국심 2000서2617 (2001.10.04)

OOO세무서장이 2000.8.1 청구법인에게한 1995사업연도 법인세 125,512,280원, 농어촌특별세 5,559,810원, 1996사업연도 법인세 332,614,190원, 1996년 1기 부가가치세 6,253,670원, 1997사업연도 법인세 3,203,435,960원, 1997년 1기 부가가치세 5,470,960원, 1997년 2기 부가가치세 39,340,770원, 1997년 귀속 기타소득세 36,978,850원, 1998사업연도 법인세 환급세액 127,899,730원, 1998년 1기 부가가치세 16,545,450원, 1998년 귀속 기타소득세 60,761,240원, 1999사업연도 법인세 143,330,810원, 1999년 귀속 기타소득세 74,779,970원의 부과처분은 1. 울산광역시 울주군 온산읍 OOO리 OOO 공장용지 9,085.6㎡ 및 공장건물 3,330.11㎡의 임대수입금액은 1998사업연도의 임대요율을 공장가액 3,385,749,333원의 5%를 적용하여 산정하고, 2. 전해조 양극판 수리 및 교체비 2,893,924,423원을 수익적지출로 보아 손금산입하고, 3. [표1] 공사비 4,789,052,611원을 기계장치로 보아 각 사업연도별 감가상각비를 손금산입하고, 4. 1997사업연도 OOO(주)의 25,200주의 양도에 대하여는 1주당 시가를 52,500원으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다. 5. 나머지 청구는 이를 기각합니다.

1. 사실 가. OOO지방국세청장은 청구법인에 대하여 법인세 정기조사(1995～1999사업연도)를 실시하고 아래와 같이 처분하였다. (1) 울산광역시 울주군 온산읍 OOO리 OOO 공장용지 7,785㎡ 및 공장건물 2,356.4㎡(이하 “쟁점공장”이라 한다)의 매매대금 회수지연에 대하여 특수관계자에 대한 자금대여로 보아 가지급금 인정이자 265,370,872원을 익금산입하고, (2) 울산광역시 울주군 온산읍 OOO리 OOO 공장용지 9,085.6㎡ 및 공장건물 3,330.11㎡(이하“쟁점임대부동산”이라 한다)를 특수관계 회사인 청구외 OOO정밀공업(주)에 1998.7.1~2000.6.30 기간중 임대하면서 계약서상으로는 위 토지중 766.94㎡ 및 건물중 776.86㎡를 임대하고 임대료로 월세 4,000,000원을 받은 것으로 신고하였으나 현지 확인조사결과 임대면적을 축소신고한 사실을 적출하고 위 부동산을 저가 임대한 것으로 보아 부당행위계산부인하여 저가 임대료 상당액 237,123,551원(1998년 132,764,832원, 1999년 104,358,719원)을 익금산입하고 (3) 청구법인이 수익적지출로 처리한 전해설비 양극판(납판) 수리 및 교체비용 2,893,924,423원을 기계장치에 대한 자본적지출로 보아 즉시상각의제하여 감가상각비 한도초과액 1,031,656,079원을 손금불산입하고, (4) 청구법인이 1997년도에 신축한 전해 7계열 공장을 건설하면서 기계장치로 계상한 33,447,551,361원 중 설비제작설치공사, 파일항타공사, 건물철골공사 등의 투입공사비를 내용연수가 짧은 기계장치에 많이 배부하여 감가상각비를 과대계상한 것으로 보아 투입공사비 4,789,052,611원을 건물 및 구축물공사비로 재분류하여 1997~1999사업연도까지 감가상각한도초과액 3,188,478,010원을 손금불산입하고 (5) 청구법인의 특수관계자인 청구외 OOO상사(주) 등 계열사가 발행한 무담보 기업어음(이하 “쟁점CP매입액”이라 한다)을 1997~1998사업연도 중 24,096백만원 매입하였는 바, 처분청은 쟁점CP매입액을 업무무관 가지급금으로 보아 지급이자 578,365,598원을 손금불산입하고 같은 금액에 대한 가지급금 인정이자 319,022,226원을 익금산입하였으며 (6) 청구법인이 소유하고 있던 청구외 OOO(주)의 주식 25,200주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 상속세 및 증여세법에 의거 평가하여 주당 52,500원에 양도한 바, 처분청은 이를 저가 양도한 것으로 보아 부당행위계산부인하여 441,000,000원을 익금산입하여 2000. 8.1 청구법인에게 1995사업연도 법인세 125,512,280원, 농어촌특별세 5,559,810원, 1996사업연도 법인세 332,614,190원, 1996년 1기 부가가치세 6,253,670원, 1997사업연도 법인세 3,203,435,960원, 1997년 1기 및 2기 부가가치세 44,811,740원, 1997년 귀속 기타소득세 36,978,850원, 1998사업연도 법인세 환급세액 127,899,730원, 1998년 1기 부가가치세 16,545,450원, 1998년 귀속 기타소득세 60,761,240원, 1999사업연도 법인세 143,330,810원(2001.6.9 이 세액중 9,078,500원 감액경정), 1999년 귀속 기타소득세 74,779,970원을 결정고지 하였다. 나. 청구법인은 이에 불복하여 2000.10.27 이 건 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 쟁점공장 양도가액의 경우 부당행위 해당여부의 판단에 있어서 비교대상 기준을 특수관계가 없는 동일시점의 제3자와의 거래로 하여야 함에도 동일 시점이 아닌 때(9개월후)의 특수관계자와의 거래를 비교대상으로 삼는 것은 법인세법 제52조 제2항에 위반되며, 부동산 거래는 특수관계자라 하더라도 통상 개별약정에 의하여 거래되는 것으로 그 가액은 거래시기의 시가에 따라 결정하되 대금의 결제조건이 지연되는 경우 통상 이자상당액을 거래가액에 가산하여 약정하게 되는 바, 청구법인은 쟁점공장을 양도직전인 1997.5.28자 OOO감정원 감정서상 평가액 1,675,562,000원(토지 및 건물)에 감정후 추가로 설치된 기계장치 152,600,000원을 가산한 총 1,828,162,000원 보다 더 많은 2,204,000,000원(건물 1,149,000,000원, 토지 789,000,000원, 기계장치 266,000,000원)으로 특수관계자인 청구외 OOO엔지니어링(주)에 양도하였는 바, 이 금액에는 지연이자상당액 375,838,000원이 포함되어 있어 부당한 거래가 아님에도 특수관계자에게 자금을 대여한 것으로 보아 부당행위계산부인한 처분은 부당하다. (2) 쟁점임대부동산 임대료의 경우 (가) 1998사업연도분에 대하여 보면, 1998사업연도 쟁점임대부동산의 적정임대료 계산은 법인세법 규정상 주위시세로 적정임대료를 계산하는 것이며, 다른 조항인 사택임대료 계산방식으로 계산하는 것은 아닌 바(같은뜻, 법인46012-2616, 1998.9.16, 법인1264.21-2122, 1984.6.27), 처분청에서 적정임대료의 계산에 있어 다른 조항인 사택임대료에 관한 계산기준을 적용하여 임대료를 취득가액의 10%로 하였고, 동 규정을 적용할지라도 임대부동산 가액은 시가나 감정가액으로 평가하되 그 가액이 없으면 기준시가로 평가하여야 함에도 취득원가(장부가액)로 평가하여 임대요율을 10%로 적용한 이 건 처분은 부당하다. (나) 1999사업연도분에 대하여 보면, 1999년도 새로이 개정된 법인세법시행령 제89조에서 임대부동산 가액의 시가가 불분명한 경우 시가의 계산은 감정가액으로 하고 감정가액이 없는 경우 상속세및증여세법상 부동산 평가액에 의하여 부동산가액을 평가하도록 규정하고 있는 바, 이 건 부동산의 평가는 주위 거래시세가 없고 감정가액도 또한 없으므로 상속세및증여세법 규정에 의한 기준시가로 평가(토지:공시지가, 건물:내무부 과세시가표준액)한 가액인 1,150,091,400원(토지 770,458,880원, 건물 379,632,520원)으로 평가하여야 한다. (3) 