조심 2016서0162 (2017.03.21)

OOO지방국세청장이 2015.10.1. 청구법인에게 한 2012년 귀속 OOO원의 소득금액변동통지처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요 가. 윤OOO과 주식회사 OOO(이하 “OOO”라 하고, 윤OOO과 합하여 “윤OOO 등”이라 한다)는 2012.2.14. 비상장법인인 주식회사 OOO(이하 “쟁점법인” 또는 “OOO”이라 한다)이 발행한 주식 737,400주(윤OOO이 366,276주를 소유하여 지분율은 49.67%이고, OOO가 371,124주를 소유하여 지분율은 50.33%이며, 이하 “쟁점주식”이라 한다)를 특수관계법인인 청구법인에게 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제63조에서 규정한 보충적 평가방법에 따라 1주당 평가액을 OOO원으로 계산하여 총 OOO원에 양도(이하 “쟁점거래”라 한다)하였다. 이 과정에서 청구법인은 순자산가액 산정시 영업권의 가액을 2개 감정평가기관이 평가한 가액의 평균액인 OOO원[원유(原乳)에 대한 집유권(集乳權) 등을 이유로 청구법인이 주장하는 영업권을 이하 “쟁점영업권”이라 하고, 이에 대한 청구법인의 평가액을 “쟁점영업권평가액”이라 한다]으로 하였다. 나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 쟁점법인의 2012사업연도 주식변동조사를 실시하면서 쟁점영업권평가액에 대하여 국세청에 과세기준자문을 신청하여 “영업권은 상증법 시행령 제59조 제2항에 따라 평가한 가액으로 하는 것”이라는 회신을 받아, 쟁점영업권평가액을 부인한 후 이를 OOO원으로 하여 순자산가치에 반영하고 쟁점주식의 가치를 1주당 OOO원으로 평가하여 총양도가액을 OOO원으로 재계산하였다. 이에 따라 조사청은 청구법인이 윤OOO 등으로부터 쟁점주식을 고가로 매입한 것으로 보아 「법인세법」 제52조 의 부당행위계산부인 규정을 적용하여 시가와 대가의 차액 중 윤OOO의 지분 상당액인 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 윤OOO에 대한 상여로 소득처분(2012년 귀속)하여 2015.10.1. 청구법인에게 소득금액변동통지를 하였다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2015.12.30. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 쟁점거래는 형식적으로 특수관계인간 거래이나, 청구법인은 일본 주주의 경영지배(감시)를 받고 있어 세법상 부당행위계산부인 대상이 되는 거래를 할 수 없고, 만약 쟁점영업권을 합리적이고 적절한 평가를 거쳐 거래하지 않을 경우 청구법인의 주주로부터 「형법」상 업무상 횡령과 배임죄로 고소될 수 있다. (가) 쟁점법인은 유제품제조판매업을 운영하는 회사로 집유권[낙농가(원유 생산자)로부터 원유(우유)를 안정적으로 공급받을 수 있는 권리]과 우유제조설비를 보유하고 있고, 집유권이 없는 청구법인으로서는 원유를 안정적으로 확보하기 위하여 쟁점법인을 직접 지배.운영하는 것이 효율적일 것으로 판단하여 윤OOO 등으로부터 쟁점주식과 경영권을 인수하였다. (나) 청구법인의 주요 주주구성 내역은 아래 ＜표1＞과 같은바, 주주구성을 보면 청구법인에게 중대한 영향력을 행사할 수 있는 주주는 OOO, 윤OOO 및 일본국 법인 주식회사 OOO(이하 “OOO”라 한다)인 것을 알 수 있는데, OOO는 청구법인의 모태가 되는 일본 기업으로서 청구법인의 업종특성에 따라 그동안 청구법인의 의사결정에 중대한 영향력을 행사하였다. OOO는 청구법인에 대한 경영 참여를 보장받기 위해 체결된 한일합작계약서에 따라 일본 국적의 OOO(청구법인 총괄부사장)와 OOO(청구법인 상무)를 청구법인에 파견하여 임원으로 근무하도록 하고 있으며, 상기 2인은 OOO 입장에서 청구법인의 중요한 의사결정사안을 검토 및 승인을 하도록 하는 내부 결제 절차에 따라 청구법인의 경영에 참여하고 있다. ＜표1＞ 청구법인의 주요 주주구성 내역 (단위 : 주, %) (다) 쟁점거래도 OOO가 반대하면 불가능한 거래로, OOO는 한때 청구법인이 소유하였던 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)의 투자, 매매과정 및 집유권 가치에 대하여 잘 알고 있었던바, 쟁점거래는 쟁점영업권평가액이 이해관계자들에게 복합적으로 검토되어 각자의 이익을 계산하고 적정한 가격으로 인식되어 결정된 거래이다. 따라서, 쟁점거래의 실질은 해외자본과의 적법하고 합리적인 거래이지 특수관계인간 부당한 거래로 누가 이익을 본 거래가 아니다. (라) 만약 청구법인이 쟁점주식 양수도거래시 부당하게 고가에 양수하려고 하였다면, 청구법인의 대주주인 OOO가 이의 승인을 거부하여 쟁점거래가 불가능하였을 것이고, OOO의 의사에 반하여 무리하게 거래하였다면 OOO로부터 「형법」 제356조 에 따른 업무상 횡령과 배임죄로 고소되었을 것이다(대법원 2008.5.29. 