개정된 것)에 의하면, 차등평가 시 상호저축은행에 적용되는 평가지표의 내용은 아래 ＜표2＞와 같다.

＜표2＞ 상호저축은행에 대한 차등평가지표

○○○

(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저 쟁점①에 대해서 살피건대, 익금이 확정되었다고 하기 위해서는 소득의 원인이 되는 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙되어야 하는 것으로 그 권리가 이런 정도에 이르지 아니하고 단지 성립한 것에 불과한 단계에서는 익금이 확정되었다고 할 수 없으며 여기서 소득의 원인이 되는 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙되었는지 여부는 일률적으로 말할 수 없고 개개의 구체적인 권리의 성질과 내용 및 법률상, 사실상의 여러 사정을 종합적으로 고려하여 결정하여야 하는바(대법원 2003.12.26. 선고 2001두7176 판결, 대법원 2004.11.25. 선고 2003두14802 판결 등 참조), 청구법인들은 「법인세법」상 권리의무확정주의 및 기업회계기준에 따라 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기를 사업연도 종료일이 속하는 사업연도로 보아야 하고, 특히 AAA의 차등평가 결과에 관계없이 ‘차등보험료율제 운영 등에 관한 규정’ 별표 4의 차등모형평가등급 1등급에 상응하는 차등보험료율을 적용하여 산정한 예금보험료 상당액을 최소한도로 납부하게 되므로 쟁점예금보험료 중 동 상당액의 예금보험료는 사업연도 종료일이 속하는 사업연도의 손금으로 보아야 한다고 주장하나, 예금보험료 산정절차에 의하면, 청구법인들이 부과기준이 되는 연도의 다음 해에 예금보험료 산출자료를 AAA에 제출하면 AAA가 이를 바탕으로 차등평가를 실시한 후 그 결과를 청구법인들에 통보하게 되는 점, 청구법인들은 AAA로부터 차등평가결과를 통보받은 후에야 납부할 예금보험료를 구체화할 수 있는 점,

「예금자보호법」제30조

제2항에 의하면 AAA는 부보금융회사의 재무상황 등을 고려하여 부보금융회사가 납부할 예금보험료의 감액 또는 납부유예를 허용하고 있는 점 등을 종합하면, AAA가 청구법인들에게 차등평가결과를 통보할 때까지는 청구법인들이 납부할 예금보험료의 일부가 특정되었다거나 변경의 여지가 없을 정도로 확정되었다고 볼 수 없으므로 처분청이 쟁점예금보험료의 손금 귀속시기를 청구법인들이 AAA로부터 차등평가결과를 통보받은 날이 속하는 사업연도로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②에 대해서 살피건대, 청구법인들은 쟁점예금보험료의 손금귀속시기에 관한 과세관청의 비과세 관행을 존중하여 법인세를 신고ㆍ납부한 것에 불과하므로 이에 관한 법인세 신고의무를 이행하지 아니한데 가산세를 감면할 정당한 사유가 있다고 주장하나,

「국세기본법」제18조

제3항이 규정하고 있는 ‘일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행’이란 비록 잘못된 해석 또는 관행이라도 특정납세자가 아닌 불특정한 일반납세자에게 정당한 것으로 이의 없이 받아들여져 납세자가 그와 같은 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말하고 그러한 해석 또는 관행의 존재에 대한 입증책임은 이를 주장하는 납세자에게 있다고 할 것인바(대법원 1992.9.8. 선고 91누13670 판결, 대법원 1995.4.21. 선고 94누6574 판결 등 참조), 차등보험료율제 시행 이후 예금보험료의 손금 귀속시기와 관련하여 6년간 과세관청의 과세처분이 없었다는 이유만으로 과세관청이 비과세에 관한 묵시적 의향을 표시한 것으로 볼 수 없는 점, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하기 하게 위하여 납세자가 정당한 이유없이 법에 규정된 신고.납세의무 등을 위반한 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서 납세자의 고의.과실은 고려되지 아니하는 것이며 법령의 부지 또는 오인은 그 정당한 사유에 해당한다고 볼 수 없는 점(대법원 1999.9.17. 선고 98두16705 판결, 1999.12.28. 선고 98두3532 판결 등 참조) 등을 종합하면 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」제81조

및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지1＞ 청구법인들 및 이 건 과세처분

○○○

(1) 청구법인 주식회사 AAA

○○○

(2) 청구법인 주식회사 BBB

○○○

(3) 청구법인 CCC 주식회사

○○○

＜별지2＞ 관련 법령 등

(1) 법인세법(2018.12.24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것)

제40조【손익의 귀속사업연도】① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제43조【기업회계기준과 관행의 적용】내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행(慣行)을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 「조세특례제한법」에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다.

