조심 2020서0675 (2020.10.13)

OOO세무서장이 2019.11.13. 청구법인에게 한 2014∼2018사업연도 법인세 합계 OOO2014년 제2기∼2019년 제1기 부가가치세 합계 OOO각 부과처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2000.6.7. 의료용구 제조 및 판매업, 의료장비 제조 및 판매업을 영위할 목적으로 설립되어 치과용 임플란트 제품을 제조ㆍ공급하고 있고, 2014년부터 2019년 상반기까지 공급대가 합계 OOO(상세내역은 아래 ＜표1＞ 참고, 이하 “쟁점금액”이라 한다) 상당의 제품을 반품받아 폐기한 후, 새로운 제품으로 무상교환ㆍ재출고하면서 재공급한 새로운 제품의 가액을 매출신고하지 아니하였다.

＜표1＞ 쟁점금액 상세내역

(단위 : 원)

나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.5.14.부터 2019.10.3.까지 청구법인에 대한 법인제세 통합세무조사를 실시하여 청구법인이 쟁점금액을 매출누락한 것으로 보아 이를 익금산입[접대비(채권의 임의포기)에 해당한다고 보아 기타 사외유출로 소득처분]하고, 그 공급가액을 부가가치세 과세표준에 포함하여 처분청에 과세자료를 통보(기타 조사적출 금액을 포함)하였고,

처분청은 이에 따라 2019.11.13. 청구법인에게 다음 ＜표2＞와 같이 2014∼2018사업연도 법인세 합계 OOO2014년 제2기∼2019년 제1기 부가가치세 합계 OOO각각 경정ㆍ고지하였다.

＜표2＞ 법인세 및 부가가치세 부과내역

(단위 : 원)

다. 청구법인은 이에 불복하여 2020.1.21. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인은 초기고정실패(이하 “쟁점사유”라 한다)를 사유로 반품받은 제품을 다른 제품으로 교환하면서 재출고한 제품에 대하여 법인세와 관련하여서는 매출을 1회(제품 1개에 해당하는 매출액)만 인식하였고(기존에 출고되었다가 반품된 제품에 관하여는 기말에 재고자산평가손실로 원가를 인식), 부가가치세와 관련하여서는 임플란트 제품이 최초 공급된 시점을 공급시기로 보아 부가가치세 과세표준 및 세액을 신고하고 이후 임플란트 제품이 반품된 후 교환을 위하여 재출고된 부분에 대하여는 기존에 매출을 인식한 제품의 교환으로 새로운 공급이 아니기 때문에 재화의 공급이 1회만 있었다고 보아 부가가치세 과세표준 및 매출세액을 산정하였다.

(2) 쟁점사유로 인하여 제품을 반품받아 무상교환ㆍ제공한 것은 새로운 매출이 발생한 것이 아니므로 매출채권을 임의포기한 것이라 할 수 없다.

(가) 청구법인이 쟁점사유로 반품받은 제품은 치과병원의 과실로 반품된 제품이 아니라 ‘원인불명’으로 반품된 제품이다.

임플란트 실패의 원인은 기계적 원인, 생물학적 원인, 환자 관련 원인, 의원성 원인 등 다양한 인자들이 복합적으로 작용한 결과로 나타나는 것으로 세부적인 원인과 결과의 전후관계를 감별해내기가 쉽지 않은데, 이 사건에서 청구법인이 쟁점사유로 반품받은 제품들은 거래처로부터 원인불명으로 골융합이 실패하였다는 사유로 고객의견서를 받고 실제 청구법인도 쟁점사유(초기고정 실패)의 발생원인을 알 수 없는 경우로 진단하였다.

처분청 주장과 같이 청구법인이 거래처에 대한 매출채권을 임의로 포기한 것으로 보기 위해서는, 우선 쟁점사유로 인한 제품의 반품 사유가 거래처인 치과병원의 귀책사유로 인하여 발생하였다는 점이 전제되어야 할 것인데(그래야만 청구법인이 거래처에 대해 정상적으로 매출채권을 보유하고 있음에도 그를 ‘임의’로 포기할 수 있기 때문), 임플란트 제품의 실패는 수많은 요인이 복합적 영향을 받아 발생하는 것으로 정확한 원인을 진단하기 어려워 거래처의 귀책사유로 인해 쟁점사유가 발생하였음에도 청구법인이 임의로 무상교환해 준 것이라 볼 수는 없다.

(나) 청구법인 뿐만 아니라 업계의 다른 임플란트 제조 및 판매업체들 역시 청구법인과 동일하게 거래처인 치과병원들로부터 반품요청이 들어오면 새로운 제품으로 무상교환해 주었고, 이는 임플란트 제조 및 판매업계의 거래관행이었으므로 그에 따른 비용은 매출원가(판매한 상품 또는 제품에 대한 제조원가 또는 매입원가) 또는 판매부대비용(판매한 상품 또는 제품의 보관료, 포장비, 운반비, 판매장려금 및 판매수당)으로서 당기 비용으로 보아야 한다.

1) 「법인세법」제19조 제1항, 제2항에 따라 법인의 순자산을 감소시키는 항목은 특별한 예외규정에 해당하지 않는 한 원칙적으로 손금에 해당하고 보다 구체적으로 손금의 요건으로 사업관련성, 통상성, 수익관련성을 요구하고 있으며, ‘일반적으로 용인되는 통상적인 비용’이란 납세의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래에서는 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하고, 그러한 비용에 해당하는지 여부는 지출의 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 하는 것이다(대법원 2009.11.12. 선고 2007두12422 판결, 같은 뜻임).

2) 접대비란 접대비 및 교제비, 사례금, 그 밖에 어떠한 명목이든 상관없이 이와 유사한 성질의 비용으로서 법인이 사업을 위하여 지출한 비용 가운데 상대방이 사업에 관련 있는 자들이고 지출의 목적이 접대 등의 행위에 의하여 사업관계자들과 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하는데 있는 것이라면, 그 비용은 「법인세법」에서 말하는 접대비라고 할 것이나, 그렇지 않은 경우에는 이를 섣불리 접대비로 단정하여서는 안 될 것이다.

이와 관련하여 대법원은 법인이 사업을 위하여 지출한 금액이 「법인세법」상 접대비인지 판매부대비용인지 여부의 판단기준에 관하여 “접대비는 기업활동의 원활과 기업의 신장을 도모하기 위하여 필요한 경비로서 기업체의 영업규모와 비례관계에 있으므로 이를 엄격하게 해석하여야 하고, 법인이 사업을 위하여 지출한 비용 가운데 상대방이 사업에 관련 있는 자들이고 지출의 목적이 접대 등의 행위에 의하여 사업관계자들과의 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하는 데 있는 것이라면, 그 비용은 「법인세법」 제25조 제4항에서 말하는 접대비라 할 것이나, 그 지출경위나 성질, 액수 등을 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 볼 때 상품 또는 제품의 판매에 직접 관련하여 정상적으로 소요되는 비용으로 인정되는 것이라면, 이는 「법인세법」 제19조 제1항, 같은 법 시행령 제19조 제1호에서 손비로 인정하는 판매부대비용에 해당한다”고 판시한 바 있고(대법원 2007.10.25. 선고 2005두8924 판결, 같은 뜻임), 특히 대법원은 계약 체결 여부 또는 다른 계약조건에 영향을 미쳤을 것으로 여겨지는 약정내용에 따라 원고가 일정 비용을 부담한 사안과 관련하여, 해당 비용은 접대 의도는 전혀 없이 거래를 성립시키기 위하여 거래조건에서 양보한 것이므로 접대의 실질이 있다고 볼 수 없고 실질상 거래를 성사시키기 위한 가격할인과 유사함을 전제로 이를 법인이 자신의 사업과 관련하여 통상적으로 지출한 수익과 관련된 비용으로서 접대비가 아니라고 판시한 바 있다(대법원 2012.9.27. 선고 2010두14329 판결, 같은 뜻임).

