조심 2021서5527 (2021.12.02)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 배우자 AAA(이하 “피상속인”이라 한다)이 2020.1.17. 사망함에 따라 피상속인과 청구인이 상속 개시일로부터 소급하여 10년 이상 OOO(이하 “거주주택”이라 한다)에 거주하여 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제23조의2 동거주택 상속공제 요건을 충족하는 것으로 보아 동거주택 상속공제액 OOO원을 상속세 과세가액에서 공제하여 2020.1.17. 상속분 상속세를 신고·납부하였다. 나. 처분청은 2021.3.11.부터 2021.5.20. 기간 동안 2020.1.7. 사망한 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시한 결과, 아래 OOO와 같이 2018년도부터 피상속인이 거주주택 외에 OOO(이하 “쟁점오피스텔”이라 한다)를 보유하고 있어 상속개시일 현재 1세대 2주택에 해당하여 동거주택 상속공제 요건을 불충족하는 것으로 보아 해당 공제를 부인하고 2021.7.9. 2020.1.17. 상속분 상속세 OOO원을 결정·고지하였다. 다. 청구인은 이에 불복하여 2021.8.27. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 쟁점오피스텔은 업무용시설로서 주택으로 볼 수 없으므로 동거주택 상속공제를 적용해야 한다. (가) 피상속인은 OOO출신으로 1981년부터 OOO에 거주하였는데(1983년 결혼), 2005년 부친이 운영하던 OOO의 지분을 상속받아 공동운영하면서(공동사업자 14명) 2012년부터 OOO 부회장으로 임명되어 OOO 및 OOO의 OOO와 관련한 경영, 관리, 판매장 등 관리업무를 맡아 왔다. (나) 거주주택은 2003년 취득하여 상속개시일까지 동거가족과 함께 10년 이상 거주하였고, OOO을 상속받은 후 15년간 OOO과 OOO을 오가면서 업무를 진행하였으나, 상속 당시 67세의 고령의 나이로 OOO에서 OOO으로 왕래하면서 업무를 추진하기 어렵다고 판단하여 OOO까지 접근이 용이한 OOO 인근에 업무용 오피스텔인 쟁점오피스텔을 매입하게 되었다. (다) 피상속인은 2018.3.26. 쟁점오피스텔 취득 후 2018년 6월까지 약 3개월간 업무 및 사무실용으로 사용하였으나, 2018.7.10.부터는 OOO에서 림프모구성 백혈병 진단(혈액암)으로 2020.1.17. 사망시까지 장기 요양 입원함으로써 입퇴원을 반복하면서 거주주택에서 가족과 함께 거주하였다. (라) 피상속인은 입원 후 쟁점오피스텔을 사용하지 아니하였고, 임대를 주거나 타인이 거주한 적도 없으며, 주민등록을 전입한 사실도 없다. (마) 쟁점오피스텔은 주변에 역터미널, 호텔, 여관, 밀집 빌딩, 지하철, 대로변 지역이고 소음이 잦은 곳으로 상시 주거용 주택에 공하기 적합하지 않으며, 단지 교통의 편리함만 있을 뿐이다. (바) 오피스텔은 「건축법」에 따라 공부상 업무시설로 건축허가 및 사용승인을 받아 건축하면서, 내부는 취사시설, 욕실, 싱트대, 냉장고, 침대, TV등을 갖춘 상태에서 분양을 하는데, 「주택법」상 주택의 개념이 아닌 준주택의 개념으로, 많은 건축업자들이 건물을 분양하면서 업무도 보고 간단한 숙식을 할 수 있도록 구획된 형태로 분양하는 것이 요즘 추세이다. (사) 쟁점오피스텔 구입과 관련하여 사업관련 업무가 아니고 가족과 함께 거주를 위하여 구입하였더라면 더 큰 아파트나 오피스텔을 구입하였을텐데, 1억원 남짓한 조그마한 오피스텔을 구입할 이유가 없고, OOO에서 멀리 떨어져 있는 지방까지 내려와 작은 오피스텔을 구입할 이유가 전혀 없다. (아) 따라서 쟁점오피스텔은 업무용 시설로써 주택으로 볼 수 없으므로 1세대 1주택으로 인정하여 동거주택 상속공제를 적용하는 것이 타당하다. (2) 상증세법 시행령 제20조의2 (동거주택의 인정범위) 제2항 제2호에서 취학, 근무상 형편 또는 질병 요양의 사유로서 기획재정부령으로 정하는 사유의 경우를 열거하고 있음에도 처분청은 청구주장을 받아들이지 않았다. (3) 설령 쟁점오피스텔이 주택이라 하더라도 쟁점오피스텔은 기준시가가 1억원 이하인 주택이므로 「소득세법 시행령」 제167조의10 (양도소득세가 중과되는 1세대 2주택에 해당하는 주택의 범위) 제1항 제9호에 따라 주택수에서 제외하여야 하고, 따라서 1세대 1주택에 해당하는바 동거주택 상속공제를 적용하여야 한다. 