조심 2019중3838 (2020.05.07)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 2010.12.18. 설립된 주택재건축 정비사업조합으로, 2019.3.18. OOO일원에 재건축 아파트 1,174세대(조합원 분양 797세대, 일반분양 341세대, 임대 36세대)를 준공하고, 준공인가를 받았다(안양시 고시 제2019-50호, 2019.3.28.). 나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.4.8.∼2019.4.25. 기간 동안 처분청에 대한 종합감사를 실시한 결과 청구법인이 2016∼2018사업연도 법인세 신고시 손금불산입한 판매비와 관리비(조합운영비 중 비수익사업에 해당하는 부분) OOO(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 기타사외유출로 소득처분하였으나, 이를 조합원에 대한 배당으로 소득처분하여야 한다고 통보하였고, 처분청은 이에 따라 쟁점금액을 배당으로 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변동통지를 하였다가, 이후 청구법인이 원천징수분 배당소득세에 대한 신고를 하지 않자 2019.9.6. 청구법인에게 원천징수분 배당소득세 2016년분 OOO을 각 결정·고지하였다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2019.9.25. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 청구법인은 「조세특례제한법」제104조의7 제2항의 비영리내국법인으로서 고유목적사업인 조합원 분양분(주택, 상가)은 비수익사업으로, 일반분양분(주택, 상가)은 수익사업으로 각각 구분하여 2016년부터 수익사업에 대하여 부가가치세와 법인세(OOO억원)를 신고하였고, 준공일(2019.3.18.)이 속한 2019년에 마지막 법인세 신고 후 해산총회를 거쳐 잔여재산이 확정되는 때에 배당소득세를 신고할 예정이다. 즉, 수익사업에 대한 소득을 구분하기 위하여 구분경리의 일환으로 손익계산서상 총분양원가 중 수익사업에 상당하는 것은 분양매출원가로 표시되고, 조합의 분양관련비용과 운영비는 총액을 판매비와 관리비로 표시하되, 수익사업에 해당하는 손금을 구분하기 위하여 총공통손금에서 비수익사업 면적비율(64.1%)을 곱하여 세무조정상 손금불산입(기타사외유출 또는 기타)을 함으로써 수익사업의 손금을 산출하였다. (2) 기업회계기준상 기간비용에 해당되는 판매비와 관리비(분양관련비와 조합운영비)는 총액으로 손익계산서에 표시할 수 밖에 없고, 수익사업에 대한 과세표준을 계산하기 위하여 공통손금인 이들 비용 중 비수익사업에 해당하는 것을 손금불산입하였다 하여 이를 수익사업의 비용으로 처리하였다고 볼 수 없다. (3) 처분청은 청구법인이 쟁점금액을 세무조정계산서상 손금불산입하면서 기타사외유출로 소득처분한 것을 배당으로 소득처분하여야 한다고 보았으나, 위와 같이 비영리법인인 청구인이 소득구분을 위한 과정에서 손금불산입한 것일 뿐이다(이 경우 소득처분 내용이 기타사외유출인지 또는 기타인지는 불분명하다). 감사관의 의견대로라면 수익사업에서 소득이 발생하지 않은 조합도 판매비와 관리비 중 비수익사업의 몫에 해당하는 비용을 세무조정으로 손금불산입한 경우 이를 무조건 배당소득으로 보는 어처구니 없는 일이 생길 것이다. 또한 손익계산서를 구분하여 작성할 경우에는 손금불산입 세무조정없이 수익사업의 과세표준이 산정된다고 하여 배당소득이 아니라고 보면서, 청구법인이 기신고한 바와 같이 통합하여 손익계산서를 작성한 후 비수익사업 손금액을 손금불산입할 경우에는 쟁점금액을 배당소득으로 보게 된다면 이는 실질이 아닌 재무제표의 작성형식에 따라 과세소득여부를 판단하게 되는 것인바, 이는 “과세표준은 명칭이나 형식에 관계없이 실질내용에 따라 적용하여야 한다.”