조심2014중2869 (2014.12.24)

1.OOO세무서장 등(<별지1>)이 2013.11.6.～2013.11.22. 및 2014.1.10. 청구인 OOO에게 한 <별지1>의 1998～2012년 증여분 증여세 합계 OOO원에 대한 연대납세의무자 지정·통지는 그 근거가 된 <별지2>의 OOO 등 185명에 대한 1998～2012년 증여분 증여세 합계 OOO원의 각 부과처분의 증여재산 주식수·평가액, 가산세 등의 계산에 오류가 있는지 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 연대납세의무자 지정·통지처분의 과세표준 및 세액을 경정한다. 2.OOO세무서장이 2013.11.11. 청구인 OOO에게 한 1998～2006년 증여분 증여세 합계 OOO원, OOO세무서장이 2013.11.7., 2013.11.8. 청구인 OOO에게 한 1999～2012년 증여분 증여세 합계 OOO원, OOO세무서장이 2013.11.7., 2013.11.8. 청구인 OOO에게 한 2000～2012년 증여분 증여세 합계 OOO원의 각 부 과처분은 증여재산 주식수·평가액, 가산세 등의 계산에 오류가 있는지 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 각 경정한다. 3.OOO세무서장이 2013.11.6. 청구인 OOO에게 한 2003～2012년 귀속 종합소득세 합계 OOO원(<별지3>)의 각 부과처분은 배당가산율 적용, 세액계산 등에 오류가 있는지 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다. 4. OOO세무서장이 2013.11.8. 청구인 OOO에게 한 2003년 및 2005 ～2012년 귀속 양도소득세 합계 OOO원(<별지4>)의 각 부과처분은 해당 주식의 취득가액, 양도차익 계산 등에 오류가 있는지 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다. 5.나머지 심판청구는 기각한다.

1.처분개요 가.OOO국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2013.5.29.～2013.9.5.의 기간 동안 주식회사 OOO”이라 한다)의 2010～2012사업연도를 대상으로 법인제세 세무조사를 실시하는 과정에서 OOO의 실질적인 경영자인 회장 청구인 OOO가 1973년경 아버지 OOO로부터 상속받은 자금 또는 출처를 알 수 없는 비자금을 원천으로 OOO그룹”이라 한다)의 전현직 임직원 및 그 임직원의 친인척 등 229명(<별지5>)의 명의로 468개의 금융계좌를 개설하여 차명으로 OOO 등의 기타법인(이하 “기타법인”이라 한다) 주식(<별지5>)을 매수, 매각, 보유하고 있는 사실을 확인한 과세자료를 처분청에 통보하였다. 나.처분청은 2013.11.6.～2013.11.22. 및 2014.1.10. OOO 등 229명 중 과세표준이 과세최저한 금액보다 낮아 과세실익이 없는 등의 이유로 44명을 제외한 185명OOO에게「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제45조의2의 명의신탁재산의 증여의제규정에 따라 1998～2012년 증여분 증여세 합계 OOO원(<별지2>)을 각 결정·고지하고, 청구인 OOO를 동 증여세에 대한 연대납세의무자로 지정·통지하였으며, 청구인 OOO에게 2003～2012년 귀속 종합(배당)소득세 합계 OOO원(<별지4>)을 각 결정(경정)·고지하였다. 다.청구인 OOO(이하 “청구인들”이라 한다)은 이에 불복하여 2014.2.4. 심판청구를 제기하였다. 2.청구인들 주장 및 처분청 의견 가.청구인들 주장 (1)증여세 부과처분(쟁점①) 관련 (가)처분청이 청구인 OOO의 차명주주로 본 주주 229명 중 실제 주주로 확인되는 자 등(65명)에 대한 증여세 부과처분과 관련하여 청구인을 연대납세의무자로 지정·통지한 처분은 취소되어야 한다는 청구주장의 당부(쟁점①-1) 관련 1)처분청이 청구인 OOO 소유의 OOO 주식에 대한 차명주주로 추정하여 증여세 및 양도소득세를 부과한 OOO는 동 주식의 실제 주주인 사실이 법원의 판결서(서울고등법원 2008.10.10. 선고 2007나121826 판결, 이하 OOO 관련 판결서”라 한다)를 통해 확인되고 있으므로, 이에 대한 청구인 OOO의 연대납세의무자 지정·통지처분은 취소되어야 한다. 2)처분청이 청구인 OOO 주식에 대한 차명주주로 추정하여 증여세 및 양도소득세를 부과한 청구인 OOO은 동 주식의 실제 주주인 사실이 금융거래내역 등을 통해 확인되고 있으므로, 이에 대한 청구인 OOO의 연대납세의무자 지정·통지처분은 취소되어야 한다. 가)청구인 OOO은 1990년대 중반부터 OOO 주식 관련 업무를 수행하던 중 2001.9.5. 배우자인 청구인 OOO 주식 취득자금을 증여하였고(조사청은 2003년 세무조사과정에서 청구인 OOO이 OOO원을 청구인 OOO에게 증여한 것으로 보아 청구인 OOO에게 이에 대한 증여세를 부과한 사실이 있음), 청구인 OOO은 2001.9.12. 위 자금 중 OOO원을 오빠인 청구인 OOO 명의의 OOO로 송금한 후 청구인 OOO의 명의로 2001.10.10.～2001.12.28.의 기간 동안 OOO 주식 42,390주를 OOO원에 취득하였으며, 또한 청구인 OOO으로부터 증여받은 위 자금 중 OOO원으로 청구인 OOO의 명의를 이용하여 2001.9.12. OOO가 보유하고 있던 OOO 180개를 취득하였고, 2002.3.28. 위 OOO를 OOO에게 OOO원에 양도하였으며, 양도금액은 2002.3.29. 청구인 OOO 명의의 OOO로 입금되었고, 청구인 OOO은 2002.3.29. 동 금액을 출금하여 2002.4.1. 청구인 OOO 명의의 OOO로 입금하였는바, 청구인 OOO은 OOO의 임원으로서 본인 또는 배우자의 명의로 사규에 따라 OOO 주식을 매매하는 것이 금지되어 있어 2002년 4월부터 2002년 7월까지 청구인 OOO 명의의 OOO를 통해 OOO 주식 약 36만주를 취득하였다. OOO가 2004.5.25. 유상증자를 결정하자 청구인 OOO은 청구인 OOO 명의로 배정된 신주 464,303주에 대한 증자대금 OOO원을 OOO가 지정한 OOO에 납입하였으며OOO로부터 대출받은 OOO원, 구 OOO 주식 98,480주를 2004.6.14.～2004.7.12.의 기간 동안 양도하고 수령한 대가 OOO원 등임], 2004.7.29. 청구인 OOO 명의의 OOO에 각 389,308주, 74,995주가 입고되었고, 청구인 OOO은 2007.5.29. 청구인 OOO으로부터 증여받은 OOO원으로 같은 날 위 증자대금 중 OOO원을 상환하였으며, 2005.1.13. OOO 주식을 담보로 청구인 OOO 명의로 OOO으로부터 OOO원을 대출받아 2005년 중 OOO 주식 1,885,008주를 양도하고 1,949,140주를 취득하였으며(순 취득주식수 64,132주), 2007.5.29. 청구인 OOO으로부터 증여받은 OOO원을 상환하였다. 청구인 OOO이 영위하던 사업이 2007년말경 부도처리됨에 따라 청구인 OOO 명의의 OOO 에서 2008.3.21., 2008.3.25. 각 70만7,000주, 8만7,000주의 OOO 주식을 출고하여 보관하다가 본인(청구인 OOO로 2008.4.15., 2008.4.17. 각 40만주, 39만4,000주를 입고하였으며, 이후 동 주식의 모든 매매를 증권회사에 위임하였고, 증권회사가 이를 여러 차례(1일에도 수십차례 이상) 매매(자전거래)하였으나, 청구인 OOO은 이러한 사실을 알지 못하였다. 나) 청구인 OOO은 2008년 중 OOO 주식 17,885주를 OOO 원에 취득하였는바, 동 주식의 취득자금은 ①조사청이 청구인 OOO의 실제 주식으로 본 주식회사 OOO 주식 등을 2007년 12월 및 2008년 1월 양도하고 수령한 대가 OOO원, ②OOO 주식을 담보로 하여 OOO으로부터 2008.5.28., 2008.6.3. 각 대출받은 OOO원이며, 청구인 OOO은 위 차입금에 대해 주식 양도대금으로 2013.3.15. OOO원을 각 상환하였으므로, 위 주식의 취득자금의 출처는 객관적으로 확인된다. 또한, 청구인 OOO은 단기 투자목적으로 2008년부터 2012년까지 OOO 주식 42,900주를 취득하고, 30,342주를 양도하였는바(순 주식취득수 12,558주), 동 주식의 취득자금은 OOO로부터 대출받은 OOO원이며, 청구인 OOO은 위 차입금에 대해 OOO 주식 등의 양도대금으로 2011.12.6. OOO원을 각 상환하였으므로, 위 주식의 취득자금의 출처는 객관적으로 확인된다. 청구인 OOO은 위와 같이 취득한 OOO 주식을 증여세 납부, 경기도 OOO 소재 부동산 취득, 임대보증금 반환 등의 개인적인 용도로 사용하였는바, 이러한 주식의 양도대금이 실제 청구인 OOO에게 귀속된 것으로 보아야 한다. 다)청구인 OOO은 OOO 주식 취득과 관련하여 OOO국세청장으로부터 세무조사를 받은 사실이 있고, 이후 조사청은 청구인 OOO이 보유한 OOO 주식과 관련하여 청구인 OOO이 청구인 OOO의 차명주주라는 명백한 근거자료를 제시하지 않은 채 세무조사를 실시하였는바, 이는 「국세기본법」제81조의4 제2항이 규정하는 재조사 사유에 해당하지 않는 세무조사로서, 중복조사에 해당한다. 라)위에서 본 바와 같이 청구인 OOO은 본인의 자금으로 OOO 주식을 매입하였고, OOO국세청장도 청구인 OOO에 대한 세무조사 결과, 청구인 OOO이 OOO 주식을 정상적으로 취득하였음을 인정한 바 있으므로, 상증법 제45조의2 의 명의신탁재산의 증여의제규정에 따라 청구인 OOO에게 이 건 증여세를 부과하고, 이에 대해 청구인 OOO를 연대납세의무자로 지정한 처분은 부당하다. 3)청구인 OOO는 OOO 주식 외에는 OOO·기타법인 주식을 차명으로 보유한 사실이 없고, 이러한 주식을 보유한 주주들의 금융거래내역에서 주주들이 이를 실제 취득한 사실이 확인되므로, 처분청이 OOO·기타법인 주식에 대해 청구인 OOO의 차명주주로 본 48명 주주들(<별지6>)에게 한 증여세 부과처분은 부당하므로, 이에 대해 청구인 OOO를 연대납세의무자로 지정한 처분은 부당하다. 4)OOO이 1999년 원활한 구조조정 및 적대적 인수합병에 대응하기 위해 불가피하게 17명의 차명주주(<별지7>)의 명의로 자기주식을 취득한 사실이 금융거래내역을 통해 확인되는바, 이들 17명에게 부과된 증여세에 대해 청구인 OOO를 연대납세의무자로 지정한 처분은 취소되어야 한다. (나) 차명주주에 대한 증여세 계산시 차명주식수, 평가액, 합산과세 및 가산세 등의 계산과정에서 오류가 있다는 청구주장의 당부( 쟁점①-2) 관련 처분청은 청구인 OOO의 차명혐의 주주들에 대해 명의신탁재산의 증여의제규정을 적용하여 증여세를 부과하면서 <별지8>의 58명의 주주들에 대한 세액계산을 잘못하였는바, 이에 대한 청구인 OOO의 증여세 연대납세의무자 지정·통지처분은 취소되어야 한다. (다)차명주식 관련 행위는 사기 기타 부정한 행위에 해당되지 않으므로, 2007～2012년 증여분 증여세에 대한 가산세 계산시 일반무신 고가산세율(20%)을 적용하여야 한다는 청구주장의 당부(쟁점①-3) 관련 청구인 OOO는 IMF 외환위기에 따른 적대적 인수합병, 주식회사 OOO과의 경영권 분쟁에 대응하기 위해 불가피하게 OOO 주식을 OOO그룹의 임직원 등에게 명의신탁하였고, 주식의 명의신탁은 사기 기타 부정한 행위로 볼 수 없으므로, 2007년부터 2012년까지의 증여세의 가산세 계산시 일반무신고가산세율(20%)을 적용하는 것이 타당하다. (라) 상증법 제47조 제2항에 따라 증여재산가액이 1천만원 미만인 경우 증여세 과세대상에 해당되지 않으므로 이에 대한 증여세는 취소되어야 한다는 청구주장의 당부(쟁점①-4) 관련 상증법 제47조 제2항에 따라 증여재산가액이 1천만원 이상인 경우에 한해 증여세가 과세되므로, 차명주주에 대한 증여세 부과처분 중 증여재산가액이 1천만원 미만인 차명주주 23명(<별지9>)에 대한 증여세 부과처분은 부당하므로, 이에 대한 청구인 OOO의 증여세 연대납세의무자 지정·통지처분은 취소되어야 한다. (마)차명주주 중 납세고지서 수령 당시 사망한 자들에 대해서는 납세의무가 성립되지 아니하는바, 이들에 대한 증여세 부과처분은 부당하므로, 이에 대한 청구인 OOO의 연대납세의무자 지정·통지처분은 취소되어야 하며, 이들 또는 상속인이 기납부한 상속세 또는 증여세는 기납부세액으로 공제되어야 한다는 청구주장의 당부(쟁점①-5) 관련 1)처분청이 청구인 OOO의 차명주주로 보아 증여세를 부과한 OOO는 해당 증여세 납세고지서를 수령할 당시 이미 사망하였는바, 이에 대한 증여세 부과처분은 부당하므로, 이에 대한 청구인 OOO의 증여세 연대납세의무자 지정·통지처분도 부당하다. 2)처분청이 청구인 OOO의 차명주주로 보아 증여세를 부과한 OOO는 상속인 및 당사자가 OOO 주식 관련 차명재산에 대해 다음 <표1>과 같이 상속세 또는 증여세를 납부하였으므로, 이들 차명주주가 납부한 차명재산 관련 상속세 또는 증여세는 기납부세액으로 공제하거나 환급해 주어야 한다. (바)OOO 주식과 관련하여 주식배당 및 합병으로 취득한 주식은 명의신탁에 따른 증여세 과세대상에 해당되지 않는다는 청구주장의 당부(쟁점①-6) 관련 처분청은 청구인 OOO의 차명주주들이 보유하고 있던 OOO 주식과 관련하여 주식배당으로 교부받은 주식에 대해서도 차명주식으로 간주하여 증여세를 과세하였으나, 대법원(대법원 2011.7.14. 선고 2009두21352 판결)은 이익잉여금 자본전입에 의한 무상주(주식배당 포함)의 경우 이익잉여금의 자본전입은 순자산이나 이익에 미치는 영향 없고, 실제 주주의 지분율 변동에 영향을 미치지 않으며, 조세회피목적과 무관하다는 이유로 별도의 차명주식 취득에 해당되지 않는다고 판결하였다. 또한, 합병으로 취득한 주식의 경우에도 서울행정법원(서울행정법원 2011.6.29. 