(2) 법인세법 시행령

제71조【임대료 등 기타 손익의 귀속사업연도】⑦ 법 제40조 제1항 및 제2항을 적용할 때 법(제43조를 제외한다)·「조세특례제한법」 및 이 영에서 규정한 것 외의 익금과 손금의 귀속사업연도에 관하여는 기획재정부령으로 정한다.

(3) 법인세법 시행규칙

제36조【기타 손익의 귀속사업연도】영 제71조 제7항을 적용할 때 이 규칙에서 별도로 규정한 것 외의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

※ 법인세법 기본통칙 40-71…24【손금산입되는 조세의 손금 귀속시기】 ① 법에 따라 손금으로 산입할 수 있는 조세는

「국세기본법 시행령」제10조의2

각 호 또는

「지방세법」제30조

제1항 각 호의 날이 속하는 사업연도의 손금으로 한다. 다만, 결산을 확정함에 있어 관련 수익이 실현되는 사업연도에 손비로 계상한 경우에는 이를 당해 사업연도의 손금으로 한다.

(4) 국세기본법(2018.12.31. 법률 제16097호로 개정되기 전의 것)

제18조【세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지】③ 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다.

제20조【기업회계의 존중】세무공무원이 국세의 과세표준을 조사ㆍ결정할 때에는 해당 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 것은 존중하여야 한다. 다만, 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다.

제48조【가산세 감면 등】① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

(5) 예금자보호법

제29조【보험관계】① 공사와 부보금융회사 및 예금자등 사이의 보험관계는 예금자등이 부보금융회사에 대하여 예금등 채권을 가지게 된 때 성립한다.

제30조【보험료의 납부 등】① 각 부보금융회사는 매년 예금등의 잔액(보험회사의 경우에는

「보험업법」제120조

에 따른 책임준비금을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액)에 1천분의 5를 초과하지 아니하는 범위에서 대통령령으로 정하는 비율을 곱한 금액(그 금액이 10만원보다 적은 경우에는 10만원)을 연간 보험료로 공사에 내야 한다. 이 경우 부보금융회사별로 경영상황 및 재무상황, 제24조의3 제2항에 따른 각 계정별 적립금액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 비율을 다르게 한다.

② 공사는 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 부보금융회사에 대해서는 위원회의 의결을 거쳐 제24조 제2항 제1호에 따른 출연금, 제1항 및 제3항에 따른 보험료 및 연체료의 전부 또는 일부를 감액(減額)하거나 기간을 정하여 그 납부를 유예할 수 있다.

1. 보험사고가 발생하였을 때 해당 보험사고에 관련된 부보금융회사

2. 재무상황 등에 비추어 예금등의 지급이 정지될 우려가 있는 등 정상적인 경영이 매우 곤란한 부보금융회사

제30조의3【예금보험기금채권상환특별기여금】① 부보금융회사는 매년 예금등의 잔액(보험회사의 경우에는

「보험업법」제120조

에 따른 책임준비금을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액)에 1천분의3을 초과하지 아니하는 범위에서 대통령령으로 정하는 비율을 곱한 금액(그 금액이 10만원보다 적은 경우에는 10만원)을 연간 특별기여금으로 공사에 내야 한다.

② 제1항에 따른 특별기여금의 납부에 관하여는 제30조 제2항부터 제7항까지의 규정을 준용한다.

제31조【보험금 등의 지급】① 공사는 부보금융회사에 보험사고가 발생한 경우에는 그 부보금융회사의 예금자등의 청구에 의하여 보험금을 지급하여야 한다. 다만, 제1종 보험사고에 대해서는 제34조에 따른 보험금의 지급결정이 있어야 한다.