전해설비 양극판 교체비의 경우 청구법인은 아연을 생산하는 제련업체로서 전해설비는 전해조, 극판(양극판, 음극판), Busbar, 정류기 등으로 구성되어 있고, 양극판은 대부분 납으로 구성되어 전기분해 작용을 하면서 소모되어 나가는 다량(37,820매)보유의 기계장치부속품으로 수명은 전해계열에 따라 차이가 있으며 1～5계열은 약 24개월, 6～7계열은 약 30개월간 사용되는 바, 첫째, 전해조 양극판은 공정의 진행에 따라 감모되어 1995년 9,709매, 1996년 8,035매, 1997년 10,558매, 1998년 11,766매, 1999년 12,844매 합계 52,910매가 공장의 가동상 불가피하게 다량이 수시로 교체되었는 바, 이는 전해조에 설치되어 있는 양극판 총 보유매수보다 훨씬 많은 매수로 소모성 부속품에 해당하며, 한 매당 교체시 보충비용이 96,000원에 불과한 소액이고 신판 제작시 투입되는 비용은 약 300,000원 정도인 소액으로 이러한 지출비용에 대하여는 구 법인세법 시행규칙 제33조 제1항 제1호 다목에 규정된 기계의 소모된 부속품의 대체 비용에 해당되어 수익적지출에 해당되며(같은 뜻: 법인22601-3333, 1989.9.6), 둘째, 법인46012-145(1993.9.4)호 예규에서도 교체 투입되는 촉매는 원가로 보아 비용 처리하도록 해석하고 있으며, 양극판은 약 30개월을 주기로 수선을 하여야 하므로 보충비용은 법인세법 시행규칙 제33조 제2항에 의거 수익적지출에 해당하며, 셋째, 1995년 이후 법인세법에서 정한 경우를 제외하고는 기업회계를 존중하도록 하고 있어 이 건의 경우 법인세법이 별도로 정하지 아니하였으므로 기업회계기준에 따라야 하는 바(구 법인세법 제17조 제3항, 같은법 시행령 제37조의 2), 청구법인이 수익적 지출로 계상한 기계장치 부속품 교체비를 처분청 임의로 기계장치에 대한 자본적지출로 볼 수 없음에도 불구하고 처분청에서는 이러한 성격을 살피지 아니하고 폐판을 녹여 새로이 제작된다는 이유로 자본적지출로 인정하여 1995년도 이후부터 1999년도까지 양극판 교체비로 지출한 비용 전액을 자본적지출에 해당한다고 보아 즉시 상각의제하여 감가상각비 한도초과액을 부인한 처분은 부당하므로 취소되어야 한다. (4) 전해설비 설치공사비의 경우 (가) 처분청에서 건물 및 구축물로 판정한 [표1] 공사비는 주된 기계장치인 전해설비와 그에 부속된 설비들을 설치 및 가동하기 위한 필수적인 기초공사에 투입된 비용들이므로 기계장치의 취득원가로 보아야 하고, (나) 이들 공사 시설물들은 해당 기계와 구조, 용도 및 수명을 같이 하며 당해 기계의 사용목적이 종료된 후에는 타 용도에 사용이 불가능하며, 당해 기계의 취득을 위한 필수적인 부대비용에 해당되어 기계장치의 취득원가로 보아야 함에도 처분청이 임의로 전해7계열 기계장치인 전해설비와 연관되지 아니한 것으로 보아 독립된 구축물이나 건물의 취득원가로 보아 과세한 처분은 건물 및 구축물의 구분에 관한 관련법 규정이나 기계장치로 인정한 전해설비의 필수적인 취득원가임을 살피지 아니한 중대한 잘못이 있어 부당하다. [ 표 1 ] ＜ 공 사 비 ＞ (단위 : 원)

(다) 처분청이 위와 같이 8가지 공사비 4,789,052,611원을 모두 건물취득 원가로 본다면 청구법인의 기계장치는 설치가 불가능하고 황산 등에 의하여 부식되어 정상적으로 가동될 수 없으며, 처분청의 결정대로라면 건물의 취득원가는 24.23% 기계장치는 75.77%로 이는 장치산업인 제련소(OOO제련소)의 통상 건물의 취득원가 비율이 10% 내외인 점을 감안하면 너무 높은 금액이 건물원가로 계상되는 결과가 되어 부당하다. (5) 쟁점CP 매입의 경우 청구법인은 1997년 말부터 1998년 상반기 사이에 청구외 법인인 계열사 OOO상사(주)외 3개사가 발행한 쟁점CP(기업어음)를 종합금융회사를 매개로 매입하였는 바, 청구법인과 종합금융회사간에 대상금액, 이자율 및 상환기일이 정하여진 예금통장(약정서)에 의해 기업어음을 매입하였으며 적용 이자율도 국세청장이 정한 당좌대월 이자율(매입이자율:18～24%) 이상이므로 업무무관 가지급금으로 보아 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 인정이자 319,022,226원을 익금산입한 처분은 부당하다. (6) 쟁점주식 양도의 경우 (가) 처분청은 청구외 OOO동우회(OOO주식회사 사원들의 단체모임)에서 청구외 OOO(주) 주식 1,800주를 청구외 (주)OOO에 주당 70,000원에 양도한 것을 쟁점주식의 거래당시 시가로 보았으나, (나) 청구외 OOO동우회가 청구외 OOO(주)에 자사주 1,800주를 주당 72,784원씩 매입하여 줄 것을 요청하여 상거래상(최대 납품업체) 부득이 매입하지 아니할 수 없는 처지이어서 계열사인 청구외 (주)OOO에 요청(자사주식 취득금지로 대신 매입요청)하여 일부를 감액한 주당 70,000원에 매입한 것으로 이는 특수한 사정이 있는 거래가액이므로 정상적인 시가로 봄이 부당하다 할 것이다. (다) 따라서 쟁점주식이 특수관계없는 자간에 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하였다고 인정되는 매매의 실례가 없고 정상적인 거래가 이루어지지 아니하여 시가가 불분명하므로, 상속세및증여세법에 의거 평가한 가액인 주당 52,500원에 양도한 것을 두고 저가양도한 것으로 보아 부당행위계산부인한 처분은 취소하여야 한다. 나. 처분청 의견 (1) 쟁점공장 양도가액의 경우 (가) 청구법인이 쟁점공장의 매매대금을 영수하지 아니하고 계약체결과 동시에 특수관계있는 법인인 청구외 OOO엔지니어링(주)에 소유권이전서류를 교부한 것은 정상적인 거래라고 볼 수 없고, (나) 매매대금의 결제조건보다 지연(계약금 : 1997.10.24 계약일로부터 30일내 200,000,000원, 1차중도금 : 1998.3.31 현금 1,002,000,000원, 2차중도금 : 1998.4.30내 90일 상당어음 501,000,000원, 잔금 : 1998.5.31내 90일 어음 501,000,000원)하여 회수하였는데, 청구법인은 경제적인 합리성이나 정상적인 상거래관습 등을 무시하고 특수관계에 있는 청구외 OOO엔지니어링(주)로부터 당해 쟁점공장의 매매대금을 지연회수함에 따라 동기간동안 동자금을 무상으로 제공한 경우에 해당되므로 부당하게 조세부담을 회피하거나 경감케 하기 위한 행위 또는 계산으로 보여지는바, 이에 대한 가지급금 인정이자를 계상하여 과세한 당초처분은 정당하다. (2) 쟁점임대 부동산임대료의 경우 (가) 1998사업연도분에 대하여 1) 쟁점임대부동산 저가임대에 대한 부당행위계산부인 내역을 보면 쟁점임대부동산의 시가를 장부가액 2,969,000,000원(감정가액 2,907,673,000원 : 1997.2월 감정, 1997.10.13 청구외 OOO정밀공업(주)에 계약당시 양도가액 2,969,000,000원)과 추가취득가액 416,749,333원(1998.6.14)의 합계액 3,385,749,333원으로 산정하여 구 법인세법 시행령 제46조 제2항 제7호 및 같은법 시행규칙 제22조 제3항 규정을 원용하여 아래와 같이 적정임대료 156,764,832원을 산정하고 신고한 임대료 24,000,000원(4,000,000원×6월)과의 차액 132,764,832원에 대하여 익금산입하였는 바, 3,385,749,333월 × (169일/365일) × 10% = 156,764,832(적정임대료) 2) 쟁점임대부동산의 시가는 청구법인이 청구외 OOO정밀공업(주)에 1997.10.13 매매계약당시 거래금액 2,969,000,000원으로 계약하였다가 계약해지 되어 다시 청구법인의 자산으로 환원되었지만 이 가액은 시가를 반영하고 있다할 것이고, 청구법인이 쟁점임대부동산에 대하여 감정평가한 가액도 이와 