조심 2021서5497 (2022.03.15)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2015.1.9.부터 변호사업을 영위하면서 AAA과 BBB이 공동 대표자로서 형사분야 및 민사분야(이하 “형사팀” 및 “민사팀”이라 한다)를 맡아 수입금액ㆍ인건비ㆍ운영비 등의 회계를 구분경리하고 있다.

나. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2021.3.16.부터 2021.4.19.까지 청구법인에 대하여 법인세 통합세무조사를 실시한 결과, 청구법인이 2016사업연도∼2020사업연도 기간 동안 아래 OOO과 같이 AAA의 배우자 CCC 및 BBB의 배우자 DDD(이하 “특수관계인들”이라 한다)에게 급여 OOO원(이하 “쟁점인건비”라 한다) 및 4대 보험료 OOO원(쟁점인건비와 합하여, 이하 “쟁점인건비등”이라 한다)을 부당하게 지급한 후 손금계상하였고, 2016사업연도∼2018사업연도 기간 동안 아래 OOO와 같이 법인 명의의 신용카드 사용분 중 OOO원(이하 “쟁점비용”이라 한다)을 업무와 무관하게 사적으로 사용한 후 손금계상하였다고 보아, 2021.6.3. 처분청에 쟁점인건비등 및 쟁점비용을 손금불산입하면서 소득처분하는 내용으로 결의서(안)을 통보하였고, 2021.6.8. 청구법인과 공동 대표자인 AAAㆍBBB 및 특수관계인들에게 쟁점인건비등은 기타소득 및 기타사외유출로, 쟁점비용은 대표자 상여로 각각 소득처분하여 소득금액변동통지를 하였다.

다. 처분청은 2021.6.10. 조사청의 통보내용에 따라 아래 OOO과 같이 청구법인에게 2016사업연도∼2020사업연도 법인세 합계 OOO원을 경정ㆍ고지하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2021.8.25. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) (쟁점①-형사팀) 행정처분의 적법성은 이를 주장하는 처분청에게 적법사유에 대한 입증책임이 있으나(대법원 1966.10.18. 선고 66누134 판결 등, 같은 뜻임), 이 건 과세처분이 적법하다는 것은 충분히 입증되었다고 볼 수 없다.

(가) 특수관계자들 중 한 명인 CCC은 청구법인의 형사팀 마케팅 팀장으로서 정상적인 근로를 제공하였다.

1) CCC의 근로계약서는 정상적으로 작성되어 유효하다.

가) 근로계약은 낙성ㆍ불요식 계약으로서 구두로 체결할 수 있고, 「민법」상 대리 역시 가능하며 유효하다. CCC의 근로계약서는 AAA이 배우자 CCC을 대리하여 해당 일자에 정확히 작성한 것으로, 무효라고 볼 법적 근거가 없다. 오히려

「근로기준법」 제11조

제1항이 동거하는 친족만을 사용하는 사업 또는 사업장과 가사사용인을 법률의 적용범위에서 제외하고 있는 점을 감안하면, 동거 친족과의 근로계약은 그 유효성이 인정되어야 한다.

나) 조사청은 근로계약서가 사후에 작성되었을 가능성을 고려하여 문서감정도 진행하였으나, 청구법인의 주장이 사실과 다르다는 것에 대하여 입증하지 못하였다.

2) 특정인이 근로자로서 실제로 근무하였는지 여부는 재택근무여부와 무관하고, 종속적인 관계에서 실제로 근로를 제공하였는지 여부에 따르는 것인데, CCC은 근로계약서에 따라 형사팀의 마케팅 팀장으로서 실제로 근무하였다.

가) 2016.6.1. 작성된 CCC의 근로계약서에 근무장소가 “당 사업장 및 출장지(일부 재택근무도 병행가능함)”로 기재되어 있어 CCC은 본인의 자택에서도 근무할 수 있는 것이므로, CCC은 근로계약서상 근무장소에서 정당하게 근로를 제공한 것이다.

조사청은 근로계약서에 “재택근무도 병행가능하다”는 내용의 문구가 기재되어 있음을 인정하면서도, CCC이 청구법인의 사무실에서 내근하지 아니하였다는 이유로 근로제공을 하지 아니하였다고 주장하는 등 근로계약서 기재내용을 왜곡하고 있다.

나) CCC은 배우자 AAA의 구체적인 업무지시를 받아 종속적인 관계에서 근로계약서 상 담당업무인 “마케팅, 블로그 작성편집, 바이럴 마케팅 업무”를 수행하였으므로, 「근로기준법」, 「소득세법」 및 「법인세법」상 근로자에 해당하고, CCC이 청구법인으로부터 수령한 쟁점인건비는 근로소득으로서 손금산입대상에 해당한다.

다) 조사청은 청구법인의 직원들이 특수관계인들의 근무사실을 인지하지 못하였고 특수관계인들에 대한 재택근무 관리규정이 없음을 근거로 CCC이 근무하지 아니하였다고 보았으나, 조사청으로부터 특수관계인들에 대한 질문을 받은 직원은 입사한지 2년도 채 되지 않은 신입직원 1명으로 해당 직원은 관련 업무에 대하여 충분히 인지하지 못한 상태였다. 최근 2년간 코로나-19로 회식 등을 자제하고 있는 상황에서 이 기간에 입사한 직원이 근로계약서에 따라 재택근무가 가능한 CCC을 잘 알지 못하는 것은 당연하다. 또한, 신입직원 1명에게 질의한 결과를, 마치 여러 명의 직원들에게 탐문하여 CCC의 근무사실 여부를 확인한 것처럼 주장하는 조사청의 의견은 사실을 과장ㆍ왜곡하는 것이므로 타당하지 아니하다.

라) CCC은 국민신문고를 통하여 고용노동부에 「근로기준법」상 근로자 판단여부를 질의하였는데, 그 처리결과를 보더라도 CCC이 마케팅 팀장으로서 근무한 근로자임이 확실하다.

3) 쟁점인건비가 지급된 2016사업연도∼2020사업연도 기간 동안청구법인의 형사팀에는 대표 변호사 AAA 외에 소속 변호사가 없거나 1명에 불과하였고, 평균 2∼3명이었던 송무 보조직원 외에 홈페이지 관리 및 방대한 분량의 홍보 블로그 등을 작성할 직원 자체가 없었던 점을 감안하면, CCC이 마케팅 팀장으로 근무하였다는 사실이 인정된다고 보아야 한다.

4) 조사청은 재택근무를 증명할 수 있는 증빙자료가 없다고 하나, CCC과 AAA이 주고 받은 문자메시지, SNS 메시지 및 이메일 등은 AAA이 CCC에게 구체적인 업무지시를 한 근거자료이고, CCC은 조사청의 세무조사 당시 자택 컴퓨터에 저장된 업무자료를 소명자료로 제출하였다.

5) 조사청은 조세심판원의 결정례에 근거하여 CCC의 근로제공을 인정할 수 없다는 입장이나, 인용된 결정례들은 이 건과 사실관계가 상이하므로 직접 적용할 수 없다.

가) 조심 2019서805(2020.2.20.) 결정은 근로계약서·연봉계약서를 작성하지 아니하고 근로제공 관련 구체적인 증빙 역시 제시하지 못하는 사례인 반면, CCC은 근로계약서가 유효하게 작성되었고 실제로 근로를 제공하였다는 구체적인 증빙자료도 제출하였다.

나) 조심 2020부837(2020.11.24.) 결정은 청구법인이 직원의 근무사실 등 업무 관련 문서를 일체 제출한 경우인 반면, CCC은 본인의 업무 성과자료를 제출하였다.

(나) 쟁점인건비 중 청구법인이 CCC에게 지급한 부분은 부당하거나 과다하지 아니하다.