선고 2011구합8543 판결)은 위의 주식배당과 동일한 사유로 명의신탁재산의 증여의제규정 적용대상인 차명주식에 해당되지 않는다고 판결하고 있다. (2)종합소득세 부과처분(쟁점②) 관련 (가)처분청이 청구인 OOO의 차명주주로 본 주주 중 실제 주주로 확인되는 자가 보유한 주식과 관련하여 부과된 종합소득세는 부당하다는 청구주장의 당부(쟁점②-1) 관련 쟁점①-1에서와 같이 실제 주주로 확인되는 청구인 OOO에 대한 OOO 주식 보유에 따른 배당소득은 청구인 OOO에 대한 종합소득세 합산대상 소득금액에서 차감하는 것이 타당하다. (나) 차명주식 관련 배당소득에 대해서는 5년의 국세부과 제척기간이 적용되어야 한다는 청구주장의 당부( 쟁점②-2) 관련 차명주주 중 일부는 OOO 주식의 보유와 관련하여 수령한 배당소득에 대해 종합소득세를 신고·납부하였고, 처분청은 이에 대해 청구인 OOO의 종합소득세 경정시 기납부세액으로 공제하였으며, 청구인 OOO는 2003～2012년의 기간 동안 종합소득세를 자진하여 신고·납부하였는바, 이 건 종합소득세 부과처분의 경우 국세부과 제척기간을 5년으로 적용하여야 한다. 조세심판원 결정례(조심 2012서1476, 2012.11.2.)에서도 “청구인은 쟁점주식을 명의신탁하였으나 그에 대한 배당금 등을 차명주주 등의 배당소득 등으로 하여 종합소득세를 신고하였고, 청구인이 법정신고기한 내에 종합소득세를 신고한 점, 청구인의 이 건 명의신탁에 따른 이익은 결과적으로 배당소득에 대한 세율 차이 등 만큼의 세제상 이득에 불과한 것으로 보이는 점 등을 종합적으로 감안할 때, 청구인이 이 건 주식을 명의신탁한 사실만으로 종합소득세의 부과ㆍ징수를 불가능하게 하거나 또는 현저히 곤란하게 하는 사기나 그 밖의 부정한 행위를 하였다고 보기는 어렵다 할 것”이라고 판단하고 있다. (다) 차명주식 관련 종합소득세 계산시 배당가산율 (Gross-up) 적용 및 세액계산에 오류가 있다는 청구주장의 당부( 쟁점②-3) 관련 1) 「소득세법」제17조 제3항에 따른 연도별 배당가산율은 다음 <표2>와 같으며, 이에 대해 처분청 이 다음 <표3>과 같이 배당가산율을 적용함에 따라 일부 오류가 있음이 확인되고 있는바, 이러한 오류를 수정하여 종합소득세 부과처분을 경정하여야 한다. 2)청구인 OOO의 2004년 귀속 종합소득세 경정시 다음 <표4>와 같은 세액계산 오류가 확인되고 있는바, 청구인 OOO에게 과다고지된 종합소득세 산출세액 OOO원 및 이에 대한 가산세는 감액경정되어야 한다. (라) 종합소득세 부과처분 관련 가산세 계산시 차명주주가 기납부한 종합소득세 및 원천징수세액을 차감한 금액을 기준으로 가산세를 계산하여야 한다는 청구 주장의 당부( 쟁점②-4) 관련 법인이 배당금 지급시 원천징수한 세액은 납세자의 신청 여부에 관계없이 공제받는 금액이고, 그 신고여부에 따라 당해 납세자의 산출세액에 영향을 미치지 않으므로, 이에 대한 가산세는 ‘산출세액-원천징수세액 및 종합소득세 납부액’에 가산세율을 적용하여 계산하는 것이 타당한바, 청구인 OOO의 누락 배당소득에 대한 종합소득세 경정과 관련하여 가산세 계산시 산출세액에서 공제되는 기납부세액은 원천징수세액 및 기납부한 종합소득세이며, 이를 산출세액에서 차감한 세액에 대해 가산세를 재계산하는 것이 타당하다. (3)양도소득세 부과처분(쟁점③) 관련 (가)처분청이 청구인 OOO의 차명주주로 본 주주 중 실제 주주로 확인되는 자가 보유한 주식과 관련하여 부과된 양도소득세는 부당하다는 청구주장의 당부(쟁점③-1) 관련 쟁점①-1에서와 같이 처분청은 실제 주주로 확인되는 청구인 OOO 등 기타 주주(65명)의 주식을 청구인 OOO의 차명주식으로 보아 청구인 OOO의 양도소득세 합산대상 소득금액에 가산하였는바, 이를 청구인 OOO의 양도소득세 합산대상에서 차감하여 경정하는 것이 타당하다. (나) 차명주식 관련 양도소득세 계산시 원가계산방법에 오류가 있으며, 실제 취득가액이 확인되지 않는 일부 차명주식에 대해 액면가액을 적용한 것은 부당하다는 청구주장의 당부( 쟁점③-2) 관련 1)처분청은 실질적인 후입선출법 적용에 따른 원가계산 방법인 ‘가장 나중에 취득한 주식이 먼저 양도된 것으로 본다’는 원칙에 따라 취득원가 재계산시 다음 <표5>의 OOO 등 13명의 주주들에 대한 취득시점을 잘못 적용함에 따라 OOO 주식 양도 관련 취득가 액이 과소계상된 사실이 확인되므로 이에 대해 경정하는 것이 타당하다. 2)처분청은 일부 차명주주가 양도한 OOO 주식의 취득가액이 확인되지 않는다 하여 액면가액으로 취득원가를 산정하였으나, OOO 주식 취득 관련 차명주주들의 취득가액(<별지10>)이 확인되는바, 이에 대해서는 실제 취득가액으로 양도차익을 경정하는 것이 타당하다. (다) 차명주주 간 차명주식의 양도거래는 단순히 명의만 변경한 자전거래이므로, 양도소득세 부과대상이 아니 라는 청구주장의 당부( 쟁점③-3) 관련 처분청은 OOO 주식에 대해 상장주식의 특성상 유가증권시장 내에서 형식적인 매매거래를 통해 기존 차명주주에서 새로운 차명주주로 명의변경된 주식거래(이하 “차명주주 간 거래”라 한다)에 대해 새로운 차명주주에게는 명의신탁에 따른 증여세를, 기존 차명주주에게는 양도소득세를 각 부과하였으나, 이러한 부과처분은 다음과 같은 점에서 부당하다. 1)차명주주 간 거래는 차명주주 간 주식의 단순한 명의변경에 불과한바,「소득세법」상 양도의 요건인 유상으로 사실상 소유권 이전되지 않았으므로, 양도에 해당되지 않는다. 2)처분청은 차명주주 간 거래에 대해서는 명의신탁으로 증여세를 과세하고, 청구인 OOO가 차명주주에게 명의신탁한 거래에 대해서는 청구인 OOO가 실제 양도한 거래로 보아 양도소득세를 과세하였는바, 이는 상호모순되는 이중과세에 해당한다. 따라서, 처분청이 차명주주 간 거래를 실질거래로 인정한다면 새로운 차명주주에게 부과한 증여세는 취소하여야 하고, 그 반대의 경우로서 차명주주 간 거래를 명의신탁으로 본다면 기존 차명주주의 양도행위는 양도와 무관하므로 청구인 OOO에게 과세된 양도소득세는 취소되어야 한다. 나.처분청 의견 (1)먼저, 이 건의 증여세 과세경위는 다음과 같다. (가)조사청은 2013.5.29. OOO에 대한 법인제세 세무조사를 하던 중 우연히 OOO이 비밀리에 보유하고 있던 이동식저장장치(USB)를 발견하였으며, 그 USB 안에는 ①OOO이 은밀하게 관리하던 해외 페이퍼컴퍼니, ②청구인 OOO가 장기간 비밀리에 보유하고 있던 대규모 차명주식 및 금융자산, ③청구인 OOO가 비밀리에 보유하던 금융자산을 자녀 OOO 등에게 증여한 사실 등에 대한 파일이 들어 있었는바, 위 USB를 분석한 결과, 청구인 OOO가 엄청난 규모의 차명주식을 보유하면서 대규모의 조세를 탈루한 사실을 확인하고, 이러한 사실이 「국세기본법」제81조의4 제2항 제1호의 ‘조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’에 해당한다고 보아 청구인 OOO 및 관련 차명혐의주주 229명(차명혐의주주는 총 318명이나, 국세부과 제척기간이 경과한 89명은 제외함)을 조사대상자로 선정하여 세무조사를 진행하였으며, 청구인 OOO가 조세를 탈루한 행위가 「조세범처벌법」제3조 의 ‘사기 기타 부정한 행위’에 해당한다고 보아 「조세범처벌절차법」제13조 에 따라 2013.9.30. 위 조세포탈의 행위자인 청구인 OOO을 검찰에 고발하였고, 서울중앙지방검찰청장도 청구인 OOO의 행위가 「조세범처벌법」제3조 의 조세포탈에 해당한다 하 여 2014.1.8. 청구인 OOO를 조세포탈 혐의 등으로 불구속기소하였다. (나)청구인 OOO는 1988년부터 1998년까지 OOO 사장을 동원하여 자신이 보유한 가명 및 차명주식을 관리하도록 하다가 1996년경 OOO에 기획팀을 별도로 만들고 상무 청구인 OOO 등에게 자신(청구인 OOO)이 차명 및 가명으로 보유한 주식의 취득, 양도 및 이와 관련된 자금관리 업무 등을 하도록 하였으며(<표6>), 청구인 OOO은 OOO의 기획팀 상무로 근무하면서 수십년 간 OOO의 업무가 아닌 청구인 OOO의 개인재산을 관리하는 역할을 하였다. (다)청구인 OOO 등 229명이 청구인 OOO의 차명주주인 사실은 ①청구인 OOO의 비밀 USB에서 229명의 명단이 확인되고 있는 점, ②청구인 OOO이 매월 작성한 ‘청구인 OOO 보유주식 관련 보고서’에서 229명이 차명주주인 것으로 나타나는 점(청구인 OOO은 차명주주 229명의 명의로 개설된 468개의 차명 증권계좌, 이에 대한 증권카드, 인감도장을 보관하고 있음), ③검찰 심문조서를 보면 229명이 차명주주인 사실이 확인된다고 기재된 점, ④청구인 OOO는 실제 주주라고 주장하는 자들의 명의로 보유한 주식의 매도를 계획한 점, ⑤청구인 OOO도 세무조사기간 중 229명이 차명주주임을 인정한 점, ⑥청구인 OOO은 229명의 명의로 개설된 468개의 증권계좌를 229명 어느 누구와도 상의하지 않고 혼자서 관리한 점, ⑦청구인 OOO은 위 229명의 명의로 보유한 주식 관련 내용을 청구인 OOO에게 정기적으로 보고한 점, ⑧청구인 OOO 외에는 어느 누구도 심판청구를 제기하지 않은 점, ⑨청구인 OOO는 차명주주 229명이 납세고지서를 수령하지 못하게 하기 위해 OOO의 직원을 시켜 납세고지서를 회수한 점, ⑩기타 여러 가지 증거 등을 종합적으로 살펴보아도 명확하다. (2)증여세 부과처분(쟁점①) 관련 (가)처분청이 청구인 OOO의 차명주주로 본 주주 229명 중 실제 주주로 확인되는 자 등(65명)에 대한 증여세 부과처분과 관련하여 청구인을 연대납세의무자로 지정·통지한 처분은 취소되어야 한다는 청구주장의 당부(쟁점①-1) 관련 1)조사청은 청구인 OOO의 주식을 대신보유하였던 229명이 차명주주라고 보는 반면, 청구인들은 그 중 65명이 실제 주주라고 주장하나, 위에서 본 바와 같이 229명의 주주는 모두 청구인 OOO의 차명주주임이 명확하고, 청구인 OOO가 OOO 주식 외에 OOO 주식도 차명으로 보유하였으며, 차명주주 중 OOO도 청구인 OOO의 차명주주에 해당한다. 가)청구인들은 OOO 주식 외에 기타법인 주식은 차명으로 보유한 사실이 없다고 주장하나, 청구인 OOO이 작성한 서류 등을 근거로 청구인 OOO가 기타법인 주식도 차명으로 보유하였다는 점에 대하여 보면, 다음과 같다. 첫째, OOO을 보면, 차명주주의 자금출처가 OOO 주식이 아닌 기타법인 주식을 매각한 자금이라는 사실을 알 수 있는데, 이는 청구인 OOO가 OOO 주식 외의 주식도 차명으로 보유하였다는 것을 의미한다. 둘째, OOO를 보면, 좌측에는 각 차명주주의 명단이 있고, 우측에는 ‘타종목 교체매매’, OOO의 약자로서 OOO를 의미함) 이외 타 종목 보유’란이 있는바, 이는 청구인 OOO가 기타법인 주식을 차명으로 보유한 사실을 보여준다. 셋째, 청구인 OOO이 작성한 OOO를 보면, 청구인 OOO가 각 차명주주의 명의를 이용하여 보유하였던 차명주식의 종목과 수량이 자세히 기재되어 있는바, 청구인 OOO는 총 318명의 차명주주의 계좌를 이용하여 OOO 등 총 31종목의 주식을 차명으로 보유한 사실을 확인할 수 있다. 넷째, 청구인들은 229명 중 48명의 주주들이 기타법인 주식을 실제로 소유한 것이라고 주장하나 이를 입증할 수 있는 명확한 증빙자료를 제시하지 못하고 있다. 나)청구인 OOO는 OOO 명의의 OOO 주식의 경우 청구인 OOO가 아닌 OOO가 실제 주주라고 주장하나 이러한 청구주장은 다음과 같은 이유로 타당하지 않다. 첫째, 국세청장이 2013.9.30. 청구인 OOO을 검찰에 고발한 후, 청구인 OOO은 서울중앙지방검찰청에 출석하여 신문조서를 작성하는 과정에서 본인이 매월 청구인 OOO에게 보고하였던 문건에 OOO이라고 기재하였던 부분은 모두 청구인 OOO가 실제로 소유하는 주식을 의미하는 것이라고 진술하였는바, 청구인 OOO은 장기간 작성한 여러 문건의 OOO란에는 OOO를 포함한 229명의 차명주주가 포함되어 있다. 청구인 OOO이 관리한 차명주주 명단에는 OOO도 포함되어 있다. 둘째, 청구인 OOO은 1995년 이후 청구인 OOO가 차명주주로 사용하였던 318명의 명단을 파일로 관리하면서 ‘증권사, 종목, 수량’ 등을 기재하여 두었는바, 청구인 OOO이 작성한 ‘차명주식 보유 내역’을 보면, OOO는 1996년에 OOO 서초지점에서 OOO 주식 140주를 차명으로 취득하여 이후 2000.4.1. 액면분할을 거쳐 1,400주를 보유하게 되었고, 2004년 유상증자를 통하여 1,610주의 주식을 차명으로 보유한 사실을 확인할 수 있는 등 OOO가 청구인 OOO를 대신하여 언제부터 몇 주의 주식을 차명으로 보유하였는지에 관한 구체적인 내역이 확인되고 있다. 셋째, OOO는 2004.7.22. OOO의 유상증자에 참여한 사실이 있는데, 유상증자 대금은 기존에 청구인 OOO가 보유한 다른 차명주식의 매각대금으로 조달된 것으로 확인된다. 즉, 청구인 OOO는 기존 차명주식의 처분대금을 OOO에게 지급한 후 그 자금으로 OOO가 유상증자에 참여하여 마치 OOO가 실제 주주인 것처럼 보이게 한 것이다. 청구인 OOO가 OOO에게 일명 ‘교환 방식’으로 자금출처를 만들어 주었다는 사실은 ①조사청 소속 세무공무원과 청구인 OOO 간의 문답서 내용(<표7>), ②청구인 OOO이 작성한 OOO(2004년 유상증자시 차명주식에 대한 유증증자 대금 준비 대금 및 청구인 OOO 명의 차명주식에 대한 유상증자 대금 납입 출처), ③OOO(청구인 OOO은 2004년 6월 OOO 유상증자 시에도 청구인 OOO의 자금을 세탁하여 취득)를 통해 확인할 수 있는바, 대표적으로 ‘OOO의 자금출처 내역’을 보면, OOO는 2004.7.22. 교환 방식으로 청구인 OOO로부터 자금OOO을 받은 후, 이를 바탕으로 OOO의 유상증자에 참여하였던 사실을 확인할 수 있다. 넷째, OOO는 청구인 OOO의 주식을 차명으로 보유하다가 변심하여 청구인 OOO에게 주식 매도자금을 돌려주지 않기로 결심하였고, 이에 따라 청구인 OOO는 OOO에 대하여 차명주식 매도자금을 돌려달라는 취지의 민사소송을 제기하였는바, 청구인 OOO는 OOO 명의의 주식은 자신의 주식이라고 소송을 제기하였음에도, 심판청구에 있어서는 그 주식이 OOO의 주식이라고 주장하고 있다. 2)청구인 OOO은 차명주주에 해당하고, 청구인 OOO에 대한 이 건 관련 세무조사는 위법한 중복조사가 아니다. 가)청구인들은 청구인 OOO도 실제 주주라고 주장하나, 이는 다음과 같은 이유로 타당하지 않다. 첫째, 위에서 본 바와 같이 청구인 OOO은 청구인 OOO의 주식을 관리하면서 여러 가지 문건을 작성하여 OOO란에 차명주주들을 기재한 사실이 있는바, 여기에는 229명의 차명주주는 물론, 청구인 OOO도 포함되어 있다. 청구인 OOO이 이와 같은 내용으로 작성한 문건은 수없이 많은데, 대표적으로 ‘차명주주의 명단’에는 청구인 OOO의 배우자인 청구인 OOO도 포함되어 있다. 둘째, 청구인 OOO는 2000.9.30. 