유사한 점으로 보아 1998.6.14 OOO정밀공업(주)로부터 추가취득한 자산(기계)가액 416,749,333원과의 합계액으로 산정한 가액이 합리적이고 객관적인 가액이라 할 것이므로 시가가 불분명하다는 청구주장은 인정할 수 없다. (나) 1999사업연도분에 대하여, 1999사업연도 쟁점임대부동산의 적정임대료를 산정함에 있어 법인세법 시행령 제89조 제4항 제1호 규정에 의하여 아래 ①,② 중 큰 152,358,719원으로 하고 실수입금액 48,000,000원과의 차액 104,358,719원을 익금산입하였는 바, ① (3,385,749,333원×50%-보증금0)×9% = 152,358,719원 ② 당해 쟁점임대부동산의 감가상각비 등 비용합계액 93,878,204원으로 위 「가」에서 본바와 같이 쟁점임대부동산의 시가의 산정은 적정한 것으로 당초처분은 정당하다. (3) 전해설비 양극판 교체비의 경우 전해설비는 전해조, 극판(양극판 및 음극판)과 Busbar, 정류기 등으로 구성되어 있고 음극판은 전체가 알미늄으로 주조되어 있고 전착된 아연 Cathode를 박리시키는 공정에서 손상이 심하여 12개월 정도 사용 후 폐기처분하고 있는 소모품으로 수선비로 계상한데 대하여 다툼이 없으나, 양극판의 경우는 납(Pb, 90%) 은(Ag) 구리바(Cu bar) 등의 순서로 투입되므로 위 3종의 재료비가 재주조비 중 90% 이상를 차지하고 있는 바, 처분청이 양극판 재주조비용을 자본적지출로 본 이유는 (가) 양극판은 고유업무의 성질상 대량으로 보유하는 자산에 해당하므로 기계장치로서 감가상각 대상자산에 해당하고, 그 내용연수가 8～10년으로 추정되며, 이 추정치는 청구법인이 적용하고 있는 기계장치의 내용연수 8년과 거의 일치하고 있어 이는 자본적지출로 보는 것이 타당하며 (나) 양극판은 소모품에 불과한 촉매자산과 다르며 1개의 중량이 200kg(제일 큰판)에 달하는 거대한 판재로서 + 전기를 방전하는 기능을 수행하는 별도의 독립된 설비로서 여타 설비와 유사한 내용연수를 가진 고정자산이며, 양극판 재주조비는 기존 양극판의 재료비의 70%를 활용하고 추가로 30%정도의 재료비 등의 투입을 통하여 양극판을 새로이 제작하는 것으로써 양극판의 내용연수를 연장시키고 기존기능을 현저히 증가시키는 경우로 이는 기계장치에 대한 자본적지출에 해당하며 (다) 청구법인은 기업회계 기준을 들어 양극판 재주조비용을 수익적지출이라고 하나, 이 건의 경우는 “법인세법이 별도로 정하지 아니한 경우”에 해당되는 것이 아니므로 구법인세법 제17조 제3항을 적용할 수 없다. 왜냐하면, 양극판 재주조는 소모된 부품의 대체가 아니라 내구재의 보충투입으로 양극판의 내용연수를 연장시키고 기존의 기능을 현저히 증가시키는 지출로 보아야 하며 청구법인의 제련공장의 운영에 필요한 대량 보유자산에 해당되어 법인세법에 의하여 자본적지출로 보아야 한다. (4) 전해설비 설치공사비의 경우 (가) 청구법인은 1997년도에 신축한 전해 7공장을 건물과 구축물 및 기계장치로 분류하는 과정에서 내용연수 30년인 건물 또는 구축물을 내용연수 8년인 기계장치로 분류함으로써 결과적으로 감가상각비가 과대계상되었는 바, 분류결과 총공사비 37,820백만원 중 기계장치 비율이 88.4%가 되고 반면 건물 및 구축물이 11.6%로 축소되었음을 알 수 있다. 한편, 청구법인보다 기계장치 비율이 높은 석유화학공장을 대상으로 자산별 구성비율을 분석하면 아래표와 같은 바 청구법인의 기계장치 비율이 높은 것임을 알 수 있다. (단위 : %)

특히, OOO공단은 바다에 인접하고 있어 건물신축시 지반공사를 철저히 하여야 하는 특성을 가지고 있을 뿐만 아니라 콘크리트 타설은 기본적으로 건물신축 공정에 포함된다 할 것이므로 이를 기계장치에 배분하는 것은 잘못이다. (나) 건물기초공사 및 파일설치공사와 관련하여 청구법인이 예시한 사례, 즉 법인 46012-1234(99.4.2)와 증관위 기일 186-496(96.10.18)은 건물 기초 또는 파일과 기계장치가 직접적으로 연결되어 있어 상호불가분의 관계에 있는 경우이므로 기계장치의 부대비용으로 해석한 것이며, 공장건물 신축과는 별개의 기계설치공사가 있었을 때 적용할 수 있는 사례로 보아야 할 것인바, 본 건의 경우, 공장건물 설계도상 당초부터 바닥공사의 기본사양으로 설계된 사항이며, 기초공사 및 파일항타 공사 후 골조토건으로 시공한 건물바닥(라이닝)에 내황산 고무판을 깔고 그 위에 전해조(Electrolysis Cell)를 올려놓은 것에 불과하여 기계장치와는 직접적으로 연결되어 있지도 않고 상호 분리되어 있는 별도의 설비이므로 이를 기계장치로 볼 수 없다. 따라서 위 예규는 본 건에 적용할 수 없고 각 공사항목별로 제기한 불복사항에 대하여 살펴보면 다음과 같다. ① 설비제작 설치공사에 대하여 설비제작설치공사(공사금액 12,924백만원) 중 Sum Pit, Walking Floor, Over Bridge, Pipe Rack 등 625백만원은 해당 자산의 기능이나 성격상 기계장치와 구분하여 건물 또는 구축물로 계상하는 것이 타당한 것이며, 청구법인의 계상방식이 관련법 및 기업회계기준에 따른 합리적인 방법이라고 볼 수는 없는 것으로 판단되고, 전해설비의 필수적인 부속설비로 보아 기계장치로 보아야 한다는 논리도 「필수적인 부속설비」의 의미를 확대 해석한 것으로 판단된다. ② 파일항타공사비에 대하여 파일항타공사 설계도면, 공사계약체결품의서 및 전해7계열 파일항타 완료사진(7매)에 나타나는 바와 같이 청구외 OOO기업이 시공하고 소요자재는 청구법인이 공급한 단일의 건축공사이며, 동 공사자체가 건물바닥공사의 기본사양이고, 연약지반 강화를 위하여 투입되는 비용이라는 점, 특정 기계장치의 하부에만 시공한 것이 아니라 공장건물의 바닥전체에 걸쳐서 균일하게 시공한 공사라는 점, 취득금액이 전해조(Electrolysis Cell) 등의 취득금액과 명확하게 구분되어 계산된다는 점, 기계장치인 전해조와는 직접 연결되어 있지도 않은 별개의 독립된 자산이라는 점등을 고려할 때 기계장치의 부대설비로 볼 여지가 없다. ③ 골조토건공사비에 대하여 동 공사는 골조토건공사 설계도면, 공사계약체결품의서 및 전해7계열 골조토건공사 완료사진(11매)에 나타나는 바와 같이 청구외 OOO건설(주)가 시공하고 소요자재는 청구법인이 공급한 건축공사이며, 청구법인의 설명과 같이 동 공사는 파일항타한 지반 위에 철근을 조립한 후 레미콘을 타설한 공사로서 건물의 기초공사에 해당하여 건물관련 공사일 뿐이지 이를 기계장치에 배분할 성격의 공사는 아니며 특히, 기초공사는 공장바닥 전체에 걸쳐 동일한 시공을 한 것이지 전해조 설치장소라하여 특별히 달리 구분하여 시공한 것은 아니며 설사 기계장치 해당부분의 하부를 특별히 달리 시공하였다 하더라도 건물신축시의 기초공사부분은 당연히 건물로 분류하는 것이 타당하다. ④ 건물철골공사비에 대하여 건물철골공사는 청구외 OOO종합건설(주)가 시공하고 소요자재는 청구법인이 공급한 건축공사이며, 그 공사내용을 보면 주로 H-Beam과 Steel Plate로 조립한 건물의 뼈대일 뿐이며, 이러한 건물의 뼈대를 기계장치로 배분하여 일부는 건물로 남고 일부는 기계장치로 분류하는 것은 있을 수 없고, 내부에 전해조 등을 설치하기 위하여 필수적으로 필요한 공사라 하여 건물인 자산이 기계장치로 분류될 수는 없다. ⑤ 건물주위 포장공사비에 대하여 건물주위 포장공사비 계상금액 중 35백만원을 기계장치에서 구축물(청구법인은 이를 건물로 표기하였음)로 재분류하였던 바, 청구법인은 동 금액이 건물주위 포장공사비가 아니고 전해조 내부에 염화비닐페인트를 도장한 공사비로 전해조설치 관련 부대비용이라고 주장하고 있는 바, 전해조 관련 도장공사비가 어떻게 건물주위 포장공사비에 포함되어 있는지 의문스러울 뿐만 아니라, 청구법인이 제시한 증거자료를 보면 단지 「Electrolysis Cell」로만 기록되어 있을 뿐이지 청구법인의 주장처럼 전해조 내부에 염화비닐페인트를 도장한 공사비라는 세부적인 내용은 발견할 수 없다. ⑥ 건물마감공사비에 대하여 청구법인은 건물마감공사비 909백만원 중 475백만원을 건물에, 434백만원을 기계장치에 배분 후 각각 해당자산으로 계상하였는 바, 처분청은 기계장치 434백만원을 건물로 재분류하고, 청구법인은 이에 대하여 전해조, 냉각탑, 박리기, 작업상 등의 기초 level을 맞추기 위한 세부적인 미장작업과 에폭시보완, 페인트칠 공사비로 기계장치 취득에 필수적으로 관련된 비용이므로 기계장치의 취득원가에 해당한다고 주장하나, 청구법인이 제시한 증거자료를 보면 임의로 배분한 비용이지 구분하여 계산한 기초자료가 없음을 알 수 있다. 