선고 2005도4640 판결, 같은 뜻임). (2) 쟁점주식의 양수도가액은 제3자 거래를 가정하거나 유사 매각사례와 비교하여도 합리적인 것이라 고가양수도에 해당되지 않는다. (가) 쟁점영업권(집유권 포함)은 재무제표상 기재되어 있지 않았을 뿐 영업권의 정의(대법원 1997.5.28. 선고 95누18697 판결, 참조)에도 부합하며, 실질적인 재산적 가치도 상당하므로 당연히 주식양수도거래시 포함되어야 한다. 쟁점영업권을 포함하여 쟁점주식 양수도가액으로 제3자(비특수관계자)와 거래한다고 가정하더라도 제3자 입장에서는 감정평가법인의 평가에 따라 합리적으로 산출된 쟁점영업권가액이 포함된 쟁점주식 양수도가액을 부인할 만한 근거를 찾기 어려울 것이며, 오히려 집유권을 보유하고 있지 않거나 집유권 확보에 따른 위험 회피를 선호하는 매수자일수록 집유권(영업권)의 가치를 더 높게 책정하여 쟁점거래 가액보다 더 큰 가액을 제시할 가능성이 높다. (나) 유사 매각사례[2010년 10월경 청구법인이 소유한 OOO 지분을 비특수관계자인 ㈜OOO(이하 “OOO”이라 한다)에 매각한 사례 등]를 비교해 보아도 유제품업계에서 제3자간의 기업 인수.합병시 비계량적요소(집유권)가 인수가액에서 차지하는 비율이 상당히 높다는 것을 알 수 있다. 이러한 관점에서 청구법인 및 윤OOO 등은 제3자와 거래하는 경우와 동일하게 쟁점영업권 가치산정을 할 수도 있으나, 특수관계인간 거래인 점을 고려하여 시가를 적절히 반영하기 위해 감정평가받은 것일뿐 조세회피 목적으로 평가한 것은 아니다. 오히려 쟁점거래가 특수관계인간 거래가 아니고 제3자간 거래였다고 가정하면, OOO의 사례처럼 쟁점거래 가액보다 훨씬 더 높은 가액으로 거래가 되었을 것이다. (3) 현행 세법상 비상장주식 평가시 순자산가액에 가산하는 영업권에 대해 감정평가액을 부인하는 조항은 없으므로, 영업권 평가시 보충적 평가방법만 적용하여야 한다는 처분청의 의견은 부당하다. (가) 비상장주식 평가시 순자산가액에 합산하는 영업권에 대해 감정가액을 배제한다는 규정은 없다. 1) 현행 상증법상 어디에도 영업권에 대해 감정평가를 배제한다고 규정한 조항은 없으며, 다른 재산에 대한 평가시에는 감정가액 등을 시가로 인정하면서 비상장주식 평가시 순자산가액에 합산하는 영업권에 대해서만 보충적 평가를 적용하여야 한다는 것은 재산평가의 대원칙인 시가평가에 반하는 해석이다. 예를 들어, 상증법 시행령 제49조 제1항 제2호와 같이 ‘주식’에 대하여 감정가액 적용을 배제한다는 명백한 규정이 있어야 하나, 영업권에 대해서는 그러한 규정이 상증법상 어디에도 존재하지 않는다. 2) 또한, 동일하게 산정된 영업권 감정가액에 대하여 개별 세법에 따라 인정 여부를 달리하는 것은 논리적으로도 타당하지 아니하다. 즉, 정상적으로 산출된 영업권 감정가액을 「법인세법」 등 개별 세법상 양도.취득가액 산정시 인정하면서, 비상장주식 평가시 인정하지 않는다는 것은 타당하지 아니하므로 그 감정가액이 적절하지 않은 경우를 제외하고는 인정되어야 한다. (나) 상증법 시행령 제55조 제3항(이하 “쟁점조항”이라 한다)의 ‘ 상증법 시행령 제59조 제2항에 따른 영업권평가액을 자산가액에 합산’하라는 규정은 상증법상 자가창설영업권의 자산성을 인정한 것으로, 시가가 없는 경우 최소한 보충적 평가액만큼은 반영되어야 하는 것으로 해석하여야 한다. 1) 상증법상 영업권의 경우 ① 매입영업권과 자가창설영업권 중 큰 금액으로 평가하도록 규정한 점과 ② 비상장주식 평가시 순자산가액에 상증법 시행령 제59조 제2항에 따른 자가창설영업권을 자산가액에 합산하도록 규정되어 있는 점에서 자가창설영업권의 자산성을 인정하고 있는 것을 확인할 수 있다. 2) 쟁점조항을 보면, 비상장주식 순자산가액 계산시 상증령 제59조 제2항에 따른 영업권평가액을 자산가액에 합산하는 것으로 규정함으로써 ‘자가창설영업권’의 자산성을 인정하고 있으며, 비상장주식을 순자산가액으로만 평가하는 경우에는 이를 배제하도록 규정하고 있다. 3) 이 경우 순자산가액에 합산하는 영업권평가액이란 시가를 확인할 수 있다면 이를 우선으로 적용하고 시가가 없는 경우에 한하여 상증법에 따른 보충적 평가방법( 상증법 시행령 제59조 제2항)을 적용하는 것으로 해석되어야 하며, 처분청처럼 무조건 상증법 시행령 제59조 제2항에 따른 가액으로만 평가하는 것은 시가평가원칙에 반하는 해석이다. 4) 현행 상증법 문언상 영업권을 포함한 모든 순자산가액은 시가평가가 가능한 점(주식 예외), 상증법 제60조 제2항(감정가액 등)과 제3항(보충적 평가액)을 별도로 구분하여 입법하고 있는 점을 보더라도 상증법이 시가를 얼마나 우선하는지를 확인할 수 있다. 5) 2003년말 신설된 쟁점조항은 자가창설영업권에 대한 자산성 인정을 법문상 명확히 한 것일뿐, 무조건 상증법 시행령 제59조 제2항에 따른 보충적 평가액만으로 평가하라고 규정한 것은 아니다. 쟁점조항 단서를 보면, 사업개시 3년 미만 법인, 3년 연속 결손법인 등 상증법 시행령 제59조 제2항에 따른 보충적 평가가 불가능한 사유를 열거함으로써 기계적으로 산출되는 영업권평가액(보충적 평가)이 순자산가액에 합산되지 않도록 한 것이지, 자가창설영업권에 대한 시가평가가 불가능함을 규정한 것은 아니다. 즉, 시가를 우선으로 하되 시가가 없다면, 최소한 보충적 평가액만큼은 자가창설영업권의 자산성을 인정해주겠다는 취지로 해석되어야 한다. 