조심 2018서0943 (2019.05.14)

OOO세무서장이 2017.11.1. 청구법인에게 ＜별지＞ 기재와 같이 한 법인세 및 부가가치세 합계 OOO에 대한 부과처분은 1. 2013사업연도 OOO2014사업연도 OOO2015사업연도 OOO을 손금에 산입하여 법인세의 과세표준 및 세액을 경정한다. 2. 2013년 제1기 OOO2013년 제2기 OOO2014년 제1기 OOO2014년 제2기 OOO2015년 제1기 OOO2015년 제2기 OOO을 공급가액에서 차감하여 부가가치세의 과세표준 및 세액을 경정한다. 3. 나머지 심판청구는 이를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 1964.11.13. OOO에서 설립되어 치과용 기자재의 제조 및 도.소매업을 영위하고 있다. 나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2017.7.11.～2017.9.22. 기간 동안 청구법인의 2013～2015사업연도에 대한 법인세 통합조사를 실시하여 청구법인 사주의 장남이자 계열법인 OOO의 대표이사인 OOO(이하 “쟁점임원”이라 한다)에 대한 급여 및 퇴직급여충당금(이에 대해서는 조사범위를 2012사업연도와 2016사업연도까지 확대하였고, 이하 “쟁점급여등”이라 한다)을 손금불산입(이하 “쟁점1”이라 한다)하고, 청구법인과 특수관계인에 해당하는 OOO(이하 OOO라 한다), OOO(이하 OOO라 한다), OOO(이하 OOO라 한다), OOO(이하 OOO이라 한다), OOO(이하 OOO라 하고, 청구법인과 특수관계인에 해당하는 OOO를 합하여 “특수관계법인”이라 한다)에 대한 대여금을 지연 회수한 것으로 보아 그 인정이자는 익금산입하고 지급이자를 손금불산입(이하 “쟁점2”라 한다)하였으며, 청구법인이 공급하는 임플란트 픽스쳐(Fixure, 임플란트의 뿌리역할을 하는 나사형태의 구조물임)를 치조골에 식립하기 위한 수술키트(이하 “쟁점수술키트”라 한다)를 무상으로 지급한 것이「부가가치세법」에 따른 과세대상 거래로써 접대비에 해당한다고 보아 접대비 한도 초과금액을 손금부인(이하 “쟁점3”이라 한다)하는 조사결과통지를 하였다. 다. 처분청은 이에 따라 2017.11.1. 청구법인에게 ＜별지＞기재와 같이 법인세 2012사업연도분～2016사업연도분 합계 OOO원 및 부가가치세 2012년 제2기분～2015년 제2기분 합계 OOO을 결정.고지하였다. 라. 청구법인은 이에 불복하여 2018.1.30. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) [쟁점1 관련] 쟁점임원에 대한 급여는 청구법인의 등기이사로 업무를 수행한 임원에게 지급된 보수이고, 쟁점임원은 등기이사로서「상법」이 정한 권한과 의무를 가지며 그 위무 위반에 대한 책임을 부담하고 있으므로 그 역할에 대한 보수로 지급된 쟁점임원에 대한 쟁점급여등은 손금으로 산입되어야 한다. (가) 쟁점급여등은 청구법인의 등기이사로서 업무를 수행한 임원에게 지급되는 보수이므로 손금에 산입되어야 한다. 1) 법인이 임원이나 사용인에게 지급하는 보수는 사업과 관련하여 지출한 경비로써 손금으로 인정되나( 「법인세법」제19조 제1항, 제2항), 임원 또는 사용인이 실제로 회사업무에 전혀 관여하지 않은 경우 이들에게 지급된 보수는 손금에 산입되지 않는다. 2) 심판원 선결정례(조심 2013서4485, 2014.9.16. 참조)에서도 주식회사의 이사가 이사회 및 주주총회에 참석하여 의견을 진술하고 날인하는 것 자체가 이사로서의 정당한 업무를 수행한 것에 해당한다. 3) 쟁점임원은 주주총회 및 이사회에 참석하여 의견을 진술하는 등 청구법인의 주요 의사결정과정에 관여하여 왔고, 그 의사결정에 따른 이사로서의 책임도 함께 부담하는 등 등기이사로서 정당한 업무를 수행하였다. 4) 따라서 쟁점급여등은 청구법인의 등기이사로서 업무를 수행한 임원에게 지급된 보수에 해당하므로 손금에 산입되어야 한다. (나) 쟁점임원은 등기이사로서「상법」이 정한 권한과 의무를 지니고 그 의무 위반에 따른 책임을 부담하고 있으므로, 그 역할에 대한 보수로 지급된 쟁점급여등은 손금에 산입되어야 한다. 1) 주식회사의 이사는 선량한 관리자로서 회사의 사무를 처리하여야 하고( 「상법」제382조 제2항, 「민법」제681조 ), 그 의무를 위반하였을 때에는 회사 또는 제3자에 대한 손해배상책임을 부담한다( 「상법」제399조 ). 2) 대법원 판례에 의하면 주식회사의 이사는 실질적인 직무를 수행하지 않은 경우에도 주식회사의 기관으로서 회사가 사회적 실체로서 성립하고 활동하는데 필요한 기초를 제공하고「상법」이 정한 권한과 의무를 가지면서 그 의무 위반에 따른 책임을 부담하므로, 그 역할에 대한 보수청구권을 가진다(대법원 2015.7.23. 선고 2014다236311 판결, 대법원 2015.7.23. 선고 2014다225359 판결 참조). 