조심 2017구0236 (2017.03.14)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. OOO(비상장법인이고, 이하 OOO이라 한다)는 2003.7.3. 체육시설(골프장) 및 그 부대시설의 설치·운영 등을 목적사업으로 설립된 법인으로서 2011년 1월부터 OOO 일대에서 27홀(회원제 18홀 및 대중제 9홀) 규모의 골프장을 운영하고 있다.

나. 청구인 OOO와 OOO(이하 “청구인들”이라 한다)는 OOO의 대표이사인 OOO의 직계존속(아들 및 손자)으로 동 법인의 주주들이다.

다. OOO국세청장은 2016.1.22.～3.4. 증여세 조사를 실시한 결과, OOO이 2010～2014년 기간에 결손금이 있는 OOO에 금전을 무상으로 또는 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대여(이하 “이 건 거래”라 한다)한 사실을 확인하고, 동 거래로 인하여 주주인 청구인들이 「상속세 및 증여세법」(2010.1.1. 법률 제9916호로 개정된 것, 이하 같다) 제41조 소정의 특정법인과의 거래를 통한 이익을 얻은 것으로 보아 증여재산가액을 산정하여 과세자료로 통보하였다.

라. 처분청은 이에 따라 2016.4.28. 청구인들에게 아래와 같이 증여세를 각 결정·고지하였다.

마. 청구인들은 이에 불복하여 2016.7.20. 이의신청을 거쳐 2016.11.25. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

청구인들은 OOO이 OOO으로부터 자금을 무상 또는 3%의 금리로 차입한 것과 관련하여 어떠한 재산상의 이익을 얻은 사실이 없고,

「상속세 및 증여세법 시행령」 제31조

제6항은 법적형식 측면에서도 헌법에 위배되며,

「상속세 및 증여세법」 제41조

는 증여시기가 모호하여 법적안정성을 저해하고, 금전거래에 따른 이자율을 8.5%로 적용하는 것은 과잉금지 원칙에 위배된다. 처분청은 청구인들이 이 건 거래로 인하여

「상속세 및 증여세법」 제41조

소정의 특정법인과의 거래를 통한 이익을 얻은 것으로 보아 증여세를 과세하였으나 이 건 증여세 부과처분은 위와 같은 이유로 부당하므로 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

청구인들은 특수관계자인 OOO이 OOO에 OOO원을 무상 또는 3%의 금리로 대여함으로써 시가(적정이자율)의 OOO 이상 및 OOO원 이상의 이익을 얻은 것이므로

「상속세 및 증여세법」 제41조

규정의 과세요건에 충족되며, 같은 법 시행령 제31조 제3항은 특정법인과의 거래를 통한 이익을 계산하는 경우 금전을 대부하거나 대부받는 경우에는 법 제41조의4의 규정을 준용하여 계산하도록 하고 있고, 법 제41조의4에서는 금전을 무상으로 또는 적정이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우에는 금전을 대출받은 날에 대출금액에 적정이자율을 곱한 금액에 실제 지급한 이자액을 차감한 금액을 증여재산가액으로 하며, 이 경우 대출기간이 정해지지 아니한 경우에는 그 대출기간을 1년으로 보고 대출기간이 1년 이상인 경우에는 1년이 되는 날의 다음 날에 매년 새로 대출받은 것으로 보아 해당금액을 계산한다고 규정하고 있으며, 적정이자율에 대해서는 시행령 제37조의7에서 금융기관이 보증한 3년만기 회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하도록 하였는바 그 이자율은 8.5%이다. 처분청은 동 규정에 따라 이 건 증여세를 과세한 것이므로 청구인들의 주장은 받아들일 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

주주인 청구인들과 특수관계에 있는 직계존속이 결손금이 있는 특정법인에게 금전을 무상으로 또는 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대여한 결과, 청구인들이

「상속세 및 증여세법」 제41조

소정의 특정법인과의 거래를 통한 이익을 얻은 것으로 보아 증여세를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령 등

(1)

상속세 및 증여세법 제41조

(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여) ① 결손금이 있거나 휴업 또는 폐업 중인 법인(이하 이 조에서 “특정법인”이라 한다)의 주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자가 그 특정법인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 거래를 하여 그 특정법인의 주주 또는 출자자가 대통령령으로 정하는 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 한다.