나. 처분청 의견 (1) 쟁점거래가 일방이 부당하게 이익을 얻은 거래가 아니라는 청구주장에 대하여 (가) 「법인세법」상 부당행위계산부인 적용요건에서 ‘조세의 부담을 부당히 감소시키는 것으로 인정되는 경우’라 함은 당해 법인이 행한 거래형태가 객관적으로 보아 경제적 합리성을 무시한 비정상적인 것이어서 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 인정되는 경우를 뜻한다고 할 것이고(대법원 1987.10.13. 선고 87누357 판결 외 다수, 같은 뜻임), 반드시 조세부담을 회피하거나 경감시킬 의도가 있어야만 부당행위계산에 해당하는 것은 아니다(대법원 1996.7.12. 선고 95누7260 판결, 같은 뜻임). (나) 쟁점거래는 청구법인의 지배주주인 윤OOO 등이 청구법인에게 관계회사인 쟁점법인의 주식을 양도한 거래로서 특수관계자간 거래(윤OOO은 청구법인의 사주 및 사내이사로서 우월적 영항력을 행사할 수 있는 위치에 있음)이고, 또한 쟁점주식은 윤OOO 등이 전량 보유하고 있어 제3자간 거래실례가 없을 뿐만 아니라 거래당사자들이 대등한 관계에 있다고 볼 수도 없으므로, 쟁점주식의 시가는 상증법상 보충적 평가방법에 따라 평가할 수밖에 없다. 이 경우 순자산가액에 가산하는 영업권가액은 상증법 시행령 제59조 제2항에 따라 계산한 가액으로 하여야 하나, 청구법인은 이를 규정하지 아니한 방법으로 평가하여 쟁점주식의 가치를 시가보다 현저히 높은 가액으로 거래하였다. 청구법인이 쟁점거래를 통해 조세부담을 회피하거나 경감시킬 의도가 있었는지 여부는 불문하고, 쟁점거래는 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 인정되는 경우에 해당한다. (2) 쟁점영업권평가액을 순자산가액에 포함하여 산정한 양수도가액이 고가양수도에 해당하지 않는다는 주장에 대하여 (가) 영업권이란 우수한 경영진, 뛰어난 판매조직, 양호한 신용, 원만한 노사관계, 기업의 좋은 이미지 등 동종사업에 종사하는 타기업에 비하여 특별히 유리한 사항을 집합한 무형의 자원을 말하는 것으로써, 기업의 인수.합병 등 사업의 결합시에 해당 기업이 가지고 있는 초과수익력을 적절히 평가하여 인수대가를 산정하기 위하여 영업권의 감정평가를 인정하는 것이며, 이 때 인수법인이 기업회계기준에 따라 매입한 영업권을 장부에 계상한 경우 그 가액을 인정하고 있다. (나) 쟁점거래는 OOO그룹이 OOO를 모회사로 하여 지주회사로 전환하는 과정에서 지주회사의 설립요건(자회사지분 보유비율 40% 이상 등)을 갖추기 위해 주식을 양수도하여 관계회사의 지배구조를 바꾸기 위해 이루어졌던 점, 계열사간 일감몰아주기에 따른 증여세 문제를 해소할 목적으로 관계회사 사업구조를 정비하면서 주식거래가 이루어 진 것으로 보이는 점, 쟁점법인의 대차대조표상 쟁점영업권평가액이 반영되지 아니한 점, 청구법인이 쟁점법인보다 영업기간, 인지도 및 매출규모가 훨씬 큰 기업이어서 쟁점법인에 거액의 영업권을 지불할 객관적인 사유가 부족한 점 등으로 보아 쟁점영업권평가액이 각기 대등한 거래당사자들 사이의 객관적 교환가치를 적정하게 반영하였다고 인정할 근거가 부족하다. (다) 설령 영업권을 감정평가한다 하더라도 그 평가의 방법이 합법적이고 객관적이어야 하는데, 「감정평가에 관한 규칙」(이하 “감평칙”이라 한다) 제29조에서 ‘영업권의 평가는 수익환원법에 의한다’고 규정하고 있으나, 쟁점거래의 감정평가서에는 영업권을 총괄평가법에 의해 평가하였다고 되어 있고, 총괄평가법이란 기업회계기준 제12장32 및 제12장27에 따라 기업의 인수합병시 이전되는 기업의 공정가치에서 이전대가를 차감하는 방식으로 영업권을 계산한 것으로 나타나는바, 쟁점거래에서 사용된 영업권의 감정평가방법이 합법적이고 합리적이거나 객관성을 갖추었다고 보기는 어렵다. (3) 순자산가액에 가산하는 영업권에 대한 평가는 시가를 우선 적용하여야 한다는 청구주장에 대하여 (가) 청구법인은 청구법인과 특수관계자인 윤OOO 등과 쟁점거래를 하면서 쟁점주식의 가액을 보충적 평가방법에 따라 평가하였음에도 상증법이 규정하지 아니하는 방법으로 영업권을 평가하였다. 비상장주식을 보충적 평가방법으로 평가할 경우 상증법 시행령 제55조 제1항의 규정에 따라 당해 법인의 자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 상증법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액으로 하며, 여기서 자산이란 당해 법인의 재무제표에 반영된 자산을 의미하는 것으로서, 기업회계기준에서는 제12장에서 사업결합으로 획득한 영업권은 제12장32의 규정에 따라 자산으로 인식하도록 하고 있으나, 제11장16에서는 내부적으로 창출한 영업권(자가창설영업권)은 자산으로 인식하지 않는다고 규정하고 있으므로, 자가창설영업권은 원칙적으로 장부에 계상되지 아니한 자산으로서 법인의 자산가액에 포함되지 않는 것으로 해석된다(법규재산 2013-89, 2013.3.14.). 그러나, 상증법상 보충법 평가방법에 따른 주식 평가시 상증법 시행령 제55조 제3항에서 “제1항의 규정을 적용함에 있어서 제59조 제2항의 규정에 의한 영업권평가액은 당해 법인의 자산가액에 이를 합산한다”라고 규정하여 법인의 초과수익력을 자산으로 인정하고 있다. 