조심 2018중1042 (2018.11.16)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 모바일 기기 및 전자제조업 관련 특허를 개발ㆍ확보하여 대여하는 사업을 영위하고 있는 OOO법인이며, 2014.4.14. OOO 주식회사(이하 “OOO”라 한다)와 사이에 OOO 등 세계 각국에 등록하였거나 출원중인 특허 OOO(이하 “이 건 특허”라 한다)에 관하여 라이센스 계약(이하 “이 건 계약”이라 한다)을 체결하였다. 나. OOO는 이 건 계약에 따라 청구법인에게 2014.6.10. OOO을 사용료로 지급하면서, 전액을 국내원천소득으로 하여 법인세 OOO원을 원천징수ㆍ납부하였다. 다. 청구법인은 2017.4.28. 이 건 특허 중 OOO에 등록되지 아니한 특허 OOO에 대한 사용료는 국내원천소득이 아니므로 그에 대한 법인세 OOO원을 환급하여 달라는 취지로 경정청구를 하였으며, 처분청은 2017.11.3. 「법인세법」 제93조 제8호에 따라 이 건 특허는 국내에서 사용되었으므로 그 사용료는 국내원천소득에 해당한다고 보아 경정청구를 거부통지하였다. 라. 청구법인은 이에 불복하여 2018.1.29. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 「OOO조세조약」 제14조 제4항에 “특허 등의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금”을 사용료로 규정하며, 동 조약 제6조 제3항에서는 “사용료는 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다.”라고 규정하고 있으며, 「국제조세조정에 관한 법률」 제28조에 “비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는 「소득세법」 제119조 및 「법인세법」 제93조 에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다.”라고 규정하고 있으며, 법원은 “「OOO조세조약」 제6조와 「법인세법」 제93조 는 그 규정의 내용과 해석을 달리하고 있는바, 「국제조세조정에 관한 법률」제28조에 따라 「OOO조세조약」이「법인세법」에 우선하여 적용되어야 한다.”고 일관되게 판시하고 있다(대법원 2014.12.11. 선고 2013두9670 판결, 대법원 2014.11.27. 선고 2012두18356 판결 참조). (2) 이에 따라 법원은 “OOO의 법인세를 그 적용대상으로 포함하는 「OOO조세조약」 제6조 제3항, 제14조 제4항에 의하면 OOO법인의 특허권 사용료 소득을 OOO 내에 원천을 둔 소득으로 취급하기 위하여는 OOO법인이 OOO에 특허권을 등록하여 OOO 내에서 특허실시권을 가지는 경우에 그 특허실시권의 사용대가로 지급받는 소득이어야 하며(대법원 2007.9.7. 선고 2005두8641 판결 등 참조), 「특허법」의 속지주의 원칙상 특허권이 등록된 국가 외에서는 특허권의 침해가 발생할 수 없어 이를 사용하거나 그 사용의 대가를 지급한다는 것을 관념할 수도 없으므로 OOO법인이 국외에서 등록하였을 뿐 국내에는 등록하지 아니한 특허권과 관련하여 지급받는 소득은 국내원천소득으로 볼 수 없다(대법원 2014.12.11.선고 2013두9670 판결 등 다수 참조).”라고 일관되게 판시하고 있다. (3) 따라서 법원의 판례에 따라 청구법인이 수령한 사용료 소득의 국내원천소득 여부의 판단기준은 「OOO조세조약」이며, 청구법인이 수수한 사용료 소득 중 국내에 등록되지 아니한 특허 사용에 대한 대가로 받은 금액은 국내 사용 여부와 관계없이 국내원천소득이 아님이 명백함에도 경정청구를 거부하는 것은 부당하다. 나. 처분청 의견 (1) 법원은 “조세조약은 독자적인 과세권을 창설하는 것이 아니라 체약국의 세법에 의하여 이미 창설된 과세권을 배분하거나 제약하는 기능을 하는바, 과세권의 발생에 관한 사항은 일차적으로 각국의 세법에 의하여 규율되고, 조세조약이 국내 세법과 달리 정하는 사항에 대하여 조세조약이 최종적인 과세권의 소재를 정하게 되며, 조세조약을 적용함에 있어서는 조세조약에서 달리 정의하는 않는 용어는 문맥상 달리 해석하여야 하는 경우가 아닌 한 원칙적으로 그 국가의 과세권의 근거가 되는 국내 세법의 규정에 내포된 의미에 따라 해석하여야 할 것이다.”라고 판시하고 있다(대법원 2012.1.27. 선고 2010두5950 판결 참조). (2) 「OOO조세조약」 제6조 및 제14조는 사용료 소득의 과세권 배분에 대한 규정일 뿐 사용지국에 대한 판단기준을 제시하고 있지 아니하므로 사용지국에 대한 판단은 내국세법에 따라야 할 것이다. 「법인세법」 제93조 제8호는 ‘‘해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조 및 판매 등에 사용된 경우에는 국내 특허 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.”