국심1993서2775 (1994.05.13)

1. OOO세무서장이 93.5.16 청구인들(청구인내역 별지)에게 한 상속세 1,007,181,239원 및 동 방위세 190,589,513원의 부과처분은

가. 상속재산에 포함된 OO사 1우선주 241주, OO투자금융 2,600주 및 OO증권 우선주 1,006주의 주식평가가액을 상속개시당시의 평가액인 40,082,900원으로 하고,

나. 상속개시전 1년이내에 처분한 재산 및 부담한 부채중 상속세 과세가액에 포함한 36,735,100원과 상속개시전 3년이내에 상속인 OOO에게 증여한 것으로 간주하여 상속세 과세가액에 포함한 12,500,000원은 이를 상속세 과세가액에서 제외하여, 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 기각한다.

1. 원처분 개요

청구인 OOO등 6인(청구인내역 별지, 이하 “청구인들”이라 한다)은 90.8.28 청구인들의 부(또는 남편)인 청구외 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 사망에 따른 재산상속인들로서 법정신고기한내인 91.2.27 상속세 신고를 하였다.

처분청은 ①청구인들이 신고한 상속재산중 전라남도 여수시 OO동 OOOOOO 대지 403㎡ 및 지상건물 1,641.06㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)중 임대된 건물부분 및 그 면적에 따라 안분계산된 건물의 정착토지(이하 “임대부분”이라 한다)와 임대되지 않은 건물부분 및 그 면적에 따라 안분계산된 정착토지(이하 “비임대부분”이라 한다)로 구분하여 임대부분은 임대보증금과 기준시가를 비교하여 큰 금액으로, 비임대부분은 기준시가로 평가하고, ②신고누락한 OO사1우선주 241주, OO투자금융 주식 2,600주 및 OO증권 우선주 1,006주(이하 “쟁점1주식”이라 한다)를 과세시점의 시가에 의하여 평가하여 상속세과세가액에 가산하였으며, ③상속개시전 1년이내에 처분한 재산 및 부담한 부채중 36,735,100원을 상속세 과세가액에 가산하였고, ④청구인들 중 OOO(이하 “청구인 OOO”라 한다)명의로 취득한 OO증권주식등 4종 440주(이하 ”쟁점2주식“이라 한다)의 주식취득자금을 3년이내에 상속인에게 증여한 것이라 하여 상속세 과세가액에 가산하는 등 상속재산가액을 3,229,974,569원으로 하여 93.5.16 청구인들에게 90년 귀속 상속세 1,007,181,230원, 동 방위세 190,589,510원을 부과하였다.

청구인들은 이에 불복하여 93.7.10 심사청구를 거쳐 93.11.4 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

다음과 같은 이유로 이 건 부과처분이 부당하므로 그 과세표준과 세액을 경정하여야 한다.

1) 청구인들이 상속받은 재산중 쟁점부동산에 대한 상속재산가액을 평가함에 있어서 처분청은 쟁점부동산을 임대부분과 비임대부분으로 구분하고 기준시가와 임대보증금으로 그 평가기준을 달리 적용하여 상속재산가액을 각각 평가합산함은 부당하므로 쟁점부동산 전체를 임대보증금에 의하여 평가하여야 한다.

2) 처분청은 상속재산중 쟁점1주식의 경우 50,633,400원으로 평가하였으나 이는 40,082,900원으로 평가하여야 할 것이며, 심사청구 결정서에서 청구인이 주장하는 가액으로 경정하였다고 하나 청구인에게 통지된 바가 없으므로 불복한다.

3) 처분청이 상속개시전 1년이내에 처분한 재산 및 부담한 부채중 사용처가 불분명하다 하여 상속세 과세가액에 가산한 36,735,100원의 경우 당해 금액을 계산함에 있어서 피상속인 및 청구인들의 생활비, 피상속인 자녀의 국내교육비등이 계상되지 아니하였으므로 당해 금액을 가산하면 상속세 과세가액에 가산된 36,735,100원은 과세가액에서 제외되어야 한다.

4) 처분청이 청구인 OOO 명의로 취득한 쟁점2주식의 취득자금은 피상속인으로부터 증여받은 것이라 하여 상속세 과세가액에 가산하였으나 당해 금액은 청구인 OOO가 자력으로 취득한 것으로 수증한 것이 아니므로 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다.