설사 구분계산한 기초자료가 제시된다 하더라도 위에서 열거한 공사비는 건물마감공사 중 극히 일부분에 불과하며, 이러한 부분적인 작업을 포함한 마감공사가 신축건물 전체를 대상으로 하여 마감공사로 시행되었음을 공사계약체결품의서, 전해7계열 건물마감공사 준공공사비내역서에 의하여 확인되고, 건물마감공사 관련 사진 29매를 살펴보면 동 공사가 건물관련 마무리 공사임을 알 수 있어 건물마감공사비 909백만원 전액이 건물로 재분류되어야 한다. ⑦ 증설라이닝공사비에 대하여 청구법인은 증설라이닝공사비 1,387백만원 중 14백만원을 건물에, 1,373백만원을 기계장치에 배부하고 특정 기계장치의 표면만을 대상으로 동 공사가 이루어진 것으로 주장하고 있지만 증설라이닝 설계도면, 라이닝공사준공사진에서 보는 바와 같이 라이닝공사는 황산 등의 누설에 의한 환경오염 및 주변장치 등의 부식피해를 방지하기 위하여 전해7계열 공장건물바닥 전체와 그 주변 및 건물의 골조부분 등 전해조의 하부구조물에 산화방지용 Brick으로 덧씌우기한 공사이다. 청구법인은 라이닝공사가 기계장치 취득을 위한 필수적인 설비에 해당하므로 기계장치로 보아야 한다고 주장하고 있으나, 전해조의 경우 하부의 라이닝과 직접적으로 연결되어 있는 것이 아니라 라이닝의 상부표면에 내황산용 고무판을 깔고 그 위에 전해조를 올려놓은 상태에 불과하고, 냉각탑 등의 경우에도 탱크의 하부 및 그 주변을 라이닝처리한 것으로 라이닝공사 부분 전체를 일괄 발주하여 관계회사인 청구외 OOO정밀공업(주)에서 시공하였고, 그 전체가 건물의 하부구조물을 보호하기 위하여 시행된 공정이라는 점을 감안하여 보면 라이닝공사 자체를 하나의 고정자산으로 보아야 할 것으로 판단되어 라이닝 공사는 그 자산의 고유한 성질에 따라 구축물로 구분하는 것이 타당하다. ⑧ 공통비용의 재배부에 대하여 자산재분류에 따라 공통비용을 다시 배분한 것이므로 청구주장은 인정할 수 없다. (5) 쟁점CP 매입의 경우 청구법인은 이 건 기업어음 거래에 있어서 쟁점CP어음 발행법인과 어음매수법인간에 사전합의에 의하여 자금지원 목적으로 거래한 것으로 보아 업무무관 가지급금으로 본다 하더라도 부당행위계산 부인 규정에 의한 인정이자 계산은 부당하다고 주장하고 있으나 첫째, 청구법인과 종합금융회사간에 이자율 및 상환기한에 관한 약정은 있었다 하더라도 청구법인과 청구외 OOO상사(주)간의 이자율 약정으로 볼 수 없고, 또한 청구법인과 특수관계있는 OOO상사(주) 등 청구외 법인간에는 구 법인세법시행령 제47조 제2항 단서 규정에서 정한 상환기한 및 당좌대월이자율 등에 관한 약정이 없으며, 둘째, 조사당시 회계책임자와 대표이사가 연명으로 임의작성 제출한 확인서에서도 청구법인이 OOO상사(주) 등 청구외 법인의 유동성 부족을 해소시키기 위해 종합금융회사를 매개로 하여 자금지원을 하여 주었다고 확인하고 있으며, 셋째, 심판례(별첨6-1 국심 99경1382, 2000.2.3) 및 예규(법인 46012-1534, 1998.6.11, 법인 46012-288, 1995.1.28)에서도 특수관계회사에게 자금대여 목적으로 동 법인이 발행한 기업어음을 종합금융회사 등과의 합의하에 매입한 금액은 업무무관 가지급금에 해당한다고 해석하고 있다. 따라서, 종합금융회사를 통하여 계열사의 쟁점CP(기업어음)을 매입한 것은 계열사에 대한 업무무관 가지급금으로 보고 관련 법규에 의거 인정이자를 계산하여 익금산입한 처분은 정당하다. (6) 쟁점주식 양도의 경우 청구법인이 특수관계자인 청구외 (주)OOO에게 비상장주식인 쟁점주식 25,200주를 양도하면서 거래당시 청구외 (주)OOO이 특수관계없는 청구외 OOO동우회로부터 청구외 OOO(주)의 주식을 정상적인 방법에 의하여 매수한 가격인 1주당 가액 70,000원인 시가가 존재하므로 구 법인세법 시행규칙 제16조의 2의 규정이 적용될 여지가 없다고 할 것임에도 청구법인이 시가가 불분명한 경우에 해당된다고 보아 상속세 및 증여세법 제63조 규정을 준용하여 평가한 쟁점주식의 1주당가액 52,500원씩에 저가로 거래한 것은 청구법인이 특수관계있는 청구외 (주)OOO에게 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 경우에 해당되므로 구 법인세법 제20조 및 동법시행령 제46조 제2항의 부당행위계산부인규정을 적용하여 저가양도 상당액 441,000,000원을 익금산입하여 과세한 처분은 정당하다 (같은 뜻, 대법92누1971, 1992.10.27). 3. 쟁점 및 판단 가. 쟁점 (1) 청구법인이 특수관계에 있는 청구외 OOO엔지니어링(주)에 쟁점공장매각대금을 지연회수한 데 대하여 부당행위계산 부인한 처분의 당부 (2) 청구법인이 특수관계에 있는 청구외 OOO정밀공업(주)에 쟁점임대부동산을 저가임대한 것으로 보아 부당행위계산 부인한 처분의 당부 (3) 전해설비 양극판 수리비를 기계장치에 관한 자본적 지출로 볼 것인지 아니면 수익적 지출로 볼 것인지의 여부 (4) 전해 7공장 신축과 관련, 청구주장 별첨공사비를 건축물(공사비)로 볼 것인지 아니면 기계장치 공사비로 볼 것인지의 여부 (5) 쟁점CP매입액을 업무무관 가지급금으로 보아 인정이자 계산한 처분의 당부 (6) 쟁점주식을 특수관계자에게 저가양도한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 이 건 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다 나. 관련법령 (1) 쟁점(1),(2),(5),(6)관련 법령 법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】 ① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자 ”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산 ”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다. (1998. 12. 28 개정) ② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율.이자율.임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가 ”라 한다)을 기준으로 한다. (1998. 12. 28 개정) ④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (1998. 12. 28 개정) 법인세법 시행령 제88조 【부당행위계산의 유형 등】 ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우 ”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다. (1998. 12. 31 개정) 1~2호(생략). 3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우 (1998. 12. 31 개정) 4~5호(생략). 