는 실질과세원칙에 반하는 것이다. (4) 청구법인은 비영리내국법인으로서 배당을 결의한 바도 없고, 조세법률주의 원칙상 「소득세법」제17조 중 의제배당 외에는 해당되는 것이 없으며, 배당으로 볼 수 있는 금액도 2018년까지는 약 OOO억원이나 아직은 사업이 완성되지 않은 상태이며, 재건축사업과 관련하여 향후 어떤 비용이 발생할지 알 수 없어 배당소득금액을 확정할 수 없는 상태이므로 정관 제58조(채무변제 및 잔여재산의 처분)와 「소득세법 시행령」제46조 제5호에 따라 해산 이후 잔여재산가액이 확정된 후 배당소득을 신고·납부할 것이다. (5) 한편 정비사업조합의 배당소득의 귀속시기에 대하여 대법원은 “조합원이 조합원 분양분 아파트를 취득하기 전에는 이 사건 재건축아파트의 일반분양으로 인한 소득이 원고의 조합원들에게 유출되었다고 할 수 없다”고 판단하고 있는바(대법원 2011.7.14. 선고 2008두 17479 판결, 같은 뜻임), 최소한 준공 이전에는 배당소득으로 과세 할 수 없다. 결국 과세관청은 금액(조합운영비 중 비수익사업 몫이 아닌 수익사업소득에서 법인세 등을 차감한 금액), 과세시기(법인세 각 신고기한이 아닌 최소한 준공 이후)를 오인하여 이 건 처분을 하였으므로 이를 취소하여야 한다. 나. 처분청 의견 (1) 일반분양을 제외한 조합원 분양 관련 비용은 비수익사업 회계로서 수익사업과는 구분되는 것이고, 이는 조합원이 부담해야 하는 것인데, 이를 수익사업의 비용으로 처리하는 것은 향후 조합원에게 분배될 금전을 앞당겨서 배분한 것과 같은 효과가 발생한다. (가) 청구법인은 법인세 신고시 판매관리비 중 비수익사업 상당액을 세무조정으로 손금불산입하였으므로 문제가 없다고 주장하나, 목적사업에 대한 비용은 전적으로 청구인의 주주, 즉 조합원이 부담해야 하는 것임에도 이를 조합이 대납한 것이다. (나)「법인세법」은 익금에 산입하는 금액을 귀속자에 따라 처분하도록 규정하고 있으며, 쟁점금액은 조합원이 납부해야 할 금액임에도 이를 청구법인이 대납한 것으로 이에 대한 귀속자는 주주인 조합원이라고 할 수 있으며, 따라서 소득처분 항목은 배당이 되는 것이다. (2) 청구법인은 기업회계기준에 따라 부득이하게 판매관리비를 총액으로 손익계산서에 기재하였을 뿐, 세무조정으로 손금불산입하였으므로 수익사업에서 비용처리된 것이 아니라고 주장하나 이는 다음과 같은 이유로 사실과 다르다. (가)「법인세법」은 수익사업과 비수익사업을 별개의 회계로 구분경리하도록 규정하고 있으며, 따라서 청구법인 역시 당초 회계처리 당시부터 판매관리비를 각각의 회계로 구분하여 경리하여야 하는 것이다. (나) 그러나 청구법인은 판매관리비 총액을 수익사업의 회계에 비용으로 계상하였고, 이에 따라 쟁점금액만큼 2016∼2018사업연도의 당기순이익 및 배당가능이익이 과소계상된 것이다. (다) 또한 청구법인은 법인세 신고시 쟁점금액에 대해 기타사외유출로 소득처분함으로써 일시적인 손익귀속 차이가 아닌 영구적 차이가 발생하였고, 이는 쟁점금액을 대납한 후 회수의사를 포기한 것일 뿐 아니라 향후 조합 청산시 쟁점금액만큼 배당소득이 과소 산출되어 동 금액에 대해서는 소득세 과세가 누락되는 결과가 발생하는 만큼 당연히 배당으로 소득처분 하여야 할 것이다. (3) 또한 청구법인은 재무제표의 작성형식에 따라 과세소득 여부를 판단한다고 주장하고 있으나, 쟁점금액에 대해서는 청구법인 역시「법인세법」상 손금이 아니라고 판단하여 손금불산입 세무조정을 한 것이고, 이에 따른 소득처분 항목에 오류가 있어 과세처분이 이루어진 것이지, 재무제표의 작성형식과는 아무런 관련이 없다. (4) 한편 청구법인은 대법원 판례를 근거로 배당소득의 귀속시기가 도래하지 않았다고 주장하나, 해당 판례에서 대법원이 언급하고 있는 것은 ‘조합원의 출자지분을 초과하여 배분받은 조합원아파트의 가액’, 즉,「소득세법」상 의제배당을 의미하는 것이며 의제배당의 실현시기는 사업이 마무리되고 조합원 분양아파트를 취득하는 시기라는 것으로 이는 당연한 것이다. 즉 이 건 과세처분은 「소득세법」제17조 제1항 제4호에 따라 배당처분된 금액에 대한 원천세 과세처분이며, 청구법인이 근거로 주장하는 판례는 「소득세법」제17조 제3호의 의제배당에 대한 것으로서 전혀 별개의 사안임에도 이를 근거로 삼는 것은 법령 및 사실관계를 오인한 것이다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 청구법인이 쟁점금액을 기타사외유출로 소득처분한 것은 잘못이라고 보아 쟁점금액을 배당으로 소득처분하여 배당소득세를 과세한 처분의 당부 나. 