나. 국세청장 의견

1) OO자동차 서비스(주)와 OO증권(주)가 쟁점부동산에 설정한 근저당권은 임대보증금에 대한 채권확보를 위한 것이므로 당해 근저당권 채권최고액은 당해 임대부분에 대한 것으로 봄이 타당하며,

상속세법 제9조

, 같은 법 시행령 제5조 및 제5조의 2에 의거 근저당권이 설정된 부분은 기준시가로 산정한 금액보다 큰 근저당권 채권최고액으로 평가하고 여타 부분은 기준시가가 크거나 임대되지 아니한 부분으로 당해 부분은 기준시가에 의하여 평가한 처분은 타당하며,

2) 상속재산중 쟁점1주식의 평가는 처분청의 경정결정결의서에 의하면 직권시정한 사실이 확인되므로 심리를 생략하며,

3) 청구인은 상속개시전 1년이내에 처분한 재산 및 부담한 부채중 상속세 과세가액에 가산한 36,735,000원을 생활비 및 자녀교육비로 사용하였다고 주장하나 이에 대한 객관적인 증빙을 제시하지 못하므로 청구주장을 받아들이기 어려우며,

4) 청구인 OOO는 쟁점2주식을 취득할 당시 일정한 직업이 없어 경제능력이 없었을 뿐 아니라 취득자금에 대한 출처를 입증하지 못하고 있어 피상속인으로부터 수증한 것으로 본 처분은 타당하다는 의견이다.

3. 심리 및 판단

이 건 심판청구는

첫째, 쟁점부동산의 상속재산가액을 평가함에 있어서 하나의 부동산을 층별로 구분하여 기준시가와 임대보증금으로 평가기준을 달리 적용하여 평가할 수 있는지 여부(쟁점1),

둘째, 쟁점1주식의 상속재산가액 평가를 함에 있어서 상속개시당시를 기준으로 평가할 것인지, 상속세 부과당시를 기준으로 평가할 것인지(쟁점2)

셋째, 상속개시전 1년이내에 처분한 재산 및 부담한 부채중 36,735,000원을 사용처가 불분명하다 하여 상속세 과세가액에 가산한 처분이 정당한지(쟁점3),

넷째, 쟁점2주식의 취득자금을 상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 것이라 하여 당해 금액을 상속세 과세가액에 가산한 처분이 정당한지 여부(쟁점4)에 다툼이 있다.

가. 쟁점1(쟁점부동산의 평가방법)에 대하여 살펴본다.

이 건 상속개시당시 시행되던

상속세법 제9조

제1항에서 상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다고 규정하고 있고, 같은 조 제4항에서 「다음 각호에 해당하는 상속재산은 제1항에 불구하고 대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항 또는 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다」고 규정하면서 제4호에서 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산을 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제5조 제1항에서 「법 제9조에 규정한 상속개시 당시의 현황에 의한 가액 또는 상속세 과세당시의 가액은 각각 그 당시의 시가에 의하되 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항 내지 제5항에 규정하는 방법에 의한다」고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제2조 제1항에서 토지·건물은 국세청장이 정하는 특정지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로, 그 이외의 지역에 있어서는 지방세법상의 과세시가표준액에 의하여 평가한다고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제5조의2 제6호에서 법 제9조 제4항에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액”이라 함은 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 가액은 1년간의 임대료를 상속개시당시의 1년만기 정기예금의 이자율을 감안하여 재무부령이 정하는 율로 나눈 금액과 임대보증금의 합계액을 말하는 것으로 규정하고 있다.

이 건 과세경위를 살펴보면, 쟁점부동산중 건물의 지층, 1층, 2층 전체 및 3층중 173.5㎡를 OO자동차서비스(주) 외2인에게 임대하고 있는데 대하여 처분청은 1층, 2층 및 3층 173.5㎡의 임대부분 가액은 임대보증금으로, 지층의 임대부분과 3층중 148㎡, 4층 및 옥탑의 비임대부분 가액은 기준시가에 의하여 아래와 같이 1,073,085,034원으로 평가하였음을 알 수 있다.

아 래

(단위 : 원)

※ 구분에는 건물면적 및 당해 면적으로 안분계산된 정착토지면적 포함

처분청이 쟁점부동산을 위와 같이 평가한 것이 정당한지에 대하여 살펴보면, 전시한

상속세법 시행령 제5조의 2

의 규정은 같은 법 제9조 제1항 및 같은 법 시행령 제5조 제1항의 시가주의 원칙에 접근하려는 취지에서 규정된 것이라 할 것이므로 상속재산인 건물중 일부가 임대되고 일부가 임대되지 아니한 경우 양자를 구분하여 임대부분의 가액은

상속세법 제9조

제4항 제4호, 같은 법 시행령 제5조의2 제6호(임대보증금)에 의한 가액과 같은 법 제9조 제1항, 같은 법 시행령 제5조 제2항 제1호(기준시가)에 의한 가액중 큰금액으로 평가하고, 비임대부분의 가액은 같은 법 제9조 제1항, 같은 법 시행령 제5조 제2항 제1호(기준시가)에 의하여 평가한 가액으로 평가하는 것이 타당하다 할 것이다.(대법원 92누3922, 92.9.25 같은 뜻, 91부2003, 92.4.13 합동회의 취지 변경)