이때 자산가액에 포함되는 영업권평가액은 상증법 시행령 제59조 제2항에서 규정하는 바와 같이 “[최근 3년간의 순손익액의 가중평균액의 100분의 50에 상당하는 가액-(평가기준일 현재의 자기자본×1년만기정기예금이자율을 감안하여 기획재정부령이 정하는 율)]에 의하여 계산한 초과이익금액을 평가기준일 이후의 영업권지속연수(원칙적으로 5년으로 한다)를 감안하여 기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액”에 의하도록 규정함으로써, 영업권은 상증법 시행령에 따라 환산한 가액만 인정하도록 명문화하였다. (나) 청구법인은 쟁점주식을 보충적 평가방법에 따라 평가하면서 장부상에 계상되어 있지 않은 자가창설영업권을 2개의 감정기관이 평가한 감정가액의 평균액인 OOO원으로 평가하여 이를 순자산가액에 합산하였으나, 상증법 시행령 제59조 제2항의 규정에 따라 환산한 영업권가액은 OOO원이고, 같은 법 시행령 제55조 제3항에 따라 환산영업권가액을 순자산가액에 포함하여 계산할 경우 쟁점주식의 1주당 주식가치는 OOO원이므로 조사청이 청구법인이 윤OOO 등으로부터 쟁점주식을 1주당 OOO원에 거래한 것을 시가보다 현저히 높은 가액으로 거래하여 조세를 부당하게 감소시킨 것으로 보아 부당행위계산부인규정을 적용한 것은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 청구법인이 특수관계자로부터 쟁점주식을 고가매입한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 개인 양도자에게 인정상여로 소득처분하고 소득금액변동통지한 처분의 당부 나. 관련법령 (1) 법인세법(2011.12.31. 법률 제11128호로 개정된 것) 제52조[부당행위계산의 부인] ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다. ② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율.이자율.임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다. (2) 법인세법 시행령(2012.2.2. 대통령령 제23589호로 개정된 것) 제89조[시가의 범위 등] ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다. ② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다. 1. 「부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다. 2. 「상속세 및 증여세법」 제38조 ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제64조까지의 규정 및 「조세특례제한법」 제101조 를 준용하여 평가한 가액. 이 경우 「상속세 및 증여세법」 제63조 제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항ㆍ제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다. (3) 상속세 및 증여세법(2011.12.31. 법률 제11130호로 개정된 것) 제63조[유가증권 등의 평가] ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다. 1. 주식 및 출자지분의 평가 다. 나목 외의 주식 및 출자지분으로서 한국거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다. 제64조[무체재산권 등의 평가] ① 매입한 무체재산권(無體財産權)의 가액은 매입가액에서 매입한 날부터 평가기준일까지의 「법인세법」상의 감가상각비를 뺀 금액으로 평가한다. ② 제1항 외에 공업소유권 등 그 밖의 무체재산권의 평가는 해당 재산의 취득을 위하여 든 가액 또는 장래의 경제적 이익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다. (4) 상속세 및 증여세법 시행령(2012.2.2. 대통령령 제23591호로 개정된 것) 제49조[평가의 원칙등] ① 법 제60조 제2항에서 "수용가격.공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다) 이내의 기간 중 매매.감정.수용.경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다. 2. 당해 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액.(단서 생략) 제54조[비상장주식의 평가] ① 법 제63조 제1항 제1호 다목에 따른 한국거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 한다.(후단 생략) 1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율(이하 "순손익가치환원율"이라 한다) ② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다) ④ 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 제1항의 규정에 불구하고 제2항의 규정에 의한 순자산가치에 의한다. 1. 