3) 쟁점임원은 등기이사로서 청구법인이 사회적 실체로서 성립하고 활동하는 데 필요한 기초를 제공함과 아울러「상법」이 정한 권한과 의무를 갖고 그 의무 위반에 따른 책임을 부담한다. 4) 따라서, 쟁점임원에게는 청구법인에 대한 보수청구권이 인정되므로 쟁점임원에게 지급된 보수 또한 법인의 사업과 관련하여 통상적으로 발생하는 비용으로서 손금으로 인정되어야 한다. (2) [쟁점2 관련] 청구법인이 특수관계법인으로부터 매출채권 회수를 지연한 것에는 정당한 사유가 있으므로 이에 대하여「법인세법」상 업무무관 가지급금이나 부당행위계산부인 규정을 적용할 수 없다. (가) 특수관계법인으로부터의 채권 회수를 지연한 데에 ‘정당한 사유’가 인정되는 경우에는「법인세법」상 업무무관 가지급금 관련 규정 및 부당행위계산 부인 규정을 적용할 수 없다. 1) 대법원은 특수관계인으로부터 채권의 회수를 ‘정당한 사유’ 없이 지연한 경우 해당 채권을 업무무관 가지급금에 해당하는 것으로 판단하고 있다(대법원 2006.5.12. 선고 2003두7651 판결 등). 2)「법인세법」상 부당행위계산부인규정은 경제인의 입장에서 볼 때 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용된다. 3) ‘정당한 사유’와 ‘경제적 합리성’은 실질적으로 동일한 의미의 개념이므로 어느 하나의 요건이 충족되면「법인세법」상 업무무관 가지급금에 관한 규정 및 부당행위계산부인규정은 적용될 수 없다. (나) 청구법인이 특수관계법인들로부터 매출채권 회수를 지연한 데에는 ‘정당한 사유’가 존재한다. 1) 치과기자재 시장은 치과업계의 보수성과 시장규모의 협소로 인하여 거래선이 확립되면 비교적 그 변동이 없고, 이러한 시장의 특성상 대다수 치과기자재 제조·유통업체들은 중요 거래처들과의 거래관계를 유지하기 위하여 외상거래를 허용하고 있다. 2) 청구법인은 대학병원과 같이 거래량이 많고 거래관계에서 협상력이 우위에 있는 거래처의 경우에는 3개월 또는 6개월 단위로 매출채권을 회수하고 있고, 자금사정이 좋지 않은 거래처의 경우에도 약 2개월 ～ 1년간 매출채권 회수를 지연한 바 있다. 3) 청구법인의 특수관계법인도 치과기자재 유통업을 영위하면서 다수의 거래처들에게 외상거래를 허용하고 있는데, 이로 인하여 연초에는 미회수 매출채권이 증가하여 일시적으로 자금경색이 발생하였다가 이후 연말에 이르러 해당 매출채권을 회수하고 있다. 이와 같은 특수관계법인의 자금사정으로 인하여 청구법인은 부득이 외상거래를 허용하고 있고, 특수관계법인에게 물품대금을 상환할 자력이 생기는 즉시 그 물품대금을 지급받고 있다. 4) 나아가, 청구법인의 매출에서 특수관계법인의 매출이 차지하는 비중이 큰 점 및 치과기자재 유통시장에서 특수관계법인이 차지하는 점유율의 비중도 상당한 점을 고려하면, 청구법인은 매출채권 회수 기간이 다소 지연되더라도 특수관계법인과의 거래를 계속 유지할 수밖에 없다. (3) [쟁점3 관련] 쟁점수술키트는「부가가치세법」상 주된 재화의 공급에 포함되어 재화의 공급에 해당하지 않고, 「법인세법」상 판매부대비용에 해당한다. (가) 쟁점수술키트는 치과 병원들이 구입한 임플란트 신제품의 수량에 따라 무상 제공하는 기증품으로서 주된 재화의 공급 대가에 포함되므로 부가가치세 과세대상인 ‘사업상 증여’에 해당하지 않는다. 1) 사업자가 자기의 제품 또는 상품을 구입하는 자에게 구입당시 그 구입액의 비율에 따라 증여하는 기증품 등은 주된 재화의 공급에 포함되므로 부가가치세가 과세되는 재화의 공급에 해당하지 않는다(부가가치세 기본통칙 10-0...6 제1호). 2) 청구법인은 2011년 임플란트 픽스쳐 신제품을 출시하였으나, 신제품이 경쟁업체들의 제품 및 청구법인의 기존 제품과도 수술키트가 호환되지 않는 문제점이 있었다. 이에 청구법인은 ① 기존 임플란트 제품을 사용하는 거래처에는 기존 제품용 수술키트를 신제품과 호환되는 본건 수술키트로 무상교환해주거나, ② 거래처가 임플란트 신제품을 일정 수량 이상 구매하는 경우 쟁점수술키트를 무상으로 제공하는 판촉행사를 진행하였다. 3) 쟁점수술키트 비용은 주된 재화인 임플란트 신제품의 공급대가에 포함되어 부가가치세 과세대상인 사업상 증여에 해당하지 않는다. (나) 쟁점수술키트 비용은「법인세법」상 접대비가 아닌 판매부대비용에 해당하므로 손금에 산입되어야 한다. 1)「법인세법」상 판매부대비용은 구매 장려의 의미 또는 거래처의 판매 촉진을 위한 경비보조나 수입전보를 의미하고, 신상품의 판매 촉진을 위하여 거래처에 지급하는 장려금 등은 판매부대비용에 해당한다. 가) 판매부대비용이란 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가액과 그 부대비용 및 판매한 상품 또는 제품의 보관료, 포장비, 운반비, 판매장려금 및 판매수당 등 판매와 관련된 부대비용을 의미한다( 「법인세법 시행령」제19조 제1의2호). 나) 지출경위나 성질, 액수 등을 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 볼 때 상품 또는 제품의 판매에 직접 관련하여 정상적으로 소요되는 비용으로 인정되는 것이라면 이는 판매부대비용에 해당한다(대법원 2007.10.25. 