6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율.요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주 등이나 출연자가 아닌 임원(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다. (1998. 12. 31 개정) 7. 금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율.요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우 (1998. 12. 31 개정) 8호(생략). 9. 기타 제1호 내지 제8호에 준하는 행위 또는 계산 및 그외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우 (1998. 12. 31 개정) 법인세법 시행령 제89조 【시가의 범위 등】 ① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다. (1998. 12. 31 개정) ② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다. (1998. 12. 31 개정) 1. 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액. 다만, 증권거래소에 상장되지 아니한 주식 등을 제외한다. (1998. 12. 31 개정) 2. 상속세 및 증여세법 제38조.동법 제39조 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액 (1998. 12. 31 개정) ④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다. (1998. 12. 31 개정) 1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액 (2000. 12. 29 개정) 상속세및증여세법 시행령 제49조 【평가의 원칙 등】 ① 법 제60조 제2항에서 “수용.공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것 ”이라 함은 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간중 매매.감정.수용·경매(민사소송법에 의한 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매가 있는 경우에 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다. (2000. 12. 29 개정) 구상속세및증여세법 시행령 제54조 【비상장주식의 평가】 ① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 “비상장주식 ”이라 한다)은 제2항의 경우를 제외하고는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다. 1주당가액 = [당해법인의 순자산가액/발행주식총수(이하 이 조에서 “순자산가치 ”라 한다) ＋ (1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액/금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 총리령이 정하는 율)] ÷ 2 (2) 쟁점(3)관련 법령 구법인세법 시행령 제56조 【즉시상각의 의제】 ① 법인이 고정자산을 취득하기 위하여 지출한 금액과 고정자산에 대한 자본적 지출에 해당하는 금액을 손금으로 계상한 경우에는 이를 감가상각한 것으로 보아 시.부인계산한다. (1981. 12. 31 개정) 구법인세법 시행령 제57조 【수익적 지출과 자본적 지출의 의의】 법인이 소유하는 고정자산의 원상을 회복하거나 능률유지를 위하여 지출한 수선비는 수익적 지출로 하고 당해 고정자산의 내용연수를 연장시키거나 당해 고정자산의 가치를 현실적으로 증가시키는 수선비는 이를 자본적 지출로 본다. 이 경우에 수익적 지출과 자본적 지출의 구분이 분명하지 아니한 경우에는 재정경제부령이 정하는 바에 의한다. (1998. 5. 16 직제개정) 구법인세법 시행규칙 제33조【수익적지출과 자본적지출의 예시】 ① 수익적지출과 자본적지출의 구분이 분명하지 아니한 경우에는 다음 각호의 예에 의하여 이를 구분한다. (1995. 3. 30 개정) 1. 다음에 게기하는 것에 대한 지출은 수익적지출로 한다. (가) 건물 또는 벽의 도장 (나) 파손된 유리나 기와의 대체 (다) 기계의 소모된 부속품의 대체와 벨트의 대체 (라) 자동차의 타이어튜브의 대체 (마) 재해를 입은 자산에 대한 외장의 복구, 도장, 유리의 삽입 (바) 기타 조업가능한 상태의 유지등 전 각호와 유사한 성질의 것 2. 다음에 게기하는 것에 대한 지출은 자본적지출로 한다. (가) 본래의 용도를 변경하기 위한 개조 (나) 엘리베이터 또는 냉.난방장치의 설치 (다) 빌딩등에 있어서 피난시설등의 설치 (라) 재해등으로 인하여 건물.기계.설비 등이 멸실 또는 훼손되어 당해자산의 본래의 용도에 이용가치가 없는 것의 복구 (마) 기타 개량·확장.증설 등 전 각호와 유사한 성질의 것 ② 영 제57조의 규정을 적용함에 있어서 개별자산별로 수선비로 지출한 가액이 300만원 미만이거나 직전사업연도 종료일 현재 대차대조표상 자산가액(취득가액에서 충당금상당액을 차감한 금액을 말한다)의 100분의 5에 미달하는 경우 및 3년 미만의 기간마다 주기적인 수선을 위하여 지출하는 비용은 이를 수익적지출로 할 수 있다. (1995. 3. 30 신설) (3) 쟁점(4)관련 법령 국세기본법 제20조 【기업회계의 존중】 국세의 과세표준을 조사.결정함에 있어서 당해 납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정.타당하다고 인정되는 것은 이를 존중하여야 한다. 다만, 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니하다. 건축법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다. 1. (생략) 2. “건축물”이라 함은 토지에 정착하는 공작물중 지붕과 기둥 또는 벽이 있는 것과 이에 부수되는 시설물, 지하 또는 고가의 공작물에 설치하는 사무소.공연장.점포.창고 기타 대통령령이 정하는 것을 말한다. 지방세법 제104조(정의) 취득세에서 사용하는 용어의 정의는 다음 각호에 정하는 바에 의한다. 1. 부동산 : 토지 및 건축물을 말한다 2.～3. (생략) 4. 건축물 : 대통령령이 정하는 건물.구축물 및 건물과 구축물의 특수한 부대설비를 말한다. 5.～11. (생략) 지방세법시행령 제75조의2(건물과 구축물의 범위)는 법 제104조 제4호의 규정에 의한 대통령령이 정하는 건물과 구축물은 다음 각호에 게기하는 것으로 한다. 1. 건물 주택.점포.사무실.공장.창고.수상건물등 지붕과 벽 또는 기둥이 있는 것 2. 구축물 풀장, 스케이트장, 전망대, 옥외스탠드, 유원지의 옥외오락시설(유원지의 옥외오락시설과 유사한 오락시설로서 옥내에 설치하여 사용하는 것을 포함한다), 수조, 저유조, 싸이로, 저장조 등 옥외 저장시설, 잔교.도크.조선대.송유관(연결시설을 포함한다).옥외주유시설.가스관(연결시설을 포함한다).옥외가스충전시설.송수관(연결시설을 포함한다), 급.배수시설 및 복개설비와 행정자치부령이 정하는 구축물 다. 