1) 조사청은 소속 변호사 및 일반직원과 비교하여 CCC에게 지급된 급여가 과다하고, 기본급 대비 상여금의 비중이 크며, 주소지 근처에서 사적활동으로 법인신용카드를 사용하였을 뿐만 아니라, 정상적인 재택근무 사실을 증명하는 서류가 미비하고, 업무실적이 미미하다고 보이는 점 등을 감안하면 CCC이 청구법인에게 정상적인 근로를 제공하였다고 볼 수 없고, 따라서 쟁점인건비 중 CCC에 대한 지급분은 부당하게 과다하므로 손금에 산입할 수 없다는 입장이다.

2) 그러나 조사청의 의견은 근무기간 및 직종을 감안하지 아니한 것으로 부적절하다.

가) CCC과의 급여 비교군인 변호사는 1명으로 해당 변호사는 2016.4.4. 입사하여 2018.3.21. 퇴사하였는데, 수습기간 2개월을 포함한 근무기간 2년 동안 수령한 연 평균 급여는 OOO원이다.

반면, 2016년∼2018년 기간 동안 CCC에게 지급한 연평균 급여는 OOO원으로, 근무기간 기준시 CCC은 해당 변호사보다 훨씬 적은 급여를 받았으므로 조사청의 주장은 타당하지 아니하다.

나) 한편, 2016.3.19.까지 마케팅 업무를 담당한 직원의 2015년 총 급여액은 OOO원인 반면, CCC의 연평균 급여는 OOO원이므로, 쟁점인건비 중 CCC에 대한 지급분이 과다하다고 볼 근거가 없다.

오히려 해당 직원이 근무한 당시에는 별도로 바이럴 마케팅 대행업체를 이용하였으나, CCC의 근무기간 중 대부분은 바이럴 마케팅 업체를 이용하지 아니한 점까지 고려하면 CCC에게 지급된 급여는 전혀 과다하지 않다.

3) CCC 이전에 마케팅 업무를 담당한 직원은 2015년에 본인 역량에 따라 매출이 늘어난 것에 대한 인센티브로서 연봉 OOO원의 1.6배가 넘는 OOO원을 상여금으로 지급받았는데, 이를 감안하면 CCC이 기본급보다 많은 상여금을 지급받은 것이 적절하지 않다고 볼 수 없다. 특히, CCC의 2016년 기본급이 OOO원으로 낮게 책정되어 마케팅 성과에 따른 매출기여도에 따라 상여금이 책정ㆍ지급되었고, 2017년부터는 상여금이 약 OOO원으로 책정되어 연봉에 반영됨으로써 상여금 비중이 자연스럽게 감소되었다.

4) 업무실적이 미미하여 CCC이 정상적인 근로를 제공한 것으로 볼 수 없다는 조사청 의견 역시 타당하지 아니하다.

가) 조사청은 업무실적으로 단순히 블로그 작성 건수만을 언급하나, 블로그는 정성과 최선의 공을 들여 글을 작성하는 정신노동이고,

「근로기준법」 제2조

제1항 제3호는 근로를 정신노동과 육체노동으로 나누어 규정하고 있다.

나) 변호사 업무는 의뢰인이 사회생활을 하며 처음 겪는 법률적 문제를 해결하여 달라는 내용의 수임을 받는 것이고, 특히 형사사건은 성범죄 전과로 인한 불이익 등으로 직장을 잃을 수 있는 중차대한 일이므로, 세부 사건별로 상세한 해결방안까지 제시하여야 상담으로 이어져 최종 수임을 받을 수 있다.

다) 따라서, 과중한 재판 및 수사·변호 업무로 바쁜 AAA이나 수시로 문서의 열람·복사 등을 담당하는 송무보조직원이 홍보 마케팅 업무를 담당하는 것은 불가능하고, 별도의 사무장도 없는 청구법인의 형사팀은 CCC이 홍보 마케팅 업무를 전담할 수밖에 없다.

2018년까지 바이럴 홍보대행업체를 이용한 것은 사실이나, 그 당시에도 CCC이 비용 협상, 구체적인 노출관리 체크 등을 전담하여 처리하고 AAA 변호사에게 보고하였다. 시간이 지나면서 홍보대행업체 이용비중은 계속 줄어들었는데, 이는 CCC이 홍보 업무를 담당하며 얻은 업무성과가 반영된 결과이다.

라) CCC은 AAA의 저서들을 읽고 연구한 후 AAA과 개별 사건별로 변호 전략 등을 공유하면서 정신적 노동을 통해 블로그에 등재할 글을 창작하였고, 이러한 업무는 단순히 배우자의 업무를 조력하는 것을 넘어서는 정상적인 근로라고 보아야 한다.

마) 조사청은 2017년 11월 블로그 등재 건수가 130건으로 급증한 것은 주식회사 AAA가 해당 업무를 대행하였기 때문이라고 주장하나, 블로그 마케팅 대행업체는 업체가 운영하거나 별도 구입한 블로그에 홍보성 글을 게재하는 업무를 하는 것일 뿐이고, 의뢰업체의 블로그를 직접 관리하지 아니하므로 조사청의 의견은 전혀 근거 없다.

5) AAA 및 CCC의 자택은 청구법인의 사무실로부터 1km 이내에 있어 재택근무 중 식사하거나 간식ㆍ사무용품 등을 구입하였다고 보기에 무리가 없고, 병원 역시 청구법인 소속 직원이 근무 중 다쳐 병원(인근 의원 및 OOO)에 내원한 내역인바, 조사청 의견과 같이 청구법인의 법인신용카드가 평일 근무시간에 CCC의 자택 근처에서 사용되었다는 사실만으로 CCC이 근로를 제공하지 아니하였다고 단정지을 수는 없다.

(2) (쟁점①-민사팀) 비록 DDD가 BBB의 배우자이기는 하나, 과거의 자격ㆍ경력이 마케팅 업무와 관련된 점, 과거 조사청이 청구법인과 관계없는 법무법인 BBB에 대하여 실시한 세무조사에서 DDD의 인건비가 전액 손금으로 인정받은 점, 청구법인이 이 건 세무조사 과정에서 온라인마케팅을 통한 사건수임을 기록한 상담일지 등 1만여 쪽이 넘는 업무입증자료를 적극적으로 제시한 점, 온라인 마케팅 업무를 대행할 수 있는 다른 직원이나 외부 업무대행업체가 확인되지 아니하는 점, 통상 변호사 사무실에서 온라인 마케팅 전담직원을 채용하고 있고 변호사들이 온라인마케팅업체를 통해 사건을 수입하는 것이 일반적인 점, DDD의 급여가 동일 직급에 있는 이재우나 소속 변호사에 비해 고액이라고 단정지을 수 없는 점, 조사청이 근로계약서의 하자와 과다급여라는 주장 이외에 쟁점인건비가 통상적이지 않음을 입증할 만한 객관적인 증거를 제시하지 못하고 있는 점 등을 감안하면,

「법인세법 시행령」 제43조

제3항에 따라 쟁점인건비 중 DDD가 동일직급의 다른 직원에 비하여 과다하게 지급받은 부분을 손금불산입하는 것은 별론으로 하더라도, 구체적인 입증자료도 없이 특수관계자라는 이유만으로 DDD의 근로제공 사실자체를 부인하여 쟁점인건비 전체를 손금불산입한 이 건 과세처분은 위법하다.

(가) BBB은 사법연수원 수료 직후 변호사업을 시작하였기 때문에 통상적인 비(非)전관출신 변호사들과 같이 개업 초기부터 사건수임을 위해 사력을 다하였다. 이 과정에서 BBB은 홈페이지·블로그 유지 관리, 키워드 광고관리, 인터넷 카페 등을 통한 바이럴 마케팅 등 온라인 마케팅을 주력 영업수단으로 삼았다.

1) BBB이 온라인 마케팅을 통해 사건을 수임하는 과정은 다음과 같다.