또한 조세심판원에서도 접대비에 해당하는지 여부는 엄격히 해석하여야 함을 전제로, 형태가 접대비와 유사한 경우라도 비용의 지출이 수익의 실현에 결정적으로 기여하거나 지출의무가 있는 경우로서 제품의 판매에 직접 관련하여 정상적으로 소요되는 비용으로 인정되는 것이라면 판매부대비용에 해당한다고 하여 거래상대방에 대한 접대를 통한 친목 도모의 목적과 판매실적에 따른 소정의 할인을 통한 가격정책의 일환으로 더 많은 거래를 유인하기 위한 목적을 구별하고 있고(조심 2018중3797, 2019.2.14., 같은 뜻임), 나아가 접대ㆍ향응ㆍ위안ㆍ선물 기타 금전의 제공과 ‘영업과 관련된 적극적인 판촉전략’ 혹은 ‘경영손실을 막기 위한 영업정책의 일환’을 엄밀히 구별하여 영업정책의 일환으로 지급한 비용임에도 이를 접대비로 보아 과세한 처분은 위법하다는 입장이다(조심 2018서943, 2019.5.14., 같은 뜻임). 또한 조세심판원은 사전약정의 존재 여부는 판매부대비용의 필수요건이 아니고 거래상대방과 사이에 사전 구두협의(약정)이 있었던 것으로 볼 수 있고 거래규모의 확대를 위한 영업정책의 일환으로 볼 수 있다면 이는 판매부대비용으로 보는 것이 타당하다는 입장이다(조심 2014중5814, 2015.7.9., 같은 뜻임).

3) 이 사건에서 청구인이 거래처인 치과병원으로부터 반품을 요청받으면 새로운 제품으로 무상교환해 주는 것은 임플란트 제조 및 판매업계의 통상적인 거래 관행이다.

청구법인과 치과병원 사이 임플란트 제품 구매계약서에 반품에 관한 명시적 내용은 없으나, 거래처인 치과병원의 치과의사들도 당연히 반품을 허용하는 것이어서 별도로 약정할 필요가 없었다고 답변하고 있는 등 이는 임플란트 제조업체가 초기고정 실패로 인한 반품비용을 부담하는 거래관행이 너무나 당연하기 때문으로, 임플란트 제품 구매계약시 반품에 관하여 구두로 언급하는 경우도 있고, 그렇지 아니한 경우라도 임플란트 제품 매매계약 체결시 임플란트 제조업체와 치과병원 사이에 거래관행에 따라 묵시적으로 초기고정 실패로 인한 반품비용을 임플란트 제조업체가 부담하기로 하는 약정이 성립되었다고 볼 수 있다.

4) 처분청은 청구법인이 거래처의 반품에 대한 사전약정을 둔 사실이 없고 따라서 청구법인으로서는 계약상 의무가 없이 반품을 허용한 것이므로 이를 접대비로 보아야 한다는 의견이나, 「법인세법 시행령」 제19조 제1의2호는 판매부대비용에 관하여 “판매한 상품 또는 제품의 보관료, 포장비, 운반비, 판매장려금 및 판매수당 등 판매와 관련된 부대비용(판매장려금 및 판매수당의 경우 사전약정 없이 지급하는 경우를 포함한다)”고 규정하고 있고, 앞서 본 바와 같이 사전약정의 존부는 판매부대비용 및 접대비에 해당하는지 여부를 판단함에 있어 아무런 의미가 없으므로 사전약정이 없다 하더라도 비용의 지출이 수익의 실현에 결정적으로 기여하거나 지출의무가 있는 경우로서 제품의 판매에 직접 관련하여 정상적으로 소요되는 비용으로 인정되는 것이라면 판매부대비용에 해당한다 할 것이다.

5) 따라서 청구법인이 거래처인 치과병원으로부터 임플란트 제품의 반환을 요청받으면 이를 무상으로 교환하여 줌에 따라 발생하는 비용은 임플란트 제품의 제조 및 판매업계의 관행에 따른 매출원가 또는 판매부대비용에 해당하고, 재출고된 제품은 거래관행에 의하여 무상교환된 제품이므로 이에 관하여 거래처에 대한 새로운 매출채권이 발생했다고 볼 수 없다. 이와 같이 거래처에 대한 매출채권이 아예 발생조차 하지 아니하였다 할 것임에도 이러한 매출채권이 발생한 것을 전제로 하여 청구법인이 매출채권을 포기한 것이라 보아 이를 접대비로 본 것은 부당하다.

(다) 쟁점사유로 인한 반품 비율은 통상의 임플란트 제품에 관하여 발생하는 반품 비율의 범주 내에 있다.

청구법인의 2014∼2019년 상반기 국내ㆍ외 포함 전체 매출액 대비 쟁점사유로 인한 반품 비율은 3.11%이고, 2014∼2017년 국내 매출액 대비 쟁점사유로 인한 반품 비율은 7.78%[OOO(쟁점사유 국내반품)/ OOO(국내 매출액)]인데, OOO연구소에 의하면 임플란트 성공율은 대략적으로 5년 95%, 10년 90%로 보고되고 있고, 각종 연구결과에서 초기고정 실패가 발생할 확률이 3.07%OOO로 나타나는 등 각 연구결과마다 임플란트 실패율을 다르게 보고(0∼10%)하고 있는바, 국내 매출액 대비 쟁점사유로 인한 반품비율(7.78%)은 통상적인 임플란트 초기고정 실패율과 비교할 때 정상범위를 초과한다고 볼 수 없다.

(라) 처분청은 2014∼2017년 청구법인으로부터 임플란트 제품을 공급받은 거래처 중 쟁점사유로 인한 반품을 받지 않은 거래처가 전체 9,367곳 중 3,490곳으로 무려 38.6%에 이른다고 보았으나, 청구법인이 2014∼2017년 각 연도별 국내 거래발생 거래처수와 쟁점사유로 인한 반품 발생 거래처수, 해당 사유로 인한 반품 미발생 거래처수를 정리한 결과는 아래 ＜표3＞과 같은 바, 처분청이 자체 계산한 결과는 청구법인이 파악한 거래처 수에 따른 사실관계와 수치가 다르다.