사실관계 및 판단 (1) 쟁점(1)에 대하여 (가) 처분청은 쟁점공장을 특수관계에 있는 청구외 OOO엔지니어링(주)에 1997.10.24 2,204,000,000원에 양도하기로 매매계약을 체결하고 잔금을 받기 전에 소유권이전서류를 교부한 점, 매매계약체결후 잔금전액을 회수한 1998.5.31까지 결제조건을 지연한 점 등을 들어 청구법인이 청구외 OOO엔지니어링(주)에 자금을 무상지원한 경우에 해당한다고 보아 부당행위계산부인한 사실을 과세기록에 의하여 알 수 있다. (나) 다음으로 이 건 거래가 정상적인 거래인지를 살펴보면, 청구법인은 쟁점공장의 매매대금을 영수하지 아니하고 계약체결과 동시에 특수관계있는 청구외 OOO엔지니어링(주)에 소유권이전서류를 교부하였는데 이는 매우 이례적인 일이라고 할 수 있으며, 통상의 정상적인 거래라고 할 수는 없겠다. (다) 청구법인은 쟁점공장의 감정가액 1,675,562,000원과 감정후 추가로 설치한 기계장치 152,600,000원을 합한 1,828,162,000원이 쟁점공장의 실지 매매가액이며 계약서상 매매대금 2,204,000,000원과의 차액 375,838,000원은 매매대금지연에 따른 이자 상당액이라고 주장하고 있으나, 매매계약서 어디에도 위 375,838,000원이 지연이자라고 명시되어 있지 아니할 뿐만 아니라 매매대금지연에 따른 별도의 약정이 있음도 입증하지 못하고 있다. (라) 사실이 이러하다면, 청구법인은 매매대금을 지연(계약금 : 1997.10.24 계약일로부터 30일내 200,000,000원, 1차중도금 : 1998.3.31 현금 1,002,000,000원, 2차중도금 : 1998.4.30내 90일 상당어음 501,000,000원, 잔금 : 1998.5.31내 90일 어음 501,000,000원) 회수함으로써 경제적인 합리성이나 정상적인 상거래관습 등을 무시하고 특수관계에 있는 청구외 OOO엔지니어링(주)에 동 기간동안 자금을 무상으로 제공한 경우에 해당된다고 보여지므로 이에 대한 가지급금 인정이자를 계산하여 과세한 처분청의 당초처분은 정당하다고 하겠다. (2) 쟁점(2)에 대하여 (가) 처분청은 쟁점임대부동산을 특수관계에 있는 청구외 OOO정밀공업(주)에 저가로 임대하였다 하여 1998사업연도에는 취득가액 3,385,749,333원의 10%(사택임대요율)로, 1999사업연도에는 위 취득가액 50%에 정기예금이자율로 계산하여 적정임대료를 산출하여 부당행위계산부인한 사실을 과세기록에 의하여 알 수 있다. 이에 대하여 청구법인은 처분청이 관련규정을 위반하고 쟁점임대부동산의 시가를 과대평가하고 임대요율을 잘못 적용하였다는 주장인 바 이를 살펴본다. (나) 적정임대료는 시가를 기준으로 하여 산출하는 것이 원칙이며 동 시가가 불분명한 경우에는 공시지가 및 감정가액에 의하고 감정가액이 없는 경우는 기준시가를 시가로 보도록 규정하고 있다. (다) 우선, 쟁점임대부동산의 시가를 과대평가하였는지를 보면, 처분청은 청구법인이 쟁점임대부동산의 취득원가 2,969,000,000원과 그 후인 1998.6.14 자산(기계)의 추가 취득가액 416,749,333원의 합계액 3,385,749,333원을 임대당시(1998.7.1~1999.12.31)의 시가로 보았는 바, 위 가액은 1997.2 감정가액 2,907,673,000원과 1997.10.13 쟁점임대부동산을 청구외 OOO정밀공업(주)에 양도하기로 한 금액 2,969,000,000원을 감안할 때 임대당시 시가를 적절히 반영하고 있으므로 이를 취득원가로 본 당초 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. (라) 다만, 1998사업연도 적정임대료를 계산함에 있어 처분청은 사택임대에 따른 임대요율(10%)을 적용하였으나, 본 건의 경우는 공장임대이므로 위 사택임대요율을 적용할 근거가 없고, 그렇다고 특수관계에 있지 아니한 자(者) 사이에 건전한 사회통념 내지 상관행에 의하여 형성되는 가액이 있는 경우도 아니라 할 것이므로 국유재산법과 지방세법상의 사용요율 5%를 적용하는 것이 타당한 것(대법원 91누7637. 1992.1.21과 국심 95전120. 1995.8.7 같은 뜻임)으로 판단된다. (3) 쟁점(3)에 대하여 (가) 처분청은 음극판은 12~16개월 사용후 폐기처분된다 하여 이를 소모품으로 보아 수선비로 본데 대하여는 다툼이 없으나 양극판은 그 내용연수가 8~10년, 그 중량이 약 200㎏, 양극판 재주조비는 기존 양극판 재료비의 70%를 활용하고 추가로 30% 정도의 재료비 등의 투입을 통하여 양극판을 새로이 주조한다는 등의 이유를 들어 양극판의 재주조비를 자본적지출로 본 사실을 과세기록에 의하여 알 수 있다. (나) 청구법인은 극판(양극판, 음극판)의 당초 신품 구입시 모두 자산(기계장치)으로 계상하였으며, 음극판은 알미늄으로 구성되어 있어 접착된 아연의 박리시 마모된 경우에는 알미늄을 분리하여 재사용하고 나머지는 폐기처분되며, 양극판은 주성분이 납으로 되어 있어 전해하는 과정에서 마모되면 보충비용를 투입하여 재생하나 재생후 내용연수가 늘어나지도 아니하고 가치가 증가하지도 아니하여 이의 재주조비는 수익적지출로 보아야 한다는 주장인 바 이를 살펴본다. (다) 청구법인의 전해공정을 보면 전공정(용해공정)으로부터 액체아연(아연신액)을 받아 전해조에 투입하고 전해조 내에 설치되어 있는 전해설비의 부속품의 일종인 양극판과 음극판을 이용하여 전기분해로 고체아연을 생산하는 바, 전해설비의 부속품인 양극판은 대부분 납으로 구성되어 전기분해 작용을 하는 과정에서 소모되어 나가는 다량(37,820매)보유의 기계장치부속품으로 수명은 약 30개월간 사용하면 못쓰게 되어 이를 다시 녹여서 약 70%의 납을 회수한 다음 약 30%의 납을 추가로 보충하여 재주조한 다음 다시 사용하고 있는 사실이 처분청의 조사기록 및 청구법인이 한국회계연구원에 한 질의회신에 의하여 알 수 있다. (라) 마모된 양극판은 약30%의 납을 보충하여 원상회복하여 줌으로 인하여 가치를 현저히 증가시킨 것이 없으므로 자본적지출에 해당되지 아니하며(회계기준위원회 2001-kqa008, 2001.1.22과 국세청 예규 제도 46012-11066. 2001.5.11 같은 뜻), 양극판은 다량보유자산이고 감모비율과 재주조 주기인 약 30개월로 내용년수를 산출하면 기준내용년수 8년과 유사하므로 자본적지출이라는 처분청의 주장은 최초 신규취득자산에 대한 설명이지 이건 보충비용에 대한 설명이 아니며, 청구법인도 최초 취득자산에 대하여는 자산계상하고 있다. (마) 전해설비의 부속품인 양극판은 공정의 진행에 따라 감모되어 주 기계인 전해설비의 수명과 관계없이 약 30개월마다 교체하여야 하는 바 5년간에 52,910매가 교체되었으며 이는 전해조 내에 설치되어 있는 양극판 총 보유매수인 37,820매 보다 훨씬 많은 매수가 소모된 사실을 확인할 수 있으며(이에 대하여 처분청과 다툼이 없음) 1매당 교체시 보충비용이 96,000원에 불과한 소액으로 이러한 보충비용을 추가로 투입하여 양극판을 교체하여 주어도 전해설비의 내용연수는 법인세법상 8년의 내용연수에는 변함이 없고, 또한 수리하지 않을 경우 양극판은 30개월이 지나면 사용할 수가 없는 것으로 조사되어 마모된 양극판의 수리를 위하여 추가로 지출하는 비용에 대하여는 자본적지출이 아니라 수익적지출로 보아야 할 것이다. - 양극판 교체수량 - 단위 : 매/Kg

주 : ①제5계열공장은 1997년에 폐쇄 ② 음극판은 100%의 알미늄으로 주조되어 1-4계열은 음극판 1매의 무게는 24.95㎏, 5계열은 16㎏, 6-7계열은 40㎏으로 납으로 주조된 양극판 보다 가벼움. (바) 특히, 구법인세법 시행규칙 제33조 제2항(1995.3.30 신설)에서 3년 미만의 기간마다 주기적인 수선을 위하여 지출하는 비용에 대하여는 기업이 선택적으로 수익적지출로 회계처리를 할 수 있도록 규정하고 있는 바, 전해설비의 부속품인 양극판은 약30개월마다 주기적으로 수선을 위하여 지출하는 비용에 해당되므로 수익적지출로 보아야 할 것이다. (사) 위 사실관계를 모아 볼 때, 납을 추가로 투입하여 양극판을 재주조하였다 하여 근본적으로 그 내용연수를 증가시키거나 그 가치를 증가시킨다고 볼 수는 없으므로 위 양극판 재주조 비용은 수익적지출로 보는 것이 타당하고 처분청이 이를 자본적지출로 본 당초 처분은 잘못이 있다 하겠다. (4) 쟁점(4)에 대하여 (가) 처분청은 전해 7공장 신축에 따른 [표1] 공사비를 청구법인이 기계장치(내용년수 8년)로 원가배분한데 대하여 아래 공사비 배분내역과 같이 건축물 및 구축물(내용연수 30년)로 보아 자산재분류하고 감가상각시부인한 바, 이를 살펴본다. (단위 : 천원)