가) 마케팅 팀장인 DDD가 실시간 경쟁입찰을 통해 포털사이트로부터 “상속”, “유류분” 등의 단어를 유료로 선점하면 의뢰인이 포털사이트에서 해당 단어들을 검색할 때 자동적으로 BBB이 운영하는 5개의 인터넷 사이트(3개의 홈페이지, 1개의 네이버 블로그 및 1개의 네이버카페)가 노출되는데, 이러한 홍보방법을 “키워드광고”라고 한다.

나) 의뢰인이 이렇게 노출된 BBB의 인터넷 사이트에 접속하여 내용을 살펴본 뒤 신뢰감이 형성되면 상담예약을 하게 되고, 이후 BBB과 의뢰인이 대면상담을 한 후 사건수임 여부가 결정된다.

2) 현실적으로 건물의 사무실 간판만 보고 사건을 의뢰하는 경우는 드물기 때문에, BBB과 같이 사건수임 사무장을 두지 아니하는 非전관출신 변호사들에게 온라인마케팅은 매우 중요한 생존수단이다.

(나) 조사청은 당사자인 DDD가 아니라 배우자 BBB이 근로계약서에 서명을 하였고, 계약서상 근무지가 “사업장 및 출장지”로 되어 있으나 DDD가 해당 근무지에서 근무한 사실이 없으며, 업무일지나 업무보고서 등 관련 자료가 없으므로, DDD가 청구법인과 정상적인 근로계약을 체결하고 근로를 제공한 것으로 볼 수 없다는 입장이다.

그러나, 조사청의 이러한 의견은 DDD의 근로제공 사실이 객관적으로 입증되지 아니하는 경우에 의미가 있는 것일 뿐이고, 그러한 사실만으로 DDD의 근로제공사실이 없다고 속단할 수는 없다.

1) 조사청은 업무입증자료의 신빙성, 과세기간 동안 DDD가 다른 직장에서 근무하였는지 여부, 업무 내용과 그간의 경력과의 연관성, 다른 직원 또는 대행업체와 같은 업무 대행자의 존재여부 및 자택에서의 재택근무 정황증거 등은 확인하지 아니하고(조심 2010부2786, 2010.12.28. 같은 뜻임), 근로계약서에만 의존하여 DDD의 근로제공사실을 불인정하였는데, 이는

「국세기본법」 제16조

에 따른 근거과세의 원칙을 위배하였을 뿐만 아니라 이치에도 어긋난다.

2) 조사청은 DDD가 자택에서 재택근무를 정상적으로 수행하였다고 보기 어렵고, 정상적인 재택근무 사실을 증명하는 서류도 없다는 입장이나, DDD는 이 건 세무조사 당시부터 업무입증자료를 제시하면서 일관되게 재택근무를 정상적으로 수행하였다고 주장하였다.

만일 DDD의 전담업무가 변호사업과 직접 관련된 것이었다면 실시간으로 업무감독을 받아야 하므로, 청구법인의 사무실에서 근무하는 것이 통상적이라 할 수 있다. 그러나, 조사청이 과세사실판단자문 신청서에서 인정한 바와 같이, DDD가 전담한 홍보업무는 변호사 업무와 직접적인 연관성이 없어 회사 직원들이 대표자의 배우자와 함께 일하는 불편함을 느끼게 하면서까지 비좁은 사무실에서 함께 일할 필요가 없으므로, DDD가 청구법인의 사무실에 출근하여 근무하여야 할 이유는 없었다고 보아야 한다.

3) 조사청은 DDD의 주소지에서 청구법인의 신용카드가 사용된 점도 지적하였는데, 그 사용건수와 사용액은 월 평균 13건 및 OOO원에 불과하고, DDD와 BBB의 주소지가 동일하여 모두 DDD가 사용한 것으로 볼 수도 없다.

설령 전체 금액을 모두 DDD가 사용하였더라도, 이는 오히려 DDD의 재택근무사실을 방증하는 것으로 보는 것이 경험칙과 사회통념에 부합하므로, 오히려 처분청이 DDD가 전담한 업무가 결코 재택근무방식으로는 수행될 수 없는 것임을 입증하여야 한다.

4) 청구법인은 이 건 세무조사 당시부터 방대한 분량의 업무입증자료를 통해 DDD의 근로사실을 적극적으로 해명하였으나, 조사청은 마치 DDD의 업무가 블로그 글 게재 업무에 국한되는 것처럼 왜곡하였고, 그 업무조차도 기획ㆍ내용구성ㆍ편집ㆍ디자인 등 여러 절차와 시간이 소요된다는 점은 인정하지 않고 마치 이메일을 보내는 정도의 단순 업무로 오해하고 있다.

(다) 한편, 조사청은 변호사업을 주된 업무로 하는 청구법인이 부수적인 업무를 하는 DDD에게 변호사보다 많은 급여와 상여금을 지급한 것은 설득력이 없으므로 쟁점인건비는 「법인세법」상 용인되는 통상적인 손금의 범위에 해당하지 않는다는 입장이나, 쟁점인건비 중 DDD에 대한 지급분이 적절한지 여부는 DDD와 동일한 직급(팀장)의 일반 직원과 비교하여 판단되어야 한다.

1) DDD와 같이 장기근속중이고, 동일한 팀장 직급일 뿐만 아니라 BBB과 특수관계 없는 일반직원과 DDD의 급여를 비교하면 아래 OOO와 같은데, 이는 조사청의 과세사실판단자문신청에서도 인정된 것이다.

2) 한편, 조사청은 변호사별 경력ㆍ근속연차ㆍ업무난이도ㆍ연간 근무월수 등을 고려하지 아니하고 단순히 연간지급총액을 인원수로 나누어 소속 변호사의 평균급여를 산출하였으므로, 이러한 방식으로 산출된 평균급여를 DDD의 급여과 비교하는 것은 무의미하다.

(라) 쟁점인건비 중 DDD에 대한 지급분이 청구법인의 매출액에 따라 변동되므로 인건비로 볼 수 없다는 조사청의 입장 역시 타당하지 아니하다.

앞서 설명한 바와 같이, DDD가 전담한 온라인 마케팅 업무는 영업분야로서, 그 특성상 일반사무직과 달리 성과보상적 성격이 매우 강하기 때문에 매출증감에 따라 성과보상금을 지급하는 성과보상적 임금체계가 일반화되었다. 따라서, 쟁점인건비 중 DDD에 대한 지급분이 매출액에 연동되는 것은 오히려 DDD가 마케팅 관련 업무를 제공하였음을 방증하는 것이라 할 수 있다.

(마) 조사청은 또한 DDD의 업무가 부수적 업무로서 청구법인의 수익과 직접적인 연관성이 없다는 입장이나, 앞서 설명한 바와 같이 3만여 명의 변호사들이 경쟁하는 업계에서 비(非)전관 출신인 BBB에게 온라인 마케팅 업무는 매우 중요하다.

뿐만 아니라 DDD는 다수의 홈페이지 및 블로그뿐만 아니라, 3만명 이상이 회원으로 가입되어 있는 인터넷 카페 등을 유기적으로 관리하면서, BBB을 위한 마케팅 업무를 전담하고 있는데, 조사청은 이러한 업무가 일반사무직 근로자의 업무와 유사할 것이라는 짐작만으로 DDD가 수행한 온라인 마케팅 업무를 “부수적” 내지는 “미미한” 업무라며 폄하하고 있다.