1. 재산이나 용역을 무상으로 제공하는 거래

2. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도·제공하는 거래

3. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도·제공받는 거래

4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 거래

② 제1항에 따른 특정법인, 특수관계에 있는 자, 특정법인의 주주 또는 출자자가 얻은 이익의 계산, 현저히 낮은 대가 및 현저히 높은 대가의 범위는 대통령령으로 정한다.

제41조의4(금전 무상대출 등에 따른 이익의 증여) ① 특수관계에 있는 자로부터 1억원 이상의 금전을 무상으로 또는 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우에는 그 금전을 대출받은 날에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 그 금전을 대출받은 자의 증여재산가액으로 한다. 이 경우 대출기간이 정해지지 아니한 경우에는 그 대출기간을 1년으로 보고, 대출기간이 1년 이상인 경우에는 1년이 되는 날의 다음 날에 매년 새로 대출받은 것으로 보아 해당 금액을 계산한다.

1. 무상으로 대출받은 경우 : 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액

2. 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우: 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액에서 실제 지급한 이자 상당액을 뺀 금액

② 제1항에 따른 특수관계에 있는 자의 범위, 1억원 이상 금전의 계산방법, 적정 이자율, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2)

상속세 및 증여세법 시행령 제31조

(특정법인과의 거래를 통한 이익의 계산방법 등) ③ 법 제41조 제1항 제2호 및 제3호에서 "현저히 낮은 대가" 및 "현저히 높은 대가"라 함은 양도·제공·출자하는 재산 및 용역의 시가와 대가(제2항 제2호에 해당하는 경우에는 출자한 재산에 대하여 교부받은 주식의 액면가액의 합계액을 말한다)와의 차액이 시가의 100분의 30이상 차이가 있거나 그 차액이 1억원 이상인 경우의 당해가액을 말한다. 이 경우 금전을 대부하거나 대부받는 경우에는 법 제41조의4의 규정을 준용하여 계산한 이익으로 한다.

⑥ 법 제41조 제1항의 규정에 의한 이익은 다음 각 호의 1에 해당하는 이익(제1항 제1호의 규정에 해당하는 법인의 경우에는 당해 결손금을 한도로 한다)에 제5항에 규정된 자의 주식 또는 출자지분의 비율을 곱하여 계산한 금액(당해 금액이 1억원 이상인 경우에 한한다)으로 한다.

1. 재산을 증여하거나 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 경우에는 증여재산가액 또는 그 면제·인수 또는 변제로 인하여 얻는 이익에 상당하는 금액

제31조의7(금전 무상대출 등에 따른 이익의 계산방법 등) ① 법 제41조의4 제1항 각 호 외의 부분 전단에서 “특수관계에 있는 자”란 금전을 대출한 자와 대출받은 자(이하 이 항에서 “금전대출자 등”이라 한다)가 제19조 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 “주주 등 1인”은 “금전대출자 등”으로 본다.

② 제1항에 따른 특수관계에 있는 자로부터 1억원 미만의 금액을 1년이내에 수차례로 나누어 대출받은 경우에는 그 대출받은 금액을 합하여 계산한다. 이 경우 그 금액이 1억원 이상이 되는 날을 증여시기로 본다.

(3) 기획재정부 고시(제2010-18호, 2010.11.5.)

「상속세 및 증여세법 시행령」 제31조의7

제3항에 따라 “기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율”은 연 8.5%로 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) OOO은 2003.7.3. 체육시설(골프장) 및 그 부대시설의 설치·운영 등을 목적사업으로 설립되었으나 2008.9.4. 골프장 조성인가를 받았으며, 2010.12.17. OOO일대에 27홀 규모의 골프장을 신축하여 운영하고 있다. 한편, 동 법인의 대표이사인 OOO은 2008.12.30. 골프장의 건설을 위한 공사비를 마련하기 위하여 OOO원을, 2011.12.27. 금융기관의 대출금을 상환하기 위하여 OOO원을 각각 OOO에 약정없이 무상으로 대여하였다.

(2) OOO은 경쟁업체의 난립, 개별소비세 등 제세공과금의 부담 및 골프장의 건설을 위해 차입한 은행대출금의 이자비용 과다 등으로 계속하여 영업손실이 발생하고 있으며 현재 자본잠식상태이다(2014년말 누적 결손금은 OOO원임). 법인세 신고서상 수입금액 및 소득금액은 다음과 같다.