선고 2005두8924 판결 참조). 2) 쟁점수술키트 비용은 청구법인의 임플란트 신제품의 유통과 직접 관련하여 소요되는 비용으로 판매부대비용에 해당한다. 가) 청구법인이 2011년 출시한 임플란트 픽스쳐 신제품의 경우 경쟁업체들의 제품 및 청구법인의 기존 제품과 수술키트가 호환되지 않았고, 이로 인하여 거래처인 치과 병원들로서는 청구법인의 신제품을 구매할 유인이 적었다. 이에 청구법인은 거래처가 보유한 기존 제품용 수술키트를 쟁점수술키트로 교환해주거나, 신제품을 일정 수량 이상 구매한 거래처에게 쟁점수술키트를 무상으로 제공하는 판촉행사를 진행한 것이므로 쟁점수술키트 비용의 수익관련성이 인정된다. 나) 청구법인의 영업사원들은 거래처인 치과 병원을 방문하여 임플란트 신제품을 구매하는 경우 일정한 조건 하에 쟁점수술키트를 무상 증정하는 판촉행사가 진행 중이라는 점을 설명하였고, 이러한 판촉 전략은 불특정 다수의 치과 병원들에게 모두 동일하게 적용되었다. 따라서, 청구법인은 당초 약정한 판매조건에 따라 일정 수량 이상의 신제품을 구입한 치과 병원에게 쟁점수술키트를 무상으로 지급할 의무가 있었다. 다) 쟁점수술키트는 청구법인의 임플란트 신제품을 임상에 사용하기 위하여 반드시 필요한 도구이므로 쟁점수술키트의 보급이 정상적으로 이루어지지 않는다면 신제품의 판매도 원활히 이루어질 수 없다. 이에 청구법인은 신제품 판촉 전략의 일환으로 일정한 조건 하에 쟁점수술키트를 무상으로 보급한 것이고, 이는 사회통념과 상관행에 비추어 정상적인 판촉 전략에 해당한다. 3) 청구법인이 일정 조건 하에 쟁점수술키트를 무상 제공한 행위는 사회통념과 상관행에 비추어 정상적인 판촉 행위로서「의료기기법」에서 금지하고 있는 리베이트 제공 행위에 해당하지 않는다. 가) 의료기기를 판매하는 사업자도 사회통념과 상관행에 비추어 과도하지 않은 범위 내에서는 신제품의 할인행사나 일정 수량 이상의 제품을 구입하는 자에게 관련 제품을 무상으로 제공하는 판촉 행사를 진행할 수 있다. 나) 청구법인은 임플란트 신제품 판촉의 일환으로 일정 조건 하에 쟁점수술키트를 무상으로 제공하였고, 치과 의사들이 쟁점수술키트를 현금화하여 개인적인 용도로 사용할 가능성은 매우 낮으며, 실제로 임플란트 수술키트의 무상 제공 행위가 리베이트 제공행위로 문제된 적도 없다. 나. 처분청 의견 (1) [쟁점1 관련] 청구법인에 근로제공이나 경영에 참여한 사실이 없는 쟁점임원에게 지급한 쟁점급여등은 손금불산입 대상이다. (가) 쟁점임원은 청구법인에서 이사로서 업무를 수행하지 않았으므로 청구법인이 쟁점임원에게 지급한 급여 등은 손금불산입 해야 한다. 1) 비상근임원에 대한 보수는 조세부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우를 제외하고는 손금으로 계상하도록 규정하고 있으나, 조세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우란 근로제공이나 경영참여 사실 등이 확인되지 아니하는 것(심사법인 1999-0020, ’99.04.09)으로 해석하고 있다. 2) 쟁점임원이 청구법인에서 근로 제공 및 경영에 참여한 증빙서류, 즉 쟁점임원이 결재하거나 경영에 관여한 사실에 대한 기록을 요구하였으나, 주주총회 의사록과 이사회 의사록 외의 근거서류를 제출하지 못하였다. 3) 청구법인 재무담당이사인 OOO가 주주총회나 이사회 회의 외 회사 업무에 대하여 쟁점임원에게 1년에 3～4회 보고를 드렸다고 하나 근거서류가 없는 것으로 보아 회사 업무 목적이라기보다는 주주로서 의문점을 해소하기 위한 목적으로 보이고, 청구법인의 정기주주총회는 매년 3월경에 개최되었으며, 이사회는 실제로 소집된 적이 없고 의사록만 재무팀에서 형식적으로 작성한 후 OOO가 인장 날인한다고 진술하였다. 4) 실제로 청구법인이 조사 시 제출한 이사회 의사록을 살펴보면, 이사회에 쟁점임원이 출석한 것으로 되어 있으나, 해당일 쟁점임원은 국외출국 중이었다. 5) 법원판례(제주지방법원 2010.2.3. 선고 2009구합670 판결 참조) 및 심판례(조심 2016서2474, 2017.9.20. 등)를 통해서도 근로제공이나 경영참여 사실 등이 입증되지 아니하는 임원에게 지급한 급여는 손금불산입대상임을 알 수 있다. 6) 쟁점임원의 급여액은 다른 임원들과 달리 쟁점기간 이전부터 현재까지 10년 이상 동일한 것으로 보아, 가족기업인 청구법인이 경영에 참여하지 못하는 장남(쟁점임원)에게 주는 배려 차원의 급여로 보인다. 7) 이렇게 쟁점임원이 회사의 주요업무와 관련한 의사결정 과정에 참여하는 등 실질적으로 업무에 종사하였다는 주장은 인정하기 어렵고, 과거 오래 전 근무경력이 현재도 회사의 경영에 영향을 미친 것으로 볼 수 없는 바, 쟁점임원에게 지급한 쟁점급여등은 손금불산입 대상이다. (나) 청구법인은 동일한 쟁점사항으로 2008～2011사업연도에 쟁점임원에게 지급한 쟁점급여등의 손금산입을 주장하며 심사청구를 제기(법인 2014-0005, 2014.6.10.)