이전부터 차명주주들의 특성에 따라 그들을 A·B·C·D·E등급으로 나누어 관리하였는바OOO는 구좌개설시 차명인의 자금을 이용하여 수표의 발행 및 입금을 하는 방식으로 허위의 자금출처를 만들어 놓은 구좌로서, 청구인 OOO는 A급 구좌로 분류되어 있는데, 이는 청구인 OOO가 허위의 자금출처까지 만들어 놓는 방식으로 과세관청을 속이는 행위가 더해진 차명주주임을 의미한다. 따라서 청구인 OOO는 차명주주임은 물론이고 이들 명의를 이용하여 조세를 회피한 것은 사기 기타 부정한 행위로 조세를 포탈한 것을 의미하며, 청구인 OOO가 청구인 OOO에 대해서 의도적으로 수표를 발행하게 하는 방식으로 허위의 자금출처를 만들어준 내역은 청구인 OOO이 작성한 문건에서 확인되고 있다. 셋째, 청구인 OOO는 2002년 4월경 청구인 OOO이 2000년대에 OOO 매매를 통해 얻은 이익을 바탕으로 OOO 주식을 취득하였고, 청구인 OOO은 2002.3.29. 청구인 OOO에서 OOO원을 출금하여 2002.4.1. 청구인 OOO의 OOO 로 이체하였다고 주장하나, 청구인 OOO는 OOO라는 신주인수권부사채(분리형 신주인수권부사채로서 액면가액은 OOO인데, 청구인 OOO 명의로 180개의 OOO으로부터 취득하여 보유한 사실이 있음)의 양도로 얻은 자금을 청구인 OOO에게 이체하여 청구인 OOO에게 그 자금을 바탕으로 주식을 취득하게 한 사실이 있는바, 그 과정을 보면, 청구인 OOO는 2001.9.5. OOO로부터 OOO원을 차입하고, 다음 날인 2001.9.6. 이 중 OOO 180개를 매입하였으며, 2002.3.29. 위 신주인수권부사채를 OOO원에 매각하였고(청구인 OOO의 조력을 받아 청구인 OOO의 금융계좌를 개설하였으며, 위 신주인수권부사채의 매각대금을 청구인 OOO의 계좌로 이체한 후 자금세탁과정을 거쳐 청구인 OOO에게 차명으로 주식을 취득하게 하였다. 넷째, 청구인 OOO는 몇 가지 금융증빙자료를 제시하면서 청구인 OOO이 실제 주주임을 주장하나, 이는 세무조사와 관련하여 외부에 보여주기 위해 만든 자료에 불과한바, 청구인 OOO가 청구인 OOO의 차명주식 취득과 관련한 자금출처를 의도적으로 만들어낸 것은 ‘청구인 OOO 자금출처 내역’ 문건에서 확인할 수 있으며, 청구인 OOO는 신주인수권부사채의 매각대금을 청구인 OOO의 금융계좌로 이체하는 방식으로 자금세탁을 한 사실을 확인할 수 있다. 다섯째, 청구인 OOO은 2004.7.22. OOO의 유상증자에 참여한 사실이 있는데, 유상증자 대금은 청구인 OOO가 차명으로 보유한 다른 차명주식 매각대금과 OOO로부터의 차입금으로 조달된 것으로 확인된다. 이러한 사실은 청구인 OOO이 세무조사 과정에서 진술한 내용 및 청구인 OOO이 작성한 OOO를 통해서 확인할 수 있는바, 이를 보면, 청구인 OOO은 위 방식으로 OOO원 상당의 자금을 조달하였고, 청구인 OOO도 같은 방식으로 각각 OOO원 상당의 자금을 조달한 다음 유상증자에 참여하였는데, 이 자금은 청구인 OOO이 자금세탁을 통하여 인위적으로 조성한 자금에 불과하며, 청구인 OOO가 청구인 OOO과 관련하여 허위의 자금출처를 만들어 놓은 내역이 관련 문건에서 확인되고 있다. 또한 위와 같은 사실은 ‘OOO 유상증자 대책’이라는 청구인 OOO이 작성한 문건에 의해서도 확인할 수 있는바, 여기에서 OOO의 신주 배정에 대한 자금마련을 보면, 자금을 OOO 본인이 납부한 것처럼 하기 위하여 OOO의 자금으로 먼저 납입하게 한 후 청구인 OOO가 이자를 대신 지급하여 준 사실을 볼 수 있고, 청구인 OOO의 경우에도 본인의 자금으로 먼저 납입하게 한 후 OOO로부터 차입금으로 교환하게 한 사실을 알 수 있으며, 이러한 행위들도 과세관청을 속이기 위한 계획적이고 적극적인 조세포탈행위라 할 수 있다. 여섯째, 실제 주주라고 주장하는 청구인 OOO의 배우자 및 처남으로서, 청구인 OOO이 마치 실제 주주인 것과 같이 외관을 만들어 놓은 차명주주에 불과한 자들이며, 청구인 OOO은 부를 대규모로 축적할 만큼 적극적으로 사업활동을 수행하지 않았을 뿐만 아니라 OOO 주식을 대량으로 취득할 사유가 없는 단지 청구인 OOO가 차명으로 주식을 보유함에 있어 명의를 빌려준 데 불과한 자들이다. 일곱째, 세무조사시 심문조서와 서울중앙지방검찰청 수사자료를 보면, 청구인 OOO은 2013.9.5. 세무조사 심문조서 작성시 재산을 합하여 OOO원 정도라고 진술하였으나, 서울중앙지방검찰청 수사시 심문조서를 작성하면서는 재산을 합하면 약 OOO원 정도라고 진술하였는바, 이는 청구인 OOO이 검찰에서 수사를 받을 때는 허위진술에 대한 처벌이 두려워 본인과 배우자의 재산을 사실대로 진술하였던 것이다. 여덟째, 청구인 OOO는 2012년 8월경 OOO국세청장의 세무조사 과정에서 청구인 OOO의 명의로 보유하였던 OOO 주식에 대해서는 그들이 실제 주주임을 인정받았다고 주장하나, 위에서 본 바와 같이 청구인 OOO는 과세관청의 세무조사를 성실하게 받지 않고 오히려 과거에 만들어 놓은 허위의 자료들을 바탕으로 거짓 소명을 한 결과, 과세관청의 세무조사를 교묘하게 피하였던 것인바, 이는 청구인 OOO이 실제 주주라는 점을 보여주는 것이 아니라, 거짓의 소명자료를 제시하여 과세관청을 적극적으로 속인 것에 불과하다. 나)청구인 OOO에 대한 이 건 관련 세무조사는 위법한 중복 세무조사가 아니다. 청구인들은 청구인 OOO에 대한 이 건 세무조사가 위법한 중복 세무조사라고 주장하나, 위에서 본 바와 같이 조사청은 OOO에 대한 세무조사기간 중 청구인 OOO이 보관하던 비밀 USB를 발견하였고, 여기에는 청구인 OOO가 장기간 보유하였던 차명주식과 관련한 자료가 들어 있었는바, 조사청은 위 USB에 들어있는 정보가 ‘조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료’라고 보았고, 이에 따라 청구인 OOO 등을 재산제세 세무조사 대상자로 선정하고 2013.6.19.부터 세무조사를 실시하였으므로, 「국세기본법」제81조의4 제2항 제1호에 따라 중복 세무조사에 해당하지 않는다. 다)청구인들은 청구인 OOO이 보유한 기타법인 주식은 청구인 OOO이 실제로 소유하는 주식이라고 주장하나, 청구주장은 다음과 같은 이유로 타당하지 않다. ①청구인 OOO가 기타법인 주식을 차명으로 보유한 이유는 1996년 공정거래위원회 조사 당시 차명계좌에 OOO 주식만을 보유하여 그 계좌가 차명계좌임이 쉽게 발견되었던 경험 때문에 이를 반복하지 않기 위하여 기타법인 주식을 차명으로 보유하였던 것인바, 청구인 OOO는 차명주주가 OOO 주식 외에 다른 주식도 보유하게 하여 그들이 자신과 연관관계가 낮은 것처럼 보이게 하고 그 결과로 그들이 차명주주가 아닌 것으로 보이게끔 위장한 것이다. ②OOO(1990년 이전부터 차명주주별로 차명주식의 이력을 관리한 파일로서, 차명주주는 OOO 이외 타종목 주식 또한 보유함) 등을 보면, 청구인 OOO는 OOO 주식 외에도 OOO 등 주식을 차명으로 보유한 사실을 확인할 수 있다. ③청구인들은 청구인 OOO이 보유하였던 OOO 주식이 차명주식임을 인정하면서 기타법인 주식은 청구인 OOO이 소유하는 주식이라고 주장하나, 청구인 OOO는 청구인 OOO이 자금을 차입하여 기타법인 주식을 취득하였다고 주장하고 있을 뿐, 구체적으로 언제 어떤 금융기관에서 어떤 조건으로 얼마의 자금을 대출받아 위 주식을 취득했는지에 관한 구체적인 자료를 제시하지 못하고 있다. ④ 청구인 OOO는 청구인 OOO을 포함한 차명주주 명의로 OOO로부터 대출받아 차명주식을 취득하고, 차명주식 매각대금으로 대출금 이자를 상환한 사실이 있는데, 2012년 7월경 기준으로 대출금액이 OOO원이며, 이러한 사실은 OOO 문건에서 확인할 수 있다. (나) 차명주주에 대한 증여세 계산시 차명주식수, 평가액, 합산과세 및 가산세 등의 계산과정에서 오류가 있다는 청구주장의 당부(쟁점①-2) 관련 청구인들은 처분청이 증여세액 계산과정에 오류를 범하였다고 주장하나, 이에 대해 명확한 증빙자료가 제출되지 않고 있으므로, 이에 대한 청구주장을 받아들일 수 없다. (다) 차명주식 관련 행위는 사기 기타 부정한 행위에 해당되지 않으므로, 2007～2012년 증여분 증여세에 대한 가산세 계산시 일반무신 고가산세율(20%)을 적용하여야 한다는 청구주장의 당부(쟁점①-3) 관련 청구인들은 이 건 명의신탁행위가 사기 기타 부정한 방법에 의한 것이 아니므로 일반무신고가산세율인 20%가 적용되어야 한다고 주장하나, 명의신탁 증여의제규정을 규정한 상증법 제45조의2 는 증여를 은폐하려는 수단으로 명의신탁을 이용한 경우에 이를 제재하는 방법으로서 조세회피의 목적이 인정되는 제한적인 범위 내에서 증여세를 부과하는 것을 그 입법 목적으로 하는바, 명의신탁 자체가 과세요건인 동시에 증여를 은폐하려는 행위에 해당하는 것이며, 또한 청구인 OOO와 같이 여러 가지 적극적 은닉행위를 한 경우에는 부당무신고가산세를 적용하는 것이 타당하다. 청구인 OOO는 ①229명이라는 다수의 차명인 명의를 이용하여 자신이 실제 주주라는 사실을 감춘 점, ②차명인의 명의로 수표를 발행하게 한 다음 이것으로 차명주식을 취득하게 하는 방법으로 과세관청의 추적을 회피한 점, ③차명주주를 등급별로 나누어 각자의 특성에 맞게 관리하여 차명주식 보유사실이 과세관청에 적발되지 않도록 한 점, ④2007년 OOO국세청장의 세무조사시 차명주주를 감추어 과세관청을 완벽하게 속였으며, 금번 세무조사과정에서도 여러 차례 말을 바꾼 점, ⑤수표의 교환 반복 행위를 통해 과세관청의 추적을 회피한 점, ⑥차명주식 매도대금을 OOO원 미만으로 나눈 다음 현금으로 출금하여 과세관청의 자금추적을 회피한 점, ⑦‘급여교환’이라는 매우 은밀한 방법을 사용하여 주식매각 대금의 용처를 감춘 점, ⑧차명주식 매도대금에 대한 추적을 피하기 위해 이를 타인의 명의를 이용하여 외화로 자금을 환전한 다음 이를 국내·외에서 사적으로 사용한 점, ⑨ 차명주식 매도대금으로 특정 채권(일명 OOO)을 매입하여 OOO 등 자녀에게 증여한 점, ⑩각 차명주주가 차명주식을 보유한 결과로 발생한 배당소득세를 대납하여 차명주주가 마치 실제 주주인 것처럼 외관을 형성한 점, ⑪차명주주로부터 비밀리에 명의를 빌리고 또한 이에 대한 대가로 현금을 지급한 점, ⑫OOO 기획팀 직원 5명을 동원하여 법인의 고유한 업무가 아니라 본인(청구인 OOO)의 차명주식 계좌 관리를 전담시키면서 그들로 하여금 각 차명주주가 실제 주주인 것처럼 위장한 점 등이 인정되는바, 이러한 각각의 행위는 사기 기타 부정한 행위에 해당한다. (라) 상증법 제47조 제2항에 따라 증여재산가액이 1천만원 미만인 경우 증여세 과세대상에 해당되지 않으므로 이에 대한 증여세는 취소되어야 한다는 청구주장의 당부(쟁점①-4) 관련 청구인 OOO는 상증법 제47조 제2항에 의해 증여재산가액이 1천만원 미만인 경우 증여세 과세대상에 해당하지 않는다고 주장하나, 상증법 제47조 제2항의 입법취지는 ‘증여일전 10년 이내에 동일인으로부터 받은 증여재산가액의 합계액이 1천만원 미만의 경우에 증여재산가액을 합산하여 계산한 산출세액과 합산하지 않고 계산한 산출세액이 동일하므로, 합산계산을 하면 계산과정만 복잡해지기 때문에 납세자의 편의를 고려하여 합산계산을 배제하기 위함’인바, 증여재산가액이 1억원 미만인 경우에는 세율 10%가 적용되어 증여재산가액을 합산하든 합산하지 않든 세액이 동일하게 산출되므로, 과거의 증여재산가액 합계액이 1천만원 미만인 경우 그것을 합산하지 않고 당해 증여재산가액을 결정하라는 의미이지, 당해 증여재산가액이 1천만원 미만인 경우 그것을 과세대상에서 제외하겠다는 의미가 아니다. (마)차명주주 중 납세고지서 수령 당시 사망한 자들에 대해서는 납세의무가 성립되지 아니하는바, 이들에 대한 증여세 부과처분은 부당하므로, 이에 대한 청구인 OOO의 연대납세의무자 지정·통지처분은 취소되어야 하며, 이들 또는 상속인이 기납부한 상속세 또는 증여세는 기납부세액으로 공제되어야 한다는 청구주장의 당부(쟁점①-5) 관련 청구인 OOO는 차명주주 중 OOO는 납세고지서 수령 당시 이미 사망하였으므로, 증여세 과세대상에 해당하지 않고, OOO는 OOO 주식과 관련하여 상속세 및 증여세를 납부하였으므로 이는 기납부세액으로 공제하거나 환급하여야 한 다고 주장하나, 이러한 청구주장은 다음과 같은 이유로 타당하지 않다. 1) 상증법 제45조의2 제1항에 따르면, 명의신탁 주식과 관련하여 등기 등을 한 날에 명의수탁자가 실제로 주식을 증여받은 것으로 보는데, 「국세기본법」제21조 는 증여에 의해 재산을 취득하는 때 납세의무가 성립한다고 규정하고 있으므로, ‘명의신탁 주식에 관해서는 등기 등을 한 날’에 납세의무가 성립하며, 상증법 제4조 제5항에 따르 면, 명의신탁자는 명의수탁자와 연대하여 증여세 납세의무를 부담한다. 따라서, OOO에게 명의신탁 주식의 명의개서가 이루어진 시점에 OOO는 물론이고 명의신탁자인 청구인 OOO에게도 납세의무가 성립하게 되는 것이며, 이러한 점에 비추어 보면, 청구인 OOO에게 증여세를 부과하는 것은 OOO의 사망과 무관한 것이므로, 이 건 부과처분은 적법하다. 2)청구인 OOO는 OOO가 명의신탁 주식과 관련하여 상속세 및 증여세를 납부하였으므로, 이는 기납부세액으로 공제하거나 환급하여야 한 다고 주장하나, 청구주장은 다음과 같은 이유로 타당하지 않다. 가)OOO의 상속인은 청구인 OOO의 차명주식을 상속재산가액에 포함하여 상속세를 신고한 것으로 추정되나 명의신탁 주식은 OOO의 소유가 아니라 청구인 OOO의 소유이므로 OOO의 상속인은 명의신탁 주식을 자신의 상속재산으로 신고하면 안되는 것인바, 대법원(대법원 2000.11.28. 선고 98두17937 판결)도 명의신탁 주식은 당초 명의신탁자의 재산이지 명의수탁자의 상 속인의 소유가 아니라는 점을 명확히 하고 있다. 따라서 만일 상속세가 과오납되었다면 OOO의 상속인이 경정청구를 하여야 한다. 나)청구인 OOO는 OOO의 상속인이 상속세를 납부한 것을 이유로 본인에 대한 증여세 부과처분의 취소를 구하고 있으나, OOO의 상속인이 상속세를 납부한 것은 상속을 원인으로 이루어진 것이고, 이 건 부과처분은 주식의 명의신탁을 원인으로 이루어진 것으로서, 납세의무의 성립 원인이 관계가 없으므로, 기존에 납부한 상속세를 이 건 증여세에서 차감하는 것은 타당하지 않으며, 이는 OOO에게 부과된 증여세의 경우도 마찬가지이다. (바)OOO 주식과 관련하여 주식배당 및 합병으로 취득한 주식은 명의신탁에 따른 증여세 과세대상에 해당되지 않는다는 청구주장의 당부(쟁점①-6) 관련 1)청구인 OOO는 주식배당으로 교부받은 주식은 명의신탁 증여세 과세대상이 아니라고 주장하나, 청구주장은 다음과 같은 이유로 타당하지 않다. 