DDD는 IT전문기술을 가지고, 2001년부터 2008년까지 온라인 컨텐츠 및 각종 홈페이지 개발 및 운영 등의 경력을 쌓은 인터넷 전문가이다. DDD는 민사팀의 마케팅 팀장으로서 홈페이지ㆍ블로그 유지ㆍ관리, 키워드 관리 및 언론보도 관리 등의 업무를 맡았는데, 이를 수행하기 위해서는 인터넷 관련 전문지식뿐만 아니라 법률 소비자의 관심을 유발시킬 수 있도록 최근 법률뉴스, 승소사건 편집해설 및 각종 컨텐츠를 기획할 수 있는 법률분야 마케팅 관련 기본소양도 갖추어야 하므로, 이를 “부수적”이거나 “미미한” 업무로 볼 수는 없다.

(바) 조사청은 특수관계인들이 다른 법무법인에 고용되었다면 급여를 쟁점인건비만큼 지급받지 못하였을 것이라는 입장이나, 변호사 사무실의 온라인 마케팅 전담직원을 구하는 내용의 서울지방변호사회 구인광고 및 변호사 업계에서 온라인마케팅의 중요성을 다룬 언론보도 등을 종합하여 보면, 이는 설득력이 없다고 보아야 한다.

(사) BBB이 “법무법인 BBB”에 재직할 당시, 처분청이 해당 법인이 DDD에게 지급한 인건비에 대하여 세무조사를 한 결과, DDD의 근로제공사실이 확인되어 당시 지급받은 인건비를 모두 손금으로 인정받았으므로, 이 건에서도 DDD가 지급받은 인건비는 손금산입되어야 한다.

1) 청구법인은 과거 법무법인 BBB에 대한 세무조사를 통하여 쟁점인건비가 손금산입대상이라는 확신을 얻었고, 이에 따라 쟁점인건비를 손금으로 계상하여 왔다.

2) 조사청 역시 이러한 사실을 인지하고 있음에도 그 성격이 동일한 쟁점인건비를 손금에서 제외하여 이 건 과세처분을 한 것인데, 이러한 일관성 없는 조사청의 태도는 동일한 변호사업을 영위하는 법인간 과세형평을 침해한 것일 뿐만 아니라, 과거 세무조사에 대한 신뢰성을 훼손하는 것이다.

3) 만일 조사청이 “법무법인 BBB”에 대한 세무조사 결과를 부인하고자 한다면 최소한 해당 세무조사의 판단이 어떤 점에서 잘못된 것인지 설명하여야 할 것이다.

(아) 한편, 조사청은 이 건 과세처분의 근거로서

「법인세법」 제19조

및 제26조를 제시하고 있는데, 해당 조문들은 병행하여 적용될 수 없는 것이므로, 조사청 스스로 조세법률주의(엄격해석의 원칙)를 위배하고 있다.

1)

「법인세법」 제19조

는 “손금의 범위”에 관한 것으로서 쟁점인건비가 손금항목인지 여부를 판단하는 규정이고, 같은 법 제26조는 “손금산입액 한도”에 관한 것으로서 같은 법 제19조에 따른 손금항목에 해당되는 것일지라도 일정금액까지만 손금으로 인정한다는 규정이다.

2) 조사청이 쟁점인건비 전액을 손금부인하기 위해서는 첫째, 쟁점인건비가

「법인세법 시행령」 제19조

제3호에 해당하지 아니하고, 둘째, 쟁점인건비가

「법인세법」 제19조

제2항에도 해당되지 아니함을 입증하면 되는데, 손금산입 한도액을 규정한 같은 법 제26조를 제19조 제2항의 판단근거로 삼고 있으므로 이는 법률해석의 오류에 해당한다.

3) 즉, 쟁점인건비가 인건비로서 손금항목에 해당하나,

「법인세법 시행령」 제43조

제3항에 따라 산출된 “과다하고 부당하다고 인정되는 금액”에 한하여 손금불산입이 되어야 하는 것이다. 조사청과 같이

「법인세법」 제26조

를 적용하면 논리상 쟁점인건비는 이미 인건비로서 그 손금성은 인정받은 것이 되므로, 앞서 조사청이 DDD는 근로를 제공한 사실이 없다고 제시한 논거들은 모두 무의미해지는 결론에 이르게 되고, “쟁점인건비가 과다인건비에 해당하여 통상적인 비용으로 볼 수 없다”는 논리가 성립하게 된다.

4) 따라서, 조사청은 이 건 과세처분의 목적이

「법인세법」 제19조

에 따라 “쟁점인건비 전부를 부인”하는 것인지, 아니면 같은 법 제26조에 따라 “쟁점인건비 중 과다지급분만 부인”하는 것인지에 대하여 명확한 입장을 정하여야 한다.

(3) (쟁점②) 조사청은 쟁점비용이 사적으로 사용되었다는 증거 없이 손금불산입하였으므로, 이 건 과세처분은

「국세기본법」 제16조

의 근거과세원칙에 반하는 위법한 처분이다.

나. 처분청 의견

(1) (쟁점①) 특수관계인들이 청구법인에게 근로를 제공한 것으로 볼 수 없고, 특수관계인들이 청구법인의 홍보업무로서 수행하였다고 주장하는 것은 변호사인 각자의 배우자 업무를 일부 조력한 것에 불과하다.

(가) 특수관계인들은 청구법인과 정상적인 근로계약을 체결하고 근로를 제공한 것으로 볼 수 없다.

1) 대법원 판례(대법원 1997.12.26. 선고 99다17575 판결) 및 조세심판원 결정례(조심 2013전486, 2013.11.18.)에 의하면, 특정인이 근로자에 해당하는지 여부는 계약형식에 관계없이 실질적으로 근로자가 사업 또는 사업장에서 임금을 목적으로 종속적인 관계에서 사용자에게 근로를 제공하였는지 여부에 따라 판단하여야 하고, 이 때 업무내용이 사용자에 의하여 정하여지고 취업규칙ㆍ복무규정ㆍ인사규정 등의 적용을 받으며 업무 수행과정에서도 사용자로부터 구체적이고 직접적인 지휘·감독을 받는지, 사용자에 의하여 근무 시간과 근무 장소가 지정되고 이에 구속을 받는지, 근로자 스스로가 제3자를 고용하여 업무를 대행하게 하는 등 업무의 대체성이 있는지, 비품ㆍ원자재ㆍ작업 도구 등의 소유관계, 보수가 근로 자체의 대상적 성격을 갖고 있는지, 기본급ㆍ고정급이 정해져 있는지와 함께 근로소득세의 원천징수 여부 등 보수 관련 사항, 근로제공관계의 계속성과 사용자에 대한 전속성 유무 및 정도, 사회보장제도 관련 법령 등 다른 법령에 의하여 근로자로서의 지위를 인정하여야 하는지 여부 및 양 당사자의 경제ㆍ사회적 조건 등을 종합적으로 고려하여 판단되어야 한다.

2) 특수관계인들의 근로계약서는 서명자, 근무장소 및 재택근무관리 규정 등과 관련하여 다음과 같은 문제가 있으므로, 특수관계자들을 청구법인에 종속되어 근로를 제공한 근로자라고 볼 수 없다.

가) 특수관계인들의 근로계약서는 계약당사자인 특수관계인들이 아니라 그들의 배우자이자 청구법인의 공동 대표자인 AAA과 BBB이 대리로 서명한 것이므로, 정상적인 근로계약서로 볼 수 없다.

나) 근로계약서에는 근무지가 “당 사업장 및 출장지”로 기재되어 있으나 사업장에는 특수관계인들의 자리가 없는 것으로 확인되었고, 특수관계인들은 본인들의 자택에서 재택근무하였다고 주장할 뿐이다. 조사청이 이 건 세무조사 당시 확인한 결과, 청구법인의 직원들이 특수관계인들의 근무사실을 알지 못하였고, 특수관계인들이 근로계약서 상 근무지에서 근무한 사실이 없는 것으로 나타난다.