하였으나, ‘기각’ 결정을 받았다. (2) [쟁점2 관련] 특수관계법인 외 다른 거래처에 대하여는 정상기일 내 채권회수를 한 점, 특수관계법인에게 자금사정 등으로 지연회수 할 정당한 사유 및 경제적 합리성이 없는 점, 세무조사 과정에서 확인서를 작성하며 지연회수에 대해 정당한 사유가 없다는 것을 인정한 점 등으로 보아 처분청의 처분은 정당하다. (가) 청구법인은 특수관계법인 외 일반 특약점과 거래 시 표준계약서에 명시된 기일 내에 채권회수를 하였다. 1) 청구법인이 특약점과 계약 체결 시 작성한 표준 ‘특약점 계약서’를 살펴보면 익월 15일까지 정산하는 것을 원칙으로 하고 있으며, 실제 비특수관계인에게 계약서 내용대로 채권금액을 회수하였다. 2) 청구법인이 사업상 필요에 의해 지연 회수한 거래처로 제시한 대학병원은 청구법인이 매년 상당액의 발전기금 및 장학금 등으로 기부하고, 고액의 임상연구비를 지원하며, 다른 거래처의 6배에 달하는 선물을 명절마다 교수들에게 지급하는 등 절대적으로 불리한 처지에서 거래하는 거래처로 직접적인 비교대상이 될 수는 없고, 청구법인과 동등한 위치에서 거래하면서 특수관계법인과 취급 품목 등이 유사한 업체와 비교해야 함이 타당하다. 3) 2013~2015년 청구법인이 거래한 거래처 중 특수관계법인을 제외한 거래금액 상위 6개 업체의 채권 회수기일을 분석한 다음 ＜표1＞ 비특수관계인 회수기일을 고려할 때 일부 대학병원 및 치과병원에 대한 매출채권 지연회수가 청구법인이 특수관계법인에 채권금액을 과도하게 지연회수한 것에 대해 정당한 사유가 될 수 없고, 경제적 합리성이 있었다고 볼 수 없다. ＜표1＞ 비특수관계인 회수기일 (나) 특수관계법인에 통상적인 지급기일내에 지급하지 못할 정도로 특수한 자금사정이 있었다고 보기 어렵다. 1) OOO(쟁점 거래시기 : 2013～2015년)의 매출액과 영업이익을 보면 지속적인 성장이 이루어진 것으로 보아 특별한 경영악화가 발생되었다고 볼 수 없다. 오히려 OOO의 2013년 단기차입금을 보면 전년보다 OOO백만원이 감소하였음이 확인된다. 같은 시기 청구법인에 대한 매입채무는 전년대비 OOO백만원이 증가한 것이 확인되는데 OOO는 청구법인의 채무액보다 차입금을 우선 상환한 것이 확인되고 이는 계열사 간 지원이 없는 일반적인 상거래로 보기에는 무리가 있다. ＜표2＞ OOO재무제표 (단위 : 백만원) 2) OOO(쟁점 거래시기 : 2013～2014년)도 꾸준한 성장세를 보이며 2014년 단기차입금은 전년대비 OOO백만원이 감소, 재고자산은 OOO백만원이 감소한 것을 확인할 수 있다. 또한, 매입채무 계정을 보면 매입채무 금액이 청구법인의 매출채권 금액과 일치하는 것으로 보아 타 매입처에는 지연 없이 정상 지급한 것을 알 수 있고 이는 청구법인의 적극적인 회수 노력이 없었기에 가능한 계열사 간 암묵적 지원이라 볼 수 있다. ＜표3＞ OOO기재 재무제표 (단위 : 백만원) 3) OOO(쟁점 거래시기 : 2014～2015년)도 외형이 급증하고, 재고자산이 빠르게 소진하는 등 자금경색이 있다고 보기에는 무리가 있다. 특수관계법인의 재무제표를 보면 공통적으로 차입금이 급감함을 알 수 있는데 OOO의 장기차입금도 지속적으로 감소하고 있음을 알 수 있다. ＜표4＞ OOO재무제표 (단위 : 백만원) 4) OOO(쟁점 거래시기 : 2013년)도 전년대비 영업이익이 3.3배 증가하는 등 자금사정으로 인해 청구법인에 지연하여 지급할 이유가 특별히 없다. OOO의 매입채무를 보면 다른 법인에 대한 채무가 없고, 전액 청구법인의 매출채권 금액과 일치하는 것으로 보아 청구법인의 지연회수로 인해 OOO의 자금운영이 용이해졌음을 알 수 있으며, 이러한 거래는 일반적인 사회통념에 부합하지 않는 특수관계법인이기에 가능한 상거래이다. ＜표5＞ OOO재무제표 (단위 : 백만원) 5) OOO(쟁점 거래시기 : 2013～2015년)는 발생한 매출에 대한 매출채권 비율이 10%미만으로, 대부분의 매출액을 회수하였음에도 청구법인에게 매입대금을 지급하지 않아, 2013년 기초잔액 OOO백만원 대비 2015년 기말잔액은 약 3배인 OOO백만원으로 증가한다. OOO의 매입채무 대부분이 청구법인에 대한 채무이고 계속하여 자본잠식 상태였으나, 이에 대한 자구책 없이 매출액의 50%가 넘는 금액을 직원 급여로 지급하는 무리한 경영을 해왔고 청구법인은 채권회수를 지연하면서 이를 암묵적으로 지원하였다. ＜표6＞ OOO재무제표 (단위 : 백만원) (다) 청구법인은 직전 세무조사에서 동일 업체, 동일 건에 대한 과세처분에 대하여 청구한 심사청구에서 ‘기각’ 결정된 바 있다(법인2014-0005, 2014.6.10. 