(6) 예금자보호법 시행령

제16조【보험료의 납부시기 등】① 부보금융회사는 법 제30조 제1항에 따라 매 사업연도 종료 후 3개월 이내에 별표 1의 산식에 따른 보험료를 공사에 납부하여야 한다. 다만, 은행의 경우에는 매 분기 종료 후 1개월 이내에 납부하여야 한다.

③ 법 제30조 제1항 전단에서 “대통령령으로 정하는 금액”이란 다음 각 호에 따른 금액의 합계액을 말한다.

1. 법 제2조 제2호 다목에 따른 보험회사의 보험계약의 경우:

「보험업법 시행령」제63조

제1항 제1호 나목, 다목, 같은 항 제2호 및 제3호에 따른 금액의 합계액과 법 제2조 제2호 다목에 따른 수입보험료(예금보험의 보험료 납부기한이 속하는 사업연도의 직전 사업연도에 수입한 수입보험료를 말한다. 다만, 직전 사업연도의 기간이 1년 미만인 경우에는 그 수입한 수입보험료를 1년간으로 환산하여 계산한 금액을 말한다)를 산술평균한 금액

④ 공사는 위원회의 의결을 거쳐 제1항 내지 제3항에 따른 보험료 및 연체료의 납부절차에 관하여 필요한 사항을 정하고, 이를 인터넷 홈페이지에 공고하여야 한다.

제16조의2【차등보험료율의 적용 등】① 법 제30조 제1항 후단에 따라 공사는 별표 1의 산식에 따른 보험료율을 기준으로 100분의 10의 범위에서 부보금융회사별로 위원회가 정하는 보험료율(이하 “차등보험료율”이라 한다)을 적용한다.

② 차등보험료율을 적용받는 부보금융회사는 제16조 제1항에도 불구하고 매 사업연도 종료 후 6개월(은행의 경우에는 매 분기 종료 후 1개월)이내에 차등보험료율에 따른 보험료를 공사에 납부하여야 한다.

⑤ 제1항부터 제4항까지의 규정에 따른 보험료의 납부, 차등보험료율의 산정, 이의신청 및 처리 등에 관한 구체적 절차와 방법 등에 관하여 필요한 사항은 위원회의 의결을 거쳐 공사가 정하여 인터넷 홈페이지에 공고하여야 한다.

[별표 1] 보험료의 산식(제16조 제1항 및 제16조의2 제1항 관련)

부칙(대통령령 제21532호, 2009.6.9.) 제2조【적용례】제16조의2의 개정규정은 2014년 이후 최초로 납부의무가 발생하는 보험료분부터 적용하되, 은행의 경우에는 2014년도 1분기 보험료분부터 적용한다.

(7) 보험료 및 특별기여금 등의 납부에 관한 규정

제1조【목적】이 규정은 「예금자보호법」(이하 “법”이라 한다)에 따라 부보금융회사가 AAA(이하 “공사”라 한다)에 납부하는 출연금, 보험료 및 특별기여금과 관련하여 「예금자보호법 시행령」(이하 “영”이라 한다)에서 위임된 사항과 그 시행에 관하여 필요한 사항 등을 정함을 목적으로 한다.

제3조【정의】이 규정에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.

6. “산정대상기간”이라 함은 보험료 및 특별기여금을 산정함에 있어 금액 산정의 대상이 되는 기간을 말한다.

7. “부과기간”이라 함은 부보금융회사가 산정된 보험료 및 특별기여금을 납부할 의무가 있는 기간을 말한다.

제6조【산정대상기간】① 부보금융회사가 납부하여야 할 보험료 및 특별기여금의 산정대상기간은 부보금융회사의 사업연도 개시일부터 종료일 까지로 한다. 다만, 은행의 경우에는 사업연도 내의 매 분기로 한다.

제7조【부과기간】① 보험료의 부과기간은 부보금융회사의 사업연도 개시일부터 종료일까지로 한다. 다만, 은행의 경우에는 납부기한이 속하는 당해 분기의 개시일부터 종료일까지로 한다.