나. 처분청 의견 (1) 쟁점오피스텔은 주거형 오피스텔이므로 주택으로 보아 동거상속공제를 배제하는 것이 타당하다. (가) 오피스텔이 상시 주거의 목적으로 사용되어 주택에 해당하는지 여부는 건물공부상의 용도구분에 관계없이 실제 용도가 사실상 거주에 공하는 건물인가에 의하여 판단하여야 하고, 일시적으로 주거가 아닌 다른 용도로 사용되고 있다고 하더라도 그 구조기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태에 있고, 주거기능이 그대로 유지·관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물의 경우에는 이를 주택으로 보아야 할 것이다(대법원 2005.4.28. 선고 2004두14960 판결, 행정법원 2018.11.27. 선고 2018구단67346 판결). (나) 쟁점오피스텔은 공부상 업무시설 및 근린생활시설로 되어 있긴 하나, 인터넷에 기재된 분양모집 광고, 인터넷 매물 중개광고에 따르면 총 23개층 379세대로 원룸형(48㎡)에서 쓰리룸(153㎡) 형태까지 다양하며, 개별난방, 도시가스, 에어컨, 냉장고, 세탁기, 공기청정기 등이 빌트인으로 갖춰져 있는 주거형 오피스텔이다. 청구인은 소음 등으로 상시주거용으로 사용하기 부적합하다고 주장하나, 오히려 부산역 근처 초역세권을 자랑하며 주변에 각종 편의시설이 집중되어 있어 주거에 더 용이한 것으로 광고하고 있다. (다) 청구인은 피상속인이 업무용으로 쟁점오피스텔을 사용하였다고 주장하나, 이 건 심판청구 당시 청구인이 시인한 것처럼 15년간 OOO 업무를 위해 OOO과 OOO을 왕래하였고, OOO과 별도로 업무장소가 필요했다기보다는 고령의 나이를 이유로 먼거리 왕래가 쉽지 않아 OOO에서 업무를 보는 동안 OOO과 가깝고 교통이 편리한 곳에 거주할 목적으로 쟁점오피스텔을 분양받은 것으로 판단되며, 실지 중병이 급작스럽게 발병하기 전까지 3개월 가량은 쟁점오피스텔에서 거주한 것으로 보인다. (라) 비록 피상속인이 쟁점오피스텔에 전입신고는 하지 않았으나, 국세청 통합전산망상 주택별 거주이력을 조회한 결과, 쟁점오피스텔의 4층 제1호부터 23층 12호까지(1∼3층은 필로티구조 및 근린생활시설인 상가) 대부분(약 300세대)이 전입신고되어 있고, 주택임대사업자등록도 50건 가량 확인되는 등 쟁점오피스텔은 주거형 오피스텔로 보는 것이 타당하다. (마) 쟁점오피스텔 취득 이후 얼마되지 않아 갑작스런 발병으로 2018년 7월 이후 투병에 집중하면서 쟁점오피스텔이 공실상태에 있었으나, 일시적으로 공실상태에 있다고 하여도 본래 주거용으로 주거용에 적합한 상태에 있고, 주거기능이 그대로 유지관리되고 있다면 이를 용도가 불분명한 것이라 할 수 없다. (2) 청구인은 상증세법 시행령 제20조의2 제2항 제2호의 근무상 형편 사유에 해당됨에도 쟁점오피스텔을 주택으로 본 처분청의 결정이 부당하다고 주장하나, 이는 동거주택 상속공제규정의 법리를 잘못 이해한 것이다. 상증세법 제23조의2 제1항에서 동거주택 상속공제 요건(1세대 1주택 요건 및 10년 거주기간 요건)을 규정하고 있고, 제2항에서 동거주택 기간요건인 1년 계산시 대통령령으로 정하는 사유에 해당하여 상속인과 피상속인이 동거하지 못한 기간이 있는 경우, 즉 상증세법 시행령 제20조의2 제2항 제2호 및 같은 법 시행규칙 제9조의2 규정상 취학, 근무상 형편, 질병 요양의 이유로 함께 동거라지 못하였더라도 계속 동거한 것으로 본다는 동거기간의 계속성을 인정한다는 취지의 규정이지 주택수를 판단함에 있어 적용할 규정은 아니다. (3) 청구인은 쟁점오피스텔이 주택이라고 하더라도 기준시가가 1억원 이하인 주택이므로 「소득세법 시행령」 제167조의10 제1항 제9호에 따라 주택수에서 제외되어야 한다고 주장하나, 「소득세법 시행령」제167조의10 제1항 제9호의 규정은 양도 당시 2주택 이상 중과판단시 예외적으로 중과제외되는 주택을 규정한 것으로 동거주택상속공제 주택수 판단에 적용할 수 있는 규정이 아니다. 