참조). (라) 청구법인은 세무조사 과정에서 특수관계법인과의 거래에서 매출채권을 지연 회수한 것에 대해 정당한 사유가 없었다는 사실을 인정하는 확인서를 작성하였다. (3) [쟁점3 관련] 쟁점수술키트 무상 증정은 당초 주된 재화의 공급에 포함되어 있지 않고, 견본품 또는 광고선전용품이 아니므로「부가가치세법」에 따른 재화의 공급에 해당하고, 특정 거래처에만 제공한 것으로 「법인세법」에 따른 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 비용이 아닌 접대비에 해당한다. (가) 쟁점수술키트 무상 증정은 당초 주된 재화의 공급에 포함되지 않고, 견본품 또는 광고선전용품도 아니므로「부가가치세법」에 따른 재화의 공급에 해당한다. 1) 재화의 공급은 거래상대방으로부터 대가를 받고 재화를 인도 또는 양도하는 것을 말하나, 「부가가치세법」제10조 제5항에 사업자가 자기생산·취득한 재화를 자기의 고객이나 불특정 다수에게 증여하는 경우(증여하는 재화의 대가가 주된 거래인 재화의 공급에 대한 대가에 포함되는 경우는 제외)에는 재화의 공급으로 본다고 규정하고 있다. 2) 예외적으로 「부가가치세법 시행령」제20조 에는 법 제10조 제5항 규정에도 불구하고 사업을 위하여 대가를 받지 아니하고 다른 사업자에게 인도하거나 양도하는 견본품은 재화의 공급으로 보지 않고, 부가가치세법 기본통칙 10-0...4에 불특정 다수인에게 광고선전용 재화로서 무상으로 배포하는 경우에는 재화의 공급으로 보지 아니한다고 규정하고 있다. 3) 쟁점수술키트가 주된 거래인 재화의 공급에 대한 대가에 포함되어 있는지 검토한 바, 청구법인의 전체 출고내역 중 쟁점재화의 출고내역을 출고형태와 거래처별로 구분하여 금액을 산정하면 다음 ＜표7＞과 같이 특정거래처 2곳을 제외하면 출고 사유가 전시회가 아님에도 거래처가 전시회로 되어 있고 비고란에 비교적 상세 사유가 기재되어 있으나, ‘○○지원’, ‘○○증정’, ‘○○경품’, ‘거래처명’ 등으로만 기재되어 있어 쟁점수술키트가 어떤 주된 재화의 공급에 포함되어 무상으로 공급되었는지 확인할 수 없다. ＜표7＞ 쟁점수술키트의 출고내역 (단위 : 원(공급대가)) 4) 다만, 청구법인 직원들이 임플란트 키트의 무상 출고 요청을 의뢰하기 위해 보낸 메일은 보면, 메일 내용과 같이 수술키트를 무상으로 제공하겠다고 관리자에게 승인을 요청하는데 이를 통하여 모든 거래처에 동일하게 적용되는 판촉 행위가 아님을 알 수 있다. 5) 쟁점수술키트의 품목코드, 품목명 및 단가는 견본품 및 광고선전용으로 사용하기 위해 별도로 만들어진 제품이 아니라 일반적으로 거래처에 유상으로 판매하는 제품으로「부가가치세법」에 따른 재화의 공급으로 보지 않는 예외 규정에 해당하지 않는다. (나) 쟁점수술키트는 불특정다수의 치과 병원들에게 동일한 조건하에 무상으로 제공되는 것이 아니라 청구법인의 제품을 계속 취급하도록 유도하기 위하여 특정 거래처에만 제공한 것으로 관련 법령에서 금지하는 행위에 해당하고「법인세법」에 따른 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 비용으로 볼 수 없다. 1) 청구법인의 경우 모든 거래처에 동일하게 적용되어 판매되는 다수의 패키지 상품(보험패키지, 골드패키지, 임플란트 패키지 등)이 있음에도 불구하고 쟁점수술키트가 함께 포함되어 공급되는 패키지 상품은 없었던 것으로 확인되고, 설사 조사청이 확인하지 못한 쟁점수술키트가 포함된 패키지 상품이 있었으며 그런 패키지 상품이 판매되었다면 정상적인 패키지 상품과 마찬가지로 청구법인의 ERP 상 출고내역에 해당 패키지 상품을 구입하는 거래처명이 정상적으로 입력되어야 하나, 전시회를 통해 출고된 것이 아님에도 거래처가 전시회로 입력되었어야 할 아무런 이유가 없다. 2) 쟁점수술키트를 무상으로 제공한 것이 명확하게 견본품, 광고선전비, 판매부대비용에 해당하지 않는다면, 이는 접대비에 해당한다고 보아야 한다. 3) 청구법인은「의료기기법」을 적용받는 사업자로 「의료기기법」 제13조 제3항에 따르면 의료기기 제조업자는 견본품 제공 및 몇 가지 예외 규정을 제외하면 거래처인 의료인이나 의료기관 개설자 및 의료기관 종사자에게 금전, 물품, 편익, 노무, 향응, 그 밖의 경제적 이익(일명 “리베이트”)을 제공하는 것을 원칙적으로 금지하고 있는 바, 청구법인이 판매촉진의 목적으로 수술기자재 등을 무상으로 지급한 것은 「의료기기법」관련 법령에서 이를 명시적으로 금지하고 있어 이는 건전한 사회질서를 위반한 것으로 「법인세법」제19조 제2항에서 말하는 ‘일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 비용’에 해당한다고 볼 수 없다. 4) 다만, 청구법인이 자사의 제품을 무상으로 제공하는 것이 자사 제품의 판매증대에 직접적인 효과가 있다는 점에서 청구법인의 업무와 관련이 있고, 이를 제공함으로써 치과 의사와 친목을 도모하고 유대관계를 맺어 청구법인의 제품을 계속 취급하도록 당부하는 목적에서 지출하였다면 이는 접대비에 해당한다고 볼 수 있다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 쟁점임원에 대한 급여 및 퇴직급여충당금이 청구법인의 손금에 해당하는지 여부 ② 청구법인의 특수관계법인에 대한 매출채권 지연회수를 업무무관가지급으로 보아 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입한 처분의 당부 ③ 청구법인이 생산한 쟁점수술키트를 매출처에 무상지급한 것이 「부가가치세법」에 따른 재화의 공급 및「법인세법」에 따른 손금에 해당하는지 여부 나. 