(3) OOO은 2010.12.11. OOO의 주식 지분 OOO%를 아들인 OOO에게 증여하였고 2014.8.5. 나머지 지분 OOO를 손자인 OOO에게 증여하였으며, 같은 날 OOO는 아들인 OOO에게 지분 OOO를 증여하였다. 그리고 OOO은 2015.10.26. OOO주를 무상감자하여 자본금을 OOO원에서 OOO원으로 변경한 다음, 2015.11.11. 신주 OOO주를 발행하여 자본금을 OOO원으로 변경하였으며, 자본금 OOO원 중 OOO원은 현금으로, 나머지 OOO원은 OOO의 대여금 OOO원 중 OOO원을 현물출자하였음. OOO의 주식 변동현황은 아래와 같다.

(4) 한편, OOO은 2013.12.2. 이사회를 소집하여 OOO으로부터 차입한 OOO원에 대해 연 3%의 이자를 지급하기로 의결하였으며, 이에 따라 2014년부터 해당 이자를 지급하였다.

(5) OOO국세청장은 2016.1.22.～3.4. 증여세 조사결과, OOO이 결손법인인 OOO이 OOO원을 무상 또는 적정이자율보다 낮은 이자율(3%)로 대여함에 따라 주주인 청구인들이

「상속세 및 증여세법」 제41조

소정의 특정법인과의 거래를 통한 이익을 얻은 것으로 보고 같은 법 41조의4의 규정에 근거하여 기획재정부장관이 고시(제2010-18호, 2010.11.5.)한 적정이자율(8.5%)을 적용하여 이익을 산정하고, 여기에 청구인들의 지분율을 곱한 금액을 증여재산가액으로 하여 과세자료를 통보하였으며, 처분청은 이에 따라 이 건 증여세를 과세하였다.

(6) 청구인들은 이 건 증여세 부과처분은 취소되어야 한다고 주장하고 있는바, 그 논거는 다음과 같다.

(가) 청구인들은 OOO이 OOO으로부터 자금을 무상 또는 3%의 금리로 차입한 것과 관련하여 어떠한 재산상의 이익을 얻은 사실이 없다.

1) 청구인들 중 OOO는 2004.1.10.～2005.5.7. OOO원을 출자하여 OOO의 주식을 취득하였고, OOO는 2014.8.5. OOO의 주식OOO주를 OOO과 OOO로부터 증여받았다. 그러나, OOO은 지속적인 적자로 경영난을 겪게 되었고, 청구인들은 2015.11.12. OOO의 요청으로 보유주식 OOO주 중 OOO주를 무상감자할 수밖에 없었다. OOO은 OOO상공회의소가 주축이 되어 설립되었으며, 당시 OOO은 OOO상공회의소 회장으로 재임 중이었다. OOO 골프장부지 매입, 민원해결, 자금조달 등 골프장 건설의 전 과정과 회원권 분양, 캐디선발 등 인사권 행사, 조경 및 페어웨이 관리 등 골프장 경영을 직접 총괄하였다. 그러나, 동 법인이 지속적으로 적자를 내고 운영자금 부족으로 부도위기에 처하게 되자 OOO은 대표이사로서의 책무에 따라 경영사정을 호전시키기 위하여 개인자금을 특정법인에 대여한 것으로 이는 OOO의 이익을 위한 것이지 청구인들의 이익과는 전혀 관련이 없다. OOO은 2008사업연도 이후에는 자본이 잠식되어 청구인들 중 OOO는 사실상 주주로서의 권리가 상실된 상태였으며 주주총회나 이사회 개최시에도 형식적인 날인만 하였을 뿐, 경영에 관해서는 어떠한 부분도 관여한 사실이 없다. 반면, OOO은 현재까지 대표이사를 역임하면서 경영전반에 걸쳐 경영권을 행사하고 있다. 또한, 과세관청이 세무조사를 실시하기 전인 2015.11.22. 청구인들의 보유주식을 무상감자하였고 OOO이 채권자의 지위를 이용하여 대여금 전부를 출자전환함으로써 OOO의 지분 OOO%를 확보한 사실만 보아도 OOO이 OOO에 자금을 대여한 목적이 청구인들의 이익을 위한 것이 아님을 알 수 있다. 따라서, OOO이 OOO으로부터 자금을 차입함에 따라 발생한 이익은 동 법인에게 귀속되었고, 주주 측면에서는 대주주인 OOO이 이익을 받은 것이지 청구인들이 이익을 취한 사실은 없다.