＜표3＞ 매출 거래처수 대비 반품 거래처수(2014∼2017)

(단위 : 거래처 수, %)

또한 처분청은 각 거래처별 반품의 확률(금액과 거래빈도)을 고려하지 아니한 채 단순히 4년 동안 단 한번만이라도 거래한 거래처 또는 청구법인과의 거래금액이 미미한 거래처의 4년간 모든 수치를 포함하여 단순히 산출해 낸 결과로서, 통계상 상당한 왜곡이 있는 수치일 뿐 아니라, 쟁점사유에 기인한 반품 외에도 기타 다른 사유에 의해 반품이 발생한 모든 거래처수를 포함한 숫자이다. 따라서 단순히 매출 거래처수 대비 반품 거래처수를 수치화한 통계는 적절하지 않고, 오히려 매출액 대비 반품액 비율을 기준으로 살펴보는 것이 합리적이라 할 것으로, 2014∼2017년 국내 총 매출액 대비 쟁점사유로 인한 반품 미발생 거래처에 대한 매출총액 비율은 9.2%에 불과하다.

＜표4＞ 2014∼2017년 국내 매출액 대비 반품이 발생한 거래처에 대한 매출액 비율

(단위 : 원, %)

위와 같이 반품거래가 발생한 거래처는 특정 거래처가 아니라 사실상 청구법인 입장에서 매출액의 91%를 차지하는 다수의 통상적 거래처라 봄이 타당하고, 반품을 요구하지 않은 거래처가 있다는 사실만으로 반품으로 인한 비용을 반품이 발생한 거래처에 대한 접대비라 볼수는 없는 것이다.

(마) 임플란트 제품의 무상교환은 청구법인 입장에서는 원인불명의 임플란트 초기고정실패로 인하여 발생할 비용을 최소화하고 거래관행에 따라 거래처에게 임플란트 제품을 공급하기 위한 합리적 영업정책의 일환으로 지출한 비용으로서 통상적으로 용인되는 범위 내의 비용이다.

임플란트 식립 시술 후 쟁점사유가 발생할 경우 의사와 임플란트 제조업자 사이에 초기고정실패의 원인이 무엇인지, 환자요인인지 또는 의사의 시술과정에서의 과오에 기인한 것인지, 임플란트 제품의 하자에 기인한 것인지 여부에 관한 구체적 사실관계를 분별하기가 현실적으로 어렵고, 설령 가능하다고 하더라도 많은 시간과 비용이 소모될 것인데 반해, 거래처로부터 임플란트 제품을 반품받고 새로운 제품을 출고하는 과정은 임플란트 제품의 하자 여부를 청구법인 스스로 검토 후 반품되는 극히 소량의 임플란트 제품에 대한 제조원가만 부담하면 되는 것이어서, 무상교환은 원인을 밝히기 어려운 초기고정실패로 인하여 발생할 수 있는 비용을 최소화하는 합리적 영업정책의 일환이라 할 것이다.

더욱이 다른 임플란트 제품의 반품 거래관행이 국내ㆍ외적으로 성립한 현황이어서 동종업계에 속한 법인이라면 누구라도 임플란트 제품의 판매과정에서 합리적으로, 그리고 필연적으로 지출하였을 것으로 판단되는 비용이라 봄이 타당하다. 만일 청구법인이 쟁점사유로 인한 반품을 허용하지 않는다면 거래처로서는 청구법인과의 거래 대신 반품을 허용하는 경쟁사와 거래를 하게 될 것으로, 이는 당연히 청구법인의 매출 감소로 연결된 것이다. 따라서 청구법인에게 있어 임플란트 제품의 반품은 고객과 거래를 계속하기 위해 필수적인 이행요건이므로 이는 제품의 판매를 위한 합리적이고 절박한 영업정책이라 할 것이다.

(3) 쟁점사유로 임플란트 제품이 반품되어 동일한 제품으로 교환한 경우, 재출고된 제품은 재화의 공급으로 보지 아니하므로 최초 재화의 공급 1회만 부가가치세 과세표준에 포함되고, 따라서 청구법인이 매출을 누락하였다고 볼 수 없다.

(가) 처분청은 거래처에 대한 최초 임플란트 제품의 공급과 이후 해당 제품이 반품 후 교환된 제품의 공급을 각기 별도의 재화의 공급으로 보아 과세표준 및 매출세액을 산정하여야 함을 전제로, 청구법인이 접대비에 해당하는 재출고된 임플란트 제품의 공급가액만큼 부가가치세 과세표준에서 누락하였다고 보아 이 건 부가가치세 부과처분을 하였으나,

「부가가치세법」제29조 제5항 제2호에 따라 ‘환입된 재화의 가액’은 부가가치세 과세표준을 구성하는 공급가액에서 제외되는 것이고, 같은 법 제32조 제7항, 같은 법 시행령 제70조 제1항 제1호에 따라 재화를 공급하고 세금계산서를 발급한 후 당초 공급한 재화가 환입되는 경우에는 사업자는 수정세금계산서를 발급하여야 하는 것인바, 이 사건과 같이 청구법인이 거래처로부터 반품받은 임플란트 제품을 다른 동일한 제품으로 교환하여 준 경우에는 ① 기존 재화의 공급이 소멸되고, 새로운 재화의 공급이 있다고 보아야 하는지, ② 아니면 기존 재화 공급의 이행 연장이라 볼 수 있는지 문제될 수 있으나, 양자는 어느 경우든지 재화의 공급을 1회로 본다는 점에서 동일하다 할 것이다(다만 재화의 공급시기가 달라질 수 있다는 차이는 존재).

이와 관련하여 부가가치세법령은 ‘환입된 재화를 대체하는 동일한 재화가 다시 공급되는 경우’에 대하여 재화의 공급시기 및 세금계산서 발급을 어떻게 처리하는 것이 타당한지에 관하여 별도로 규정하고 있지 않으나, 부가가치세법 집행기준은 당초 공급하였다가 반품된 재화의 무상교환은 별도의 ‘재화의 공급’으로 보지 않는다고 규정하고 있고, 과세관청의 유권해석 역시 반품된 제품과 동일한 제품으로 교환하여 준 경우 교환제품의 재출고는 새로운 재화의 공급으로 보지 않으며 따라서 세금계산서를 다시 발급할 의무가 없다는 입장이다.

(나) 처분청이 인용한 인천지방법원 2017.10.27. 선고 2017구합51109 판결은 부동산이라는 개별 재화의 공급 후 그 해제 여부에 따른 수정세금계산서 발급의 적법성이 쟁점이 된 사안인 반면, 이 사건은 청구법인과 거래처 사이에 명시적 구두약정 또는 업계 관행에 따른 묵시적 약정에 따라 반품계약이 성립하였고, 임플란트 제품의 반품은 그에 따라 이루어진 사안으로, 이러한 반품은 재화 공급의 기본이 되는 계약 자체를 해제한 것과 사실관계가 전혀 다르므로 위 판결을 이 사안에 원용하기는 적절하지 않다.

(다) 따라서 이 사건과 같이 청구법인이 거래처로부터 쟁점사유로 인하여 임플란트 제품을 반품받은 후, 동일한 임플란트 제품으로 교환하여 준 경우, 반품받은 제품에 관한 재화의 공급을 취소한 후 수정세금계산서를 발급하고 이후 새로이 재출고된 제품에 관하여 별도로 재화의 공급을 인식하는 것이 아니라, 최초 제품의 인도 시점을 공급시기로 하여 재화의 공급이 1회 있었다고 보는 것이 타당하다.