(나) 우선, 처분청이 공사별정산서가 청구법인에서 인위적으로 작성한 문서라는 주장에 대하여 보면, 첫째, 건축사가 확인한 설비별정산내역서, 청구법인을 회계감사한 회계법인의 확인서, 청구법인이 계산한 건축물과 구축물의 가액이 정당한 것으로 인정하여 취득세를 과세한 울주군수의 지방세 과세증명서 등에 의하여 청구법인이 처분청의 조사를 대비하여 임의 작성한 것으로 보기는 어렵고 둘째, 공사별 정산내역서에 의하면 건축사의 판단과 설계도면에 의거 기계장치 설치에 배분될 물량을 산출한 다음 구입단가를 곱하여 기계장치의 취득원가를 배분한 것으로서 처분청은 청구법인이 잘못 배분한 사실을 구체적으로 입증할 반증자료의 제시도 없이 임의 배분하였다고 본 것은 근거과세의 원칙을 결여한 것으로 보인다. (다) 처분청은 파일항타공사, 철골공사, 토건공사를 각각 청구외 OOO기업, OOO종합건설(주), OOO건설(주)가 시행하고 건축자재는 청구법인이 공급한 일반 건축공사로 보고 있으나, 부분별로 전문공사 시공면허자가 따로 있기 때문에 전문공사별로 도급을 주다보니 이중에는 건물관련공사와 기계장치 설치공사를 함께 시공할 수밖에 없었던 것이라는 청구주장은 상당한 이유가 있는 한편, 동 공사비에 대하여 쟁점공장 설계자인 건축사 김OOO은 쟁점공장의 기계장치 및 기계장치 기초공사 정산내역서에 의해 위 쟁점공사비를 기계장치공사비로 배분한 사실이 확인된다. (라) 처분청은 청구법인의 건물 및 구축물과 기계장치의 비율을 화학공장과 비교하여 청구법인의 기계장치비율이 높다고 하였으나, 화학공장의 경우는 단순한 파이프 또는 프라스틱으로 구성된 공장이며 본 건의 경우는 고중량의 고가의 설비로 구성되어 있을 뿐만 아니라 화학공장의 경우는 사옥이 있는 반면 청구법인의 경우는 사옥(사옥은 (주)OOO으로부터 임차사용)이 없어 상대적으로 건물의 배분액이 작을 수밖에 없음에도 이를 단순 비교하는 것은 무리가 있으며, (마) 청구법인의 기계장치 비율은 총 공사비의 88.4%, 건물 및 구축물은 11.6%로서 유사한 설비를 갖춘 포항제철(철제련) 및 포항강판(강판제조)과 비교할 때, 포항제철의 경우는 기계장치가 총 공사비의 89.1% 건축물 및 구축물이 10.9%이며, 포항강판의 경우는 기계장치가 총 공사비의 86.9%, 건물 및 구축물이 13.1%인 사실이 당원의 선결정례(국심 99구2349. 2000.4.19)와 국세청 심사결정례(심사 법인 2000-20. 2000.5.12) 의해 각각 확인되어 단순한 비율로 공사비 배분의 당부를 논하는 것은 합리적이라고 볼 수 없다. (바) 다음으로 청구주장 쟁점공사비를 기계장치로 원가배분할 수 있는지 여부를 각 공사별로 살펴본다. ① 설비제작 설치공사에 대하여 처분청은 설비공사비 총 12,924,323,664원 중 625,158,581원에 해당하는 자산에 대하여 건물 및 구축물로 보았는 바, 건물 및 구축물로 본 공사(자산)내역 및 그 기능은 아래 표와 같다. (단위 : 원)

위 자산들은 그 기능 및 성격이 위 표에서와 같이 기계장치인 전해설비의 필수적 부속설비에 해당하여 기계장치의 일부이거나 또는 기계장치를 원활히 가동하게 하거나 보완 장치임이 확인되는 한편, 위 설비는 전해설비와 분리하여 사용 불가능한 장치로 확인되므로 이를 별도의 기능을 담당하는 독립된 건물 및 구축물로 보기는 어렵다 하겠다. ② 파일항타공사비에 대하여 처분청은 7계열공장 신축시 파일항타 1,774봉에 대한 총 공사비 모두를 건물로 보았으나 청구법인은 위 파일항타중 전해조밑에 설치한 604봉, 정류기밑 38봉, 순환 pump와 모타밑 16봉 순환탱크밑 71봉 총 729봉은 기계장치의 부대설비라는 주장인 바 이를 살펴본다. 첫째, OOO공단은 처분청이 지적한 대로 바다갯벌을 메워 조성한 공단으로 지반의 침하가 우려되어 초중량(전해조 약 14,500톤)의 기계장치를 유지시키는데 파일항타공사는 필수불가결한 공사로 판단된다. 둘째, 처분청은 설계도면 등에 의해 건물전체 바닥에 균일하게 시공하였다고 하나 기계장치(전해조등)를 설치하기 위하여 특별히 파일항타 및 골조토건 공사를 한 사실이 설계도면(평면도. 입체도면)에 의하여 확인됨에도 이를 구체적으로 살피지 아니하고 균일하게 시공하였다고 본 것은 잘못이며, 특히 파일항타는 초중량의 전해조가대를 설치하기 위하여 건물공사와 별도(추가)로 729봉을 더 박았으며 그 위에 골조토건공사를 한 사실이 설계도면에 의하여 확인되고, 특히, 건물바닥과 기계장치바닥 사이에 공간이 있으며 작업대(사다리)를 설치하여 연결하고 있으며 기계장치부분은 건물바닥에 설치되어 있지 아니한 사실이 설계도면과 공장건축물대장에 의하여도 확인된다. 셋째, 전해조 취득금액과 구분한 것은 건축물 공사에 있어서 부분별 전문공사 시공면허를 가진 자가 따로 있으므로 인하여 전해조 제작은 기계제작 업체에서 제작하였고 기초설치 공사인 파일항타공사는 파일항타 전문시공업체에서 시공함으로써 비롯된 것으로서 시공자가 다르다는 이유만으로 고난도의 전해설비 설치를 위한 파일항타공사를 기계장치와 관련이 없다는 처분청의 주장은 잘못이 있는 것으로 보인다. 위와 같이 초중량의 기계장치를 설치하기 위하여 특별히 추가로 파일항타한 것은 초중량의 기계장치를 지탱하고 그에 따른 지반침하 및 진동방지를 위한 공사비로 이는 기계장치의 부대비용으로 보는 것(국심99구2349, 2000.4.19 국심2000서346, 2000.11.6 등 다수 같은 뜻)이 타당한 것으로 판단된다. ③ 골조토건공사비에 대하여 청구법인은 골조토건공사비 총 3,265,790,204원중 1,429,003,870원을 기계장치로 계상한데 대하여 처분청은 기계장치로 분류한 위 금액중 1,352,018,668원에 대하여 청구법인이 기계장치의 취득원가를 늘리기 위해 임의로 작성한 것이며 공장바닥전체를 동일하게 시공을 한 것이라고 본데 대하여 청구법인은 골조토건공사비 정산서는 건축전문가인 건축사가 설계도면에 의거 기계장치 설치에 배분된 물량을 산출, 구입단가를 곱하여 기계장치 투입원가를 산출한 것이라는 주장인 바 이를 살펴본다. 첫째, 위 골조토건공사와 관련, 설치된 자산과 그 기능 및 성격은 아래 표와 같다 (단위 : 원)