가)주식배당으로 교부받은 주식은 유상증자에 의해 발행된 신주와 마찬가지로 구주와는 별개의 독립된 자산인 것이 자명하다. 즉 주주의 입장에서 그것이 유상증자이든 주식배당이든 새로 배정받은 주식이 있으면, 독립적으로 재산적 가치가 있고 양도를 통해 가치를 실현할 수 있다. 따라서 재산적 가치가 있는 주식에 대해서 명의신탁 증여의제규정의 적용이 배제될 아무런 이유가 없다. 나)만약 주식배당으로 교부받은 주식에 대해 명의신탁 증여의제 규정을 적용할 수 없다면, 주식배당으로 교부받은 주식의 명의자를 다른 차명인으로 변경해도 명의신탁 증여의제 규정을 적용할 수 없다는 불합리한 결론에 도달하게 된다. 다)청구인 OOO에게 배정된 주식은 이익잉여금을 재원으로 한 것으로서 현금으로 주식을 취득한 것과 그 실질이 동일하며, 아울러, 주식배당을 하면, 세법 측면에서 ‘기업의 사내유보이익이 현실적으로 처분되었고, 처분가능한 주식의 수량과 명의신탁가액이 증액’되었기 때문에 명의신탁 증여의제규정을 적용할 추가적인 사실관계가 발생한 것이라고 보아야 한다. 라)조세심판원(조심 2010부3031, 2011.11.10.)은 “법률적·형식적 측면에서 무상증자로 발행된 주식은 당초 명의신탁된 주식과 별개의 재산에 해당하는 것이고 이 건 무상증자는 이익잉여금을 재원으로 한 것으로 현금으로 주식을 취득한 것과 그 실질내용이 동일하며 소득탈루 외에 명의신탁을 하여야 할 특별한 사유가 없는 점 등에 비추어 추가적인 조세회피목적이 없었다고 보기 어렵다는 이유로 무상증자로 발행된 주식에 대해서도 명의신탁 증여의제 규정이 적용된다”고 결정하였는바, 무상증자와 실질이 유사한 주식배당에 대해서도 명의신탁 증여의제규정이 적용된다 할 것이다. 마)청구인 OOO는 주식배당으로 보유하게 된 주식에 대해서도 양도소득세, 종합소득세를 회피하는 등 추가적인 조세회피목적을 가지고 있었기 때문에 명의신탁 증여의제규정의 적용대상이 된다. 2)청구인 OOO는 합병으로 취득한 주식이 명의신탁 증여세 과세대상이 아니라고 주장하나, 피합병법인의 주주에게 합병대가로 교부된 합병신주는 기존의 피합병법인 주식의 소멸의 대가로 새로이 발행된 주식이므로, 피합병법인의 주식과는 법적으로나 경제적으로 독립된 별개의 재산이다. 즉 기존의 명의신탁 주식과 신규로 발행된 주식은 서로 다른 재산이므로, 합병대가로 교부된 주식이 명의신탁되었다면 명의신탁 증여의제 규정이 적용되지 않을 이유가 없다. (2)종합소득세 부과처분(쟁점②) 관련 (가)처분청이 청구인 OOO의 차명주주로 본 주주 중 실제 주주로 확인되는 자가 보유한 주식과 관련하여 부과된 종합소득세는 부당하다는 청구주장의 당부(쟁점②-1) 관련 청구인 OOO는 조사청이 차명주주라고 판단한 자 중 일부가 실제 주주라고 주장하나, 쟁점①-1에서 본 바와 같이 이러한 청구주장은 타당하지 않다. (나) 차명주식 관련 배당소득에 대해서는 5년의 국세부과 제척기간이 적용되어야 한다는 청구주장의 당부(쟁점②-2) 관련 청구인 OOO는 이 건 종합소득세 부과처분이 ‘부정한 방법’에 의한 것이 아니므로 5년의 부과제척기간을 적용해야 한다고 주장하나, 청구인 OOO가 차명주식을 이용하여 여러 가지 부정한 방법으로 종합소득세를 탈루하였으므로, 사기 기타 부정한 행위에 해당한다. 조세심판원(조심 2013서3259, 2013.10.4. 등)은 “피상속인이 명의신탁주식을 관리·처분하면서 수탁자 명의의 금융계좌로 수익·소득을 은닉한 점, 명의신탁주식을 양도하면서 양도소득세를 무신고하거나 이자·배당소득의 은폐 및 분산을 통하여 종합소득세의 누진과세체계를 회피하여 종합소득세를 탈루한 것이 확인되는 점 등을 종합적으로 고려하면, 명의신탁자인 피상속인이 주식의 명의신탁에 따른 이자·배당소득 및 양도소득을 단순히 무신고 또는 허위의 신고를 함에 그친 것이 아니라 조세의 부과·징수를 불가능하게 하거나 또는 현저히 곤란하게 하는 사기 기타 부정한 행위를 하였다고 봄이 타당하다”고 결정한 바 있으며, 또 다른 조세심판원 결정례(조심 2011서2803, 2011.12.14.)에서도 주식을 명의신탁하고 타인 명의로 허위신고를 한 사안에 대해 명의신탁자가 차명주주들을 통하여 수령한 배당소득에 대하여 부당과소신고가산세를 부과한 처분은 적법하다고 결정하였다. (다) 차명주식 관련 종합소득세 계산시 배당가산율(Gross-up) 적용 및 세액계산에 오류가 있다는 청구주장의 당부(쟁점②-3) 관련 청구인 OOO는 처분청의 세액계산에 오류가 있다고 주장하나, 이에 대한 명확한 증빙자료가 제출되지 않고 있으므로, 이에 대한 청구주장을 받아들일 수 없다. (라) 종합소득세 부과처분 관련 가산세 계산시 차명주주가 기납부한 종합소득세 및 원천징수세액을 차감한 금액을 기준으로 가산세를 계산하여야 한다는 청구주장의 당부(쟁점②-4) 관련 청구인 OOO는 신고누락된 배당소득 관련 종합소득세에 대한 가산세를 계산할 때, 산출세액에서 ‘차명주주가 납부한 종합소득세와 원천징수세액’을 차감한 금액을 기준으로 가산세를 부과하는 것이 타당하다고 주장하나, 처분청의 청구인 OOO에 대한 종합소득세 계산과정을 보면, 먼저 본세 계산과 관련하여 당초 청구인 OOO가 신고한 수입금액에서 차명주주 배당금을 가산하여 경정수입금액을 계산하였고, 세액공제와 관련해서는 당초 청구인 OOO가 신고한 세액공제액에 차명주식과 관련한 귀속법인세액을 더한 금액을 세액공제금액으로 계산하였으며, 또한 위 과정으로 계산한 결정세액을 바탕으로 가산세액을 계산하였고, 여기에서 청구인 OOO가 주장하는 기납부세액을 차감하여 고지세액을 계산하였는바, 이러한 계산방식은 「소득세법」제15조 (세액 계산의 순서)에서 규정하고 있는 방식을 그대로 적용한 것이므로, 세액계산에 아무런 잘못이 없다. 처분청이 청구인 OOO에 대한 2004년 귀속 종합소득세를 계산한 과정은 다음 <표8>과 같다. (3)양도소득세 부과처분(쟁점③) 관련 (가)처분청이 청구인 OOO의 차명주주로 본 주주 중 실제 주주로 확인되는 자가 보유한 주식과 관련하여 부과된 양도소득세는 부당하다는 청구주장의 당부(쟁점③-1) 관련 청구인 OOO는 조사청이 차명주주라고 판단한 자 중 일부가 실제 주주라고 주장하나, 쟁점①-1에서 본 바와 같이 이러한 청구주장은 타당하지 않다. (나) 차명주식 관련 양도소득세 계산시 원가계산방법에 오류가 있으며, 실제 취득가액이 확인되지 않는 일부 차명주식에 대해 액면가액을 적용한 것은 부당하다는 청구주장의 당부(쟁점③-2) 관련 청구인 OOO는 차명주식 관련 양도소득세 계산시 적용된 원가계산방법에 오류가 있고, 조사청은 세무조사기간 중 차명주식의 취득원가가 확인되지 않는 부분에 대해 액면가액을 취득원가로 보아 세액을 계산한 사실이 있는바, 이와 관련하여 청구인 OOO는 일부 차명주식의 취득원가가 확인되는 것이 있으므로, 이를 기준으로 세액을 계산해야 한다고 주장하나 이에 대한 명확한 근거자료를 제시하지 않고 있다. 한편, 조사청은 세무조사기간 중 상증법 제84조 에 따라 여러 차례에 걸쳐 청구인 OOO에게 차명주식의 취득원가에 대한 자료를 제출할 것을 요구하였으나 청구인 OOO는 이에 대해 자료를 제출하지 않다가 이 건 심판청구시 차명주식에 대한 취득원가 자료가 있다고 주장하고 있는바, 청구인이 이와 관련한 자료를 제출한다면, ①자료의 출처, ②자료의 입수 경로 및 경위, ③제출된 자료의 신빙성, ④조사청의 요구에도 세무조사기간 중 제출하지 않던 자료를 불복단계에 와서 추가로 제출하는 사유 등을 철저히 검증할 필요가 있으며, 만약 청구인 OOO가 세무조사기간 중 보유하고 있던 자료를 숨기고 있다가 불복시 제출한다면, 그 자료는 신의성실의 원칙상 증거로 삼을 수 없다 할 것이다. (다)차명주주 간 차명주식의 양도거래는 단순히 명의만 변경한 자전거래이므로, 양도소득세 부과대상이 아니라는 청구주장의 당부(쟁점③-3) 관련 1)청구인 OOO는 이 건 차명주식 거래가 ‘자전거래’에 해당하므로, 양도소득세 과세대상이 아니라고 주장하나, 이러한 청구주장은 다음과 같은 이유로 타당하지 않다. 가)청구인 OOO는 이 건 차명주식 거래행위가 자전거래라는 점을 전혀 입증하지 못하였다. 일반적으로 자전거래란 ‘대량으로 주식을 거래할 때 사용하는 방법으로서, 매매를 중개하는 증권회사가 같은 주식을 동일 가격으로 동일 수량의 매도·매수 주문을 내어 매매거래를 체결시키는 것’을 말한다. 즉, 자전거래는 사전에 미리 수립된 계획에 따라 ①동일한 주식을 ②동일한 가격으로 ③동일한 수량을 매매하는 경우에 성립되는 것이나 청구인 OOO는 이 건 명의신탁 주식의 양도와 관련하여 ①동일한 주식을 ②동일한 가격으로 ③동일한 수량을 매매하였다는 점을 전혀 입증하지 못하였다. 나)일반적으로 자전거래에는 다음 <표9>의 3가지 방법이 사용되는데, 청구인 OOO는 이러한 방법 중 어떠한 방법도 사용하지 않았는바, 이 건 주식거래를 자전거래로 볼 여지가 없다. 다)자전거래는 개념 정의상 취득가와 동일한 가격으로 양도가가 결정되므로, 양도차익이 발생할 여지가 없다. 이에 비해 청구인 OOO는 이 건 명의신탁 주식을 양도하여 큰 규모의 양도차익을 얻었고, 처분청은 이에 대해 양도소득세를 과세하였다. 처분청이 양도소득세를 부과한 부분은 양도차익이 발생한 부분에 대한 것이므로, 그 특성상 자전거래에 해당할 여지가 전혀 없으며, 일반적인 매매거래와 동일하다. 라)청구인 OOO는 세무조사기간 중 2000년대 이후로 지속적으로 차명주식 보유 수량을 줄여왔다고 주장하고 있는데, 이는 청구인 OOO가 자전거래를 통하여 주식 보유 수량을 일정하게 유지하였다는 주장과 배치되는 것이다. 또한 청구인 OOO는 주가의 추이를 지켜보면서 주가가 상승하면 주식을 장내에서 제3자에게 매도하여 양도차익을 얻고, 시간을 달리하여 기존 매수자와는 다른 제3의 매도자로부터 주식을 매입하여 재차 명의신탁을 하였으므로, 이 건 주식거래는 일반적인 매매거래와 동일하다. 마)청구인 OOO는 조사기간 중 이 건 주식거래가 자전거래에 해당한다고 진술하면서 ‘월별 주식 매도/매수 내역(2000.1.～2013.4.)’이라는 제목의 서류를 제출하였다. 어떤 거래가 자전거래에 해당하려면, 일정 기간 동안 주식을 매도한 수량과 매입한 수량이 동일하여야 하나, 위 서류에서 청구인 OOO는 일정 기간 동안 주식 매도수량과 매수수량을 인위적으로 맞추었고, 그에 따라 월별로 주식수량이 서로 일치하지 않는 경우가 발생하였다. 이와 같은 오류가 생긴 이유는 청구인 OOO가 과세금액을 줄이기 위해 차명주주들이 일정 간격을 두고 주식을 매도·매수한 내역을 월 단위로 묶어서 자료를 급조하였기 때문이다. 참고로, 청구인 OOO는 ‘월별 주식 매도/매수 내역(2000.1.～2013.4.)’ 문건을 차명주주 간 자전거래라고 주장하면서 작성하였는데, 그 중에는 청구인 OOO이 차명주주로 포함되어 있으나, 청구인 OOO는 청구인 OOO이 실제 주주라고 주장하고 있다. 즉, 청구인 OOO는 쟁점③-3에서는 청구인 OOO이 차명주주라고 주장하고, 쟁점①-1에서 는 차명주주가 아니라고 주장하고 있다. 2)청구인 OOO는 하나의 주식거래에 대해 명의신탁 증여세와 양도소득세를 동시에 과세하여 이중과세의 결과가 발생하였다고 주장하나, 처분청은 하나의 주식거래에 대해 명의신탁 증여세와 양도소득세를 동시에 과세한 사실이 없다. 처분청은 청구인 OOO가 차명주식을 매각하였을 때 이에 대해 양도소득세를 과세하였고, 이와 별개로 청구인 OOO가 다른 차명주주를 이용하여 주식을 명의개서한 것이 확인되었을 때 이에 대해 명의신탁 증여세를 과세하였다. 이 때 처분청은 두 가지 명의이전이 서로 별개의 거래에 해당하는 경우에만 과세를 하였는바, 명의신탁 증여세와 양도소득세가 이중으로 과세된 부분은 전혀 없다. 3.심리 및 판단 가.쟁점 ① 증여세 부과처분 관련(청구인 : OOO) ①-1 처분청이 청구인 OOO의 차명주주로 본 주주 229명 중 실제 주주로 확인되는 자 등(65명)에 대한 증여세 부과처분과 관련하여 청구인 OOO를 연대납세의무자로 지정·통지한 처분은 취소되어야 한다는 청구주장의 당부(청구인 : OOO) ①-2 차명주주에 대한 증여세 계산시 차명주식수, 평가액, 합산과세 및 가산세 등의 계산과정에서 오류가 있다는 청구주장의 당부(청구인 : OOO) ①-3 차명주식 관련 행위는 사기 기타 부정한 행위에 해당되지 않으므로, 2007～2012년 증여분 증여세에 대한 가산세 계산시 일반무신고가산세율(20%)을 적용하여야 한다는 청구주장의 당부(청구인 : OOO) ①-4 「상속세 및 증여세법」제47조 제2항에 따라 증여재산가액이 1천만원 미만인 경우 증여세 과세대상에 해당되지 않으므로 이에 대한 증여세는 취소되어야 한다는 청구주장의 당부(청구인 : OOO) ①-5 차명주주 중 납세고지서 수령 당시 사망한 자들에 대해서는 납세의무가 성립되지 아니하는바, 이들에 대한 증여세 부과처분은 부당하므로, 이에 대한 청구인 OOO의 연대납세의무자 지정·통지처분은 취소되어야 하며, 이들 또는 상속인이 기납부한 상속세 또는 증여세는 기납부세액으로 공제되어야 한다는 청구주장의 당부(청구인 : OOO) ①-6 OOO 주식과 관련하여 주식배당 및 합병으로 취득한 주식은 명의신탁에 따른 증여세 과세대상에 해당되지 않는다는 청구주장의 당부(청구인 : OOO) ②종합소득세 부과처분 관련(청구인 : OOO) ②-1 처분청이 청구인 OOO의 차명주주로 본 주주 중 실제 주주로 확인되는 자가 보유한 주식과 관련하여 부과된 종합소득세는 부당하다는 청구주장의 당부 ②-2 차명주식 관련 배당소득에 대해서는 5년의 국세부과 제척기간이 적용되어야 한다는 청구주장의 당부 ②-3 차명주식 관련 종합소득세 계산시 배당가산율 적용 및 세액계산에 오류가 있다는 청구주장의 당부 ②-4 종합소득세 부과처분 관련 가산세 계산시 차명주주가 기납부한 종합소득세 및 원천징수세액을 차감한 금액을 기준으로 가산세를 계산하여야 한다는 청구주장의 당부 ③양도소득세 부과처분 관련(청구인 : OOO) ③-1 처분청이 청구인 OOO의 차명주주로 본 주주 중 실제 주주로 확인되는 자가 보유한 주식과 관련하여 부과된 양도소득세는 부당하다는 청구주장의 당부 ③-2 차명주식 관련 양도소득세 계산시 원가계산방법에 오류가 있으며, 실제 취득가액이 확인되지 않는 일부 차명주식에 대해 액면가액을 적용한 것은 부당하다는 청구주장의 당부 ③-3 차명주주 간 차명주식의 양도거래는 단순히 명의만 변경한 자전거래이므로 양도소득세 부과대상이 아니고, 하나의 주식거래에 대하여 증여세와 양도소득세가 이중으로 과세되었다는 청구주장의 당부 나.