고 규정하고 있는바, OOO는 이 건 특허권을 청구법인으로부터 라이센스하여 국내에서 제조ㆍ판매에 사용하였으므로 그 사용료는 국내원천소득에 해당한다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁 점 국내에 미등록된 특허권에 대한 사용료를 국내원천소득으로 볼 수 있는지 여부 나. 관련 법률 등 (1) 법인세법(2010.12.30. 법률 제10423호로 개정된 것) 제93조[국내원천소득] 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다. 8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리·자산 또는 정보(이하 이 호에서 “권리 등”이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리 등을 양도함으로써 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세 방지협약에서 사용지(使用地)를 기준으로 하여 그 소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 권리 등에 대한 대가는 국내 지급 여부에도 불구하고 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 “특허권 등”이라 한다)는 해당 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계 없이 국내에서 사용된 것으로 본다. 가. 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권, 특허권, 상표권, 디자인, 모형, 도면, 비밀스러운 공식 또는 공정(工程), 라디오·텔레비전방송용 필름 및 테이프, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리 나. 산업상·상업상·과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우 (2) 법인세법(2008.12.26. 법률 제9267호로 일부 개정된 것) 제93조[국내원천소득] 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다. 9. 다음 각 목의 1에 해당하는 자산·정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산·정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 해당여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 자산·정보 또는 권리에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 "특허권등"이라 한다)는 해당 특허권등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다. 가. 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권·특허권·상표권·디자인·모형·도면이나 비밀의 공식 또는 공정·라디오·텔레비젼방송용 필름 및 테이프 기타 이와 유사한 자산이나 권리 나. 산업상·상업상 또는 과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우 (3) 국제조세조정에 관한 법률 제2조의2[국제거래에 관한 실질과세] ① 국제거래에서 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속에 관하여 사실상 귀속되는 자가 명의자와 다른 경우에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 조세조약을 적용한다. ② 국제거래에서 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 조세조약을 적용한다. ③ 국제거래에서 조세조약 및 이 법의 혜택을 부당하게 받기 위하여 제3자를 통한 간접적인 방법으로 거래하거나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거친 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 조세조약과 이 법을 적용한다. 제28조[조세조약상의 소득 구분의 우선 적용] 비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는 소득세법」 제119조 및 「법인세법」 제93조 에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다. (4) OOO과 OOO간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약 제6조[소득의 원천] 이 협약의 목적상 소득의 원천은 다음과 같이 취급된다. ⑶ 제14조(사용료) ⑷항에 규정된 재산(선박 또는 항공기에 관해서 본 조 ⑸항에 규정된 것 이외의 재산)의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 동 조항에 규정된 사용료는 어느 체약국내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다. ⑼ 본 조 ⑴항 내지 ⑻항이 적용되지 아니하는 항목의 소득원천은 각 체약국의 법에 따라 그 체약국에 의하여 결정된다. 