법 제67조 및 법 제68조의 규정에 의한 상속세 및 증여세 과세표준신고기한 이내에 평가대상 법인의 청산절차가 진행중이거나 사업자의 사망 등으로 인하여 사업의 계속이 곤란하다고 인정되는 법인의 주식 또는 출자지분 2. 사업개시전의 법인, 사업개시후 3년 미만의 법인과 휴ㆍ폐업중에 있는 법인의 주식 또는 출자지분 3. 평가기준일이 속하는 사업연도전 3년내의 사업연도부터 계속하여 「법인세법」상 각 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액이 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액을 초과하는 결손금이 있는 법인의 주식 또는 출자지분 제55조[순자산가액의 계산방법] ① 제54조 제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 하며, 순자산가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다.(후단 생략) ③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제59조 제2항의 규정에 의한 영업권평가액은 당해 법인의 자산가액에 이를 합산한다. 다만, 제54조 제4항의 규정에 의하여 평가하는 경우에는 그러하지 아니하다. 제59조[무체재산권등의 평가] ① 매입한 무체재산권의 가액은 매입가액에서 매입한 날부터 평가기준일까지의 감가상각비상당액을 차감한 가액에 의한다. ② 영업권의 평가는 다음 산식에 의하여 계산한 초과이익금액을 평가기준일 이후의 영업권지속연수(원칙적으로 5년으로 한다)를 감안하여 기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다. 다만, 매입한 무체재산권으로서 그 성질상 영업권에 포함시켜 평가되는 무체재산권의 경우에는 이를 별도로 평가하지 아니하되, 당해 무체재산권의 평가액이 환산한 가액보다 큰 경우에는 당해 가액을 영업권의 평가액으로 한다. [최근 3년간(3년에 미달하는 경우에는 당해 연수로 한다)의 순손익액의 가중평균액의 100분의 50에 상당하는 가액-(평가기준일 현재의 자기자본×1년만기정기예금이자율을 감안하여 기획재정부령이 정하는 율)] ③ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제56조 제1항의 규정을 준용하여 평가한다. 이 경우 동조 제1항중 "1주당 순손익액 및 1주당 추정이익"은 "순손익액"으로 본다. (5) 상속세 및 증여세법 시행규칙(2011.7.26. 기획재정부령 제223호로 개정된 것) 제16조[지상권의 평가등] ② 영 제51조 제1항 전단에서 "기획재정부령으로 정하는 방법에 따라 환산한 가액"과 영 제59조 제2항 산식 외의 부분 본문, 영 제61조 제1호 및 제2호 각 목에서 "기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액"이란 다음의 산식에 따라 환산한 금액의 합계액을 말한다.

제19조[무체재산권등의 평가] ① 영 제59조 제2항 산식에서 "기획재정부령이 정하는 율"이라 함은 100분의 10을 말한다. (6) 감정평가에 관한 규칙 제4조[정의] 이 규칙에서 사용하는 용어의 정의는 다음 각 호와 같다. 2. "거래사례비교법"이라 함은 대상물건과 동일성 또는 유사성이 있는 물건의 거래사례와 비교하여 대상물건의 현황에 맞게 사정보정 및 시점수정등을 가하여 가격을 산정하는 방법을, "임대사례비교법"이라 함은 대상물건과 동일성 또는 유사성이 있는 물건의 임대사례와 비교하여 대상물건의 현황에 맞게 사정보정 및 시점수정 등을 가하여 임료를 산정하는 방법을 말한다. 3. "원가법"이라 함은 가격시점에서 대상물건의 재조달원가에 감가수정을 하여 대상물건이 가지는 현재의 가격을 산정하는 방법을 말한다. 6. "수익환원법"이라 함은 대상물건이 장래 산출할 것으로 기대되는 순수익 또는 미래의 현금흐름을 적정한 율로 환원 또는 할인하여 가격시점에 있어서의 평가가격을 산정하는 방법을 말한다. 7. "수익분석법"이라 함은 일반기업경영에 의하여 산출된 총수익을 분석하여 대상물건이 일정한 기간에 산출할 것으로 기대되는 순이익을 구한 후 대상물건을 계속하여 임대차하는데 필요한 경비를 가산하여 대상물건의 임료를 산정하는 방법을 말한다. 제29조[그 밖의 무형자산의 감정평가] ① 영업권의 평가는 수익환원법에 의한다. 다만, 수익환원법에 의한 평가가 적정하지 아니한 경우에는 거래사례비교법 또는 원가법에 의할 수 있다. (7) 형법 제355조 [횡령, 배임] ① 타인의 재물을 보관하는 자가 그 재물을 횡령하거나 그 반환을 거부한 때에는 5년 이하의 징역 또는 1천500만원 이하의 벌금에 처한다. ② 타인의 사무를 처리하는 자가 그 임무에 위배하는 행위로써 재산상의 이익을 취득하거나 제삼자로 하여금 이를 취득하게 하여 본인에게 손해를 가한 때에도 전항의 형과 같다. 