(4) 과세처분 취소소송에서 과세요건사실에 관한 증명책임은 과세권자에게 있는 것으로서(대법원 1998.7.10. 선고 97누13894 판결, 같은 뜻임), 처분청은 이 사건 법인세 부과처분에 관하여 ① 쟁점사유가 거래처인 치과병원의 귀책사유가 있다고 볼 수 있는 구체적 근거를 밝혀야 하고, ② 거래처인 치과병원의 귀책사유가 있고 청구법인이 거래처에 재출고한 제품에 대하여 매출채권이 성립한다고 가정하더라도, 처분청이 주장하는 청구법인이 매출채권을 회수하지 않은 목적이 거래처와 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하기 위한 것이라고 볼 수 없다면 여전히 처분청이 주장하는 매출채권의 임의포기 방식에 의한 접대비가 발생하였다고 볼 수 없을 것인바, 처분청에서는 쟁점금액이 접대비에 해당하기 위한 요건을 모두 충족하는지 여부를 구체적으로 밝혀야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인은 조사대상기간 동안 쟁점사유로 인한 반품을 허용한 후 이를 무상교환ㆍ제공한 것으로 나타나고, 이에 조사청은 청구법인이 사업과 관련이 있는 거래처들에게 반품을 무조건적으로 허용함으로써 사업관계자들과의 사이에 친목을 두텁게 하고 거래관계의 원활한 진행을 도모하였다고 보아 이를 접대비로 하여 이 건 법인세를 부과하였다.

(2) 쟁점사유를 원인으로 한 반품은 청구인이 아무런 계약상ㆍ법률상의 의무 없이 오직 거래처와 거래관계를 원활히 유지하기 위해 무조건적으로 허용해 온 것이므로 접대비에 해당한다.

(가) 청구법인은 거래처와 반품에 대한 사전약정을 둔 사실이 없고 청구법인 제품의 무결함이나 거래처의 귀책에도 불구하고 이루어졌다는 점에서 청구법인의 계약상, 법률상 의무 없이 이루어진 반품이라 할 것이다. 설령 반품에 대한 묵시적인 약정이 있었다 하더라도 아무런 제약 조건 없이 거래처의 요청에 따라 이루어지는 무조건적인 반품약정은 사회통념에서 벗어난 것으로서 통상적으로 인정되는 약정이라고도 볼 수 없다. 또한 청구법인이 제조ㆍ판매하는 임플란트 제품은 환자맞춤형(customize)제품이 아니라 일반 양산형 제품으로서 식품의약품안전처에 의료기기로 허가를 받아 판매하여야 하는 제품으로, 청구법인은 엄격한 허가기준(인체적합성, 멸균, 밀폐포장 등)을 준수하여 제품을 제조하고 출하되는 모든 제품에 대하여 전수검사를 실시하여 판매된 제품의 품질에는 전혀 문제가 없다 할 것이고(청구법인이 제출한 고객의견서에도 “제조결함 확인 안됨”이라고 기재되어 있음), 청구법인도 쟁점사유는 대부분 ‘의사부주의에 의한 사용자 과실’ 등이 원인인 것으로 파악하고 있어 이로 인한 반품은 모두 거래처의 책임이라 할 것이며, 특히 임플란트 수술 성공을 위해서는 거래처인 시술자의 사전준비, 환자의 주의 등이 필수적이라 할 것이므로 제품의 하자가 없는 한 임플란트 수술 실패의 책임은 최종적으로 거래처인 시술자(의사)와 환자에게 귀속된다 할 것인데, 청구법인은 그 책임소재를 확인하는 상거래상 당연한 과정을 포기하고 거래처의 요청에 따른 무조건적인 반품을 허용해 왔다.

(나) 의무 없는 임의의 반품 허용은 매출차감 사항에 해당하지 않으므로 반품에 의한 매출차감은 채권 포기에 해당하고, 이는 거래처인 상대방과의 거래관계를 원활하게 하기 위한 채권의 임의포기로서 접대비에 해당한다.

대법원은 접대비를 “법인이 사업을 위하여 지출한 비용 가운데 지출의 상대방이 사업에 관계있는 자들이고 지출의 목적이 접대 등의 행위에 의하여 사업관계자들 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하는데 있는 것(대법원 1988.12.6. 선고 88누933 판결 등, 같은 뜻임)이라 하고 있고, 행위의 형태와 관련하여 식사나 사은품의 제공, 채권의 포기에 이르기까지 다양한 형태를 인정하면서 이에 해당하는지 여부는 지출의 동기, 금액, 형태, 효과 등 구체적 사정을 종합하여 판단하여야 하는 것이라 하고 있으며, 일반적으로 납세의무자가 거래 상대방에 대한 채권을 임의로 포기한 경우 이를 「법인세법」상 접대비로 보고 있다.

청구법인은 아무런 의무 없이 거래처로부터 반품을 받고 새로운 제품으로 무상교환해 주었는바, 이는 임의로 매출채권을 취소한 것으로서 쟁점금액에 해당하는 매출채권을 포기한 것이다. 특히 일부 거래처의 진술서(문답형)에 따라 청구법인이 개봉하여 사용할 수 없는 제품에 대한 반품과 관련하여 반품원인에 대하여 전혀 확인하지 않고 거래처의 요청대로 영업사원으로 하여금 이를 수거하도록 하고 있는 것으로 확인되는바, 결국 청구법인이 사전약정 없이 거래처가 요구하는 대로 무조건적인 반품을 허용하고 있는 것으로서, 반품의 목적이 거래처와의 다툼을 피하고 우호적인 관계를 계속 유지하여 거래의 원활한 진행을 위한 것이라 보이므로 이는 접대비에 해당한다 할 것이다.

(다) 청구법인은 조건 없는 반품의 허용이 동종업계의 관행이고 정당한 사유에 해당하므로 접대비가 아니라 판매부대비용에 해당한다고 주장하나, 「법인세법」제25조와 판례는 지출 상대방(사업에 관계있는 자), 지출 목적(접대 등의 행위를 통하여 사업관계자들 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모)만을 기준으로 접대비 해당여부를 판단하고 있을 뿐 ‘동종업계의 관행으로 정당한 사유가 인정되지 않는 경우’ 등을 접대비 요건으로 정하고 있지 아니하고, 국내 임플란트 제조ㆍ판매업체 가운데 청구법인과 달리 쟁점사유를 원인으로 한 반품을 허용하지 않는 곳도 있으며, 청구법인 또한 쟁점사유를 이유로 반품을 받지 않은 거래처가 38.6%에 달하는 등 쟁점사유로 인한 반품 허용이 동종업계의 관행이라 볼 수도 없으므로 무조건적인 반품 허용이 동종업계의 관행이라거나 정당한 사유가 있다는 사유로 쟁점금액을 접대비에 해당하지 않는다고 할 수 없다.

일반적으로 판매부대비용이란 판매 또는 구매거래에 부수해서 발생하는 비용으로 건전한 사회통념과 상관행에 비추어 정상적인 거래라고 인정되는 범위 안의 금액으로서 기업회계기준에 따라 계상한 금액을 의미하는 것인데, 청구법인이 조건 없는 반품을 허용함에 따라 발생한 매출채권의 임의포기는 사전약정 없이 발생한 것으로서 임플란트 제품의 판매와 관련하여 모든 거래처에 대하여 동일한 기준 또는 약정(묵시적 약정 포함)에 따라 지급의무가 발생한 비용으로 볼 수 없고, 앞서 본 바와 같이 무조건적인 반품이 동종업계의 관행이라 볼 수도 없어 쟁점비용을 판매부대비용이라 보기는 어렵다.