관련 법령 : <별지11> 기재 다.사실관계 및 판단 (1)청구인들이 제출한 자료 및 이에 대한 주장에 대하여 살펴본다. (가)청구인들이 쟁점①-1과 관련하여 OOO가 OOO 주식의 실제 주주인 사실을 입증하는 서류로 제출한 OOO 관련 판결서(서울고등법원 2008.10.10. 선고 2007나121826 판결)의 주요내용은 다음 <표10>과 같으며, 청구인 OOO는 이에 대해 상고하지 않은 것으로 나타난다. (나) 청구인들이 쟁점①-1과 관련하여 제출한 청구인 OOO 명의의 OOO 거래내역에 따르면, 2001.9.12. OOO원이 청구인 OOO 명의의 OOO에 입금되었고, 2001.9.13. OOO원이 출금되었으며, 같은 날 OOO으로 계좌이체되었고, 2001.10.10～2001.10.11.의 기간 동안 OOO 주식 3,000주가 입고되었으며, OOO원이 2002.3.29. 청구인 OOO의 OOO에 입금되었다가 같은 날 출금되었고, OOO원이 2002.4.1. 청구인 OOO 명의의 OOO에 입금된 것으로 나타나며, 동 계좌에 2012.4.3.～2012.4.23.의 기간 동안 100여차례에 걸쳐 30～12,060주의 OOO 주식(청구주장에 따르면, 동 기간 동안 OOO 주식 310,710주를 취득하였고, 취득자금은 OOO원임)이 입고된 것으로 나타난다. (다) 청구인들이 쟁점①-1과 관련하여 제출한 청구인 OOO 명의의 OOO에 2004.7.29. OOO 주식(유상증자주식) 389,308주가 입고되었고, 청구인 OOO 명의의 OOO에 같은 날 OOO 주식(유상증자주식) 74,995주가 입고된 것으로 나타난다. (라)청구인들은 쟁점①-1과 관련하여 청구인 OOO이 OOO 주식의 양도대금을 다음 <표11>과 같이 개인적인 용도에 사용하였으므로, 그 양도대금이 청 구인 OOO에게 귀속된 것으로 보아야 한다고 주장하고 있다. (마)청구인들은 쟁점①-2와 관련하여 OOO 주식의 1주당 평가액을 다음 <표12> 및 <표13>과 같이 계산함이 타당하나, 처분청이 차명주주 등에 대한 증여세를 계산하는 과정에서 세액 등을 잘못 계산하였다고 주장하면서 오류 내역(청구인들은 계산오류 내역을 ①증여재산 평가액 계산오류, ②과세대상주식수 계산오류, ③가산세 계산오류, ④기납부세액 계산오류로 구분하고 있음)을 제시하고 있는바, OOO에게 부과된 1998.12.31. 증여분 증여세의 경우 해당 주식의 평가액이 잘못 계산된 것으로 나타나는 등 일부 오류가 확인된다. (바)청구인들이 제출한 조사청이 서울중앙지방법원 제28형사부에 제출한 ‘제출명령에 대한 회신’(2014.11.10.)에 따르면, 쟁점②-3(종합소득세 세액계산 오류 여부)과 관련하여 조사청은 이 건 배당소득 계산을 위해 조사청이 사용한 주주명부(세무조사 당시 청구인 OOO의 세무대리인이 제출한 자료임)와 청구인 OOO의 형사소송 변호인이 주장하는 주주명부 간 차이가 있는바, 이에 대해서는 양측이 제출한 자료를 비교·검토하고 또한 금융자료를 통해 최종적인 배당금액을 확인해야 한다고 기재되어 있으며, 쟁점③-2(양도소득세 세액계산 오류 여부)와 관련하여 조사청은 229명의 주주 중 OOO 주식 등에 대해 양도차익 계산시 오류가 있음을 인정하고 있다. (사)청구인 OOO는 쟁점②-3과 관련하여 처분청의 종합소득세 계산에 있어 배당가산율 적용 및 세액계산에 오류가 있었다고 주장하나, 이를 입증할 명확한 증빙자료는 제출되지 않고 있다. (아)청구인 OOO는 쟁점③-2와 관련하여 처분청의 양도소득세 계산에 있어 원가계산방법에 오류가 있고, 실제 취득가액이 확인되지 않는 일부 차명주식에 대해 액면가액을 적용한 것이 부당하다고 주장하면서 OOO 등 33명의 차명주식 취득원가 금융자료(금융기관 계좌 거래내역 등)를 제출하고 있다. (자)청구인 OOO는 쟁점③-3과 관련하여 차명주주 간 차명주식의 양도거래는 단순히 명의만 변경한 자전거래라고 주장하면서 차명주주간 거래한 내역을 제출하고 있으나, 차명주주 간 거래 내역만을 제출하고 있을 뿐 이와 관련하여 어떤 세목으로 얼마의 세금이 부과되었는지를 확인할 수 있는 명확한 증빙자료를 제출하지 않고 있다. (차)그 밖에 청구인들은 주주들의 OOO 주식 거래내역(쟁점①-1 관련), OOO의 상속세 또는 증여세 납부내역(쟁점①-5 관련) 등을 제출하였다. (2)처분청이 제출한 자료 및 이에 대한 의견에 대하여 살펴본다. (가)처분청이 청구인 OOO 등 229명을 차명주주로 보는 근거는 다음과 같다. 1)조사청은 청구인 OOO의 비밀 USB를 확보하여 차명주주 229명을 확인할 수 있었고, 청구인 OOO은 청구인 OOO의 차명주식을 관리하였다는 점에 비추어 보면, 비밀 USB에 담겨있던 229명은 OOO의 차명주주인 것을 입증한다 할 것인바, 229명의 차명주주 명단은 비밀 USB의 수많은 파일들에 산재해 있는바, 대표적인 내용은 다음과 같다. 가) ‘자금운영표’(1996.10.31.) 문건은 청구인 OOO의 자산운용과 관련하여 자금의 원천과 자산의 취득과 관련한 내역을 보여주는 자료인바, 청구인 OOO는 공정거래위원회의 주식처분 명령으로 1996.10.31. OOO 주식 518,043주를 매각하고 아울러 551,770주를 추가로 차명으로 취득한 사실을 확인할 수 있다(이 때 청구인 OOO는 기존에 보유하던 OOO원 상당의 차명주식을 전량 매도하고 새로운 차명주주 명의로 OOO원 상당의 주식을 매수함). 이 때 청구인 OOO가 신규로 551,770주의 OOO 주식을 보유하는데 사용된 자는 모두 차명주주이다. 나)청구인 OOO는 공정거래위원회로부터 OOO 차명주식 매각명령을 받은 이후 또 다시 있을지도 모를 공정거래위원회와 국세청의 조사에 대비하기 위해 기존 차명주식 매각대금을 새로운 차명주주 명의의 수표로 발행·인출하는 방식으로 한 차례의 자금세탁을 한 다음, 동 수표를 바탕으로 차명주주의 명의로 OOO 주식을 취득하였다. OOO 문건은 청구인 OOO가 1996년 새로운 차명주주 명의로 OOO 주식을 취득하면서 작성한 것으로서, ①차명주주로 이용한 OOO 임직원 및 친인척의 명단, ②이들 차명주주를 소개한 OOO 임직원 및 그들과 관계, ③수표발행을 통한 자금세탁 내 역 등이 표시되어 있는바, 여기에 기재된 사람들은 모두 차명주주이다. 다)청구인 OOO라는 문건을 작성하여 청구인 OOO가 차명주주로 이용한 사람의 명단을 시간순으로 정리하여 관리하였는데, 여기에는 조사청이 차명주주라고 판단한 229명 모두의 명단이 포함되어 있으며, 이들 명의로 주식을 취득한 과정이 기록되어 있다. 만약 청구주장과 같이 229명의 주주들이 차명주주가 아니라 실제 주주라면, 청구인 OOO이 229명이 주식을 취득하는 과정에서 이용한 증권사 및 보유주식 수량 등을 아는 것은 현실적으로 불가능하며, 또한 이를 관리할 필요도 없을 것이다. 라)청구인 OOO은 청구인 OOO, 기타개인 등 청구인 OOO 일가가 보유한 모든 주식의 수량과 평가액과 관련한 세부내역을 매월 엑셀로 정리하여 관리하였으며, 동 문건 중 기타개인은 청구인 OOO가 차명주주로 이용한 사람을 의미하는바, 청구인 OOO은 매월 OOO 보유주식 관련 보고서(예를 들면,OOO)를 작성한 다음 이를 비밀 USB에 저장하였다. 또한 청구인 OOO 파일에 적시된 차명주주들이 보유한 증권회사, 카드번호, 비밀번호, 명의수탁자 소개자, 차명주식 종목, 차명주식 수 등이 기록되어 있는바, 청구인 OOO이 이들의 금융정보 내역을 상세히 알고 있다는 것은 이들이 청구인 OOO의 차명주주라는 것을 보여주는 증거이다. 한편, ①OOO 파일에 기재된 개인들이 보유한 OOO 주식수의 합계치와 ②OOO 주식수가 11,839,062주로 동일하고, OOO파일의 내용을 비교하면, OOO 보유 주식수도 서로 일치한다. 또한, 청구인 OOO도 다음 <표14>와 같이 ‘기타개인’란에 기재된 주식이 모두 OOO가 보유한 주식임을 인정하고 있다. 2)청구인 OOO는 실제 주주라고 주장하는 자들의 명의로 보유한 주식의 매도를 계획하였다. 청구인 OOO는 2009.12.31. 차명으로 보유하고 있던 OOO 주식 5,143,491주(외부인 및 퇴직자 명의로 보유한 3,109,566주 및 임직원 명의로 보유한 2,033,925주)의 매각대금 OOO원 상당의 금액을 1일에 OOO원 이하로 나누어 출금한 후 자녀들에게 증여할 것을 계획한 사실이 있다. 이러한 사실은 다음의 문건을 통해 확인할 수 있는데, 각 문건에 적시된 주식 수는 서로 일치한다. 첫째, ‘주식 매각자금 운용방안’ 문건은 청구인 OOO가 2009.12.31. 기준으로 보유하고 있던 차명주식 매각대금을 어떻게 사용할 것인가를 검토한 서류인바, 이를 통해 당시 청구인 OOO가 OOO 주식 5,143,491주를 매도할 계획을 가지고 있었던 것을 알 수 있다. 둘째, 청구인 OOO이 매월 ‘청구인 OOO 일가의 주식보유 내역’을 정리한 문건에서 차명주주를 의미하는 ‘기타개인’란에는 2009.12.31. 기준으로 청구인 OOO가 OOO 주식 5,952,691주를 차명으로 보유하고 있었던 것이 확인된다. 5,952,691주에서 주식회사 OOO이라 한다) 명의로 보유하였던 차명주식 809,200주(청구인 OOO 명의로 차명주식을 보유하고 있었는데, OOO은 OOO 주가가 오르자 갑자기 변심하여 차명으로 보유한 OOO 주식을 매각하고 그 대금을 청구인 OOO에게 반환하지 않았는바, 현재 청구인 OOO는 OOO과 민사소송을 진행하고 있음)를 차감하면 5,143,491주가 되는데, 이는 ‘주식 매각자금 운용방안’ 문건에서 확인되는 숫자와 일치한다. 셋째, 세무조사기간 중 청구인 OOO는 조세포탈이 아닌 경영권 방어 목적으로 차명주식을 보유하였다는 점을 주장하기 위해 본인이 차명으로 보유하였던 주식내역에 관한 자료를 조사청에 제출하였는바, 여기에는 2009년 청구인 OOO가 차명으로 보유하였던 OOO 주식수는 5,143,491주인 것으로 확인되는데, 이는 위의 두 문건(‘주식 매각자금 운용방안’, ‘청구인 OOO 일가의 주식보유 내역’을 정리한 문건)의 숫자와 일치한다. 이러한 점에 비추어 보면, 조사청이 주장하는 OOO 주식 관련 차명주주는 청구인 OOO가 실질적으로 보유하는 주식인 것이 분명 하며, 이러한 논리는 OOO 주식 등에도 동일하게 적용된다. 3)청구인 OOO는 세무조사기간 중 본인이 OOO 주식을 차명으로 보유한 이유가 경영권을 안정적으로 행사하기 위한 목적이었다는 취지로 ‘명의신탁 주식 관련 진술자료’를 제출한 사실이 있는바, 청구인 OOO가 제출한 연도별 차명주식수는 청구인 OOO이 매월 OOO에게 보고하였던 월별 총 차명주식 중 법인 명의로 보유하였던 주식을 차감한 주식수, 즉 개인인 차명주주(기타개인) 명의로 보유하였던 주식수와 일치한다. 4)청구인 OOO은 차명주주 229명의 명의로 개설된 468개의 차명 증권계좌에 대한 증권카드와 인감도장을 혼자서 보관하면서 229명과 상의하지 않고 청구인 OOO의 필요에 따라 마음대로 주식을 취득·매각하고 주식 매각자금을 사용하였으며, 2013.9.12. 위 도장과 관련하여 다음 <표15>와 같이 진술하였다. 아울러, 청구인 OOO도 2013.9.24. 위 도장이 차명주주의 도장이라는 것을 인정하였는데, 그 내용은 다음 <표16>과 같다. 5)청구인 OOO은 1990년대 후반부터 2013년까지 청구인 OOO, 차명주주의 명의로 보유한 OOO 등 주식을 관리하면서 각자의 명의로 보유한 주식수 및 주가를 정리한 다음, 이를 매월 청구인 OOO에게 보고하였다. 또한, 청구인 OOO은 각 명의수탁자 별로 보유한 차명계좌의 증권회사·카드번호·비밀번호, 명의수탁자 소개자, 차명주식 종목, 차명주식 수 등을 정기적으로 OOO에게 보고한 사실이 있으며, 주식매수·매도 내역, 매도자금의 현금 출금 및 자금세탁 내역, 세탁된 자금을 자녀에게 증여한 내역 등을 보고한 사실도 있는바, 청구인 OOO이 청구인 OOO에게 보고한 문건을 모아놓은 OOO 파일(세탁자금을 자녀지분취득에 사용한 내역)이다. 6)229명의 차명주주 중 청구인 OOO 외에 단 1명도 심판청구를 제기하지 않았고, 조사청이 청구인 OOO을 제외한 차명주주 226명에 대한 세무조사과정에서 이들 중 어느 누구도 자신이 실제 주주라고 주장하지 않았다. 7)청구인 OOO는 각 처분청이 229명의 차명주주에게 송달한 납세고지서를 각자가 수령하지 못하게 하기 위해 OOO 직원을 시켜 납세고지서를 회수하였다. (나)처분청이 이 건 명의신탁행위를 사기 기타 부정한 행위로 보는 근거는 다음과 같다. 1)청구인 OOO는 1996년 OOO 주식 명의신탁 당시 자금세탁을 통해 과세관청의 자금추적을 현저히 곤란하게 하였다. 가)청구인 OOO는 1996년 공정거래위원회로부터 차명으로 보유하던 OOO 주식의 처분 권고를 받은 다음 이를 전량 처분하였으나, 그 후에도 재차 공정거래위원회를 속이고 OOO 주식을 차명으로 취득하였으며, 이 과정에서 과세관청의 추적을 회피할 목적으로 임직원·친인척 등의 명의를 이용하였다. 또한, 청구인 OOO는 차명주주의 명의로 증권계좌를 개설할 때와 동 계좌에 자금을 입금할 때 차명주주에게 허위의 자금출처를 만들어 주었는바, 차명주주에게 자금을 지급한 다음 그들 명의로 수표를 발행하게 하여 이것으로 주식을 취득하게 하였다. 이러한 행위는 전형적인 자금세탁 행위이자 매우 적극적인 조세회피 행위로서, 사기 기타 부정한 행위에 해당하며, 이러한 사실은 관련 문건에서 ‘자금출처’란 중 ‘본인수표’라고 기재된 부분에서 확인된다. 나)청구인 OOO는 위와 같이 자금세탁을 하면서 각 차명주주의 보안유지 가능성의 정도에 따라 차명주주를 A～E급으로 분류하여 관리하는 치밀함을 보였다. 청구인 OOO가 1996년 기준으로 각 등급별로 관리한 차명주주수는 다음 <표18>과 같다. 다)청구인 OOO는 청구인 OOO 등 6명의 명의로 보유한 차명주식과 관련하여 2007년에 OOO국세청장의 세무조사를 받은 사실이 있는바, 이 과정에서 과거부터 위 6명의 명의로 허위의 자금출처 등을 만들어 놓은 점을 제시하면서 위 6명은 차명주주가 아니고 실제 주주라고 소명하였다. 