따라서 쟁점부동산전체를 하나로 보아 임대보증금과 기준시가로 각각 평가하고 그 중 큰 금액인 임대보증금에 의하여 평가하여야 한다는 청구주장은 인정할 수 없는 반면 처분청이 임대부분은 임대보증금과 기준시가중 큰 금액, 비임대부분은 기준시가로 평가하여 두 평가금액을 합한 금액으로 상속재산을 평가한 처분은 정당하다고 판단된다.

나. 쟁점2(쟁점1주식의 평가의 기준시점)에 대하여 살펴본다.

처분청은 쟁점1주식의 상속재산가액을 50,633,400원으로 평가한데 대하여 청구인은 40,082,900원으로 평가하여야 한다고 주장하고 있는 바, 심사청구의 결정서 및 처분청이 제출한 심리자료중 경정결정결의서에 의하면 쟁점1주식을 당초에 이 건 상속세 부과당시의 시가에 의하여 평가하였으나, 93.8.24 상속개시당시의 시가에 의하여 평가한 가액으로 경정결정하였음을 알 수 있으나 처분청이 이와 같이 감액경정한 사실을 청구인에게 통지하지 아니하여 감액경정처분이 있었다고 할 수 없으므로 청구주장은 본안 심리의 대상이 된다 할 것이다.

살피건대 상속개시당시 시행된

상속세법 제9조

제2항에서 상속세 신고를 하지 아니하거나 신고에서 누락된 재산의 가액은 제1항에 의하여 평가한 가액과 상속세 부과당시의 평가가액중 큰 금액으로 한다고 규정하고 있으나, 이 규정은 헌법재판소의 위헌결정(90헌바21, 92.12.24)이 있었으며 당심에서는 위헌결정의 뜻을 존중하여 국세심판관 합동회의의 의결을 거쳐 동 규정이 90.12.31 개정되기 이전에 상속개시된 것으로 신고되지 아니한 것이라도 상속개시당시의 현황에 의하여 평가해야 하는 것으로 의결하였고(국심 92중3561 외 다수), 청구인이 제출한 입증자료에 의하면

상속세법 시행령 제5조

제5항 제1호 (가)목에 의하여 평가한 가액이 40,082,900원이며, 처분청이 당해 금액을 인정하고 있는 점으로 보아 청구주장은 타당성이 있다 할 것이므로 쟁점2주식의 가액은 40,082,900원으로 평가하여야 한다고 판단된다.

다. 쟁점3(상속개시전 1년이내 처분재산 및 부담한 부채액중 36,735,100원의 사용처가 불분명하다 하여 이를 상속세 과세가액에 가산한 처분이 타당한지 여부)에 대하여 살펴본다.

상속개시당시 시행된

상속세법 제7조의2

제1항에서 상속개시일전 1년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 5천만원 이상이거나 채무를 부담한 경우 그 금액의 합계액이 5천만원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다고 규정하고 있으며, 제2항에서 재산종류별 이라 함은 부동산·동산·유가증권·무체재산권·채권 기타재산을 말한다고 규정하고 있다.

처분청이 과세한 바를 보면 피상속인 및 사실상의 피상속인의 것으로 본 상속인 명의의 예금 계좌 7개로부터의 인출액 102,552,000원과 3건의 부채 및 처분재산가액 369,152,000원에서 청구인 OOO의 결혼비용등 5건의 사용처를 인정한 332,416,900원을 제외한 36,735,100원을 상속세과세가액에 산입하였음을 알 수 있으며, 이에 대하여 청구인은 예금계좌중 청구인들 중 OOO(이하 “청구인 OOO”라 한다) 명의의 계좌(OO은행 OOOOOOOOOOOOOOO)와 청구인 OOO 명의의 계좌(OO은행 OOOOOOOOOOOOOOO)는 피상속인과 청구인들의 가족생활통장으로서 동 계좌에서 인출된 생활비 및 피상속인의 자녀교육비등의 사용처를 인정하지 아니하는 것은 부당하다고 주장한다.