2) 경제적 이익의 존부는 증여 전 주식가치와 증여 후 주식가치를 비교하여 주식가치 상승분 중 금전대부와 관련하여 기여한 부분에 한정되어야 한다. 주주로서의 재산적 가치는 특정법인의 주식가치가 상승되었을 경우에만 존재하는데 청구인들의 주식가치는 OOO이 OOO에 자금을 대여한 이후 어느 시점에서 평가하더라도 주식가치가 상승된 사실이 없다.

「상속세 및 증여세법」 제41조

의 입법취지가 세부담 없는 부의 세습을 규제하기 위한 것이라는 점을 인정하더라도, 국민의 재산권 보장이라는 헌법적 가치와 「상속세 및 증여세법」상 재산 또는 이익의 무상이전이 증여라는 개념에 비추어 수증자의 입장에서 판단하여 볼 때, 과연 ‘재산상 이익이 무상으로 이전되었다고 볼 수 있는가’ 하는 점에 초점이 맞추어져야 할 것이다. 그런 점에서 OOO이 차입금의 이자 상당액을 지급하지 않음으로써 동 법인에게 경제적 이익이 있다고 가정하더라도 청구인들의 주식가치가 증가하지 않았다면 청구인들에게 경제적 이익이 있다고 할 수 없고, 청구인들의 주식가치는 출자 이후 감소하기만 하여 오히려 원금손실만 있었을 뿐 증가된 사실이 없으며, 특정법인의 경우 주식의 실가치가 부수(-)이고 주주의 이익은 실질가치가 양수(+)인 경우에만 인정되는 것이므로 부수(-)의 절대가치가 감소하였다고 하여 주주가 이익을 얻었다고 보는 것은 증여의 개념이나 실질과세원칙에도 위배된다.

3) 금전의 무상제공에 따른 특정법인의 이익을 주주의 이익으로 간주하여서는 안 된다. 증여세는 실질적으로 증여받은 이익에 대하여 과세를 하여야 하는 것으로 금전 사용에 따른 이익의 1차 당사자는 OOO이고 그 기회이익은 시간적 경과나 공간적 이동으로 인건비, 물류비, 코스 관리비 등으로 소비되었다고 보는 것이 온당하다. 그럼에도 OOO이 받은 수증이익이 그대로 청구인들에게 이전되었다고 보는 것은 회사와 주주와의 관계 및 주주 유한 책임을 근본적으로 해하게 되는 것이고 회계원칙상 주주지분의 측정치와도 달리 적용되는 것이어서 과잉금지 원칙 및 실질과세 원칙에도 어긋난다.

(나)

「상속세 및 증여세법」 제41조

와 같은 법 시행령 제31조는 법적 형식의 측면에서도 헌법에 위배된다.

1) 2010.1.1. 개정된

「상속세 및 증여세법」 제41조

제1항 본문은 종전 ‘이익을 얻은 경우’에서 ‘대통령령이 정하는 이익을 얻은 경우’로 개정되었는데, 그 이유는

「상속세 및 증여세법 시행령」 제31조

의 규정이 모법인

「상속세 및 증여세법」 제41조

의 규정취지에 반할 뿐 아니라 그 위임범위를 벗어난 것으로서 무효라는 판결(대법원2009.3.19. 선고, 2006두19693 판결)에 따라 관련규정을 정비하는 측면에서 개정되었다.

「상속세 및 증여세법」 제41조

에서 규정하는 ‘대통령령이 정하는 이익을 얻은 경우’에 대하여 같은 법 시행령 제31조 제6항에서는 출자자의 이익을 계산하는 방법만 규정하고 있을 뿐, 어떠한 경우에 ‘이익을 얻은 경우’로 보는지에 대하여는 아무런 규정이 없고, 실제로 이익을 얻었는지에 대한 명확한 규정이 없는데도 불구하고 동 규정을 적용하여 특정법인이 얻은 이익을 그대로 출자자가 얻은 이익으로 간주하여 과세하는 것은 증여의 개념이 무리하게 확장되는 것이다. 그러므로