또한 청구인 OOO는 이번 세무조사기간 중 OOO이 보유한 주식과 관련하여 그들이 자신 명의로 발행한 수표를 바탕으로 주식을 취득하였다는 점과 OOO국세청장의 2007년 세무조사 당시 차명주식이 아니었음을 인정받았다는 점을 제시하면서 그 주식은 차명주식이 아니라고 주장하였으나 이번 세무조사과정에서 조사청은 청구인 OOO의 USB 자료와 금융조사를 통하여 위 주식이 명의신탁된 사실을 확인하였으며, 이에 대해 청구인 OOO는 자신의 주장을 철회하였고, 위 33명 명의로 보유한 주식이 명의신탁된 주식이라는 점을 다음 <표19>와 같이 대부분 시인하였으며, 청구인 OOO도 검찰수사과정에서 청구인 OOO를 위해 관리하였던 주식은 차명주식에 해당한다는 사실을 대부분 시인하였다. 라)청구인 OOO는 명의신탁한 주식의 가치를 증식시키기 위해 그 주식을 사고파는 행위를 반복적으로 하였는데, 이 때 차명주식 매도대금을 해당 명의수탁자의 계좌에 입금한 다음 이를 수표로 출금하고 다른 명의수탁자의 계좌로 입금시키는 행위를 하였는바, 이를 통해 과세관청이 금융조사를 하더라도 궁극적인 자금의 소유자가 청구인 OOO라는 사실을 알지 못하게 하였을 뿐 아니라 각 차명주주들 간에 이유 없이 자금이 이동되게 하여 과세관청을 혼란스럽게 하였다. 2)청구인 OOO는 OOO의 유상증자시마다 자금세탁을 통해 과세관청의 자금추적을 현저히 곤란하게 하였다. OOO은 1999.10.19. 유상증자를 하고, OOO는 2004.6.14. 유상증자를 한 사실이 있는데, 당시 청구인 OOO는 차명주주가 보유하고 있던 주식과 관련한 유상증자 대금을 납입할 때 ①교환, ②증권, ③매각, ④매입, ⑤OOO로부터 차입 등 은밀하고 치밀한 방식으로 자금세탁을 하여 본인이 차명으로 주식을 보유한 사실을 완벽하게 감추었는바, 이러한 사실은 OOO를 통해 확인할 수 있다. 위 문건에서 ‘교환’은 차명인의 기존 차명주식 매도대금을 다른 차명인의 차명주식 매도자금과 교환하여 마치 그것이 각 차명주주의 자금인 것처럼 위장한 다음 주식을 취득하여 과세관청의 추적을 곤란하게 한 행위이고, ‘증권’은 차명주주 명의로 증권사로부터 신규로 자금을 차입하여 주식을 취득하게 하여 나름대로의 자금출처를 만들어 놓아 과세관청의 추적을 곤란하게 한 행위이며, ‘매각’은 명의수탁자 명의로 보유한 주식을 매각한 자금으로 새로운 주식을 취득한 행위이고, ‘매입’은 차명주주의 계좌에 예치되어 있던 기존의 금액으로 주식을 취득한 행위이며, ‘OOO로부터 차입’은 명의수탁자 명의로 OOO로부터 차입한 자금으로 주식을 취득한 행위이다. 3)차명주식 매도대금을 OOO원 미만으로 나눈 다음 현금으로 출금하여 과세관청의 자금추적을 회피하였다. 가)청구인 OOO은 2010.10.15. 기준으로 청구인 OOO 차명주식을 처분하는 과정에서 ‘차명구좌 현황 및 정리방안’ 문건을 작성하였는데, 동 문건에는 OOO 주식 856,588주(72구좌)와 OOO 주식 3,968,644주(44구좌)를 매각하여 얻은 자금OOO을 어떤 방식으로 인출하여 과세관청의 추적을 회피할지에 대한 내용이 포함되어 있는바, 청구인 OOO는 위 주식 매도자금을 ①1일 OOO원 이하로 나누어 출금하는 방식, ②지금(地金)을 매입하는 방식, ③국민주택채권을 매입하는 방식 등을 사용하여 과세관청의 자금추적을 회피한 것을 알 수 있다. 나)청구인 OOO는 위 주식 매도대금을 1,700여 차례에 걸쳐 소액으로 분산하여 출금한 다음 이를 ‘급여교환’이라는 특유한 자금세탁 방식을 사용하여 그 용처를 감추었는바, 청구인 OOO가 차명주주에 대하여 급여교환 방식을 통하여 자금세탁한 사실은 ‘급여교환자금’ 문건에서 확인된다. 여기서 ‘급여교환’이란 예를 들어 ①OOO의 2003년 1월 급여가 OOO원이라면, 동 금액은 자금출처가 확실한 것이므로 이것은 OOO의 차입금에 대한 이자상환 등에 사용하여 향후 세무조사시 사용자금의 출처에 대한 소명 용도로 활용하고, ②이와 동시에 청구인 OOO가 위 급여와 동일한 금액을 OOO 지점의 계좌에 입금한 다음 OOO이 이를 수표로 출금하여 사용하는 방식인바, 이를 통해 청구인 OOO는 증여세를 납부하지도 않으면서 자신의 자금을 아들인 OOO에게 증여할 수 있고, 차명주식 매도자금의 용처를 숨길 수 있게 된다. 이러한 급여교환 방식의 자금세탁은 청구인 OOO가 사용한 독특한 방식의 조세회피행위이다. 다)이러한 급여교환의 자금세탁행위는 2013.5.29. 조사청이 OOO에 대한 세무조사 착수하기 직전까지 시행되었는데, 이러한 사실은 청구인 OOO가 차명주식 매도자금을 사용한 내역이 적시된 ‘급여 및 상여 교환’ 문건을 통해 확인되고, 여기에서 청구인 OOO는 차명주식 매도대금을 본인이 사용하거나, OOO에게 증여하여 그들의 차입금 이자 상환에 사용하게 한 사실을 확인할 수 있으며, 청구인 OOO은 2013.9.16. 심문과정에서 위 사실을 다음 <표20>과 같이 모두 인정하였다. 4)청구인 OOO는 차명주식 매도대금에 대한 추적을 피하기 위해 이를 타인의 명의를 이용하여 외화로 환전한 다음 국내·외에서 사적으로 사용하였다. 청구인 OOO는 차명주식 매도대금에 대해 과세관청의 추적을 피하기 위하여 2002.1.18.～2009.10.30.의 기간 중 OOO 임직원 명의를 이용하여 759회에 걸쳐 1회에 OOO원 이하로 나누어 외화를 매입하는데 사용하였고, 이와 같이 외화 매입에 사용한 금액은 총 OOO원이며, 이러한 방식으로 외화로 환전한 내역은 OOO 문건에서 확인되고 있다. 청구인 OOO는 위와 같이 환전한 외화를 자신은 물론 가족들이 국내·외에서 사용하거나 OOO가 해외에 부동산을 취득하도록 하였는바, 청구인 OOO가 차명주식 매도대금으로 외화를 환전하여 사용한 금액 내역은 다음 <표21>과 같다. 청구인 OOO은 위 외화를 주로 해외여행에 사용하였고, OOO로부터 증여받은 OOO원을 OOO에 소재하는 고급 주택 취득OOO에 사용하였다. 이와 같이 청구인 OOO는 차명주식의 존재를 은닉하기 위하여 ①장기간에 걸쳐 ②임직원들의 명의까지 동원하여 ③소액으로 분산하여 환전하는 방식으로 ④차명주식 매도대금을 외화로 환전한 사실이 인정되는바, 이러한 행위는 조세의 부과 및 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 하는 행위로서 사기 기타 부정한 행위에 해당한다. 5)청구인 OOO는 차명주식 양도대금으로 특정 채권(일명 OOO을 매입하여 OOO 등 자녀에게 증여하였다. 가)청구인 OOO는 차명주식의 존재를 과세관청에 들키지 않고 증여세를 부당하게 회피하기 위하여 그 매각대금을 현금으로 인출하여 보관하고 있다가, 이를 특정 채권의 매입에 사용하기도 하였다. 이 후 청구인 OOO는 위 특정 채권을 OOO 등 자녀에게 증여하였다. 이와 같이 청구인 OOO는 차명주식 매각대금을 곧바로 자녀에게 증여하여 고액의 증여세를 부담하는 대신 특정 채권의 할인액만큼 손해를 감수하더라도, 증여세 납부의 대상에서 제외되는 특정 채권을 매입하여 이를 자녀에게 증여하였는바, 이러한 사실은 2004.6.24. 청구인 OOO이 청구인 OOO에게 보고한 OOO에 잘 나타나 있다. 이후 청구인 OOO는 OOO로부터의 차입금 OOO원의 특정 채 권 을 매입하여 자녀에게 증여하였는데, 이러한 사실은 청구인 OOO이 작성한 ‘특제’ 문건에 잘 나타나 있다. 여기에서 청구인 OOO가 OOO로부터 차입한 OOO원에 대한 상환자금의 출처를 보면, 청구인 OOO는 OOO 그룹 회장으로부터 차입금 OOO원, 청구인 OOO의 보유자금 OOO원 등을 바탕으로 OOO에 대한 차입금을 상환한 사실이 있는바, 이는 청구인 OOO가 특정 채권 OOO원을 취득한 것이 결국 모두 청구인 OOO의 차명주식과 차명부동산 매각대금을 원천으로 이루어졌다는 것을 보여준다. 나) 위 특정 채권 관련 OOO원을 상환받은 다음 사적으로 사용하였는바, 이들이 특정 채권을 상환받은 것과 관련한 상환기관, 상환일, 만기 상환내역은 다음 <표22>와 같다. 청구인 OOO의 세 아들은 위 특정 채권 매각대금 OOO원을 OOO 주식 매입시 OOO로부터 차입한 차입금의 상환 또는 주식과 부동산의 취득 등에 사용하였는바, 이러한 사실은 ‘무기명장기채권 상환 및 사용내역’ 문건에 잘 나타나 있다. 다)한편, 청구인 OOO는 특정 채권을 매입하는 과정에서 자신의 명의가 드러나지 않도록 하기 위해 OOO의 명의로 OOO로부터 자금을 차입하였으며, 특정 채권도 OOO의 명의로 매입하였는바, 이러한 사실은 ‘OOO 문건에 잘 나타나 있다. 청구인 OOO는 OOO의 명의를 이용하여 OOO로부터 차입한 위 OOO원을 본인의 차명주식 양도대금으로 상환하였으나 OOO의 명의로 OOO로부터 차입한 자금은 아직 상환되지 않았고 세무조사 당시에도 원리금이 지급되고 있었다. 6)청구인 OOO는 각 차명주주가 주식을 보유한 결과로 발생한 배당소득에 대한 소득세를 계산한 다음 그에 상응하는 금액을 현금으로 각자에게 송금해 주었는바, 청구인 OOO도 세무조사기간 중 다음 <표23>과 같이 이러한 사실을 인정한 바 있다. 7)청구인 OOO는 대규모의 차명주주를 동원하여 차명으로 주식을 보유하고 있다는 사실을 감추기 위해 각 차명주주들이 이름을 청구인 OOO에게 빌려주고 또 그것을 비밀로 한 대가로 그들에게 현금을 지급(청구인 OOO에게 각 차명주주를 거주지 인근 다방 등에서 만나게 하여 그들에게 직접 현금을 지급하게 하였음)하였는바, 청구인 OOO도 다음 <표24>와 같이 이러한 사실을 인정한 바 있다. 8)청구인 OOO는 OOO 기획팀 청구인 OOO 등 5명의 직원을 동원하여 차명주주 229명의 명의로 개설된 468개의 차명계좌를 관리하였고, 청구인 OOO은 매월 청구인 OOO, 차명주주의 명의로 보유한 주식을 관리하면서 월별 주식수 및 주가를 집계한 후 이를 청구인 OOO에게 보고하였다. 이 과정에서 청구인 OOO는 차명주주의 존재를 감추기 위해 청구인 OOO에게 지시하여 증권회사, 카드번호, 비밀번호, 명의수탁자 소개자, 차명주식 종목, 차명주식수 등은 물론, 주식매수·매도내역, 현금 출금내역, 매각자금의 세탁내역, 세탁된 자금을 자녀에게 증여한 내역 등을 체계적으로 관리하게 하였다. (3)조사청 소속 세무공무원 OOO은 2014.11.19. 개최된 조세심판관회의에 출석하여 쟁점①-2(증여세 세액계산 오류 여부) 및 쟁점②-3(종합소득세 세액계산 오류 여부)과 관련하여 일부 세액계산에 오류가 있었다는 취지의 진술을 하였다. (4)이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. (가)쟁점①-1에 대하여 살피건대, 처분청이 증빙자료로 제시한 청구인 OOO이 작성한 각종 문건에서 청구인 OOO 등 229명의 주주가 보유한 주식의 종목·수량·시가, 차명계좌 등이 상세히 나타나고 있는 점, 청구인 OOO은 이러한 내역을 매월 청구인 OOO에게 보고한 점, 이러한 주주들이 청구인 OOO의 차명주주가 아니라면, 청구인 OOO이 이를 별도로 관리할 이유가 없는 점, 처분청이 제시한 각종 문건에 따르면, 청구인 OOO 등의 OOO 매입·행사, 자금입출금 과정 등이 상세히 나타나고 있어 청구인 OOO 취득자금은 청구인 OOO 자신의 개인자금이라기 보다 청구인 OOO의 지시에 따라 제공된 자금으로 보이는 점, 청구인 OOO이 차명주주 229명의 명의로 개설된 468개의 차명 증권계좌에 대한 증권카드와 인감도장을 보관하고 있는 점, 청구인 OOO에 대한 세무조사는 조사청의 OOO에 대한 세무조사 중 청구인 OOO이 보관중에 있던 청구인 OOO의 차명주식 관련 자료를 추가 발견함에 따라 이루어진 것인바, 중복조사로 볼 수 없는 점 등에 비추어 청구인 OOO 등 229명(<별지5>)은 청구인 OOO의 차명주주로 봄이 타당하다 할 것이므로, 이 중 일부(<별지6> 및 <별지7>)에 대한 증여세 부과처분이 부당하고, 이를 근거로 청구인 OOO를 이 건 증여세의 연대납세의무자로 지정·통지한 처분은 부당하다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. (나)쟁점①-2에 대하여 살피건대, 청구인들은 처분청이 차명주주 등에 대한 증여세를 계산하는 과정에서 세액 등을 잘못 계산하였다고 주장하면서 증여세 계산오류 내역 및 이에 대한 입증자료로 엑셀시트 출력물 등을 제시하고 있는바, 조사청 소속 세무공무원도 쟁점①-2와 관련하여 일부 세액계산에 오류가 있었음을 인정하고 있고, 실제 229명의 차명주주 중 OOO에게 부과된 1998.12.31. 증여분 증여세의 경우 해당 주식의 평가액이 잘못 계산된 것으로 나타나고 있는 점 등에 비추어 이에 대해서는 증여재산 평가액, 과세대상 주식수, 가산세 등의 계산오류 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다. (다)쟁점①-3에 대하여 살피건대, 청구인 OOO는 229명이라는 다수의 차명인 명의를 이용하여 자신이 실제 주주라는 사실을 감춘 점, 차명주주를 등급별로 나누어 각자의 특성에 맞게 관리함으로써 차명주식 보유사실이 과세관청에 적발되지 않도록 한 점, 이들 차명인의 명의로 수표를 발행하게 한 다음 이를 통해 차명주식을 취득하였으며, 차명주식 매도대금을 OOO원 미만으로 나눈 다음 현금 출금하고, 수표를 교환 반복하는 등의 행위를 통해 과세관청의 자금추적을 회피한 점, ‘급여교환’이라는 방법을 사용하여 주식매각 대금의 용처를 감춘 점, 차명주식 매도대금에 대한 추적을 피하기 위해 이를 타인의 명의를 이용하여 외화로 자금을 환전한 다음 이를 국내·외에서 사적으로 사용한 점, 차명주식 매도대금으로 특정 채권을 매입하여 자녀들에게 증여한 점, 차명주주가 차명주식을 보유한 결과로 발생한 배당소득세를 대납하여 차명주주가 마치 실제 주주인 것처럼 외관을 형성한 점, 차명주주에게 명의를 빌린 대가를 지급한 점 등에 비추어 이러한 행위가 사기 기타 부정한 행위에 해당한다 하여 부과제척기간을 15년으로 보고, 부당무신고가산세율을 적용하여 이 건 증여세를 부과한 후, 이에 대해 청구인 OOO를 연대납세의무자로 지정·통지한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. (라)쟁점①-4에 대하여 살피건대, 상증법 제47조 제2항은 과거의 증여재산가액 합계액이 1천만원 미만인 경우 이를 합산하지 않고 당해 증여재산가액을 결정하라는 의미로 봄이 타당하며, 당해 증여재산가액이 1천만원 미만인 경우 이를 과세대상에서 제외하겠다는 의미가 아닌바, 증여재산가액이 1천만원 미만인 주주 23명(<별지9>)에 대한 증여세 부과처분은 부당하므로, 이에 대해 청구인 OOO를 연대납세의무자로 지정·통지한 처분은 부당하다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. (마)쟁점①-5에 