관련 법령 (1) 법인세법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 12. "특수관계인"이란 법인과 경제적 연관관계 또는 경영지배관계 등 대통령령으로 정하는 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 본인도 그 특수관계인의 특수관계인으로 본다. 제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용[이하 "손비"(損費)라 한다]의 금액으로 한다. ② 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 제25조(접대비의 손금불산입) ① 이 조에서 "접대비"란 접대, 교제, 사례 또는 그 밖에 어떠한 명목이든 상관없이 이와 유사한 목적으로 지출한 비용으로서 내국법인이 직접 또는 간접적으로 업무와 관련이 있는 자와 업무를 원활하게 진행하기 위하여 지출한 금액을 말한다. 제26조(과다경비 등의 손금불산입) 다음 각 호의 손비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다. 1. 인건비 제28조(지급이자의 손금불산입) ① 다음 각 호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다. 4. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 해당 자산가액에 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다) 나. 특수관계인에게 해당 법인의 업무와 관련 없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령으로 정하는 것 제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. ② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 "시가"라 한다)을 기준으로 한다. (2) 법인세법 시행령 제2조(정의) ⑤ 법 제2조 제12호에서 "경제적 연관관계 또는 경영지배관계 등 대통령령으로 정하는 관계에 있는 자"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다. 1. 임원(제40조 제1항에 따른 임원을 말한다. 이하 이 항, 제10조, 제19조, 제38조 및 제39조에서 같다)의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 해당 법인의 경영에 대해 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자( 「상법」 제401조의2 제1항에 따라 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족( 「국세기본법 시행령」 제1조의2 제1항에 따른 자를 말한다. 이하 같다) 2. 제50조 제2항에 따른 소액주주등이 아닌 주주 또는 출자자(이하 "비소액주주등"이라 한다)와 그 친족 제19조(손비의 범위) 법 제19조 제1항에 따른 손실 또는 비용[이하 "손비"(損費)라 한다]은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호의 것을 포함한다. 1. 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가액(기업회계기준에 따른 매입에누리금액 및 매입할인금액을 제외한다)과 그 부대비용 1의2. 판매한 상품 또는 제품의 보관료, 포장비, 운반비, 판매장려금 및 판매수당 등 판매와 관련된 부대비용(판매장려금 및 판매수당의 경우 사전약정 없이 지급하는 경우를 포함한다) 제43조(상여금 등의 손금불산입) ④ 상근이 아닌 법인의 임원에게 지급하는 보수는 법 제52조에 해당하는 경우를 제외하고 이를 손금에 산입한다. 제53조(업무무관자산등에 대한 지급이자의 손금불산입) ① 법 제28조 제1항 제4호 나목에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조 제2항 각 호의 1에 해당하는 금융회사 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 제88조(부당행위계산의 유형 등) ①법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우 (3) 부가가치세법 제10조(재화 공급의 특례) ⑤ 사업자가 자기생산ㆍ취득재화를 자기의 고객이나 불특정 다수에게 증여하는 경우(증여하는 재화의 대가가 주된 거래인 재화의 공급에 대한 대가에 포함되는 경우는 제외한다)는 재화의 공급으로 본다. 