(라) 청구법인은 치과대학병원에서 실시된 환자에게 식립한 임플란트 제품에 관하여 쟁점사유가 발생할 확률이 통상 3.07%∼3.58%(이하 “통상 수술실패율”이라 한다)라고 하면서 쟁점사유에 의한 반품이 통상 수술실패율의 범위 내에 있으므로 사업 수행과정에서 발생하는 통상적인 비용이라고 주장하나, 쟁점사유에 의한 반품은 국내 거래처와의 거래에서 발생한 부분으로서 통상 수술실패율과 쟁점사유에 의한 반품비율을 비교하기 위해서는 국내 매출액 대비 반품비율을 산출해야 하고, 청구법인의 국내 매출액 대비 쟁점사유 반품비율은 7.36%∼8.62%로서 통상 수술실패율을 월등히 초과하고 있는바, 쟁점금액을 통상적인 비용이라 보기 어렵다.

＜표5＞ 국내매출액 대비 쟁점사유 반품비율

(단위 : 원, %)

(3) 의무 없는 반품의 공급가액은 부가가치세 과세표준에서 제외되는 환입으로 볼 수 없으므로 부가가치세 과세표준에 포함되어야 한다.

청구법인은 쟁점사유를 원인으로 거래처로부터 제품을 반품받은 후 반품된 제품의 공급가액을 「부가가치세법」제29조 제6항에 따라 부가가치세 과세표준에서 제외되는 ‘환입된 재화의 가액’으로 보아 이를 과세표준에서 제외하였으나,

이 건의 경우 청구법인의 제품에 하자가 없거나 반품의 책임 소재가 거래처에게 인정되는 경우로서, 거래처가 적법한 해제권을 보유하지 못했음에도 제품을 되돌려 받은 것인데, 적법한 해제가 있는 경우에만 그 제품의 공급가액이 부가가치세 과세표준에서 제외되는 것이므로(인천지방법원 2017.10.27. 선고 2017구합51109 판결, 같은 뜻임), 의무 없는 반품 허용에 따른 공급가액을 부가가치세 과세대상에서 제외되는 환입으로 볼 수 없다 할 것이어서 부가가치세 과세대상에 포함된다.

따라서 당초 공급하였다가 반품된 재화의 무상교환은 별도의 재화의 공급으로 보지 않으므로 부가가치세 과세표준에서 차감하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

반품이 발생하여 무상교환한 제품의 금액을 매출누락한 것으로 보아 법인세 및 부가가치세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지1＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인 및 처분청이 제출한 증빙자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다.

(가) 청구법인은 2000.6.7. 의료용구 제조 및 판매업, 의료장비 제조 및 판매업을 영위할 목적으로 설립되어 치과용 임플란트 제품을 제조ㆍ공급하는 법인으로, 임플란트 제품, 다양한 의료용 장비, 영상장비 등의 상품 및 제품을 판매하고 있다.

(나) 임플란트 제품을 판매하는 국내 사업부문의 경우 청구법인의 영업직원들이 국내에서 임플란트를 취급하는 종합병원, 치과병원 등 거래처를 찾아가 치과의사들을 대면하는 방식으로 판매영업을 하고 있는데, 대부분의 거래처는 청구법인과 아래 ＜표6＞과 같은 내용의 금액 프로모션 계약(금액단위의 거래계약)을 체결하여 제품을 매입하면서 계약조건에 따라 선수금을 납입한 후 계약금액 범위 내에서 차등 할인율을 적용받아 임플란트, 기타재료, 의료용 장비 등을 수시로 공급받고 있다.

＜표6＞ 물품매매계약서 주요내용

(다) 청구법인의 내부규정 등에 따른 반품 정책 및 업무흐름은 다음과 같다.

1) 청구법인은 거래처의 요청에 따라 반품대상 제품을 수거하고, 새로운 제품으로 무상교환해 주고 있고, 청구법인이 제출한 자료에 따르면 2014∼2017년 기간 동안 ① 쟁점사유(초기고정실패), ② 유효기간 경과, ③ 포장 불량으로 반품이 발생하였고, 반품이 발생한 경우 기안서를 작성하여 쟁점사유 및 포장불량의 사유로 반품된 제품 중 이물질이 묻거나 외부 공기에 오염되어 훼손된 제품은 전량 폐기처분하고, 그 외 미사용 제품은 실습용 등으로 사용하고 재판매는 하지 않는 것으로 나타난다.

2) 반품 발생시 청구법인의 업무흐름은 다음과 같다(청구법인 제출 자료에 의함).

＜표7＞ 청구법인의 내부규정에 따른 반품 관련 업무흐름

3) 임플란트 제품 등 매매계약서(앞의 ＜표6＞)에는 계약서에 반품에 대하여 별도로 약정하지 아니한 것으로 나타난다.

(라) 청구법인은 2014년부터 2019년 상반기까지 ＜별지2＞와 같이 임플란트 제품을 매출한 후 거래처로부터 공급대가 합계 OOO(쟁점금액) 상당의 제품을 반품받아 새로운 제품으로 무상교환하면서 재공급한 새로운 제품의 가액을 매출신고하지 아니하였고, 해당 제품에 대한 매출, 반품 및 기말 평가 시점의 회계처리 방법은 다음과 같다.

1) 청구법인은 일반적으로 거래처와 금액 프로모션 계약을 체결하여 거래처로부터 선수금을 지급받고 약정 할인율을 적용한 금액으로 임플란트 제품을 판매하면서, 거래처에 임플란트 제품을 출고하는 경우 그 출고된 금액(할인 후 금액)만큼 월 합계 세금계산서를 발행하고 선수금을 차감하고 있다.

2) 임플란트 제품의 최초 판매시 매출(수익) 및 대응 매출원가(비용)를 인식하고, 판매된 재고자산만큼 자산계정에서 차감하였다.

3) 임플란트 제품이 반품되는 경우 환입된 제품에 관하여 당초 인식한 매출원가에서 차감하고 이를 재고자산으로 인식하였다.

4) 거래처에 새로운 제품을 무상으로 교환ㆍ제공하면서 새로이 매출(수익)로 인식하지는 아니하고 교환제품에 대한 매출원가(비용)를 인식하고 재고자산만큼 자산계정에서 차감하였다.

5) 기말에 위와 같이 환입된 재고자산(반품된 제품)을 재고자산평가손실로 매출원가에 가산하였다.

(마) 조사청 조사 당시 치과의사들은 반품 약정여부 및 허용 사유, 초기고정실패율 등과 관련하여, 반품이 업계에서 일반적이어서 별도로 반품과 관련한 약정을 하지는 않았으나 임플란트 제품의 무상교환 반품이 허용되고 있고, 반품시 그 사유를 소명할 필요는 없으며, 초기고정실패의 원인은 다양하고 복합적 원인에 의한 것이거나 그 원인을 파악할 수 없다고 진술한 것으로 나타나고, 초기고정실패율은 진술 치과의사별로 일률적이지 않고 1∼10%로 다양한 것으로 진술하였다.

(바) 임플란트 식재 성공률 관련 연구결과 등에는 초기고정실패의 원인은 환자요소ㆍ술식요소ㆍ술자요소 등 다양한 원인에 의해 복합적으로 발생하고, 초기고정실패율은 0∼8.06%에 달하는 것으로 나타난다.