「상속세 및 증여세법」 제41조

제1항 및 제2항에서 대통령령에 위임한 것은 주주가 실질적으로 이익을 얻은 경우의 이익에 관하여 그 이익의 구체적인 종류와 범위에 관한 것으로 봄이 상당하고 이와 같은 해석이 위임의 내재적 한계와 입법경위, 헌법합치적 법률해석이라 할 수 있다(서울행정법원 2016.4.7. 선고, 2015구합74586 판결). 대법원도 증여 등 거래를 전후하여 모두 부수(-)인 경우에는 증가된 주식 등의 1주당 가액이 부수로 산정됨에도 증여재산가액 또는 채무면제액 등 거래로 인한 가액만을 주식수로 나누어 산정하거나 단순히 부수의 절대치가 감소하였다는 이유로 주식 등의 1주당 가액이 증가된 것으로 보는 것은 증여세가 부과되는 재산의 가액 평가에 관한 관계 규정을 전혀 감안하지 아니하는 결과가 되어 관계 규정의 해석상 허용될 수 없다고 판결하였다(2003두4249).

2)

「상속세 및 증여세법」 제41조

의 규정은 예시규정이지 간주규정이 아니므로 무상거래를 하였더라도 곧바로 이익이 있는 것으로 보아 증여세를 부과할 수는 없으며, 간주규정으로 무리하게 해석하는 것은 문언의 해석 가능범위를 벗어나는 것이고 간주규정으로 운용하지 아니하겠다는 입법자의 의도에 반하는 것이다. 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 규정은 2015.12.15. 종전

「상속세 및 증여세법」 제41조

규정이 삭제되고 같은 법 제45조의5 규정이 신설되면서 간주규정으로 전환된 점으로 볼 때, 2016.1.1.이전 발생분에 대하여는 간주규정으로 해석할 수 없음이 분명하다.

(다)

「상속세 및 증여세법」제41조

의 규정은 증여시기가 모호하여 법적 안정성을 저해한다.

금전의 소비대차를 원금과 이자율, 원금의 상환시기, 이자의 지급시기, 담보의 제공 등이 약정되는 민사상의 채권채무 관계로서 민법상 계약관계에 속하는데, 이 중에서 이자의 지급시기와 이자율은 소비대차에 있어 중요한 요소이다. 과세관청은 증여시기를 자금거래일로부터 1년이 되는 날로 확정하였으나 이는 자의적으로 판단한 것인바 증여시기를 임의대로 확장해석 하여서는 안된다. 납세자의 입장에서 증여시기를 언제로 볼 것인가의 문제는 납세의무 이행에 있어서 예측가능성을 가져와 성실납세를 가능케 함과 동시에 가산세 부과의 기준점이 되는 것이므로 매우 중요한 사안이다. 덧붙여, 금전무상대부와 관련하여 과세처분을 할 경우 증여시기에 대한 명확한 규정이 없어 성실납세가 사실상 불가능하므로 가산세를 부과할 수 없음은 당연하다.

「헌법」 제38조

에서 모든 국민은 법률이 정하는 바에 의하여 납세의무를 진다고 규정하고, 제59조는 조세의 종목과 세율은 법률로 정한다고 규정함으로써 조세법률주의를 채택하고 있다. 이러한 조세법률주의 원칙은 국회가 제정한 법률로써 규정하여야 하고, 그 집행도 엄격하게 해석·적용하여야 하며, 행정편의적인 확장해석이나 유추적용은 허용되지 않음을 의미하는 것으로 법률에 규정된 내용을 함부로 유추·확정하는 내용의 해석규정을 마련하는 것은 조세법률주의 원칙에 위반된다는 것이 일관된 해석이다(대법원 2007.5.17. 선고, 2006두8648 판결)

(라) 금전거래에 따른 이자율을 8.5%로 적용하는 것은 과잉금지 원칙에 위배된다.

「상속세 및 증여세법 시행령」 제31조

제3항에서 금전을 대부하거나 대부받은 경우에는 같은 법 제41조의4(금전무상대출 등에 따른 이익의 증여) 규정을 준용하고 있으며, 무상대출의 경우 증여재산 가액은 대출금에 적정 이자율을 곱하여 산출하도록 하였다. 적정 이자율은 같은 법 시행령 제31조의7에서 금융기관이 보증한 3년 만기 회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하도록 위임하였는데, 2010.11.5. 고시된 이자율은 8.5%이며, 2014.12.31.까지 유지되었다. 한국은행에서 발행한 경제통계시스템 자료를 보면 회사채(장외3년, AA- 등급) 이자율은 2010년 이후 매년 지속적으로 하락하여 왔는데도 불구하고 고시된 이자율 8.5%는 지나치게 높은 이자율로 산정되어 실제로 이전된 이익의 크기와는 매우 심각한 괴리가 발생한다.