대하여 살피건대, OOO에게 명의신탁 주식의 명의개서가 이루어진 시점에 OOO에게 납세의무가 성립함은 물론이고 명의신탁자인 청구인 OOO에게도 연대납세의무가 성립하였고, OOO가 사망하였다 하더라도 청구인 OOO에 대한 연대납세의무는 계속 효력을 유지하는 것이며, OOO가 납부한 상속세 및 증여세와 이 건 부과처분은 납세의무의 성립원인이 다른 점 등에 비추어 납세고지서 수령 당시 사망한 OOO에 대한 증여세 부과처분이 부당하므로, 이에 대한 청구인 OOO의 연대납세의무자 지정·통지처분이 부당하고, 이들 또는 상속인이 기납부한 상속세 또는 증여세는 기납부세액으로 공제되어야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. (바)쟁점①-6에 대하여 살피건대, 청구인들은 청구인 OOO가 명의신탁한 OOO 주식 등과 관련하여 주식배당으로 취득한 주식은 명의신탁 증여세 과세대상이 아니라고 주장하나, 법률적·형식적 측면에서 신주발행에 의한 유상증자와 마찬가지로 자본의 증가로 인하여 새로이 주식이 발행되는 것이고 이와 같이 발행된 주식은 자본을 구성하는 단위로서 구주와는 별개의 독립된 재산이라 할 것이므로, 기존에 명의신탁된 주식이 상증법 제45조의2 제1항에 따라 명의수탁자에게 증여된 것으로 의제된다 하여 주식배당으로 배정된 주식까지 당연히 명의수탁자의 소유로 의제되는 것은 아니고, 더욱이 해당 주식은 이익잉여금을 재원으로 한 것으로서 현금으로 주식을 취득한 것과 그 실질 내용은 동일하며, 이익잉여금이 기업내부에 있을 경우와는 달리 실제 무상주로 배당처분 및 증자되어 기존주주에게 새로운 주식을 교부하여 기존주주의 보유주식 수량이 증가한 경우 공법관계인 세법적 측면에서는 기업의 사내유보이익이 현실적으로 처분되었고, 처분가능한 주식의 수량과 명의신탁가액이 증액되어 상증법에서 규정한 명의신탁증여 의제의 과세요건을 적용하여야 할 추가적인 사실관계가 발생하였다고 보이며, 이 건은 소득탈루 이외에는 명의신탁을 하여야 할 특별한 사유가 없어 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이 기 어렵다고 판단된다(조심 2013서197, 2013.6.20. 외 다수, 같은 뜻임). 또한, 청구인들은 차명주주들이 합병으로 취득한 주식이 명의신탁 증여세 과세대상이 아니라고 주장하나, 피합병법인의 주주에게 합병대가로 교부된 합병신주는 기존의 피합병법인 주식의 소멸의 대가로 새로이 발행된 주식이므로, 피합병법인의 주식과는 법적으로나 경제적으로 독립된 별개의 재산인바, 합병대가로 교부된 주식이 명의신탁되었다면 명의신탁 증여의제 규정이 적용되지 않을 이유가 없다 할 것이다. (5)다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. (가)쟁점②-1에 대하여 살피건대, 쟁점①-1에서 본 바와 같이 청구인 OOO 등 229명은 청구인 OOO의 차명주주로 봄이 타당하므로, 처분청이 청구인 OOO의 차명주주로 본 주주 중 실제 주주로 확인되는 자가 보유한 주식과 관련하여 청구인 OOO에게 부과된 종합소득세가 부당하다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. (나)쟁점②-2에 대하여 살피건대, 청구인 OOO가 차명주주들에게 주식을 명의신탁하여 거래한 사실은 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성으로 볼 수 있고, 재산을 은닉하고 소득·수익·행위·거래를 조작 또는 은폐하여 과세표준을 부당하게 과소신고한 것으로 볼 수 있으며, 해당 주식에 대한 배당소득을 명의수탁자 명의로 신고하여 배당소득세를 탈루한 점 등에 비추어 이러한 행위가 사기 기타 부정한 행위에 해당한다 하여 부과제척기간을 10년으로 보아 청구인 OOO 에게 이 건 종합소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. (다)쟁점②-3에 대하여 살피건대, 청구인 OOO는 차명주식 관련 종합소득세 계산시 배당가산율 적용 및 세액계산에 오류가 있다고 주장하고 있는바, 조사청 소속 세무공무원이 쟁점②-3과 관련하여 일부 세액계산에 오류가 있었음을 인정하고 있고, 조사청이 서울중앙지방법원 제28형사부에 제출한 ‘제출명령에 대한 회신’에 따르면, 쟁점②-3과 관련하여 조사청은 이 건 배당소득 계산을 위해 조사청이 사용한 주주명부와 청구인 OOO의 형사소송 변호인이 주장하는 주주명부 간 차이가 있는바, 이에 대해서는 양측이 제출한 자료를 비교·검토하고, 금융자료를 통해 최종적인 배당금액을 확인해야 한다고 기재되어 있는 점 등에 비추어 이에 대해서는 배당가산율 적용오류 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다. (라)쟁점②-4에 대하여 살피건대, 처분청은 당초 청구인 OOO가 신고한 수입금액에서 차명주주의 배당금을 가산하여 경정수입금액을 계산하고, 당초 청구인 OOO가 신고한 세액공제액에 차명주식과 관련한 귀속법인세액을 더한 금액을 세액공제금액으로 계산하였으며, 이러한 과정으로 계산한 결정세액을 바탕으로 가산세액을 계산하고, 여기에 청구인 OOO가 주장하는 기납부세액을 차감하여 고지세액을 계산하였는바, 이러한 계산방식은 「소득세법」제15조 가 규정하고 있는 방식을 적용한 것으로서, 달리 잘못이 없는 것으로 보이는 점, 쟁점②-4의 청구주장을 입증할 명확한 증빙자료가 제출되지 않고 있는 점 등에 비추어 이 건 종합소득세 부과처분 관련 가산세를 재계산하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. (6)마지막으로, 쟁점③에 대하여 살펴본다. (가)쟁점③-1에 대하여 살피건대, 쟁점①-1에서 본 바와 같이 청구인 OOO 등 229명은 청구인 OOO의 차명주주로 봄이 타당하므로, 처분청이 청구인 OOO의 차명주주로 본 주주 중 실제 주주로 확인되는 자가 보유한 주식과 관련하여 청구인 OOO에게 부과된 양도소득세가 부당하다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. (나)쟁점③-2에 대하여 살피건대, 청구인 OOO는 차명주식 관련 양도소득세 계산시 원가계산방법에 오류가 있으며, 실제 취득가액이 확인되지 않는 일부 차명주식에 대해 액면가액을 적용한 것은 부당하다고 주장하면서 OOO 등 33명의 차명주식 취득원가 금융자료(금융기관 계좌 거래내역 등) 등을 제시하고 있는바, 조사청이 서울중앙지방법원 제28형사부에 제출한 ‘제출명령에 대한 회신’에 따르면, 쟁점③-2와 관련하여 조사청은 229명의 주주 중 OOO의 OOO 주식 등에 대해 양도차익 계산시 오류가 있었음을 인정하고 있는 점 등에 비추어 해당 주식의 취득가액이 얼마인지 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다. (다)쟁점③-3에 대하여 살피건대, 청구인 OOO는 이 건 차명주식 거래가 자전거래에 해당하므로, 양도소득세 과세대상이 아니며, 하나의 주식거래에 대해 명의신탁 증여세와 양도소득세를 동시에 과세하여 이중과세라고 주장하나, 이러한 청구주장을 입증할 수 있는 명확한 증빙자료가 제출되지 않고 있는 점, 자전거래의 개념상 양도차익이 발생할 여지가 없으나, 이 건의 경우 상당한 규모의 양도차익이 발생하고 있는 점, 처분청은 청구인 OOO가 차명주식을 매각하였을 때 이에 대해 양도소득세를 과세하였고, 이와 별개로 청구인 OOO가 다른 차명주주를 이용하여 주식을 명의개서한 것이 확인되었을 때 이에 대해 명의신탁 증여세를 과세한 것이므로, 이중으로 과세된 부분은 없는 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. 4.결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 , 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지11> 관련 법령 【쟁점① 관련】 (1)국세기본법(2014.1.1. 법률 제12162호로 개정되기 전의 것) 제81조의4(세무조사권 남용 금지) ① 세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 하여야 하며, 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용해서는 아니 된다. ② 세무공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우가 아니면 같은 세목 및 같은 과세기간에 대하여 재조사를 할 수 없다. 1. 조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우 2. 거래상대방에 대한 조사가 필요한 경우 3. 2개 이상의 과세기간과 관련하여 잘못이 있는 경우 4. 제65조 제1항 제3호(제66조 제6항과 제81조에서 준용하는 경우를 포함한다)에 따른 필요한 처분의 결정에 따라 조사를 하는 경우 5. 그 밖에 제1호부터 제4호까지와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우 (2)국세기본법(2013.1.1. 법률 제11604호로 개정되기 전의 것) 제15조(신의·성실) 납세자가 그 의무를 이행할 때에는 신의에 따라 성실하게 하여야 한다. 세무공무원이 직무를 수행할 때에도 또한 같다. 제21조(납세의무의 성립시기) ① 국세를 납부할 의무는 다음 각 호의 구분에 따른 시기에 성립한다. 3. 증여세: 증여에 의하여 재산을 취득하는 때 제26조의2(국세 부과의 제척기간) ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는「국제조세조정에 관한 법률」제25조에서 정하는 바에 따른다. 1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 "부정행위"라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간. 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 「법인세법」제67조 에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다. 1의2. 납세자가 부정행위로 다음 각 목에 따른 가산세 부과대상이 되는 경우 해당 가산세는 부과할 수 있는 날부터 10년간 가. 「소득세법 제81조 제3항 제4호 나. 「법인세법」제76조 제9항 제1호 다. 「부가가치세법」제22조 제3항 및 제6항 2. 납세자가 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간 3. 제1호ㆍ제1호의2 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간 4. 상속세ㆍ증여세는 제1호, 제1호의2, 제2호 및 제3호에도 불구하고 부과할 수 있는 날부터 10년간. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 부과할 수 있는 날부터 15년간으로 한다. 가. 납세자가 부정행위로 상속세ㆍ증여세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우 나. 「상속세 및 증여세법」제67조 및 제68조에 따른 신고서를 제출하지 아니한 경우 다. 「상속세 및 증여세법」제67조 및 제68조에 따라 신고서를 제출한 자가 대통령령으로 정하는 거짓 신고 또는 누락신고를 한 경우(그 거짓신고 또는 누락신고를 한 부분만 해당한다) 5. 제2호와 제3호의 기간이 끝난 날이 속하는 과세기간 이후의 과세기간에 「소득세법」제45조 제3항, 「법인세법」제13조 제1호, 제76조의13 제1항 제1호 또는 제91조 제1항 제1호에 따라 이월결손금을 공제하는 경우에는 그 결손금이 발생한 과세기간의 소득세 또는 법인세는 제2호와 제3호에도 불구하고 이월결손금을 공제한 과세기간의 법정신고기한으로부터 1년간 ④ 납세자가 부정행위로 상속세ㆍ증여세를 포탈하는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항 제4호에도 불구하고 해당 재산의 상속 또는 증여가 있음을 안 날부터 1년 이내에 상속세 및 증여세를 부과할 수 있다. 다만, 상속인이나 증여자 및 수증자(受贈者)가 사망한 경우와 포탈세액 산출의 기준이 되는 재산가액(다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재산의 가액을 합친 것을 말한다)이 50억원 이하인 경우에는 그러하지 아니하다. 1. 제3자의 명의로 되어 있는 피상속인 또는 증여자의 재산을 상속인이나 수증자가 보유하고 있거나 그 자의 명의로 실명전환을 한 경우 2. 계약에 따라 피상속인이 취득할 재산이 계약이행기간에 상속이 개시됨으로써 등기ㆍ등록 또는 명의개서가 이루어지지 아니하고 상속인이 취득한 경우 3. 국외에 있는 상속재산이나 증여재산을 상속인이나 수증자가 취득한 경우 4. 등기ㆍ등록 또는 명의개서가 필요하지 아니한 유가증권, 서화(書畵), 골동품 등 상속재산 또는 증여재산을 상속인이나 수증자가 취득한 경우 ⑤ 제1항 각 호에 따른 국세를 부과할 수 있는 날은 대통령령으로 정한다. (3)국세기본법(2010.12.27. 법률 제10405호로 개정된 것) 제47조의2(무신고가산세) ① 납세자( 「부가가치세법」제29조 에 따라 납부의무가 면제된 자는 제외한다)가 법정신고기한까지 세법에 따른 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 세법에 따른 산출세액(법인세의 경우에는 「법인세법」제55조의2 에 따른 토지 등 양도소득에 대한 법인세를 포함하고, 상속세와 증여세의 경우에는 「상속세 및 증여세법」제27조 또는 제57조에 따라 가산하는 금액을 포함하며, 부가가치세의 경우에는 「부가가치세법」제17조 및 제26조 제2항에 따른 납부세액을 말한다. 