다) 특수관계인들이 근무시간인 평일 9∼18시에 실제로 근로를 제공하였는지 여부를 확인할 수 있는 업무일지나 업무보고서 등의 증빙자료도 없는데, 재택근무 관리규정이 없는 상태에서 특수관계인들이 「근로기준법」상의 출·퇴근 및 근로시간 관련 기록, 휴가 사용내역 등 특수관계인들이 청구법인으로부터 구체적이고 직접적인 지휘·감독을 받고 종속적인 관계에서 근로를 제공하였는지를 판단할 수 있는 관련 자료가 전혀 없다.

3) 특수관계인들의 상황을 고려하더라도 이들이 자택에서 정상적으로 재택근무를 수행하였다고 보기 어렵고, 정상적인 재택근무 사실을 증명하는 서류 역시 존재하지 않는다.

가) DDD에게는 3명의 자녀(2008년생ㆍ2010년생ㆍ2013년생)가 있는데, 조사대상기간인 2016년 자녀들은 각각 8세ㆍ6세ㆍ3세였다. CCC에게도 2011년생인 자녀가 1명 있는데, 조사대상기간인 2016년 해당 자녀의 나이는 5세였다.

나) 2016년∼2018년 청구법인의 법인신용카드 사용내역을 보면, DDD(OOO) 및 CCC(OOO)이 평일 근무시간에 본인 자택 인근의 문구점ㆍ편의점ㆍ제과점 등에서 생활용품 구입 및 음식점 이용에 각각 OOO원(468건) 및 OOO원(263건)을 사용한 것으로 확인되고, 이를 통해 두 사람 모두 자택에서 육아활동을 하였다고 볼 수 있다.

(나) 한편, 특수관계인들은 청구법인으로부터 자료를 받아 편집하여 홈페이지나 블로그에 글을 올렸다고 주장하는데, 설령 실제로 그러한 일을 하였더라도 사진편집, 문구수정 및 블로그 등재 등의 단순 작업을 한 것에 불과하므로, 특수관계인들은 적극적으로 청구법인의 홍보업무를 한 것이 아니라 변호사인 각자의 배우자 업무를 일부 조력한 것이라고 보아야 한다.

1) 청구법인은 CCC이 2014년 11월부터 2021년 3월까지 2개의 블로그를 운영하면서 총 748개(월 평균 9.7개)의 글을, DDD는 2013년 7월부터 2021년 3월까지 2개의 블로그를 운영하면서 총 2,253개(월평균 24개)의 글을 올렸다고 주장하나, 월평균 등재 건수 및 건수별 소요시간 등을 종합하여 보면 하루 8시간의 정상 근무를 하였다고 보기 어렵다.

2) 구체적으로 CCC이 관리하였다는 청구법인의 홈페이지 및 AAA의 블로그 등을 보면, 그 활동내역이 미약하거나 사실상 대행업체가 업무를 수행한 것이므로, CCC이 정상적인 근로를 제공하였다고 볼 수 없다.

가) 청구법인의 음주운전 구제 웹사이트는 CCC 주식회사가 제작한 것이고, CCC은 2016년 7월, 2017년 9월 및 2018년 4월ㆍ12월에 해당 업체에 홈페이지 수정을 요청하였는데, 이는 1년에 한 번 꼴로 홈페이지 수정 요청을 한 것이므로 업무량은 미미하다.

나) 블로그 자료건수도 아래 OOO와 같이 2016사업연도～2020사업연도 기간 동안 총 580건, 일평균 0.48건으로 매우 미미하고, 2017년 3월∼8월 기간 동안에는 동일한 블로그 글 6개를 월초에 한꺼번에, 반복적으로 올린 것으로 확인된다.

다) 2017년 11월에는 블로그에 성공사례 130건이 등재되었는데, 이는 주식회사 AAA가 AAA과 체결한 온라인마케팅용역계약에 따라 블로그 마케팅 대행업무를 한 것이므로 CCC이 한 업무로 볼 수 없는데, 주식회사 AAA가 2016년 5월부터 2017년 11월까지 청구법인의 온라인광고대행을 한 사실을 감안하면 CCC이 수행하였다는 블로그 관련 업무 전반을 주식회사 AAA가 수행한 것으로 보인다.

3) DDD의 경우에도, DDD가 수행하였다는 업무를 실제로 DDD가 전부 수행하였다고 가정하더라도 해당 블로그 등재 건수를 보면, 아래 OOO과 같이 그 실적이 일평균 1.12건으로 매우 미미한 것을 볼 수 있다. 상담글 작성의 경우에도 일반인을 가장하여 내용이 없는 상담글을 올린 것에 불과하고, 광고비 관리도 포털사이트에 일정 금액이 관리금으로 자동 충전되도록 설정되어 있어, DDD가 배우자인 BBB 변호사의 업무를 일부 조력한 것으로 볼 수 있을 뿐, 근무형태와 업무량이 정상적인 일반 근로자와는 확연히 달라 DDD가 청구법인에 근로를 정상적으로 제공하였다고 보기는 어렵다.

4) 조사청이 관련 업체에 문의한 결과, 자료를 인계받아 사진편집 및 문구수정 후 등재하는 대가로 1건당 평균 OOO원의 수수료를 받는 것으로 확인되었다. 이에 따르면, 특수관계인들이 수행하였다는 블로그 관리활동은 아래 OOOㆍOOO과 같이 연평균 약 OOO원의 비용만으로도 충분히 가능하다.

(다) 변호사업을 주된 업무로 영위하는 청구법인이 부수적 업무인 홍보업무를 하는 특수관계인들에게 소속 변호사보다 많은 급여와 상여금을 지급한 점 등은 납득하기 어려우므로, 쟁점인건비는 「법인세법」상 인정되는 통상적인 손금의 범위에 해당하지 아니한다.

1)

「법인세법」제19조

제2항에 따른 손비로서, “일반적으로 인정되는 통상적인 비용”은 납세의무자와 동일한 종류의 사업을 영위하는 다른 법인이 동일한 상황에서 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하고, 이에 해당하는지 여부는 지출의 경위ㆍ목적ㆍ행태ㆍ액수ㆍ효과 등을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다(대법원 2009.11.12. 선고 2007두12422 판결, 같은 뜻임).

2) 한편, 같은 법 제26조는 인건비 중 과다하거나 부당한 금액은 손금에 산입하지 아니한다고 규정하고 있으므로, 근로 제공의 대가로 지급된 통상적인 인건비는 원칙적으로 손금에 산입되는 것이나, 사업과 무관하게 지출된 것이거나 근로 등 용역제공에 대한 합리적인 대가관계 없이 지출된 것으로서 통상적이지 않거나 수익과 직접 관련되지 아니한 것이라면 손금에 해당하지 아니한다고 보아야 한다.

3) 청구법인은 변호사업을 주된 사업으로 영위하는 법인이므로 변호사의 역할이 매우 중요한데, 2016년∼2018년 기간의 3년 평균 급여액을 기준으로 비교하면 CCC은 소속 변호사의 1.5배에 해당하는 급여를, DDD는 소속 변호사의 3.2배(지급월수를 반영한 월평균 지급액 기준시 2.3배)에 해당하는 급여를 받았다.

같은 기간 일반직원과 비교해도 CCC은 3.1배(월평균 지급액 기준시 2.6배), DDD는 3.5배(지급월수를 반영한 월평균 지급액 기준시 3.1배) 많은 급여를 지급받았다.

4) 한편, 청구법인은 다른 일반직원과는 달리 특수관계인들에게만 각자의 배우자 매출액에 따라 급여를 지급하였고, 그 결과 아래 OOOㆍOOO과 같이 특수관계인들의 연도별 총급여액이 상승과 하락을 반복하는 이례적인 추이를 보이고 있다.

이처럼 배우자의 매출에 연동하여 특수관계인들에게 지급한 쟁점인건비는 근로제공에 대한 정상적인 대가라기보다는 청구법인의 이익잉여금 및 배우자인 대표 변호사들이 가져갈 인건비를 분산하고, 청구법인의 자금을 부당하게 분여함으로써 법인세 부담을 줄이기 위하여 지급된 것으로 보아야 한다.