둘째, 처분청이 건물로 재분류한 골조토건공사비중 1,352,018,668원은 골조토건공사비 정산서와 같이 전해설비인 전해조, 순환탱크, 펌프, 정류기, 박리기, 크레인, 냉각탑 등 기계장치를 설치하기 위해 항타파일한 지반위에 철근을 조립한 후 레미콘을 타설한 기초공사비로 건물과 구분하여 정산서를 작성, 기계장치로 배부한 사실에 대하여는 다툼이 없다. 셋째, 처분청은 공장바닥 전체에 걸쳐 동일하게 시공하였다고 하나 동 공사는 바닥 공사가 아니라 파일항타한 위에 전해조를 설치하기 위해 전해조가대와 전해조를 받치는 받침대공사로 이는 순수한 건물만을 시공할 경우에는 전해조가대 등을 특별히 설치할 필요가 없음에도 초중량의 기계장치를 설치하기 위하여 부대공사로 이는 위 자산의 기능 및 성격으로 보아 기계장치를 설치하기 위한 필수적인 부대비용에 해당된다할 것(국심99구2349. 2000.4.19 등 다수 같은 뜻)이며, 국세청 예규(법인46012-908, 99.4.2)에서도 기계장치에 직접적으로 연결된 기초공사금액은 기계장치의 자본적지출로 보도록 규정하고 있다. 따라서 처분청이 그 내용을 살피지 아니한 채 동 자산을 건물로 보아 감가상각비한도초과액을 손금불산입한 이 건 처분은 잘못이 있다 하겠다. ④ 건물철골공사비에 대하여 처분청이 기계장치가 아닌 건물 및 구축물로 본 철구조물은 순환설비를 위한 시설물공사대금 294,138,473원으로 그 자산의 기능을 보면, 전해조, 냉각탑, 크레인 등의 기계장치들을 안전하게 고정하기 위한 철구조물로 이는 기계장치의 고정 및 작동을 위한 부수설비로 보는 것이 타당한 것으로 판단된다. ⑤ 건물주위 포장공사비에 대하여 청구법인이 포장공사비로 총 191,056,992원 전액을 구축물로 분류하였으나 청구법인은 위 금액중 35,635,964원을 전해조 외부의 도장공사비, 전해조 내.외부에 염화비닐페인트를 도장한 공사비로 기계장치라는 주장인 바 이를 살펴본다. 첫째, 처분청은 전해조관련 포장공사비가 건물주위포장공사비에 어떻게 포함되었는지 의심스럽다고 보아 이를 부인하였으나, 이는 전해조 내부에 염화비닐페인트를 공사한 것으로 건물주위포장공사와 함께 같은 포장공사전문업체에 맡겨 함께 시공한 사실이 공사별 정산내역서에 의하여 확인되는 한편, 전해조 내.외부에 염화비닐페인트와 페인트로 도장한 사실이 출장조사시 확인할 수 있었음에도 이를 확인하지 아니하고 청구법인이 임의로 배분한 것이라는 처분청의 주장은 사실관계를 오해한 것으로 보여지고, 둘째, 위 공사비는 기계장치인 전해조내.외부의 도장비용으로 기계장치를 황산으로부터 보호하기 위한(부식방지) 필수불가결한 부대비용으로 이는 기계장치로 분류하는 것이 타당한 것으로 판단된다. ⑥ 건물마감공사비에 대하여 청구법인은 건물마감공사비 총 908,562,592원 중 기계장치로 433,128,768원을 계상하였으나 처분청에서 구분계산한 근거가 없다는 이유로 그 전액을 건물로 재분류하였는바 이를 살펴보면, 세부공사내역서에 의하여 구분계산한 것으로 그 근거가 있고, 위 건물마감공사비 정산서와 같이 전해설비인 전해조, 냉각탑, 박리기 등의 설치를 위한 기초 level을 맞추기 위한 세부 미장작업과 에폭시 보완, 페인트칠등의 공사비로 이는 기계장치설치를 위한 마감공사로 기계장치의 필수불가결한 부대비용으로 보는 것이 타당하다 하겠다. ⑦ 증설라이닝공사비에 대하여 청구법인은 증설라이닝공사비 총 1,387,349,904원 중 기계장치로 1,373,189,904원을 계상하였으나 처분청은 위 증설라이닝공사비는 공장건물 전체 바닥에 내황산용고무판 등을 깐 비용으로 이는 건물의 일부분이라고 보았으나 청구법인은 기계장치가 설치되어 있는 공장바닥과 그 주위(황산물이 튀기어 번지는 범위)에만 고가의 내황산용고무판과 브럭을 깐 것으로 이는 기업회계기준에 따라 기계장치의 일부로 보아야 한다는 주장인 바 이를 살펴보면, 첫째, 처분청은 증설라이닝공사비는 공장건물 바닥 전체에 내황산용고무판과 브럭을 깔았다고 보아 건물의 일부라고 보았으나, 청구법인 기계장치가 설치되지 아니한 공장건물바닥(근무자실, 창고, 전해팀사무실, 콘트롤룸, 분석실, 화장실등)과 아연제련 과정에서 기계장치가 황산물로 인하여 부식되지 아니하는 설비 및 기계장치가 설치된 장소(정류기실 바닥, 박리실 하부바닥등)에는 내황산방지용고무와 브럭 덧씌우기공사를 하지 아니한 사실이 현장조사와 사진에 의하여 확인된다. 둘째, 증설라이닝공사는 덧씌우기 공사로 당해 대상자산에 따라 건물 및 기계장치로 분류되는 공사인 바, 이중 건물 덧씌우기 관련된 공사비 14,160,000원은 건물로 분류하였고, 부인된 나머지 1,373,189,904원은 전해조, 냉각탑, 순환탱크, 박리기, 잡액집수정, 양극판 이송설비 등 제반 기계장치 표면에 황산등으로부터 부식방지를 위해 내황산방지용고무(polymer) 및 브럭으로 덧씌우기한 공사이다. 따라서 위 증설라이닝공사는 기계장치를 황산으로부터 보호하기 위한 공사로 이는 기계장치 설치에 따른 부대비용으로 보는 것이 타당하다 하겠다. ⑧ 공통비용의 재배부에 대하여 처분청이 위의 자산을 건물 및 구축물로 자산재분류 함에 따라 관련 공통비용도 건물 및 구축물로 배분된 것에 대하여 위와 같이 기계장치로 자산재분류 함에 따라 그 공통비용 540,070,810원은 다시 기계장치로 배부하여야 한다고 판단된다. (5) 쟁점(5)에 대하여 청구법인은 여유자금 운영수단으로 1997년말부터 1998년상반기 사이에 청구외 법인인 계열사 OOO상사(주)외 3개사가 발행한 쟁점CP(기업어음)을 종합금융회사를 매개로 매입하였는 바, 처분청은 청구법인과 종합금융회사간에 이자율 및 상환기한에 대한 약정은 청구법인과 특수관계법인과의 사전약정으로 볼 수 없다는 이유로 부당행위계산부인하여 인정이자를 계산하고 익금산입하였는 바, 청구법인은 사전 약정이 있어 부당행위계산부인한 처분은 부당하다는 주장인 바 이를 살펴보면, 청구법인이 1998사업연도에 매입한 쟁점CP중 대부분이 시중의 실제금리보다 낮게 매입한 사실이 확인되므로 부당행위계산부인대상에 해당되고 쟁점CP를 청구법인이 종금사(동양, 쌍용, 제일)를 통하여 매입하면서 이자율, 상환기환 등을 정한 사전 약정서가 있었음을 입증하지 못하고 있어 청구주장은 받아들일 수 없다 하겠다. (6) 쟁점(6)에 대하여 청구법인이 비상장주식인 쟁점주식 25,200주를 1997.6.30 상속세및증여세법에 의하여 평가하여 1주당 52,500원에 특수관계법인인 청구외 (주)OOO에 양도한 바 처분청은 같은 주식 1,800주를 1주당 70,000원에 청구외 OOO동우회가 1997.6.29 청구외 (주)OOO에 매도한 사실이 있다는 이유로 청구법인이 저가 양도한 것으로 보아 이 건 과세한데 대하여 청구법인은 저가양도가 아니라는 주장인 바 이를 살펴본다. 청구법인의 자회사인 청구외 OOO(주)는 OOO(주)에 제품의 95%정도를 매출하고 있는바, 위 주식의 매도자는 위 OOO(주)의 사원단체인 OOO동우회로, 위 동우회는 1997.6.13 OOO(주) 주식을 1주당 66,784원에 취득하여 소유중 동 법인의 이익감소로 주가가계속 하락하자 1997.4.14 청구외 OOO(주)에 1주당 72,784원에 도로 매수하여줄 것을 공문(포우 97-7. 1997.4.14)으로 요구한 바, 위 OOO(주)는 “OOO과 오랜 거래관계를 고려하여 귀회(OOO동우회)의 손해를 끼치는 상황을 원치 아니하여 당사의 최대 노력으로 귀회의 구입가액인 1주당 66,784원에 NEGO가능하다”고 회신(코니관리 제23호. 1997.4.4)하였다가 다시 취득가액(66,784원)과 OOO동우회의 제시가액(72,000원)의 중간가액인 1주당 70,000원에 결정.매매한 사실이 관련 공문(코니관리 제68호. 1997.6.13) 등에 의하여 확인되어 1주당 70,000원은 특수사정에 의하여 거래된 가액으로 이를 불특정다수인 사이에 거래된 매매실례가액으로 채택하기는 어렵다고 하겠다. 또한, 쟁점주식의 거래당시 수익가치에 의한 평가액은 40,281원이고 자산가치에 의한 평가액은 55,031원인바, 처분청이 주장하는 1주당 70,000원은 거래당시의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 가액으로 보기는 어렵다. 따라서 청구외 (주)OOO이 OOO동우회로부터 매입한 1,800주의 거래는 특수사정에 의하여 매매된 실례가액에 해당되므로 이를 거래 규모가 큰 쟁점주식의 시가로 보기는 어렵고, 특히 비상장주식의 시가는 원칙적으로 불특정다수인간에 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하여 통상적으로 성립된 가액으로 하되 이런 가액이 없으면 상속세및증여세법에 의하여 평가한 가액으로 평가하는 것이 타당하다 할 것이므로 이 건 쟁점주식의 양도를 저가양도로 보아 과세한 처분청의 당초처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.