전기 규정에 불구하고 일방 체약국의 법에 의한 어떤 항목의 소득원천이, 타방 체약국의 법에 의한 그러한 소득원천과 상이하거나 또는 그러한 소득원천이 어느 체약국의 법에 의하여 용이하게 결정될 수 없을 경우에, 양 체약국의 권한있는 당국은 이중과세를 회피하기 위하여 또는 이 협약의 기타 목적을 촉진하기 위하여 이 협약의 목적을 위한 항목의 소득에 대한 공동의 원천을 확정할 수 있다. 제14조[사용료] ⑴ 타방 체약국의 거주자에 의하여 일방 체약국내의 원천으로부터 발생되는 사용료에 대하여 동 일방 체약국이 부과하는 조세는, 하기 ⑵항 및 ⑶항에 규정된 경우를 제외하고는, 그 사용료 총액의 15%를 초과해서는 아니된다. ⑵ 저작권 또는 문학, 연극, 음악 또는 예술작품의 생산 또는 재생산권으로부터 일방 체약국의 거주자에 의하여 발생되는 사용료와, 라디오 또는 텔레비전방송용 필름과 테이프를 포함하여 영화필름의 사용 또는 사용권에 대한 대가로 받는 사용료는, 동 사용료 총액의 10퍼센트를 초과하는 세율로써 동 타방 체약국에 의하여 과세될 수 없다. ⑶ 일방 체약국의 거주자인 사용료 수취인이 타방 체약국내에서 고정사업장을 가지며 또한 동 사용료를 발생시키는 권리 또는 재산이 동 고정사업장과 실질적으로 관련되어 있는 경우에는, 상기 ⑴항 및 ⑵항이 적용되지 아니한다. 그러한 경우에는, 제8조 (사업소득) ⑹ ⒜항이 적용된다. ⑷ 본 조에서 사용되는 “사용료”라 함은 다음의 것을 의미한다. ⒜ 문학·예술·과학작품의 저작권 또는 영화필름·라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권, 특허, 의장, 신안, 도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능(기술), 선박 또는 항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한함)의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인은 2014.4.14. OOO와 사이에 이 건 계약을 체결하고 OOO에게 이 건 특허 OOO를 사용하도록 하였으며, OOO는 2014.6.10. 및 2014.8.11. 그 대가를 지급하면서 전액을 청구법인의 국내원천소득으로 보고 원천징수세액을 차감한 나머지를 이 건 특허의 사용료로 지급하였다. (2) 청구법인은 2017.4.28. 이 건 특허 중 OOO에 등록되지 아니한 OOO 특허에 대한 원천징수납부세액OOO의 환급을 경정청구하였으며, 처분청은 이를 거부하였다. (3) 「2008년 개정세법 해설」(기획재정부)에 의하면, 국내에 등록되지 않은 특허권은 국내에서 사용한 것으로 볼 수 없어 국외원천소득에 해당한다는 대법원의 판례(2007.9.7. 선고 2005두8641 판결)에 따라, 국내에 등록되지 않은 특허권의 사용대가에 대하여 과세할 수 없는 문제점을 입법적으로 보완하기 위하여 국내 등록유무에 불구하고 국내에서 사실상 사용되는 경우 사용지를 국내로 보아 국내원천소득으로 과세하도록 「법인세법」(2008.12.26. 법률 9267호로 개정된 것) 제93조 제9호를 개정한 것으로 나타난다. (4) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 국내에 등록되지 아니한 특허에 대한 사용료는 국내원천소득에 해당하지 아니한다고 주장하나, 「OOO조세조약」 제6조 제3항은 사용료는 어느 체약국 내의 동 재산의 사용 또는 사용할 권리에 대하여 지급되는 경우에만 동 체약국 내에 원천을 둔 소득으로 취급된다고 규정하고 있는바 동 규정은 사용지 기준을 정하고 있을 뿐 사용지에 대한 판단기준을 정하고 있지는 아니하므로 사용지에 대한 판단은 국내 세법에 따르는 것이 타당한 점(조심 2017중2874, 2018.4.18. 등 같은 뜻임), 2010.12.30. 법률 제10423호로 개정된 「법인세법」 제93조 제8호는 특허권 등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조.판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다고 규정하고 있는 점 등에 비추어 국내에 미등록된 특허에 대한 사용료는 국내원천소득으로 봄이 타당하므로 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.