(사) 공정거래위원회 표준약관(임플란트 시술 동의서)에는 책임관리기간(시술완료 후 1년까지) 내에 “이식체 탈락으로 인한 재시술, 보철물 탈락으로 인한 재장착, 나사 파손으로 인한 나사 교체”로 인한 진료 시에는 별도의 비용을 청구하지 않는 것으로 나타난다(단, 환자가 진료비 지급을 지체하여 치료가 중단된 경우, 환자가 예정된 정기 검진을 2회 이상 받지 않은 경우, 환자의 부주의로 이식체, 나사 및 보철물이 탈락된 경우 등에는 별도비용을 청구할 수 있음).

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 「법인세법」제19조 제1항은 손금에 관하여 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다고 규정하면서 그 제2항에서 제1항에 따른 손비는 원칙적으로 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다고 규정하고 있고, ‘일반적으로 용인되는 통상적인 비용’이란 납세의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래에서는 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하고, 그러한 비용에 해당하는지 여부는 지출의 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 하는 것이다(대법원 2009.11.12. 선고 2007두12422 판결, 같은 뜻임).

또한 「법인세법」 제25조 제1항에서 접대비를 접대, 교제, 사례 또는 그 밖에 어떠한 명목이든 상관없이 이와 유사한 목적으로 지출한 비용으로서 내국법인이 직접 또는 간접적으로 업무와 관련이 있는 자와 업무를 원활하게 진행하기 위하여 지출한 금액을 말한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제19조 제1호의2에서 손비로 인정하는 판매부대비용을 판매한 상품 또는 제품의 보관료, 포장비, 운반비, 판매장려금 및 판매수당 등 판매와 관련된 부대비용(판매장려금 및 판매수당의 경우 사전약정 없이 지급하는 경우를 포함한다)으로 규정하고 있는바,

위 규정을 종합하면, 법인이 사업을 위하여 지출한 비용 가운데 상대방이 사업에 관련 있는 자들이고 지출의 목적이 접대 등의 행위에 의하여 사업관계자들과의 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하는 데 지출한 금액이라면 「법인세법」 제25조 제1항에 따른 접대비에 해당한다 할 것이나, 그 지출경위나 성질, 액수 등을 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 볼 때 상품 또는 제품의 판매에 직접 관련하여 정상적으로 소요되는 비용으로 인정되는 것이라면 이는 「법인세법 시행령」 제19조 제1호의2에서 손비로 인정하는 판매부대비용에 해당한다 할 것이다(대법원 2015.1.29. 선고 2014두4306 판결, 대법원 2009.11.12. 선고 2007두12422 판결 등 참조).

(나) 처분청은 청구법인이 무상교환한 새로운 임플란트 제품의 가액을 거래처로부터 지급받아야 함에도 이를 지급받지 아니한 채 매출신고를 누락하였는바, 이는 매출채권의 임의포기로서 거래처와의 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모할 목적에서 지출한 접대비에 해당한다고 보았으나,

청구법인은 매출한 임플란트 제품 중 쟁점사유를 원인으로 한 반품이 발생하는 경우 이를 무상으로 교환해주고 있고, 이와 같은 쟁점사유를 원인으로 한 반품은 조사청 조사 당시 치과의사들이 반품 및 무상교환이 업계에서 일반적이어서 별도로 약정하지는 아니하였다고 진술한 것으로 나타나는 등 국내 모든 임플란트 제조ㆍ판매업체에서 발생하고 있는 것으로 보이며, 청구법인의 해당 사유를 원인으로 한 반품프로세스는 물품공급계약조건의 일환으로 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 거래방식을 존중하여야 하는 점,

청구법인이 거래처인 치과병원으로부터 반품을 요청받으면 새로운 제품으로 무상교환해 준 것은 거래 관행에 따라 상품 또는 제품의 판매와 관련하여 거래를 성사시키기 위해 지출한 비용에 해당하는 것으로 볼 수 있고, 청구법인은 모든 거래처에 동일한 조건으로 쟁점사유를 원인으로 한 반품을 허용하여 실제 거래처의 70% 이상에서 광범위하게 반품이 발생하고 있는 것으로 확인되는 점,

청구법인 및 처분청에서 제출한 연구자료 등에 의하더라도 쟁점사유의 발생 원인은 환자요인, 술식요인, 술자요인 등 다양한 원인에 의해 복합적으로 발생하는 것으로 나타나고, 청구법인의 국내 매출액 대비 쟁점사유로 인한 반품율(8% 내외)이 위 연구자료 등에 나타나는 임플란트 초기고정실패율(쟁점사유, 0∼10%)에 비해 과도하게 높은 것으로 보이지도 아니하는 점,

달리 처분청에서 쟁점사유로 인한 반품이 공급받는 자인 거래처의 전적인 책임 하에 발생하는 것이라는 점을 확인할 수 있는 객관적 증빙자료를 제시하고 있지도 아니할 뿐만 아니라 설령 위와 같은 반품의 책임이 상당부분 공급받는 자에게 있다 하더라도 청구법인과 동일한 업종을 영위하고 있는 모든 국내 업체가 같은 사유로 인한 반품을 허여하고 있고, 거래처의 대부분에서 그러한 반품이 발생하고 있으며, 반품의 발생 경위나 성질, 빈도, 금액 등을 감안할 때 쟁점사유를 원인으로 한 반품이 건전한 사회통념이나 상관행에 반한다고 보기 어려운 점 등에 비추어,

쟁점사유로 인한 반품 및 무상교환은 청구법인의 임플란트 생산·판매활동에 필요하거나 이와 수반되어 허여된 것이고(사업관련성), 수익활동과 직접 관련된(수익관련성) 정상적인 반품 및 이에 따른 무상교환 거래로 볼 수 있다 할 것이므로 청구법인이 쟁점금액에 대한 매출신고를 하지 아니하였다 하더라도, 이를 매출채권의 임의포기로 볼 수 없다고 판단된다.

(다) 처분청은 거래처에 대한 최초 임플란트 제품의 공급과 이후 해당 제품이 반품 후 교환된 제품의 공급을 각기 별도의 재화의 공급으로 보아 과세표준 및 매출세액을 산정하여야 함을 전제로, 청구법인이 접대비에 해당하는 재출고된 임플란트 제품의 공급가액만큼 부가가치세 과세표준에서 누락하였다고 보아 이 건 부가가치세 부과처분을 하였으나,

앞서 본 바와 같이 쟁점사유로 인한 반품을 허용하는 이상 이는 「부가가치세법」제29조 제5항 제2호에 따라 ‘환입된 재화의 가액’으로서 부가가치세 과세표준을 구성하는 공급가액에서 제외되는 것이고, 이 경우 같은 법 제32조 제7항, 같은 법 시행령 제70조 제1항 제1호에 따라 사업자는 음(陰)의 수정세금계산서를 발급하여야 하는 것으로서, 당초 공급한 임플란트 제품이 반품되어 환입된 이상 청구법인은 해당 매출세금계산서에 대하여는 음(陰)의 수정세금계산서를 발행하고 새로이 공급한 교환제품의 매출에 대하여 별도의 매출세금계산서를 발행하여야 할 것인데, 이 건의 경우 음(陰)의 수정세금계산서에 의해 차감되는 매출 공급가액과 새로이 발행하는 세금계산서의 매출 공급가액이 같아 부가가치세액(본세)에 차이가 발생하지 아니하는 것으로 판단된다.