또한, 2010.11.5. 이후에는 사실상 실효금리가 지속적으로 하락한 점과 「상속세 및 증여세법 시행령」에 위임하여 규정하고 있는 이자율을 매년 고시하지 않는 점을 고려해볼 때, 2010.11.5. 고시된 이자율 8.5%를 그 이후에도 계속하여 적용한다는 것은 실제로 이전된 이익의 크기를 계산하여야 하는 본질에 어긋나고 위임의 실질적 한계를 일탈한 것이어서 과잉금지원칙에 위배되는 부당한 과세처분이 된다.

(7) 처분청은 다음과 같은 이유로 청구주장을 받아들일 수 없다는의견이다.

(가)

「상속세 및 증여세법」 제41조

및 같은 법 시행령 제31조는 “결손금이 있는 특정법인의 주주와 특수관계자가 그 특정법인과 재산이나 용역을 무상으로 또는 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도·제공하는 거래를 하여 그 특정법인의 주주가 대통령령으로 정하는 이익(시가와의 차액이 시가의 30% 이상이거나 1억원 이상인 경우의 당해 가액)을 얻은 경우에 그 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인의 주주의 증여재산가액으로 한다”고 규정하고 있다. 청구인들은 특수관계자인 OOO이 OOO에 OOO원을 무상 또는 3%의 금리로 대여함으로써 시가(적정이자율)의 OOO% 이상 및 OOO 이상의 이익을 얻은 것이므로 위 규정의 과세요건에 충족된다.

1) 청구인들은 이 건 거래로 인하여 어떠한 재산상의 이익도 얻은 사실이 없었다고 주장하나,

「상속세 및 증여세법 시행령」 제31조

제3항은 특정법인과의 거래를 통한 이익을 계산하는 경우 금전을 대부하거나 대부받는 경우에는 법 제41조의4의 규정을 준용하여 계산하도록 하고 있고, 법 제41조의4에서는 금전을 무상으로 또는 적정이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우에는 금전을 대출받은 날에 대출금액에 적정이자율을 곱한 금액에 실제 지급한 이자액을 차감한 금액을 증여재산가액으로 하며, 이 경우 대출기간이 정해지지 아니한 경우에는 그 대출기간을 1년으로 보고, 대출기간이 1년 이상인 경우에는 1년이 되는 날의 다음 날에 매년 새로 대출받은 것으로 보아 해당금액을 계산한다고 규정하고 있다. 또한, 적정이자율에 대해서는

「상속세 및 증여세법 시행령」 제37조의7

에서 금융기관이 보증한 3년만기 회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하도록 위임하였는데, 그 이자율은 8.5%이다.

법원은 “

「상속세 및 증여세법」 제41조

제1항은 특정법인과 재산의 무상제공 등 거래를 통하여 최대주주 등이 실제로 이익을 얻었는지 여부과 관계없이 같은 법 시행령 제31조 제6항에 규정된 이익을 증여받은 것으로 본다는 의제규정으로 보아야 한다”고 판시(서울행정법원 2015.8.28. 선고, 2015구합1069 판결)하였다.

2) 법원은 또한, “

「상속세 및 증여세법」 제41조

제1항은 대통령령이 정한 금액을 증여이익으로 간주하는 규정을 두었고, 같은 법 시행령 제31조 제6항은 그 위임에 따라 증여이익 계산규정을 두었으므로 개정 전 법률에 따라 부수인 경우 증여재산가액이 없는 것으로 해석하기가 불가능하게 되었으므로 증여세 부과처분은 정당하다”고 판시(서울행정법원 2015.6.5. 선고, 2014구합63985 판결)하였고, 조세심판원도 “「상속세 및 증여세법」상 결손금이 있는 특정법인의 주주인 청구인의 배우자가 특정법인에게 쟁점금액을 증여함에 따라 특정법인의 주주인 청구인이 이익을 얻었으므로 처분청이 쟁점금액에 청구인의 ㈜** 주식 보유비율을 곱하여 계산한 금액을 증여세 과세가액으로 하여 청구인에게 증여세를 부과한 처분은 잘못이 없고, 특정법인이 특수관계자로부터 자산수증을 받기 전후의 그 법인의 주식가치가 모두 부수(-)인 경우에도, 특정법인의 주주가 재산을 증여받은 것으로 보아 증여세를 부과한 처분은 정당하다”고 결정(조심 2014중4250, 2014.12.30.)하였다.