이 건에서 특수관계인들에게 지급된 쟁점인건비가 손금으로 인정된다면 자격사 집단(변호사ㆍ변리사ㆍ세무사ㆍ공인회계사ㆍ공인중개사 등)의 각 배우자가 자택에서 남편의 일을 일부 도와준 행위를 근로의 제공으로 보아 인건비를 손금산입하는 것이 만연될 우려가 있고, 이는 공정한 세법집행에 지장을 초래하게 될 것이다.

5) 또한, 특수관계인들에게는 기본급보다 상여금을 더 많이 지급하는 일반적이지 않은 행태가 나타나는데, 2016사업연도∼2018사업연도 기간 동안 DDD는 3년 평균 기본급의 약 1.5배를 상여금으로 지급받아 총급여액 대비 상여금 비중은 60.5%이고, CCC은 2016년 기본급의 약 2.7배를 상여금으로 지급받아 총급여액 대비 상여금 비중이 41.9%이다. 반면, 소속 변호사의 경우에는 상여금이 총급여액에서 차지하는 비중이 민사팀 19.1%, 형사팀 20.6%에 불과하다.

6) 2017년 CCC은 OOO원을, DDD는 OOO원을 급여로 지급받았는데, 청구법인은 이와 같이 연령ㆍ업무기여도가 유사한 특수관계인들 간에도 급여가 크게 차이나는 이유를 설명하지 못하고 있다.

7) 마지막으로 특수관계인들이 다른 법무법인에 소속되어 재택근무를 하는 등 이 건과 동일한 상황에서 홈페이지나 블로그 관리를 하는 경우 쟁점인건비에 상응하는 고액의 급여를 지급받기 어려울 것으로 보이는 점을 감안하면 특수관계인들에게 지급된 쟁점인건비는 「법인세법」상 일반적으로 용인되는 통상적인 비용으로 인정하기 어렵다.

8) 결론적으로 특수관계인들은 청구법인 대표자의 배우자이기 때문에 고액의 쟁점인건비를 지급받은 것이고, 이렇게 지급된 쟁점인건비는 일반적으로 인정되는 통상적인 지출 또는 청구법인의 수익과 직접 관련된 지출이 아니므로,

「법인세법」 제19조

제2항에 따른 손금의 요건을 충족하지 못하여 손금에 해당하지 않는다.

(2) (쟁점②) 법인이 지출한 비용을 손금으로 인정받기 위해서는 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것이어야 하고, 손비에 대한 입증책임도 원칙적으로 과세관청에 있으나 손비는 납세의무자에게 유리한 것이고 그 손비를 발생시키는 사실관계의 대부분은 납세의무자의 지배영역 안에 있어서 과세관청으로서는 증명이 곤란한 경우가 있으므로 당사자 사이의 형평을 고려하여 납세의무자로 하여금 증명하게 하는 것이 합리적인 경우에는 입증책임을 납세자에게 돌려야 한다(대법원 1992.4.27. 선고 91누12912 판결, 같은 뜻임).

손금불산입된 쟁점비용은 BBB 자택 근처 음식점ㆍ문구점 등에서 사용된 금액 OOO원, 백화점ㆍ전자상거래(온라인결제) 등에서 사용된 금액 OOO원, OOOㆍOOO 등 휴양지의 스키장ㆍ낚시터ㆍ면세점 등에서 사용되거나 해외항공권 구입에 사용된 금액 OOO원 등으로 구성되어 있는데, 이는 사적 영역에 해당하는 소비성 지출이고, 업무관련성이 입증되지 않았다.

또한, 과세관청이 세무조사를 하는 과정에서 납세의무자로부터 일정한 과세요건사실을 자인하는 내용의 확인서를 작성받았다면, 그 확인서가 작성자의 의사에 반하여 강제로 서명ㆍ날인되었다거나 혹은 그 내용의 미비 등으로 인하여 구체적인 사실에 대한 입증자료로 삼기 어렵다는 등의 특별한 사정이 없는 한 그 확인서의 증거가치를 쉽게 부인할 수는 없는 것(대법원 1998.5.22. 선고 98두2928 판결, 대법원 2002.12.6. 선고 2001두2560 판결 등, 같은 뜻임)인바, BBB이 2021.4.19. 쟁점비용은 해외여행, OOO 여행, 스키장 등에서 청구법인의 업무와 무관하게 개인적 용도로 사용하고 청구법인의 손금으로 산입한 사실이 있다는 내용의 확인서를 작성하여 제출하였으므로, 쟁점비용을 손금불산입하여 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 청구법인이 특수관계인들에게 지급한 쟁점인건비등을 가공비용으로 보아 법인세를 부과하고 소득금액변동통지를 한 처분의 당부

② 쟁점비용을 업무와 무관한 비용으로 보아 법인세를 부과하고 소득금액변동통지를 한 처분의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인에 대한 법인세 결(경)정결의서 및 세무조사 종결보고서, 특수관계인들의 근로계약서 등 제출된 심리자료에 의하면, 다음의 사실이 확인된다.

(가) 조사청의 이 건 세무조사 결과에 따른 청구법인의 2016사업연도∼2020사업연도 법인세 과세내역은 아래 OOO과 같고, 익금산입(손금불산입) 관련 세부내용은 아래 OOO와 같다.

(나) 조사청이 2021.3.16.∼2021.4.19. 기간 동안 실시한 청구법인에 대한 법인사업자 조사종결보고서의 주요내용은 다음과 같다.

(다) 청구법인이 제출한 특수관계인들의 근로계약서 주요내용은 다음과 같다.

1) 2015년ㆍ2016년 CCC의 근로계약서 및 연봉확인서 주요내용은 다음과 같은데, “일부 재택근무도 병행가능함”이나 “마케팅, 블로그 작성 편집, 바이럴 마케팅 담당(업무일지로 확인)” 등 일부 문구는 수기로 작성되었다.

AAA은 2021.3.30. CCC의 근로계약서와 관련하여 “2015년ㆍ2016년 CCC과 체결한 근로계약서 및 연봉확인서상 CCC의 서명은 근로당사자인 CCC을 대신하여 본인이 서명하였다”는 내용의 사실확인서를 작성하여 조사청에 제출하였다.

2) 2015년∼2018년 DDD의 근로계약서 및 연봉확인서의 주요내용은 다음과 같다.

BBB은 “2015년∼2018년 DDD와 체결한 근로계약서 및 연봉확인서 상 DDD 서명란에 근로당사자인 DDD 대신 본인이 서명하였다”는 내용의 사실확인서를 작성하여 조사청에 제출하였다.

(라) 조사청은 청구법인 형사팀이 체결한 온라인마케팅 계약서를 제출하였는데, 이에 의하면 다음의 사실이 확인된다.

1) AAA은 2017.10.23., 2017.11.8. 및 2017.11.27. 주식회사 AAA와 다음과 같은 내용으로 온라인마케팅계약서를 작성하였다.

2) AAA은 2018.2.7. 주식회사 DDD과 다음과 같은 내용의 브랜드 홍보대행계약을 체결하였다.

3) AAA은 2017.2.3. 주식회사 CCC와 PC 및 모바일 웹사이트를 제작(용역비 OOO원 및 실비 OOO원)하는 계약을 체결하였다.

(2) 청구법인은 특수관계인들의 경력·이력 및 홍보업무 관련 자료를 제출하였다.

(가) 청구법인이 제출한 조직도는 다음과 같다.

(나) 제출된 특수관계인들의 경력ㆍ이력은 다음과 같다.

(다) 청구법인이 특수관계인들의 홍보업무 수행 근거자료로 제출한 자료들에 의하면, 다음의 사실이 확인된다.