이하 이 절에서 "산출세액"이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 다만, 대통령령으로 정하는 복식부기의무자(이하 이 절에서 "복식부기의무자"라 한다) 또는 법인이 소득세 과세표준신고서 또는 법인세 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 산출세액의 100분의 20에 상당하는 금액과 수입금액에 1만분의 7을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액을 납부할 소득세액 또는 법인세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. ② 제1항에도 불구하고 부당한 방법(납세자가 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장한 것에 기초하여 국세의 과세표준 또는 세액 신고의무를 위반하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법을 말한다. 이하 이 절에서 같다)으로 무신고한 과세표준(부가가치세의 경우에는 「부가가치세법」제17조 및 제26조 제2항에 따른 납부세액을 말한다. 이하 이 절에서 "과세표준"이라 한다)이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 1. 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 대한 가산세액: 과세표준 중 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당무신고과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당무신고가산세액"이라 한다). 다만, 복식부기의무자 또는 법인이 소득세 과세표준신고서 또는 법인세 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 부당무신고가산세액과 부당한 방법으로 무신고한 과세표준과 관련된 수입금액(이하 이 조에서 "부당무신고수입금액"이라 한다)에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다. 2. 제1호 외의 부분에 대한 가산세액: 과세표준 중 부당무신고과세표준을 뺀 과세표준에 상당하는 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액. 다만, 복식부기의무자 또는 법인이 소득세 과세표준신고서 또는 법인세 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 과세표준에서 부당무신고과세표준을 뺀 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액과 부당무신고수입금액 외의 수입금액에 1만분의 7을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다. ③ 신고하지 아니한 소득금액에 대하여 원천징수된 소득세가 있는 경우 제1항을 적용할 때에는 산출세액에서 해당 소득세액을 빼고 제2항을 적용할 때에는 같은 항 제2호에 따른 산출세액에 곱하여 계산한 금액에서 해당 소득세액을 뺀다. ⑧ 상속세 또는 증여세의 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출하지 아니한 경우로서 「상속세 및 증여세법」제13조 제1항 및 제2항 또는 제47조 제2항에 따라 가산하는 금액이 있는 경우에는 다음 각 호에 따라 계산한 금액을 각각 상속세 또는 증여세의 산출세액으로 보아 제1항 또는 제2항을 적용한다. 2. 증여세의 경우:「상속세 및 증여세법」에 따른 산출세액(같은 법 제57조에 따라 가산하는 금액을 포함한다)에서 같은 법 제58조 제1항에 따라 공제되는 증여세액을 차감한 금액 부칙 <법률 제10405호, 2010.12.27.> 제1조(시행일) 이 법은 2011년 1월 1일부터 시행한다. 제4조(무신고가산세 및 과소신고가산세의 미부과에 관한 적용례) 제47조의2 제7항ㆍ제8항 및 제47조의3 제3항의 개정규정은 이 법 시행 후 최초로 신고ㆍ결정 또는 경정하는 분부터 적용한다. (4)국세기본법 시행령(2012.2.2. 대통령령 제23592호로 개정되기 전의 것) 제12조의3(국세 부과 제척기간의 기산일) ① 법 제26조의2 제5항에 따른 국세를 부과할 수 있는 날은 다음 각 호의 날로 한다. 1. 과세표준과 세액을 신고하는 국세( 「종합부동산세법」제16조 제3항에 따라 신고하는 종합부동산세는 제외한다)의 경우 해당 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한(이하 "과세표준신고기한"이라 한다)의 다음 날. 이 경우 중간예납·예정 신고기한과 수정신고기한은 과세표준신고기한에 포함되지 아니한다. 제27조(무신고가산세) ② 법 제47조의2 제2항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 방법"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다. 1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기록 2. 거짓 증명 또는 거짓 문서(이하 이 조에서 "거짓증명등"이라 한다)의 작성 3. 거짓증명등의 수취(거짓임을 알고 수취한 경우만 해당한다) 4. 장부와 기록의 파기 5. 재산의 은닉이나 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐 6. 그 밖에 국세를 포탈하거나 환급·공제받기 위한 사기, 그 밖의 부정한 행위 제63조의2(중복조사의 금지) 법 제81조의4 제2항 제5호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 1. 부동산투기, 매점매석, 무자료거래 등 경제질서 교란 등을 통한 탈세혐의가 있는 자에 대하여 일제조사를 하는 경우 2. 각종 과세자료의 처리를 위한 재조사나 국세환급금의 결정을 위한 확인조사 등을 하는 경우 (5)상속세 및 증여세법(2013.1.1. 법률 제11609호로 개정되기 전의 것) 제4조(증여세 납부의무) ⑤ 제2항과 제45조의2에 해당하는 경우에는 수증자가 제4항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 경우에도 증여자가 수증자와 연대하여 해당 증여세를 납부할 의무를 진다. 제45조(재산 취득자금 등의 증여 추정) ① 직업, 연령, 소득 및 재산 상태 등으로 볼 때 재산을 자력(自力)으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그 재산을 취득한 때에 그 재산의 취득자금을 그 재산의 취득자가 증여받은 것으로 추정하여 이를 그 재산취득자의 증여재산가액으로 한다. ② 직업, 연령, 소득, 재산 상태 등으로 볼 때 채무를 자력으로 상환(일부 상환을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그 채무를 상환한 때에 그 상환자금을 그 채무자가 증여받은 것으로 추정하여 이를 그 채무자의 증여재산가액으로 한다. ③ 취득자금 또는 상환자금이 직업, 연령, 소득, 재산 상태 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 금액 이하인 경우와 취득자금 또는 상환자금의 출처에 관한 충분한 소명(疏明)이 있는 경우에는 제1항과 제2항을 적용하지 아니한다. 제45조의2(명의신탁재산의 증여 의제) ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 「국세기본법」제14조 에도 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. 1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기 등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 ② 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 및 유예기간에 주식 등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 「소득세법」제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 「증권거래세법」제10조 에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다. ⑥ 제1항 제1호 및 제2항에서 "조세"란 「국세기본법」제2조 제1호 및 제7호에 규정된 국세 및 지방세와「관세법」에 규정된 관세를 말한다. 제47조(증여세 과세가액) ② 해당 증여일 전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여재산가액을 합친 금액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세 과세가액에 가산한다. 다만, 합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다. 【쟁점② 관련】 (1)소득세법(2014.1.1. 법률 제12169호로 개정되기 전의 것) 제15조(세액 계산의 순서) 거주자의 종합소득 및 퇴직소득에 대한 소득세는 이 법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 다음 각 호에 따라 계산한다. 1. 제14조에 따라 계산한 각 과세표준에 제55조 제1항에 따른 세율(이하 "기본세율"이라 한다)을 적용하여 제55조에 따른 종합소득 산출세액과 퇴직소득 산출세액을 각각 계산한다. 2. 제1호에 따라 계산한 각 산출세액에서 제56조, 제56조의2 및 제57조부터 제59조까지의 규정에 따른 세액공제를 적용하여 종합소득 결정세액과 퇴직소득 결정세액을 각각 계산한다. 이 경우 제56조에 따른 배당세액공제가 있을 때에는 산출세액에서 배당세액공제를 한 금액과 제62조 제2호에 따른 금액을 비교하여 큰 금액에서 제56조의2 및 제57조부터 제59조까지의 규정에 따른 세액공제를 한 금액을 세액으로 하고, 제59조의2에 따라 감면되는 세액이 있을 때에는 이를 공제하여 결정세액을 각각 계산한다. 3. 제2호에 따라 계산한 결정세액에 제81조 및 「국세기본법」제47조의2 부터 제47조의4까지의 규정에 따라 가산세를 더하여 종합소득 총결정세액과 퇴직소득 총결정세액을 각각 계산한다. 제17조(배당소득) ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 1. 내국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금 ③ 배당소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액으로 한다. 다만, 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 배당소득 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 배당을 제외한 분(分)과 제1항 제5호에 따른 배당소득 중 대통령령으로 정하는 배당소득에 대해서는 해당 과세기간의 총수입금액에 그 배당소득의 100분의 11(2009년 1월 1일부터 2010년 12월 31일까지의 배당소득분은 100분의 12)에 해당하는 금액을 더한 금액으로 한다. (각 호 생략) (2)소득세법(2006.12.30. 법률 제8144호로 개정된 것) 제17조(배당소득) ③ 배당소득금액은 당해연도의 총수입금액으로 한다. 다만, 제1항 제1호 내지 제4호의 규정에 의한 배당소득 중 다음 각 호의 1에 해당하는 배당을 제외한 분에 대하여는 당해연도의 총수입금액에 동 배당소득의 100분의 15에 상당하는 금액을 가산한 금액으로 한다. (각 호 생략) (3)소득세법(2007.12.31. 법률 제8825호로 개정된 것) 제17조(배당소득) ③ 배당소득금액은 해당 연도의 총수입금액으로 한다. 다만, 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 의한 배당소득 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 배당을 제외한 분에 대하여는 해당 연도의 총수입금액에 동 배당소득의 100분의 15에 상당하는 금액을 가산한 금액으로 한다. (각 호 생략) (4)소득세법(2008.12.26. 법률 제9270호로 개정된 것) 제17조(배당소득) ③ 배당소득금액은 해당 연도의 총수입금액으로 한다. 다만, 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 의한 배당소득 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 배당을 제외한 분에 대하여는 해당 연도의 총수입금액에 동 배당소득의 100분의 11(2009년 1월 1일부터 2010년 12월 31일까지의 배당소득분은 100분의 12)에 상당하는 금액을 가산한 금액으로 한다. (각 호 생략) 【쟁점③ 관련】 (1)소득세법 제88조(양도의 정의) ① 제4조 제1항 제3호 및 이 장에서 "양도"란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여(負擔附贈與)( 「상속세 및 증여세법」제47조 제3항 본문에 해당하는 경우는 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자(受贈者)가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다. ②「도시개발법」이나 그 밖의 법률에 따른 환지처분으로 지목 또는 지번이 변경되거나 보류지(保留地)로 충당되는 경우에는 제1항에 따른 양도로 보지 아니한다. 제94조(양도소득의 범위) ① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식 또는 출자지분(신주인수권과 대통령령으로 정하는 증권예탁증권을 포함한다. 이하 이 장에서 "주식등"이라 한다)의 양도로 발생하는 소득 가.「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 주권상장법인(이하 "주권상장법인"이라 한다)의 주식등으로서 소유주식의 비율·시가총액 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 대주주(이하 이 장에서 "대주주"라 한다)가 양도하는 것과 같은 법에 따른 증권시장(이하 "증권시장"이라 한다)에서의 거래에 의하지 아니하고 양도하는 것 나. 주권상장법인이 아닌 법인의 주식등 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다. (2)소득세법 시행령 제162조(양도 또는 취득의 시기) ⑤ 법 제98조 및 이 조 제1항을 적용할 때 양도한 자산의 취득시기가 분명하지 아니한 경우에는 먼저 취득한 자산을 먼저 양도한 것으로 본다.