상증세법 제23조의2 및 같은 법 시행령 제20조의2에서 명확히 동거주택 상속공제 요건을 규정하고 있고, 동거주택 상속공제 해당 요건 중 1세대 1주택 판단시 주택수에서 제외되는 주택 종류를 7가지로 명확하고 구체적으로 열거하고 있으며, 이러한 판단에 대해 타법 규정을 준용한다거나 위임규정에 따르는 문구는 없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 피상속인이 거주주택 외에 쟁점오피스텔을 보유하고 있어 동거주택 상속공제 요건을 불충족하는 것으로 보아 이를 부인하고 상속세를 과세한 처분의 당부 나. 관련 법령 (1) 상속세 및 증여세법(2019.12.31. 법률 제16846호로 일부개정된 것) 제23조의2【동거주택 상속공제】① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액( 「소득세법」 제89조 제1항 제3호에 따른 주택부수토지의 가액을 포함하되, 상속개시일 현재 해당 주택 및 주택부수토지에 담보된 피상속인의 채무액을 뺀 가액을 말한다)의 100분의 100에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 공제할 금액은 6억원을 한도로 한다. 1. 피상속인과 상속인(직계비속인 경우로 한정하며, 이하 이 조에서 “상속인”이라 한다)이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상(상속인이 미성년자인 기간은 제외한다) 계속하여 하나의 주택에서 동거할 것 2. 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대를 구성하면서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이하 이 조에서 “1세대 1주택”이라 한다)에 해당할 것. 이 경우 무주택인 기간이 있는 경우에는 해당 기간은 전단에 따른 1세대 1주택에 해당하는 기간에 포함한다. 3. 상속개시일 현재 무주택자이거나 피상속인과 공동으로 1세대 1주택을 보유한 자로서 피상속인과 동거한 상속인이 상속받은 주택일 것 ② 제1항을 적용할 때 피상속인과 상속인이 대통령령으로 정하는 사유에 해당하여 동거하지 못한 경우에는 계속하여 동거한 것으로 보되, 그 동거하지 못한 기간은 같은 항에 따른 동거 기간에 산입하지 아니한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29533호로 일부개정된 것) 제20조의2【동거주택 인정의 범위】① 법 제23조의2 제1항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 1세대 1주택”이란 「소득세법」 제88조 제6호에 따른 1세대가 1주택( 「소득세법」 제89조 제1항 제3호에 따른 고가주택을 포함한다)을 소유한 경우를 말한다. 이 경우 1세대가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하여 2주택 이상을 소유한 경우에도 1세대가 1주택을 소유한 것으로 본다. 1. 피상속인이 다른 주택을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)하여 일시적으로 2주택을 소유한 경우. 다만, 다른 주택을 취득한 날부터 2년 이내에 종전의 주택을 양도하고 이사하는 경우만 해당한다. 2. 상속인이 상속개시일 이전에 1주택을 소유한 자와 혼인한 경우. 다만, 혼인한 날부터 5년 이내에 상속인의 배우자가 소유한 주택을 양도한 경우만 해당한다. 3. 피상속인이 「문화재보호법」 제53조 제1항에 따른 등록문화재에 해당하는 주택을 소유한 경우 4. 피상속인이 「소득세법 시행령」 제155조 제7항 제2호에 따른 이농주택을 소유한 경우 5. 피상속인이 「소득세법 시행령」 제155조 제7항 제3호에 따른 귀농주택을 소유한 경우 6. 1주택을 보유하고 1세대를 구성하는 자가 상속개시일 이전에 60세 이상의 직계존속을 동거봉양하기 위하여 세대를 합쳐 일시적으로 1세대가 2주택을 보유한 경우. 다만, 세대를 합친 날부터 5년 이내에 피상속인 외의 자가 보유한 주택을 양도한 경우만 해당한다. 7. 