1) (형사팀) 청구법인은 대부분의 업무지시가 유선으로 이루어졌다고 주장하면서 AAA과 CCC이 주고받은 자료를 제출하였는데, 그 주요내용은 다음과 같다.

2) (형사팀) 청구법인은 CCC의 온라인 홍보ㆍ마케팅 내역 목록을 제출하였는데, 이에 의하면 CCC은 아래 OOO과 같이 2016년∼2020년 기간 동안 월 평균 15.1건의 온라인 홍보를 한 것으로 나타난다.

다만, 2017년 3월∼8월 기간에는 네이버 블로그 2에 “성매매 혐의 확실한 대응 방법” 등의 특정 글이 매월 초 반복적으로 게재된 것으로 나타난다.

3) (민사팀) 조사청의 이 건 심판청구 답변서에 의하면, DDD의 블로그 자료 등재 및 홈페이지 관리 내역은 아래 OOOㆍOOO와 같은 것으로 나타난다.

4) (민사팀) 청구법인은 DDD가 온라인 마케팅과 관련하여 주고받은 이메일 목록을 제출하였는데, 이를 분야별로 요약하면 아래 OOO과 같다.

5) (민사팀) 청구법인은 2016년∼2020년 업무일정이 기재되어 있는 업무수첩 사본과 함께 상담ㆍ사건위임계약 내용이 기재된 상담카드 사본을 제출하였다.

(라) 청구법인은 변호사 사무실에서 온라인마케팅 전담 직원을 채용하는 것이 보편화된 현상이라고 주장하면서, OOO지방변호사회 및 법무법인 EEE 등의 온라인 마케팅 직원 채용 공고(급여 비공개)를 제출하였다.

(마) CCC은 고용노동부(국민신문고)에 본인이 「근로기준법」상 근로자에 해당하는지에 대하여 질의(신청번호 1AA-2111-0139***)하여 회신을 받았는데, 그 주요내용은 다음과 같다.

(3) 처분청은 청구법인의 급여 지급내역, 쟁점비용 관련 법인신용카드 내역 등을 제출하였다.

(가) 조사청이 확인한 형사팀의 2016사업연도∼2018사업연도 급여 지급내역은 아래 OOO과 같다.

이에 의하면, CCC은 아래 OOO과 같이 3년간 소속 변호사의 1.5배, 일반직원(실무팀장 등 포함)의 3.1배에 해당하는 급여를 받은 것으로 나타나고, 근무월수가 반영되는 월평균 지급액을 기준으로 하는 경우에는 CCC이 소속변호사의 0.9배, 일반직원(실무팀장 등 포함)의 2.6배에 해당하는 급여를 받은 것으로 나타난다.

동일 직급인 실무팀장들과 CCC의 월평균 급여를 비교하면, 아래 OOO와 같이 2016사업연도에는 CCC이 2배 이상의 급여를 지급받았으나, 2017사업연도에는 유사한 수준의 급여를 지급받은 것으로 나타난다.

(나) 조사청이 확인한 민사팀의 2016사업연도∼2018사업연도 급여 지급내역은 아래 OOO과 같다.

이에 의하면, DDD는 아래 OOO과 같이 3년간 소속변호사의 3.2배, 일반직원(실무팀장 포함)의 3.5배에 해당하는 급여를 지급받은 것으로 나타나고, 근무월수가 반영되는 월평균 지급액을 기준으로 하는 경우에는 DDD가 소속변호사의 2.3배, 일반직원(실무팀장 등 포함)의 3.1배에 해당하는 급여를 받은 것으로 나타난다.

동일 직급인 실무팀장과 DDD의 월평균 급여를 비교하면, 아래 OOO와 같이 2016ㆍ2018사업연도에는 DDD의 급여가 더 적었으나 2017사업연도에는 DDD의 급여가 더 많았던 것으로 나타난다.

(다) 조사청은 아래 OOO과 같이 2016사업연도∼2018사업연도 기간 동안 상여금으로 CCC은 총급여액의 41.9%인 OOO원을, DDD는 총급여액의 60.5%인 OOO원을 지급받은 것으로 확인하였다.

조사청이 확인한 바에 의하면, 이는 아래 OOO와 같이 민사팀(19.2%) 및 형사팀(20.6%) 소속 변호사의 상여금이 총급여액에서 차지하는 비중보다 2배 이상 큰 것에 해당한다.

(라) 조사청은 청구법인의 법인신용카드가 2016년∼2018년 기간 동안 특수관계인들의 주소지 인근에 있는 문구점ㆍ편의점ㆍ제과점 등에서 다수 사용된 것으로 확인하였다.

1) 조사청은 사용자명이 AAA인 청구법인의 법인신용카드가 2016년∼2018년 평일 근무시간(월∼금 9∼18시)에 아래 OOO와 같이 OOO 인근 병원ㆍ음식점에서 OOO원(263건) 사용된 것으로 확인하였다.

2) 조사청은, 사용자명이 BBBㆍDDD로 된 청구법인의 법인시용카드가 2016년∼2018년 기간 동안 평일 근무시간(월∼금 9～18시)에 아래 OOO과 같이 OOO 인근 병원ㆍ문구점ㆍ편의점ㆍ제과점ㆍ음식점등에서 OOO원(468건) 사용된 것으로 확인하였다.

(마) 조사청은 청구법인의 형사팀이 아래 OOO과 같이 주식회사 AAA 등에 온라인 광고대행 등을 위탁하고 광고선전비를 계상한 것으로 확인하였다.

(바) 쟁점비용 중 AAA 사용분은 OOO원(3.6%)이고, BBB 사용분은 OOO원(96.4%)인데, 조사청은 BBB이 사용한 금액의 내역을 아래 OOO과 같이 확인하였다.

한편, BBB은 2021.4.19. 쟁점비용과 관련하여 조사청에 “법인신용카드 사용액 중 청구법인의 업무와 관계없이 해외여행, 제주도 여행, 스키장 등에서 개인적 용도로 사용하고 청구법인의 손금으로 산입한 사실이 있다”는 내용의 확인서를 작성하여 제출하였다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여,

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다.

「법인세법」 제19조

제2항에 따라 손비로 인정되는 “일반적으로 용인되는 통상적”인 비용이라 함은 납세의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래에서는 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하고, 그러한 비용에 해당하는지 여부는 지출의 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 할 것(대법원 2009.11.12. 선고 2007두12422 판결, 같은 뜻임)이고, 손금부분은 납세의무자에게 유리한 것으로 이에 관한 사실관계는 대부분 납세의무자의 지배영역 안에 있는 것이어서 납세의무자가 입증하지 않고 있는 손비에 대하여는 부존재의 추정을 용인하여 납세의무자에게 입증책임이 있다(대법원 2004.9.23. 선고 2002두1588 판결, 조심 2019서805, 2020.2.20. 같은 뜻임).

청구법인은 특수관계인들이 마케팅팀장으로서 실제로 업무를 수행한 근로자들이므로, 쟁점인건비등을 가공비용으로 보아 법인세를 부과하고 기타소득 및 기타사외유출로 소득처분하여 소득금액변동통지를 한 이 건 처분은 부당하다고 주장한다.