살피건대 위 두 계좌에서 상속개시전 1년이내에 인출 및 입금내역을 보면, 예금인출의 경우 21회에 걸쳐 1회 인출시 200,000～19,900,000원이 인출(인출금 합계 72,888,000)되었으며, 입금의 경우 8회에 걸쳐 1회 2,000,000원～17,800,000원이 입금되었는 바, 그 규모가 피상속인의 연령, 소득내용 및 상속재산규모 등에 비추어 비교적 소액이고, 동 기간동안 청구인들은 직업이 없거나 학생들이며, 피상속인 및 청구인 OOO는 지병으로 투병하였던 사실등으로 보아 일상생활비의 지출규모가 상당할 것이라고 판단되고 당해 계좌는 청구인들의 상속개시당시 거주지 인근의 OO은행 OOOO지점 및 OOOOO지점에 개설된 계좌인 점 등으로 볼 때, 인출된 예금의 사용처가 일일이 증명되지는 아니한다 할지라도 이는 피상속인의 생존시 본인의 사업 및 가족의 일상생활과 관련하여 지출된 것이지 상속재산으로 남겨진 재산으로 인정되지 아니한다 할 것(국심 92서614, 92.8.1 합동회의 같은 뜻)이므로 당해 계좌에서 인출된 누계금액 72,888,000원을 상속재산가액에 포함시키는 것은 부당하다고 판단된다.

따라서 위 금액을 상속세 과세가액에서 제외하면 처분청이 상속개시전 1년이내에 처분한 재산 및 부담한 부채로 계산한 369,152,000원중 예금인출액 102,552,000원은 29,664,000원으로 감액되며, 이 예금인출액은 전시한

상속세법 제7조의2

제1항에 규정한 재산종류별로 계산하여 5천만원 이상인 경우에 해당되지 아니한다.

사실이 이러하다면 처분청이 상속개시전 1년이내에 처분한 재산 및 부담한 부채액중 사용처가 불분명한 금액으로 상속세 과세가액에 산입한 36,735,100원은 상속세 과세가액에서 제외됨이 타당하다고 판단된다.

라. 쟁점4(청구인 OOO명의로 취득한 쟁점2주식의 취득자금을 피상속인으로부터 증여받은 것이라 하여 상속세 과세가액에 가산한 처분이 타당한지 여부)에 대하여 살펴본다.

상속세법 제2조

제1항에서 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산의 전부에 대하여 상속세를 부과한다고 규정하고 있으며, 같은 법 제4조 제1항에서 「제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 부과할 상속재산가액에 상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 1년이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다.(각호 생략)」고 규정하고 있으며, 같은 법 제29조의 3에서 「제29조의2 제1항 제1호의 규정에 해당하는 자에 대하여는 증여받은 재산전부에 대하여 증여세를 부과한다」고 규정하고 있다.

처분청은 청구인 OOO 명의로 아래와 같이 취득한 주식(쟁점2주식)의 취득자금을 피상속인이 증여한 것이라 하여 동 취득가액 12,500,000원을 상속세 과세가액에 산입하였으며, 청구인들은 당해 금액이 청구인중 OOO가 자력으로 취득한 것이지 수증한 것이 아니라고 주장한다.

아 래

청구인 OOO가 쟁점2주식을 자력으로 취득하였는지에 대하여 살펴보면, 청구인 OOO는 쟁점2주식 취득당시 25세의 성인이었으며, 청구인들이 제시한 쟁점2주식의 자금출처에 의하면,

첫째, 청구인 OOO는 OO대학교 재학시와 졸업후에 청구외 OOO, OOO, OOO등에게 과외교습을 하였다 하여 관련학생의 인적사항과 청구외 OOO의 부 청구외 OOO의 확인서를 제출하였는 바, 청구인 OOO의 대학교 졸업장 및 청구외 OOO의 고등학교 졸업장에 의하면 청구인 OOO는 대학교를 졸업한 해와 그 다음해에, 청구외 OOO은 고등학교 1, 2학년에 해당되어 청구인들의 주장이 신빙성이 있다고 판단되며,

둘째, 청구외 OOOO보험(주)가 발행한 보험금 지급확인서와 85.5.21 발행 개인보험 계속보험료 영수증에 의하면 청구인 OOO를 계약자 및 피보험자로 하여 매월 70,750원의 보험료를 불입하다가 88.7.18 만기가 되어 5,306,803원의 보험금을 수령하였음이 확인되는 점등의 사실로 볼 때 청구인 OOO는 쟁점2주식을 자력으로 취득하였음이 인정되는 반면, 처분청이 청구인 OOO가 일정한 직업이 없다는 이유로 쟁점2주식 취득자금을 피상속인으로부터 수증하였다고 본 처분은 부당하다 할 것이므로 상속세 과세가액에 가산한 12,500,000원은 이를 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다고 판단된다.(같은 취지 : 국심 93서2621, 94.1.19)

마. 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세심판관 합동회의 의결을 거쳐

기본법 제81조

, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

별 지

청구인 내역