3) 서울행정법원의 2015구합1069 판결을 보면, “

「상속세 및 증여세법」 제41조

제1항은 특정법인과의 재산의 무상제공 등 거래를 통하여 최대주주 등이 실제로 이익을 얻었는지 여부와 관계없이 같은 법 시행령 제31조 제6항에 규정된 이익을 얻었고 이를 증여받은 것으로 본다는 의제규정으로 보아야 하고, ①

「상속세 및 증여세법」제41조

제1항의 입법취지가 결손금이 있는 특정법인에게 재산을 증여하여 그 증여가액을 결손금으로 상쇄시킴으로써 증여가액에 대한 법인세를 부담하지 아니하면서 특정법인의 주주 등에게 이익을 주는 변칙증여에 대하여 증여세를 과세하는 데 있는 점, ② 폐쇄적인 비상장법인의 경우 일반적인 상장법인과는 달리 주식의 공정가격 산정이 불가능한 점, ③ 실제로 비상장법인의 주주들이 비상장회사를 통하여 비용처리 등의 많은 무형의 편익을 누리고 있는 점 등을 고려하여 보면, 무상대여를 전후하여 비상장법인의 1주당 가액이 모두 음수인 경우에도 그 법인의 주주 등이 얻은 이익이 전혀 없다고 단정할 수 없으므로, 위와 같은 해석이 실질과세의 원칙에 반한다고 볼 수도 없다.”는 입장이다.

(나)

「상속세 및 증여세법 시행령」 제31조

제6항이 개정 전 「상속세 및 증여세법」의 위임범위를 넘는 것이어서 무효인지 문제되는 사안에 관하여, 대법원 2009.3.19. 선고, 2006두19693 전원합의체 판결은 ‘유추해석 금지의 원칙상 개정 전

「상속세 및 증여세법」 제41조

제1항, 제2항은 법인이 증여를 받음으로써 실제로 주주 등이 이익을 얻었을 경우 그 이익의 계산만을 대통령령에 위임하였음에도 불구하고, 같은 법 시행령 제31조 제6항은 법인에 대한 증여로 인하여 주식의 가치가 증가되지 않은 경우에도 불구하고 주주가 이익을 얻은 것으로 본다는 취지로 규정하였으므로 위임범위를 벗어난 것으로서 무효’라고 판시하였다. 따라서, 위 대법원 판결이 선고된 이후인 2010.1.1. 법률 제9916호로 개정된

「상속세 및 증여세법」 제41조

제1항은 “특정법인의 주주 등과 특수관계에 있는 자가 그 특정법인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 거래를 하여 그 특정법인의 주주 등이 대통령령으로 정하는 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인의 주주 등의 증여재산가액으로 한다”고 개정되었다. 위 대법원 판결의 취지 및

「상속세 및 증여세법」 제41조

제1항의 문언 등을 종합하면,

「상속세 및 증여세법」 제41조

제1항은 결국 주주가 얻은 이익의 계산뿐만 아니라 어떠한 경우에 주주가 이익을 얻은 것으로 볼 것인지에 관하여도 대통령령에 위임을 하는 취지라고 봄이 상당하며, 결국

「상속세 및 증여세법 시행령」 제31조

제6항은 모법에 위임규정이 새로 생김으로써 더 이상 무효라고 볼 수 없게 되었다. 또한,

「상속세 및 증여세법」 제2조

는 제1항에서 타인의 증여로 인한 증여재산을 증여세 과세대상으로 규정하면서, 제3항에서 ‘증여라 함은 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전(현저히 저렴한 대가로 이전하는 경우를 포함한다)하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다’고 규정하고, 제31조 제1항은 ‘제2조의 규정에 의한 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다’고 규정하고 있다. 위 각 규정의 내용 및 입법자가 미처 예측하지 못한 다양한 형태의 재산의 무상 이전이나 가치 증가분에 대하여도 증여세를 부과하기 위하여