다만, 사업자가 사업을 위하여 증여하는 것으로서 대통령령으로 정하는 것은 재화의 공급으로 보지 아니한다. (4) 부가가치세법 시행령 제20조(사업을 위한 증여로서 재화의 공급으로 보지 아니하는 것의 범위) 법 제10조 제5항 단서에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 증여하는 것을 말한다. 1. 사업을 위하여 대가를 받지 아니하고 다른 사업자에게 인도하거나 양도하는 견본품 2.「재난 및 안전관리 기본법」의 적용을 받아 특별재난지역에 공급하는 물품 3. 제61조 제2항 제9호 나목에 따른 자기적립마일리지등으로만 전부를 결제받고 공급하는 재화 ※ 10-0-6 (기증품 및 경품의 과세) 1. 사업자가 자기의 제품 또는 상품을 구입하는 자에게 구입당시 그 구입액의 비율에 따라 증여하는 기증품 등은 주된 재화의 공급에 포함하므로 과세되는 재화의 공급으로 보지 아니한다. 다만, 당사자간의 약정에 따라 일정기간의 판매비율에 따라 장려금품으로 공급하는 재화는 그러하지 아니하다. (5) 의료기기법 제13조(제조업자의 의무) ③ 제조업자(법인의 대표자나 이사, 그 밖에 이에 종사하는 자를 포함하고, 법인이 아닌 경우 그 종사자를 포함한다)는 의료기기 채택ㆍ사용유도ㆍ거래유지 등 판매촉진을 목적으로 의료인이나 의료기관 개설자(법인의 대표자나 이사, 그 밖에 이에 종사하는 자를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)ㆍ의료기관 종사자에게 금전, 물품, 편익, 노무, 향응, 그 밖의 경제적 이익(이하 "경제적 이익등"이라 한다)을 제공하거나 의료인, 의료기관 개설자 또는 의료기관 종사자로 하여금 의료기관에게 경제적 이익등을 취득하게 하여서는 아니 된다. 다만, 견본품 제공, 학술대회 지원, 임상시험 지원, 제품설명회, 대금결제조건에 따른 비용할인, 시판 후 조사 등의 행위(이하 "견본품 제공등의 행위"라 한다)로서 식품의약품안전처장과 협의하여 보건복지부령으로 정하는 범위의 경제적 이익등인 경우에는 그러하지 아니하다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청이 청구법인에게 한 과세처분의 쟁점별 상세내용은 다음과 같다. (가) 쟁점1과 관련하여 사주의 장남이자 비상근 등기이사라고 본 쟁점임원의 쟁점급여등 손금불산입 내역은 다음 ＜표8＞과 같다. ＜표8＞ 쟁점임원 쟁점급여등 손금불산입내역 (단위 : 원) (나) 쟁점2와 관련하여 처분청이 청구법인에게 특수관계법인에 대한 매출채권 지연회수에 대한 대여금 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입 내역은 다음 ＜표9＞, ＜표10＞과 같다. ＜표9＞ 인정이자 익금산입 내역 (단위 : 원, 일) ＜표10＞ 지금이자 손금불산입 내역 (단위 : 원) (다) 쟁점3 관련 쟁점수술키트에 대한 부가가치세 고지세액 및 손금부인에 따른 접대비 한도초과로 법인세가 과세되는 금액은 다음＜표11＞과 같다. ＜표11＞ 쟁점수술키트의 부가가치세 및 법인세 과세금액 (단위 : 원) (2) 처분청은 부과처분이 타당하다는 근거로 다음의 자료를 제시하였다. (가) 쟁점임원의 쟁점급여등 손금불산입 관련 자료는 다음과 같다. 1) 쟁점임원의 급여가 다른 임원과 달리 다음 ＜표12＞와 같이 10년 이상 동일하다. ＜표12＞ 쟁점임원 급여 및 상여금 현황 (단위 : 원) 2) 조사시 청구법인 재무담당이사 OOO의 문답서는 다음과 같다. 3) 2014.8.5.(OOO채무보증의 건), 2014.8.20.(OOO은행 차입의 건), 2014.8.28.(OOO은행 일반자금대출 및 역구매론 한도변경의 건), 2015.6.15.(분기배당 관련 주주명부 폐쇄에 관한 건), 2015.7.21.(제51기 2분기 분기배당결의에 관한 건), 2016.3.2.(제51기 내부결산 재무제표 확정의 건) 이사회에 쟁점임원이 출석한 것으로 되어 있으나, 해당일 쟁점임원은 국외출국 중이었다. (나) 특수관계법인에 대한 대여금 관련 자료는 다음과 같다. 1) 청구법인과 비특수관계인 거래처와의 특약점 계약내용 중 매출대금 관련 내용은 다음과 같다.

2) 청구법인의 특수관계법인과 상위 6개 업체들의 매출액이 안정적이고 특별한 자금경색이 없어 매출채권을 지연회수할 사유가 없음에 반하여, 청구법인이 제시하는 8개 법인은 청구법인 전체 매출액 대비 평균 0.05%에도 미치지 못하는 작은 수준이고 체납발생.