피상속인이 상속개시일 이전에 1주택을 소유한 자와 혼인함으로써 일시적으로 1세대가 2주택을 보유한 경우. 다만, 혼인한 날부터 5년 이내에 피상속인의 배우자가 소유한 주택을 양도한 경우만 해당한다. ② 법 제23조의2 제2항에서 “대통령령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 1. 징집 2. 취학, 근무상 형편 또는 질병 요양의 사유로서 기획재정부령으로 정하는 사유 3. 제1호 및 제2호와 비슷한 사유로서 기획재정부령으로 정하는 사유 ③ 제1항 제1호를 적용할 때 상속개시일에 피상속인과 상속인이 동거한 주택을 동거주택으로 본다. (3) 상속세 및 증여세법 시행규칙(2019.3.20. 기획재정부령 제719호로 개정된 것) 제9조의2【동거주택 인정의 범위】영 제20조의2 제2항 제2호에서 “기획재정부령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 1. 「초ㆍ중등교육법」에 따른 학교(유치원ㆍ초등학교 및 중학교는 제외한다) 및 「고등교육법」에 따른 학교에의 취학 2. 직장의 변경이나 전근 등 근무상의 형편 3. 1년 이상의 치료나 요양이 필요한 질병의 치료 또는 요양 (4) 소득세법(2019.12.31. 법률 제18425호로 개정된 것) 제104조【양도소득세의 세율】⑦ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택(이에 딸린 토지를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 양도하는 경우 제55조 제1항에 따른 세율에 100분의 20(제3호 및 제4호의 경우 100분의 30)을 더한 세율을 적용한다. 이 경우 해당 주택 보유기간이 2년 미만인 경우에는 제55조 제1항에 따른 세율에 100분의 20(제3호 및 제4호의 경우 100분의 30)을 더한 세율을 적용하여 계산한 양도소득 산출세액과 제1항 제2호 또는 제3호의 세율을 적용하여 계산한 양도소득 산출세액 중 큰 세액을 양도소득 산출세액으로 한다. (5) 소득세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제31740호로 개정된 것) 제167조의10【양도소득세가 중과되는 1세대 2주택에 해당하는 주택의 범위】① 법 제104조 제7항 제1호에서 “대통령령으로 정하는 1세대 2주택에 해당하는 주택”이란 국내에 주택을 2개(제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 않는다) 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 않는 주택을 말한다. 9. 주택의 양도 당시 법 제99조에 따른 기준시가가 1억원 이하인 주택. (단서 생략) (6) 건축법 시행령(2018.2.9. 대통령령 제28628호로 개정된 것) [별표1] 용도별 건축물의 종류 14. 업무시설 가. 공공업무시설: 국가 또는 지방자치단체의 청사와 외국공관의 건축물로서 제1종 근린생활시설에 해당하지 아니하는 것 나. 일반업무시설: 다음 요건을 갖춘 업무시설을 말한다. 1) 금융업소, 사무소, 결혼상담소 등 소개업소, 출판사, 신문사, 그 밖에 이와 비슷한 것으로서 제1종 근린생활시설 및 제2종 근린생활시설에 해당하지 않는 것 2) 오피스텔(업무를 주로 하며, 분양하거나 임대하는 구획 중 일부 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물로서 국토교통부장관이 고시하는 기준에 적합한 것을 말한다) 다. 사실관계 및 판단 (1) 쟁점오피스텔은 2017년 12월 신축하여 2018년 1월부터 입주를 시작한 건물로, 피상속인은 쟁점오피스텔을 분양받아 2018.3.26.자에 소유권이전등기를 한 것으로 나타난다. (2) 쟁점오피스텔은 등기사항전부증명서상 업무시설(오피스텔), 근린생활시설 지상 24층으로 기재되어 있다. (3) 처분청의 과세처분 및 근거는 다음과 같다. (가) 청구인이 상속개시일 현재 보유하고 있는 부동산은 위 OOO와 같고, 처분청은 쟁점오피스텔을 주택으로 보아 피상속인이 상속개시일 현재 1세대 2주택에 해당하여 동거주택 상속공제 요건을 불충족하는 것으로 보아 해당 공제를 부인하고 상속분 상속세 OOO원을 결정·고지하였다. (나) 처분청이 제시한 쟁점오피스텔 관리비 현황 및 청구인의 메모내용을 다음과 같이 제시하였고, 메모에는 청구인은 쟁점오피스텔을 구입한 후 2018년 7월 전까지 일주일에 2∼3일 쟁점오피스텔에 머무른 것으로 기재되어 있다. 