그러나 조사청의 세무조사 과정에서 AAA과 BBB이 특수관계인들을 대신하여 근로계약서 및 연봉확인서에 서명을 한 사실을 인정한 것으로 나타나고, 근로계약서 상 근무장소 및 업무내용 등이 수기로 작성되거나 공백인 것으로 확인되며, 특수관계인들이 지급받은 쟁점인건비와 연봉확인서에 기재된 연봉 사이에 상당한 차이가 나는 등 근로계약서 및 연봉확인서의 가장 본질적인 부분에 흠결이 있다고 보여, 제출된 근로계약서 등만으로는 청구법인과 특수관계인들 간의 근로계약을 온전히 인정하기는 어려워 보이는 점, 조사청의 조사내용에 의하면, 특수관계인들이 수행하였다는 업무의 내용과 정도 등을 종합적으로 고려하였을때 특수관계인들이 1일 8시간의 정상적인 근무를 하였다고 보기 어렵고, 특수관계인들과 특수관계에 있지 아니한 일반적인 사업자라면 재택근무자에 대한 최소한의 지휘ㆍ감독을 위하여 통상 관리하였을 것으로 기대되는 업무시스템 접속기록이나 업무일지(특히, CCC의 2016년 근로계약서에는 업무일지로 업무내용을 확인한다는 내용이 수기로 기재되어 있음) 등의 증빙자료가 제시되지 아니한 점, 사용자명이 AAAㆍBBB 등인 청구법인의 신용카드가 평일 업무시간에 특수관계인들의 주소지 인근에서 계속적ㆍ반복적으로 사용되었고 그 사용처는 가사ㆍ육아 시 이용가능한 곳들이라는 조사청의 조사내용에 대하여 해당 사용내역이 청구법인의 소속 직원 또는 특수관계인들의 업무 수행을 위하여 지출된 것이라고 인정할 만한 특별한 사정이 없어 보이는 점 등에 비추어, 이에 대한 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다.

청구법인은 쟁점비용을 업무와 관계없이 지출된 비용으로 보아 손금불산입하고 이 건 법인세를 부과한 처분 등이 부당하다고 주장하나, BBB이 2021.4.19. 쟁점비용과 관련하여 청구법인의 업무와 관계없이 여행 등 개인적인 용도로 사용하고 손금산입한 사실이 있다는 취지의 확인서를 작성하여 조사청에 제출한 것으로 나타나는 점, 달리 쟁점비용이 업무와 관련하여 지출되었다고 볼만한 구체적ㆍ객관적 입증자료가 제시되지 아니한 점 등에 비추어 이에 대한 청구주장도 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」제81조

및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 국세기본법(2015.12.15. 법률 제13552호로 일부개정된 것)

제16조【근거과세】 ① 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이에 관계되는 증거자료에 의하여야 한다.

(2) 소득세법(2015.12.15. 법률 제13558호로 일부개정된 것)

제20조【근로소득】 ① 근로소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 근로를 제공함으로써 받는 봉급·급료·보수·세비·임금·상여·수당과 이와 유사한 성질의 급여

(3) 법인세법(2015.12.15. 법률 제13555호로 일부개정된 것)

제19조【손금의 범위】 ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제26조【과다경비 등의 손금불산입】 다음 각 호의 손비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

1. 인건비

2. 복리후생비

3. 여비(旅費) 및 교육ㆍ훈련비

제27조【업무와 관련 없는 비용의 손금불산입】 내국법인이 각 사업연도에 지출한 비용 중 다음 각 호의 금액은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

1. 해당 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 자산으로서 대통령령으로 정하는 자산을 취득ㆍ관리함으로써 생기는 비용 등 대통령령으로 정하는 금액

2. 제1호 외에 그 법인의 업무와 직접 관련이 없다고 인정되는 지출금액으로서 대통령령으로 정하는 것

(4) 법인세법 시행령(2016.2.12. 대통령령 제26981호로 일부개정된 것)

제19조【손비의 범위】 법 제19조 제1항에 따른 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

3. 인건비

제43조 【상여금 등의 손금불산입】 ③ 법인이 지배주주등(특수관계에 있는 자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)인 임원 또는 사용인에게 정당한 사유없이 동일직위에 있는 지배주주등 외의 임원 또는 사용인에게 지급하는 금액을 초과하여 보수를 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다.

⑦ 제3항에서 “지배주주등”이란 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 1 이상의 주식 또는 출자지분을 소유한 주주등으로서 그와 특수관계에 있는 자와의 소유 주식 또는 출자지분의 합계가 해당 법인의 주주등 중 가장 많은 경우의 해당 주주등(이하 “지배주주등”이라 한다)을 말한다.

⑧ 제3항 및 제7항에서 “특수관계에 있는 자”란 해당 주주등과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.

1. 해당 주주등이 개인인 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자

가. 친족(

「국세기본법 시행령」 제1조의2

제1항에 해당하는 자를 말한다. 이하 같다)

(5) 근로기준법(2014.3.24. 법률 제12527호로 일부개정된 것)

제2조【정의】 ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “근로자”란 직업의 종류와 관계없이 임금을 목적으로 사업이나 사업장에 근로를 제공하는 자를 말한다.

2. “사용자”란 사업주 또는 사업 경영 담당자, 그 밖에 근로자에 관한 사항에 대하여 사업주를 위하여 행위하는 자를 말한다.

3. “근로”란 정신노동과 육체노동을 말한다.

4. “근로계약”이란 근로자가 사용자에게 근로를 제공하고 사용자는 이에 대하여 임금을 지급하는 것을 목적으로 체결된 계약을 말한다.

5. “임금”이란 사용자가 근로의 대가로 근로자에게 임금, 봉급, 그 밖에 어떠한 명칭으로든지 지급하는 일체의 금품을 말한다.

제11조【적용범위】 ① 이 법은 상시 5명 이상의 근로자를 사용하는 모든 사업 또는 사업장에 적용한다. 다만, 동거하는 친족만을 사용하는 사업 또는 사업장과 가사(家事) 사용인에 대하여는 적용하지 아니한다.

제17조【근로조건의 명시】 ① 사용자는 근로계약을 체결할 때에 근로자에게 다음 각 호의 사항을 명시하여야 한다. 근로계약 체결 후 다음 각 호의 사항을 변경하는 경우에도 또한 같다.

1. 임금

2. 소정근로시간

3. 제55조에 따른 휴일

4. 제60조에 따른 연차 유급휴가

5. 그 밖에 대통령령으로 정하는 근로조건

제93조【취업규칙의 작성ㆍ신고】 상시 10명 이상의 근로자를 사용하는 사용자는 다음 각 호의 사항에 관한 취업규칙을 작성하여 고용노동부장관에게 신고하여야 한다. 이를 변경하는 경우에도 또한 같다.

1. 업무의 시작과 종료 시각, 휴게시간, 휴일, 휴가 및 교대 근로에 관한 사항

2. 임금의 결정·계산·지급 방법, 임금의 산정기간·지급시기 및 승급(昇給)에 관한 사항

3. 가족수당의 계산·지급 방법에 관한 사항

4. 퇴직에 관한 사항

5.

「근로자퇴직급여 보장법」 제4조

에 따라 설정된 퇴직급여, 상여 및 최저임금에 관한 사항

6. 근로자의 식비, 작업 용품 등의 부담에 관한 사항

7. 근로자를 위한 교육시설에 관한 사항

8. 출산전후휴가·육아휴직 등 근로자의 모성 보호 및 일ㆍ가정 양립 지원에 관한 사항

9. 안전과 보건에 관한 사항

9의2. 근로자의 성별·연령 또는 신체적 조건 등의 특성에 따른 사업장 환경의 개선에 관한 사항

10. 업무상과 업무 외의 재해부조(災害扶助)에 관한 사항

11. 표창과 제재에 관한 사항

12. 그 밖에 해당 사업 또는 사업장의 근로자 전체에 적용될 사항

(6) 근로기준법 시행령(2014.9.24. 대통령령 제25631호로 일부개정된 것)

제8조【명시하여야 할 근로조건】 법 제17조 전단에서 “그 밖에 대통령령으로 정하는 근로조건”이란 다음 각 호의 사항을 말한다.

1. 취업의 장소와 종사하여야 할 업무에 관한 사항

2. 법 제93조 제1호부터 제12호까지의 규정에서 정한 사항

3. 사업장의 부속 기숙사에 근로자를 기숙하게 하는 경우에는 기숙사 규칙에서 정한 사항