(라) 따라서 처분청이 쟁점금액을 거래처에 대한 접대비로 보아 이 건 법인세와 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지1＞ 관련 법령

(1) 법인세법(2018.12.14. 법률 제16008호로 일부개정되기 전의 것)

제15조(익금의 범위) ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 이익 또는 수입[이하 "수익"(收益)이라 한다]의 금액으로 한다.

② 다음 각 호의 금액은 익금으로 본다.

1. 특수관계인인 개인으로부터 유가증권을 제52조 제2항에 따른 시가보다 낮은 가액으로 매입하는 경우 시가와 그 매입가액의 차액에 상당하는 금액

2. 제57조 제4항에 따른 외국법인세액(세액공제된 경우만 해당한다)에 상당하는 금액

3. 「조세특례제한법」 제100조의18 제1항에 따라 배분받은 소득금액

③ 수익의 범위 및 구분 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

제67조(소득처분) 다음 각 호의 법인세 과세표준의 신고ㆍ결정 또는 경정이 있는 때 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)ㆍ배당ㆍ기타사외유출(其他社外流出)ㆍ사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

1. 제60조에 따른 신고

2. 제66조 또는 제69조에 따른 결정 또는 경정

3. 「국세기본법」 제45조에 따른 수정신고

제25조(접대비의 손금불산입) ① 내국법인이 각 사업연도에 지출한 접대비(제2항에 해당하는 금액은 제외한다)로서 다음 각 호의 금액을 합한 금액(부동산임대업을 주된 사업으로 하는 등 대통령령으로 정하는 요건에 해당하는 내국법인의 경우에는 그 금액에 100분의 50을 곱한 금액)을 초과하는 금액은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

(각 호 생략)

② 내국법인이 한 차례의 접대에 지출한 접대비 중 대통령령으로 정하는 금액을 초과하는 접대비로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니한 것은 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다. 다만, 지출사실이 객관적으로 명백한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 접대비라는 증거자료를 구비하기 어려운 대통령령으로 정하는 국외지역에서의 지출 및 농어민에 대한 지출은 그러하지 아니하다.

1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것(이하 "신용카드등"이라 한다)을 사용하여 지출하는 접대비

가. 「여신전문금융업법」에 따른 신용카드(신용카드와 유사한 것으로서 대통령령으로 정하는 것을 포함한다. 이하 제117조에서 같다)

나. 「조세특례제한법」 제126조의3 제4항에 따른 현금영수증(이하 "현금영수증"이라 한다)

2. 제121조 및 「소득세법」 제163조에 따른 계산서 또는 「부가가치세법」 제32조에 따른 세금계산서를 발급받거나 「조세특례제한법」 제126조의4 제1항에 따른 매입자발행세금계산서 또는 대통령령으로 정하는 원천징수영수증을 발행하여 지출하는 경비

⑤ 제1항부터 제3항까지의 규정에서 "접대비"란 접대비 및 교제비, 사례금, 그 밖에 어떠한 명목이든 상관없이 이와 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다.

⑥ 접대비의 범위 및 지출증명 보관 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 법인세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29529호로 일부개정되기 전의 것)

제11조(수익의 범위) 법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

1. 한국표준산업분류에 의한 각 사업에서 생기는 수입금액[도급금액·판매금액과 보험료액을 포함하되, 기업회계기준(제79조 각 호의 어느 하나에 해당하는 회계기준을 말한다. 이하 같다)에 따른 매출에누리금액 및 매출할인금액을 제외한다. 이하 같다]. 다만, 법 제66조 제3항 단서의 규정에 의하여 추계하는 경우 부동산임대에 의한 전세금 또는 임대보증금에 대한 수입금액은 금융회사 등의 정기예금이자율을 참작하여 기획재정부령이 정하는 이자율(이하 "정기예금이자율"이라 한다)을 적용하여 계산한 금액으로 한다.

2. 자산의 양도금액

2의2. 자기주식(합병법인이 합병에 따라 피합병법인이 보유하던 합병법인의 주식을 취득하게 된 경우를 포함한다)의 양도금액

3. 자산의 임대료

4. 자산의 평가차익

5. 무상으로 받은 자산의 가액

6. 채무의 면제 또는 소멸로 인하여 생기는 부채의 감소액(법 제17조 제1항 제1호 단서의 규정에 따른 금액을 포함한다)

7. 손금에 산입한 금액중 환입된 금액

8. 이익처분에 의하지 아니하고 손금으로 계상된 적립금액

9. 제88조 제1항 제8호 각 목의 어느 하나 및 같은 항 제8호의2에 따른 자본거래로 인하여 특수관계인으로부터 분여받은 이익

9의2. 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금 및 그 이자(이하 이 조에서 "가지급금등"이라 한다)로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액. 다만, 채권·채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우는 제외한다.

가. 제87조 제1항의 특수관계가 소멸되는 날까지 회수하지 아니한 가지급금등(나목에 따라 익금에 산입한 이자는 제외한다)

나. 제87조 제1항의 특수관계가 소멸되지 아니한 경우로서 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금의 이자를 이자발생일이 속하는 사업연도 종료일부터 1년이 되는 날까지 회수하지 아니한 경우 그 이자

10. 그 밖의 수익으로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액

제19조(손비의 범위) 법 제19조 제1항에 따른 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

1. 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가액(기업회계기준에 따른 매입에누리금액 및 매입할인금액을 제외한다)과 그 부대비용

1의2. 판매한 상품 또는 제품의 보관료, 포장비, 운반비, 판매장려금 및 판매수당 등 판매와 관련된 부대비용(판매장려금 및 판매수당의 경우 사전약정 없이 지급하는 경우를 포함한다)

제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 「소득세법」 제120조에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.

라. 귀속자가 가목 내지 다목외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것

3. 제1호에도 불구하고 다음 각 목의 금액은 기타 사외유출로 할 것

나. 법 제25조 및 「조세특례제한법」 제136조에 따라 익금에 산입한 금액

(3) 법인세법 시행규칙(2019.3.20. 기획재정부령 제730호로 일부개정되기 전의 것)

제10조(판매부대비용 및 회비의 범위) ① 영 제19조 제1호의2에서 "판매와 관련된 부대비용"이란 기업회계기준(영 제79조 각 호에 따른 회계기준을 말한다. 이하 같다)에 따라 계상한 판매 관련 부대비용을 말한다.

※ 법인세법 기본통칙

제19-19…3(판매부대비용의 범위) 규칙 제10조의 판매부대비용의 범위를 예시하면 다음 각호와 같다.