피상속인이 쟁점오피스텔을 2018년 3월부터 7월전까지 3개월 이상을 사용하였고, 그 이후 쟁점오피스텔을 공실로 두었다는 것에 대해서는 다툼이 없으나, 청구인은 주거용으로 사용한 적은 없다고 주장하고 있다. (다) 처분청은 국세청통합전산망상 쟁점오피스텔에 주택임대사업자등록을 한 사업자가 50명 이상이며, 전입신고를 한 세대가 300세대 이상이라며 전입신고 내역 및 사업자등록 현황을 제시하였다. (라) 처분청은 쟁점오피스텔의 인터넷 매물 광고 사진을 제시하였고, 사진상 쟁점오피스텔은 아래와 같이 냉장고, 세탁기, 주방시설 등 의 시설이 갖춰져 있는 것으로 나타난다. (4) 청구인은 2018.7.20. 이후 피상속인이 쟁점오피스텔을 사용한 적이 없다며 입퇴원확인서(2018.7.10.부터 2020.1.17. 사망까지 8차례 입원과 퇴원을 반복으로 하였음), 통원확인서. OOO장과 쟁점오피스텔간의 거리(직선거리 9㎞), 쟁점오피스텔의 위치도 등을 제시하였다. (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 청구인은 쟁점오피스텔이 업무용시설로 주택으로 볼 수 없으므로 동거주택 상속공제를 적용해야 한다고 주장하나, 「상속세 및 증여세법」 제23조의2 제1항 제2호의 규정에 의하여 동거주택 상속공제를 받을 수 있는 1세대 1주택을 판정함에 있어 ‘주택’이라 함은 건물공부상의 용도구분에 관계없이 실제 용도가 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말하는 것이므로 오피스텔의 주택 해당여부를 판단함에 있어서도 동일하게 적용되어야 할 것인바(조심 2013중3804, 2013.12.19.), 쟁점오피스텔은 공부상 용도가 업무시설로 되어 있기는 하나, 실제로는 샤워시설을 갖춘 화장실, 싱크대, 가스쿡탑, 붙박이 옷장, 냉장고, 세탁기 등이 기본사양으로 설치되어 있는 등 그 구조 및 형태에 비추어 본래 주거용에 적합한 상태에 있고, 피상속인이나 제3자가 언제든지 용도나 구조변경 없이 주거용으로 사용할 수 있는 것으로 보이는 점, 청구인의 주장에 따르더라도 피상속인은 쟁점오피스텔을 분양받은 이후 병원에 입원하기까지 주거용으로 사용한 것으로 보이고, 쟁점오피스텔을 사용하는 기간 동안 사업장 소재지로 하여 사업자등록을 하거나 기타 업무관련 시설로 사용하였다고 볼 만한 자료가 없는 점, 처분청이 제시한 인근 부동산 중개업소의 홍보자료에서도 쟁점오피스텔을 주거용으로 소개하고 있는 점 등에 비추어 쟁점오피스텔은 사실상 주거에 공하는 건물로서 주택에 해당된다 할 것이고, 그렇다면 청구인들이 상속개시 당시 1세대 2주택인 상태에 있었다고 할 것이어서 쟁점오피스텔을 ‘주택’에 해당함을 전제로 한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2021중1090, 2021.8.17., 같은 뜻임). (나) 청구인은 상증세법 제23조의2 및 같은 법 시행령 제20조의2 제2항의 근무상 형편 등의 사유에 해당하므로 동거주택 상속공제 요건을 충족한다는 취지로 주장하나, 상증세법 시행령 제20조의2 제2항은 해당 사유에 해당하여 피상속인과 상속인이 동거하지 못한 경우 계속하여 동거한 것으로 본다는 기간 계산의 요건으로 이 건의 쟁점이 되는 1세대 1주택의 요건과는 관련이 없다. (다) 또한 청구인은 쟁점오피스텔이 주택이라고 하더라도 기준시가가 1억원 이하인 주택이므로 「소득세법 시행령」 제167조의10 제1항 제9호에 따라 주택수에서 제외되어야 한다고도 주장하나, 「소득세법 시행령」 제167조의10 제1항 제9호는 양도소득세가 중과되는 1세대 2주택에 해당하는 주택의 범위를 규정한 것이지 동거주택상속공제 적용시의 주택수 판단에 준용할 수 있는 조항에 해당하지 아니하므로 해당 주장 또한 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.