제356조[업무상의 횡령과 배임] 업무상의 임무에 위배하여 제355조의 죄를 범한 자는 10년 이하의 징역 또는 3천만원 이하의 벌금에 처한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 쟁점법인의 쟁점주식 양도.양수에 따른 주식변동 내역은 아래 ＜표2＞와 같다. ＜표2＞ 쟁점주식 양도양수에 따른 주식변동 내역 (단위 : 주, %) (2) 2012년에 청구법인의 주식변동 내역은 아래 ＜표3＞과 같다. ＜표3＞ 청구법인의 주식변동 내역 (단위 : 주, %) 주) OOO는 OOO이 2012.1.26. OOO과 OOO자산으로 인적분할된 후 2012년 5월 OOO자산을 인수합병함으로써 최대주주가 되었음 (3) 처분청은 아래와 같은 논거 등과 함께 이 건 처분이 정당하다는 의견을 제시하였다. (가) 「법인세법」상 부당행위란 당해 거래당사자간에 반드시 조세부담을 회피할 의도가 있어야만 하는 것은 아니고, 법인이 행한 거래형태가 객관적으로 보아 경제적 합리성을 결여한 비정상적인 것이어서 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 인정되면 족하다. (나) 비상장주식의 보충적 평가시에 매입하지 아니한 영업권은 대차대조표상 자산에 포함되지 않는 것으로써 감정평가의 대상이 아니며, 이 경우 순자산가액에 포함되는 영업권평가액은 초과이익금액을 상증법 시행령 제59조 제2항에 따라 환산한 가액만 해당한다. (다) 상증법 제60조 에서 “재산의 가액은 시가를 따른다. 시가는 거래가액으로 하고 (중략) 감정가액 등을 포함한다”라고 규정하면서, 같은 법 시행령 제49조 제1항 제2호에서 “주식의 경우 감정가액을 시가로 보지 않는다”라고 규정하고 있는데, 위 규정의 취지는 주식가치의 평가에 있어 상이한 감정평가 방법에 따라 임의적인 감정가액이 산출됨으로써 조세공평의 원칙에 반하는 결과가 초래되는 것을 방지하기 위하여 그 평가방법을 보충적 평가방법으로 통일하고자 하는데 있는 점을 고려할 때, 부동산.채권 등 유형자산의 경우 통상 객관적이고 합리적인 평가 기준을 적용하여 감정가액을 산출할 수 있으나, 영업권과 같은 무형자산은 평가주체의 자의적인 평가에 따라 평가금액이 달리 도출됨으로써 객관성과 신뢰성을 담보할 수 없으며, 결국 거래 당사자간 사전합의한 매수대가를 짜맞추기 위한 형식적인 평가가 될 가능성이 상당하기에 상증법 시행령 제55조 제1항에 대해 특별법적 성격을 가진 같은 법 시행령 제55조 제3항을 신설한 것으로 보인다. (라) 상장주식과 달리 거래에 의한 시가확인이 어려운 비상장주식의 평가에 있어서 자가창설영업권의 경우 감정가액이 객관적인 교환가치를 적정하게 반영할 수 있는 시가라고 볼 수 없는바, 조사청이 쟁점영업권평가액을 상증법 시행령 제59조 제2항에 따라 환산한 가액으로 하여 쟁점주식의 가치를 1주당 OOO원으로 계산하고, 청구법인에게 부당행위계산부인규정을 적용한 것은 정당하다. (4) 청구법인은 아래와 같은 논거 등을 제시하면서 이 건 처분이 부당하다고 주장한다. (가) 청구법인은 소유하고 있던 OOO(집유권 소유) 지분을 동사의 만성 적자로 인해 부득이하게 타사(OOO)에 매각한 이후, OOO로부터 집유 관련 안정성 확보를 요구받아 쟁점거래를 하게 되었고, 이해당사자가 각자 자기의 이익 관점에서 이를 검토하였다. 과거 OOO 등 매매사례가액 등을 고려했을 때, 감정평가기관이 평가한 영업권가액 평균액을 반영한 가액이 합리적이고 적정한 가액이라고 이해당사자가 서로 인식하여 쟁점거래 가액을 결정하였다. (나) 쟁점영업권평가액을 포함한 쟁점주식 양수도가액은 제3자와 거래시에도 준용될 수 있을 만큼 시가에 근접한 가액이다. 1) 일반적으로 대주주가 보유한 주식을 100% 양도하는 경우, 주식 양수도가액은 회사가치에 미래초과수익력(영업권)을 더하여 계산하는데, 재무제표상 반영된 재무자료만으로는 미래초과수익력을 산정하기 어려워, 기업인수.합병시 일반적으로 통용되는 평가방법(DCF법, 감정평가방법 등)을 통한 합리적인 가액으로 산정하는 것이 일반적이다. 2) 비특수관계인간 위 평가방법(DCF법, 감정평가방법 등)에 따른 주식양수도가액이 개별세법상 적절한지에 대하여 보면, 각 세법에서는 영업권을 포함한 주식양수도가액이 ‘일반적이고 정상적인 방법에 의하여 이루어진 것으로 당시의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하고 있다면’ 이를 시가로 보아 개별 세법에 따른 부당행위계산부인 규정을 적용하지 않는 것으로 해석하고 있다(대법원 1992.10.27. 선고 92누1971 판결). 3) 쟁점법인의 경우 시장에서 브랜드가치가 높지는 않지만, 자체 집유권을 확보함으로써 원유의 안정적인 공급이 가능하며 이는 미래현금흐름유입에 상당한 영향(안정적인 원유수급이 가능함에 따라 구제역 등 외부 환경 변수에 대응이 쉽고 원가절감 및 매출증대에 기여)을 미치게 된다. 4) 일반적으로 유제품업계에서는 브랜드가치, 영업비밀(노하우), 독점권(집유권) 등 영업권을 구성하는 여러 항목 중 집유권에 대해서는 그 가치를 높게 평가하고 있다. 이는 구제역 등 외부 환경 변수가 발생했을 때 집유권을 많이 확보할수록 외부변수에 대한 영향을 적게 받으며, 이를 활용하여 시장점유율 상승(반사이익)을 꾀할 수 있기 때문이다. 5) DCF법으로 산출된 1주당 주식가치(OOO원)와 청구법인이 거래한 1주당 주식가치(OOO원)를 비교해 보아도 차이가 거의 없음을 알 수 있다. 