폐업 등의 지연회수 사유가 존재한다. ＜표13＞ 청구법인의 거래법인별 매출금액 (단위 : 백만원) (다) 쟁점수술키트 제공 관련하여 청구법인 직원들이 관리자에게 승인을 요청하는 이메일의 발췌내용은 다음과 같다. (3) 청구법인은 과세처분이 부당하다고 주장하며 다음의 자료를 제시하였다. (가) 청구법인은 특수관계법인에 대한 대여금과 관련하여 대학병원처럼 거래량이 많지는 않더라도 거래처의 자금사정 등으로 매출채권을 즉시 회수하기 곤란한 경우에는 다음 ＜표14＞과 같이 외상거래를 허용하면서 짧게는 약 2개월, 길게는 약 1년 동안 매출채권 회수를 지연한 바 있다. ＜표14＞ 청구법인의 비특수관계 거래처와의 외상거래 내역 (나) 청구법인은 특수관계법인에 대한 대여금과 관련하여 특수관계법인별로 다음과 같은 주장을 제시하면서 특수관계법인의 재무제표를 제시였다. 1) OOO는 청구법인을 제외한 다른 업체들로부터의 매입이 거의 없어 다른 거래처에 대해서는 매입채무를 정상적으로 상환하면서 청구법인에 대해서는 그 채무를 지연했다고 볼 수 없다. 2) OOO는 2013～2015사업연도의 매출액이 증가하나, 2013～2015사업연도의 영업이익은 적자를 기록하여 자금사정이 원활하지 않아 다음 ＜표15＞와 같이 단기차입금이 증가하여 청구법인에 대한 매입채무 상환이 지연되었다. ＜표15＞ OOO단기차입금 내역 3) OOO은 외형적으로 매출액과 영업이익이 증가하였으나 2013사업연도에 실제로 사용가능한 현금 및 현금성자산은 OOO에 불과하여 청구법인에 매입채무를 상환할 자금이 없었다. (다) 쟁점수술키트 제공과 관련하여 청구법인은 2011년 임플란트 픽스쳐 신제품 OOO를 출시하였는데, 해당 신제품은 경쟁업체들의 임플란트 제품은 물론 청구법인의 기존 제품과도 수술키트가 호환되지 않아 치과 병원에서 해당 신제품을 사용하기 위해서는 별도의 수술키트를 구매하여야 하는 문제점이 있었다. 이에 ① 청구법인의 기존 임플란트 OOO제품을 사용하는 거래처의 경우 기존 OOO제품용 수술키트를 신제품용 수술키트로 무상교환해주고, ② 기존 임플란트 제품 OOO를 사용하는 거래처의 경우 신제품 OOO를 7개 구매할 경우 신제품과 호환되는 수술키트 1개를 무상제공하며, ③ 신규 거래처의 경우 신제품을 20개를 구매할 경우 신제품과 호환되는 수술키트를 무상으로 제공하는 판촉행사를 진행하였다고 주장하면서 다음과 같이 2011.4.29.자 청구법인 직원의 이메일을 제시하였다. (4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인의 재무담당 이사가 문답서에서 쟁점임원이 이사회에 실제로 참석하지 않았음에도 형식적으로 쟁점임원이 참석한 것으로 만들어 놓았음을 인정한 점, 이사회가 개최된 날에 쟁점임원이 해외에 체류한 적도 있는 것으로 나타나는 점, 일반적인 물가상승에도 불구하고 10여년 동안 동일한 급여를 지급받은 것으로 나타나는 점, 달리 쟁점임원이 청구법인에 근로나 경영에 참여한 대가로 쟁점급여등을 받은 것으로 볼 만한 사정이 없어 보이는 점에 비추어 처분청이 쟁점급여등을 손금불산입하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. (나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인이 특수관계법인외 다른 거래처에는 계약조건에 따라 정상기일(15일) 내 매출채권을 회수한 것으로 나타나고 특수관계법인인 거래처와 그 외 거래처 사이에 매출채권 회수기일이 상당한 정도의 차이가 나는 것으로 조사된 점, 각 특수관계인별로 매출채권 회수가 지연된 사유가 사회통념 및 상관습에 비추어 합리적이라고 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 그 인정이자를 익금산입하고 지급이자를 손금불산입하여 과세한 처분도 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. (다) 마지막으로, 쟁점③에 대하여 살펴본다. 처분청은 쟁점수술키트의 무상증정이 당초 임플란트 공급에 포함되어 있지 않고 견본품 또는 광고선전용품에도 해당하지 아니하므로「부가가치세법」에 따른 재화의 공급에 해당하고, 특정 거래처에 대해서만 관리자의 승인을 받아 제공한 만큼 통상적이거나 수익과 직접 관련이 있는 비용이 아닌 접대비에 해당한다는 의견이다. 그러나, 부가가치세법 기본통칙 16-0...6에서 사업자가 자기의 제품 또는 상품을 구입하는 자에게 구입당시 그 구입액의 비율에 따라 증여하는 기증품 등은 주된 재화의 공급에 포함하여 과세되는 재화의 공급으로 보지 아니하는 것으로 규정하고 있는바, 청구법인이 제시한 이메일 자료를 보면 청구법인은 쟁점수술키트의 지급에 대하여 내부적인 기준을 가지고 있었던 것으로 보이는 점, 임플란트 시장의 후발주자(시장점유율 0.6%)로서 어려운 영업현실을 타파하기 위해 적극적인 판촉전략이 필요한 상황이었다는 청구주장에 신빙성이 있어 보이는 점, 판촉전략에 따른 쟁점수술키트 지급이 금전이나 향응제공과는 그 성격이 달라 보이고 청구법인의 임플란트를 공급받지 않는 자에게는 쟁점수술키트의 효용이 없어 보이는 점 등에 비추어 볼 때, 처분청에서 쟁점수술키트의 지급을「부가가치세법」상 재화의 공급임과 동시에 접대비에 해당하는 것으로 보아 청구법인에게 부가가치세 및 법인세를 과세한 처분은 잘못이 있다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 , 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.