1. 사전약정에 따라 협회에 지급하는 판매수수료

2. 수탁자와의 거래에 있어서 실제로 지급하는 비용

3. 관광사업 및 여행알선업을 영위하는 법인이 고객에게 통상 무료로 증정하는 수건, 모자, 쇼핑백 등의 가액

4. 용역대가에 포함되어 있는 범위내에서 자가시설의 이용자에게 동 시설의 이용시에 부수하여 제공하는 음료등의 가액

5. 일정액 이상의 자기상품 매입자에게 자기 출판물인 월간지를 일정기간 무료로 증정하는 경우의 동 월간지의 가액 상당액

6. 판매촉진을 위하여 경품부 판매를 실시하는 경우 경품으로 제공하는 제품 또는 상품 등의 가액

7. 기타 1호 내지 6호와 유사한 성질이 있는 금액

제19의2-19의2…5(약정에 의한 채권포기액의 대손금처리) 약정에 의하여 채권의 전부 또는 일부를 포기하는 경우에도 이를 대손금으로 보지 아니하며 기부금 또는 접대비로 본다. 다만, 특수관계자 외의 자와의 거래에서 발생한 채권으로서 채무자의 부도발생 등으로 장래에 회수가 불확실한 어음ㆍ수표상의 채권 등을 조기에 회수하기 위하여 당해 채권의 일부를 불가피하게 포기한 경우 동 채권의 일부를 포기하거나 면제한 행위에 객관적으로 정당한 사유가 있는 때에는 동 채권포기액을 손금에 산입한다.

(4) 부가가치세법(2018.12.31. 법률 제16101호로 일부개정되기 전의 것)

제9조(재화의 공급) ① 재화의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따라 재화를 인도(引渡)하거나 양도(讓渡)하는 것으로 한다.

② 제1항에 따른 재화의 공급의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제10조(재화 공급의 특례) ④ 사업자가 자기생산ㆍ취득재화를 사업과 직접적인 관계없이 자기의 개인적인 목적이나 그 밖의 다른 목적을 위하여 사용ㆍ소비하거나 그 사용인 또는 그 밖의 자가 사용ㆍ소비하는 것으로서 사업자가 그 대가를 받지 아니하거나 시가보다 낮은 대가를 받는 경우는 재화의 공급으로 본다.

⑤ 사업자가 자기생산ㆍ취득재화를 자기의 고객이나 불특정 다수에게 증여하는 경우(증여하는 재화의 대가가 주된 거래인 재화의 공급에 대한 대가에 포함되는 경우는 제외한다)는 재화의 공급으로 본다. 다만, 사업자가 사업을 위하여 증여하는 것으로서 대통령령으로 정하는 것은 재화의 공급으로 보지 아니한다.

제15조(재화의 공급시기) ① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호의 구분에 따른 때로 한다. 이 경우 구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

1. 재화의 이동이 필요한 경우 : 재화가 인도되는 때

2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우 : 재화가 이용가능하게 되는 때

3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없는 경우 : 재화의 공급이 확정되는 때

② 제1항에도 불구하고 할부 또는 조건부로 재화를 공급하는 경우 등의 재화의 공급시기는 대통령령으로 정한다.

제29조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.

③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

1. 금전으로 대가를 받는 경우 : 그 대가. 다만, 그 대가를 외국통화나 그 밖의 외국환으로 받은 경우에는 대통령령으로 정한 바에 따라 환산한 가액

2. 금전 외의 대가를 받는 경우 : 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가

3. 폐업하는 경우 : 폐업 시 남아 있는 재화의 시가

4. 제10조 제1항ㆍ제2항ㆍ제4항ㆍ제5항 및 제12조 제1항에 따라 재화 또는 용역을 공급한 것으로 보는 경우 : 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가

5. 제10조 제3항에 따라 재화를 공급하는 것으로 보는 경우 : 해당 재화의 취득가액 등을 기준으로 대통령령으로 정하는 가액

6. 외상거래, 할부거래, 대통령령으로 정하는 마일리지 등으로 대금의 전부 또는 일부를 결제하는 거래 등 그 밖의 방법으로 재화 또는 용역을 공급하는 경우: 공급 형태 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 가액

④ 제3항에도 불구하고 특수관계인에게 공급하는 재화 또는 용역에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 것으로 인정되는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 공급한 재화 또는 용역의 시가를 공급가액으로 본다.

1. 재화의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받거나 아무런 대가를 받지 아니한 경우

2. 용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받는 경우

3. 용역의 공급에 대하여 대가를 받지 아니하는 경우로서 제12조 제2항 단서가 적용되는 경우

⑤ 다음 각 호의 금액은 공급가액에 포함하지 아니한다.

1. 재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액

2. 환입된 재화의 가액

3. 공급받는 자에게 도달하기 전에 파손되거나 훼손되거나 멸실한 재화의 가액

4. 재화 또는 용역의 공급과 직접 관련되지 아니하는 국고보조금과 공공보조금

5. 공급에 대한 대가의 지급이 지체되었음을 이유로 받는 연체이자

6. 공급에 대한 대가를 약정기일 전에 받았다는 이유로 사업자가 당초의 공급가액에서 할인해 준 금액

⑥ 사업자가 재화 또는 용역을 공급받는 자에게 지급하는 장려금이나 이와 유사한 금액 및 제45조 제1항에 따른 대손금액(貸損金額)은 과세표준에서 공제하지 아니한다.

⑫ 시가와 그 밖에 공급가액 및 과세표준의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제32조(세금계산서 등) ① 사업자가 재화 또는 용역을 공급(부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 "세금계산서"라 한다)를 그 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다.

(각 호 생략)

⑦ 세금계산서 또는 전자세금계산서의 기재사항을 착오로 잘못 적거나 세금계산서 또는 전자세금계산서를 발급한 후 그 기재사항에 관하여 대통령령으로 정하는 사유가 발생하면 대통령령으로 정하는 바에 따라 수정한 세금계산서(이하 "수정세금계산서"라 한다) 또는 수정한 전자세금계산서(이하 "수정전자세금계산서"라 한다)를 발급할 수 있다.

(5) 부가가치세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29535호로 일부개정되기 전의 것)

제20조(사업을 위한 증여로서 재화의 공급으로 보지 아니하는 것의 범위) 법 제10조 제5항 단서에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 증여하는 것을 말한다.

1. 사업을 위하여 대가를 받지 아니하고 다른 사업자에게 인도하거나 양도하는 견본품

2. 「재난 및 안전관리 기본법」의 적용을 받아 특별재난지역에 공급하는 물품

3. 제61조 제2항 제9호 나목에 따른 자기적립마일리지등으로만 전부를 결제받고 공급하는 재화

제70조(수정세금계산서 또는 수정전자세금계산서의 발급사유 및 발급절차) ① 법 제32조 제7항에 따른 수정세금계산서 또는 수정전자세금계산서는 다음 각 호의 구분에 따른 사유 및 절차에 따라 발급할 수 있다.

1. 처음 공급한 재화가 환입(還入)된 경우 : 재화가 환입된 날을 작성일로 적고 비고란에 처음 세금계산서 작성일을 덧붙여 적은 후 붉은색 글씨로 쓰거나 음(陰)의 표시를 하여 발급

2. 계약의 해제로 재화 또는 용역이 공급되지 아니한 경우 : 계약이 해제된 때에 그 작성일은 계약해제일로 적고 비고란에 처음 세금계산서 작성일을 덧붙여 적은 후 붉은색 글씨로 쓰거나 음(陰)의 표시를 하여 발급

3. 계약의 해지 등에 따라 공급가액에 추가되거나 차감되는 금액이 발생한 경우 : 증감 사유가 발생한 날을 작성일로 적고 추가되는 금액은 검은색 글씨로 쓰 차감되는 금액은 붉은색 글씨로 쓰거나 음(陰)의 표시를 하여 발급

＜별지2＞ 청구법인의 제품 매출 및 반품내역

(단위 : 공급가액, 원, %)