따라서, 쟁점주식을 제3자와 거래하였다고 가정해 보아도 기업인수.합병시 많이 활용되는 DCF법으로 산출된 1주당 주식가치를 기준으로 인수가격을 협상하였을 것이므로 청구법인의 거래가액은 시가를 반영한 합리적인 가액인 것이다. (다) 청구법인의 과거 유사 매각사례 등을 비교하여 보아도 쟁점거래는 고가양수도에 해당하지 않는다. 1) 청구법인은 2010년 10월경 OOO 지분을 비특수관계자인 OOO에 매각한 사례가 있는바, OOO과 OOO의 당시 주식양수도가액 및 주요 재무상황을 비교하여 보면 아래 ＜표4＞～＜표6＞과 같다. ＜표4＞ OOO 요약 재무정보(매각연도 : 2010년 10월) ＜표5＞ 쟁점법인 요약 재무정보(매각연도 : 2012년 2월) 주) 1. 2010, 2009년 B/S자료 : 법인분할전 가액 2. I/S자료 : 분할신설법인 금액을 제외한 분할 후 OOO 재무정보임 ＜표6＞ 거래가액 등 비교 주) 1. 매각 직전연도 재무정보는 쟁점법인은 2011년 기준, OOO은 2009년 기준임 2. 영업권감정가액이 포함된 금액으로 제외할 경우 순자산가액은 OOO원임 2) 상기 비교내역에서 OOO의 매각 전 최근 3년간의 순손익액이 쟁점법인의 순손익액에 현저히 미달함을 확인할 수 있으며, OOO의 순자산가액도 상증법상 평가액에서 쟁점영업권평가액을 제외한 쟁점법인의 순자산가액보다 적음을 확인할 수 있다. 3) 즉, 비계량적 요소(영업권)를 고려하지 않더라도 계량적 요소(재무정보)만으로도 OOO이 OOO(비교대상 회사)보다 훨씬 우수한 기업임을 알 수 있다. 그럼에도 불구하고 OOO은 OOO보다 더 높은 OOO원에 매각된 점만 보더라도 청구법인이 윤OOO 등과 거래한 쟁점주식 가액은 고가양수도에 해당되지 않는다. 4) OOO과 유사한 사례로서 2011년 (주)OOO(이하 “OOO”라 한다)가 OOO(주)(이하 “OOO”이라 한다)에 약 OOO원대에 인수된 사례를 살펴보면 아래 ＜표7＞과 같은바, OOO의 순자산가액(BV기준)이 OOO원에 불과하며, 영업손실이 OOO원이나 발생했음에도 인수가액으로 약 OOO원이 제시된 점을 보면, 인수가액 중 대부분이 계량적 요소가 아닌 비계량적 요소에 의해 결정되었음을 알 수 있다. ＜표7＞ OOO가 OOO에 인수된 사례 주) 주식회사 OOO (2011년 전자공시 내역 참조) OOO의 경우 제주도 내 약 50%에 상당하는 집유권을 보유하고 있었으며, 구제역이 발생되지 않은 청정지역이라는 점에서 인수가액 결정시 비계량적 요소가 많이 반영된 것임을 알 수 있다. 즉, 유제품업계에서는 그 기업의 가치를 판단할 때 기업의 식별가능한 재무자료뿐만 아니라 집유권과 같은 무형의 재산적 가치에서 창출되는 미래수익력이 기업가치 판단에 있어 상당 부분을 차지하는 것을 확인할 수 있는 사례이다. (라) 감정평가보고서에 따르면, 쟁점영업권을 기업가치에서 식별가능한 개별자산과 부채의 가치차액을 차감한 금액으로 평가하였고, 기업가치는 기업이 보유한 유.무형의 자산으로부터 미래에 창출될 수 있는 수익에 현금흐름할인법을 적용하여 산출하였다. 위 영업권 평가방법은 수익환원법의 한 가지 방법으로서 실무상 많이 활용되고 있고, 유사 사례(조심 2009중3160, 2009.12.14.)에서도 이러한 평가방법을 수익환원법으로 규정하고 있는바, 쟁점영업권평가액은 감평칙 제29조의 수익환원법에 따라 합법적이고 합리적으로 산출된 가액으로써, 처분청의 의견처럼 수익환원법에 따라 평가한 가액이 아니거나 비객관적인 방법으로 평가한 가액이 아니다. 쟁점영업권평가액은 감평칙에서 규정한 평가방법인 ① 수익환원법을 사용한 점, ② 영업권 지속연수를 5년으로 한 점, ③ 현금흐름을 현재가치로 할인시 적용한 할인율(OOO감정평가법인 : 9.72%, OOO감정평가법인 10.12%)이 상증법상 할인율인 10%에 비해 지나치게 과대.과소하지 않은 점을 고려해 볼 때, 쟁점영업권평가액은 합법적이고 합리적으로 산출된 가액에 해당한다. (마) 쟁점법인의 영업권 중 상당부분을 차지하는 집유권은 법인의 수익창출에 기여하는 실질적 가치가 있고, 그 가치를 상증법상 보충적 평가방법으로 일률적으로 산정하는 것은 오히려 저가양수도에 해당한다. 1) 집유권은 ‘원유쿼터제’에 따라 원유의 수급이 조절되는 과정에서 정해진 쿼터 이내의 생산량에 대해서만 정상원유가격으로 거래를 허용함에 따라 발생한 것이다. 즉, 각 농가 및 유제품업체는 원유공급계약(집유권)을 체결함으로써 상호간의 배타적 권리(낙농가는 특정 유제품회사와 원유공급계약을 체결하면 다른 업체에는 원유납품이 불가능함)를 가지는 쿼터수량이 발생하게 되며 이는 원유생산량을 통제하는 중요한 수단으로 작용한다. 2) 결국, 유제품업체 입장으로서는 원유를 안정적으로 공급받을 수 있는 집유권을 다량으로 확보함으로써, 대내외적인 변수(구제역 등으로 인한 원유생산량 감소)로부터의 리스크를 피할 수 있고 시장점유율 상승 등을 꾀할 수 있어, 유제품업계에서는 집유권 확보에 사활을 걸고 있는 실정이다(경향신문, 2011.4.17., 농민신문, 2011.7.4. 참고). 3) 청구법인이 쟁점주식을 취득한 사유도 집유권과 관련이 깊다. 