제11조【납부기한】① 부보금융회사는 보험료를 매 사업연도(은행의 경우에는 매분기) 종료일의 다음 날부터 6개월(은행의 경우에는 1개월로 한다) 이내에 공사에 납부하여야 한다.

② 부보금융회사는 특별기여금을 매 사업연도(은행의 경우에는 매 분기) 종료일의 다음 날부터 3개월(은행의 경우에는 1개월로 한다) 이내에 공사에 납부하여야 한다.

(8) 차등보험료율제 운영 등에 관한 규정

제1조【목적】이 규정은 「예금자보호법」(이하 “법”이라 한다)에 따라 부보금융회사별로 적용되는 차등보험료율의 산정, 이의신청 및 처리 등과 관련하여 「예금자보호법 시행령」(이하 “시행령”이라 한다)에서 위임된 사항과 그 시행에 관하여 필요한 사항을 정함을 목적으로 한다.

제3조【용어의 정의】이 규정에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

12. “차등평가”란 각 부보금융회사에 차등보험료율을 부여하기 위해 실시하는 평가로 차등모형평가, 특정보험료율 적용 평가 및 등급외 적용 평가로 구분한다.

제5조【차등평가 실시주기】①차등평가는 매 사업연도 종료 후 연 1회 실시함을 원칙으로 한다. 다만, 법 제2조 제7호에 따른 보험사고가 발생하여 정리절차가 진행되는 경우에는 사업연도 종료 전이라도 차등평가를 실시하여야 한다.

제6조【차등모형평가】① 차등모형평가는 설립근거법 및 영업형태 등에 따라 다음의 각 호로 구분하여 실시한다.

3. 생명보험회사

② 차등모형평가는 부보금융회사의 주요 재무상황을 평가하는 기본평가부문(80점)과 기본평가를 보완하는 보완평가부문(20점)으로 구분한다. 각 평가부문은 평가항목으로 구성되며, 평가항목은 평가지표로 구성된다.

③ 차등모형평가는 평가항목별 배점 등을 고려하여 계산한 값을 합산한 결과로 평가한다.

제9조【차등모형평가등급 구분】① 제6조 제3항에 따라 산출된 점수는 차등모형평가등급을 구분하는 점수(이하 “기준점수”라 한다)에 따라 차등모형평가 1등급(이하 “1등급”이라 한다), 차등모형평가 2등급(이하 “2등급”이라 한다), 차등모형평가 3등급(이하 “3등급”이라 한다)으로 구분하며 차등모형평가등급별 정의는 별표 3과 같다.

제10조【차등모형평가등급별 차등보험료율】① 제9조 제1항에 따라 구분된 차등모형평가등급별 차등보험료율은 별표 4와 같다. (단서 생략)

제13조【차등보험료율등의 조정】① 제9조, 제11조 및 제12조에 따른 차등평가결과에도 불구하고 실물경제 또는 금융환경의 변화 등의 사유로 일정 차등보험료율 등에 부보금융회사가 집중되어 분포하는 경우 차등보험료율등을 조정할 수 있다.

제15조【차등보험료율등의 결정】① 제5조 제1항에 따른 차등평가 결과 산출된 차등보험료율등은 예금보험위원회의 의결을 거쳐 확정한 후 영 제16조의2 제2항에 따른 납부기한(이하 “납부기한”이라 한다)으로부터 15일 전까지 부보금융회사에 통보한다.

제16조【차등보험료율등의 보험료의 납부】부보금융회사는 제15조에 따라 통보된 차등보험료율등을 적용한 보험료를 납부기한 내에 「보험료 및 특별기여금 등의 납부에 관한 규정」에 따라 납부하여야 한다.

[별표 4] 차등모형평가등급별 차등보험료율

1) 2014년 및 2015년에 납부의무가 발생하는 보험료분에 적용.

2) 2016년에 납부의무가 발생하는 보험료분에 적용.

3) 2017년 및 2018년에 납부의무가 발생하는 보험료분에 적용.

4) 2019년 및 2020년에 납부의무가 발생하는 보험료분에 적용.

5) 2021년 이후 납부의무가 발생하는 보험료분에 적용.