「상속세 및 증여세법」 제2조

제3항에서 완전포괄주의에 의한 증여개념을 도입함으로써 증여세의 과세범위를 확대한 점, 이에 따라 기존의 증여의제 규정들이 증여재산가액의 계산규정으로 바뀌었고

「상속세 및 증여세법」제41조

제1항도 그 중 하나인 점 등에 비추어 보면,

「상속세 및 증여세법」 제41조

제1항이 ‘특정법인의 주주 등이 얻는 이익’을 대통령령으로 위임하면서 그 범위를 명시적으로 특정하지는 아니하였다 하더라도 위 조항에 있어서의 내재적인 위임의 범위나 한계는 충분히 인정될 수 있다고 할 것이므로, 위 조항이 조세법률주의원칙 내지 포괄위임금지원칙에 위배된다고 보기도 어렵다(서울행정법원 2015.8.28. 선고 2015구합1069 판결). 이와 별도로 서울고등법원도 “모법에서 이익 및 이익의 계산방식을 시행령에 위임하여 법률위임의 문제도 해결하였고, 명확한 법령의 근거에 따라 주주의 실질이익을 따지지 아니하도록 하였으므로 증여세 부과처분은 적법하다”고 판결(2014누68715, 2015.5.19.)하고 있다.

(다)

「상속세 및 증여세법 시행령」 제31조

제3항은 특정법인과의 거래를 통한 이익을 계산하는 경우 금전을 대부하거나 대부받는 경우에는 법 제41조의4의 규정을 준용하여 계산하도록 하고 있고, 법 제41조의4(금전무상대출 등에 따른 이익의 증여)에는 금전을 무상으로 또는 적정이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우에는 금전을 대출받은 날에 대출금액에 적정이자율을 곱한 금액에 실제 지급한 이자액을 차감한 금액을 증여재산가액으로 하며, 이 경우 대출기간이 정해지지 아니한 경우에는 그 대출기간을 1년으로 보고, 대출기간이 1년 이상인 경우에는 1년이 되는 날의 다음날에 매년 새로 대출받은 것으로 보아 해당금액을 계산한다고 규정되어 있다.

(라)

「상속세 및 증여세법 시행령」 제31조

제3항은 금전대부와 관련하여 법 제41조의4 규정을 준용하도록 하면서 증여재산가액을 대출금에 적정이자율을 곱하여 산출하도록 하였고, 적정이자율은

「상속세 및 증여세법 시행령」 제31조의7

에서 금융기관이 보증한 3년만기 회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하도록 위임하였는데, 기획재정부장관은 2010.11.5. 기획재정부고시 제2010-18호에서 이자율을 8.5%로 고시한 후 2014.12.31.까지 이자율을 유지하여 오고 있다.

(8) 한국은행의 경제통계시스템(ecos.bok.or.kr) 자료에 의하면, 3년만기 회사채 금리는 다음과 같이 확인된다.

(9) OOO의 주식평가보고서(OOO회계법인, 2014.11.5.)를 보면, 동 법인 주식의 1주당 평가액(2014.6.30. 기준)은 OOO으로 나타난다.

(10) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인들은 실질적으로 얻은 이익이 없고,

「상속세 및 증여세법 시행령」 제31조

제6항은 모법의 위임범위를 벗어나 무효이며,

「상속세 및 증여세법」 제41조

는 증여시기가 모호하여 법적 안정성을 저해하고, 같은 법 제41조의4의 규정에 따른 이자율은 과잉금지원칙에 위배되므로 이에 근거한 증여세 부과처분은 부당하다고 주장하나,

「상속세 및 증여세법 시행령」 제31조

제6항은 대법원 판결(2009.3.19. 선고 2006두19693)에 따라 2010.1.1. 법률 제9916호로

「상속세 및 증여세법」 제41조

제1항에 이익 및 그 계산방식에 대한 위임근거를 마련함으로써 위 판결에서 지적한 위법성을 제거한 것으로 볼 수 있고, 동 법령은 특정법인의 주주 등과 특수관계에 있는 자가 그 특정법인과 일정한 거래를 하는 경우에는 주주에게 이익을 분여한 것으로 보아 증여세를 과세하되 그 이익은 금전을 대부하거나 대부받은 경우에는 같은 법 제41조의4의 규정을 준용하여 계산하도록 하고 있을 뿐 주주의 실질이익을 고려하고 있지는 아니한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」제81조

및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.