청구법인의 주력사업은 발효유 매출이나 그 성장세가 정체되어 있었고 시장지배력도 악화되고 있는 상태여서, 유제품 생산(프리미엄 우유) 및 매출 확대를 추진하는 상황이었다. 청구법인은 원유 수급과 관련하여 자체적으로 보유한 집유권이 없어서 원유 전량을 낙농진흥회로부터 공급받고 있었다. 반면 경쟁업체인 타사의 경우 높은 자체집유비율을 유지하고 있었다(OOO 100% 등). 이에 청구법인은 원유품질 관리 및 신제품(프리미엄 우유) 개발을 위해 자체농가 관리를 통한 원유수급이 선행되어야 할 것으로 판단하여 집유권을 보유한 쟁점법인의 주식 100%와 경영권을 윤OOO 등으로부터 취득하게 되었다. 4) 일본 주주 및 과세관청으로부터 마찰을 피하기 위해 쟁점주식의 양수도가액은 시가를 최대한 반영하여 결정하기로 합의하였고, 영업권 평가액은 아래 ＜표8＞과 같이 비상장주식 평가시 순자산가액에 합산하는 영업권으로 반영하였다. ＜표8＞ 쟁점영업권평가액 5) 유제품업계에서 집유권(영업권)이 갖는 의미를 고려하여 보면, 재무제표상 비록 쟁점영업권평가액이 자산형태로 기재되어 있지 않더라도 영업권의 현실적인 재산적 가치를 부정할 수는 없다. 만약 쟁점영업권평가액이 자산형태로 재무제표상에 기재되어 있었다면 쟁점영업권의 감정평가액은 당연히 인정되었을 것이다. 반면에 자산형태로 기재되어 있지 않는다고 하여 영업권의 재산적 가치를 무시하고 1주당 주식가치를 산정하는 것은 재산(비상장주식)평가를 시가에 근접하게 하려는 상증법상 평가취지(대원칙 : 시가평가)에 배치되며, 재산적 가치가 있는 쟁점영업권에 대해 공신력 있는 감정평가기관에서 합리적으로 산출한 감정가액 평균액이 순자산가치에서 차지하는 비율이 상당함에도 이를 재산적 가치가 없는 것으로 볼 경우 오히려 주식가치가 심각하게 왜곡되는 결과가 된다. (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 「법인세법」 제52조 제1항에서 규정하고 있는 부당행위계산부인제도의 취지는 납세의무자인 법인이 특수관계자와 경제적 합리성이 없는 거래를 하고 그에 따라 소득금액을 계산함으로써 통상의 합리적인 거래를 하였을 때 생기는 조세의 부담을 부당히 경감 내지 배제시키는 경우 과세관청으로 하여금 그와 같은 행위와 계산을 부인하고 통상의 합리적인 거래가 있었던 것을 전제로 소득금액을 재계산하도록 함으로써 조세회피행위를 방지하고 과세의 공평을 도모하려는 데 있다 할 것(대법원 2011.7.21. 선고 2008두150 판결, 같은 뜻임)인바, 쟁점거래가 형식상은 특수관계인 간의 거래이나 실질적으로는 일본 주주(OOO, 청구법인 지분 38% 소유)의 경영지배 또는 감시를 받고 있어 세법상 부당행위계산대상이 되는 거래로 보기 어려운 점, 청구법인이 쟁점주식을 고가로 양수하였다면 일본 주주로부터 「형법」상의 업무상 횡령 및 배임죄로 고소될 수 있는 점, 일반적으로 유제품업계에서는 원유쿼터제에 따라 영업권(집유권 포함)에 대한 재산적 가치를 높게 책정하고 있고, 비특수관계자 간의 기업 인수.합병시에도 영업권이 전체 거래가액에서 차지하는 비율이 높은 사례가 있는 점, 실제로 과거 청구법인이 소유한 OOO 주식을 비특수관계자에게 매각시 순자산가치 및 순손익가치가 쟁점주식보다 현저히 낮았음에도 집유권을 포함함에 따라 높은 가액OOO원)에 매각되었던 사례가 있는 점, 청구인이 제시한 매매사례가액에 서도 집유권을 인정하는 것으로 보이므로 이를 영업권 산정에 반영하지 않는다면 오히려 저가로 거래하는 결과가 발생하게 되는 점, 쟁점영업권평가액은 「감정평가에 관한 규칙」에 따라 수익환원법으로 산출되었고, 재무제표상 계상되어 있지 않았더라도 쟁점영업권은 현실적으로 재산적 가치가 상당한 것으로 보이는바, 자산 형태로 기재되어 있지 않았다고 하여 영업권의 재산적 가치를 무시하고 1주당 주식가치를 산정하는 것은 재산(비상장주식) 평가를 시가에 근접하게 하려는 상증법상 평가 취지와 배치되는 점, 시가란 원칙적으로 불특정다수인 간의 자유롭고 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격을 의미하는 것이지만, 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념이므로 공신력 있는 감정기관의 감정가액도 해당될 수 있는바, 현행 상증법상 영업권 평가에 대해 감정가액을 배제하는 조항이 없고 쟁점영업권의 재산적 가치를 현실적으로 부정할 수 없는 점을 고려할 때 이를 포함한 쟁점주식의 거래가액은 시가의 범주에 포함되는 가액이거나 또는 그것을 반영한 합리적인 가액으로 볼 수 있으므로 청구법인이 쟁점주식을 경제적인 합리성이 없이 거래함에 따라 조세의 부담을 부당히 경감 또는 배제시켰다고 보기는 어렵다 할 것이다. 따라서 청구법인이 쟁점주식을 시가보다 고가매입한 것으로 보아 쟁점금액에 대하여 부당행위계산부인규정을 적용하여 이 건 소득금액변동통지를 한 처분은 잘못이 있다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 조세심판관합동회의 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 따라 주문과 같이 결정한다.