관련 법령 등 (1) 조세특례제한법 제104조의7(정비사업조합에 대한 과세특례) ②「도시 및 주거환경정비법」 제35조 에 따라 설립된 조합에 대해서는 「법인세법」 제2조 에도 불구하고 비영리내국법인으로 보아「법인세법」(같은 법 제29조는 제외한다)을 적용한다. (2) 법인세법 제67조(소득처분) 다음 각 호의 법인세 과세표준의 신고·결정 또는 경정이 있는 때 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)·배당·기타사외유출(其他社外流出)·사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다. 제113조(구분경리) ① 비영리법인이 수익사업을 하는 경우에는 자산·부채 및 손익을 그 수익사업에 속하는 것과 수익사업이 아닌 그 밖의 사업에 속하는 것을 각각 다른 회계로 구분하여 기록하여야 한다. (3) 법인세법 시행령 제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다. 1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것 (이하 생략) 가. 귀속자가 주주등(임원 또는 직원인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당 제156조(구분경리) ① 법 제113조 제1항부터 제5항까지의 규정에 해당하는 법인은 구분하여야 할 사업 또는 재산별로 자산ㆍ부채 및 손익을 법인의 장부상 각각 독립된 계정과목에 의하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 구분경리하여야 한다. (4) 법인세법 시행규칙 제76조(비영리법인의 구분경리) ② 비영리법인이 구분경리를 하는 경우에는 수익사업의 자산의 합계액에서 부채(충당금을 포함한다)의 합계액을 공제한 금액을 수익사업의 자본금으로 한다. (5) 소득세법 제17조(배당소득) ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다. 3. 의제배당(擬制配當) 4.「법인세법」에 따라 배당으로 처분된 금액 제131조(이자소득 또는 배당소득 원천징수시기에 대한 특례) ② 「법인세법」제67조 에 따라 처분되는 배당에 대하여는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 날에 그 배당소득을 지급한 것으로 보아 소득세를 원천징수한다. 1. 법인세 과세표준을 결정 또는 경정하는 경우 : 대통령령으로 정하는 소득금액변동통지서를 받은 날 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청의 원천징수분 배당소득세의 결정내용은 아래와 같다. (단위 : 원) (2) 청구법인은 분양면적현황자료, 배당가능이익(2018.12.31. 기준 일반분양 후 소득금액 합계 OOO배당가능이익 OOO), 소득구분방법, 2016∼2018사업연도 손익계산서 및 과목별 소득금액조정명세서, 2016사업연도 구분손익계산서, 조합정관 제58조 등을 제출하였다. (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 소득구분을 위한 과정에서 쟁점금액을 손금불산입하고 기타사외유출로 소득처분한 것일 뿐이고, 재건축주택을 준공하기 이전에는 배당소득으로 과세할 수 없다고 주장한다. 그러나 청구법인이 조합원분양과 일반분양(수익사업)을 함께 하여 일반분양에서 발생한 이익은 최종적으로 조합원에게 귀속(배당)될 재원이어서 이후 조합원의 배당소득으로 과세되어야 하고, 일반분양(수익사업) 이후 소득금액이 OOO억원을 상회하는바, 그 중 쟁점금액(손금불산입한 판매비와 관리비) OOO만원을 청구법인이 조합원을 대신하여 지급한 것으로 보더라도 배당으로 인식하는 데에 큰 무리는 없어 보이는 점, 비록 청구법인이 일반영리법인은 아니어서 이익에 대한 배당결의 등의 절차는 없었으나,「법인세법」상 사외유출된 금원으로 주주에게 귀속되었음이 확인된 경우 배당으로 소득처분할 수 있고, 소득처분은 일종의 간주규정으로 유출금원을 소득으로 의제한 처분(대법원 2005.5.12. 선고 2003두15300 판결 참조)에 해당하는 점, 판매비와 관리비로 지급된 금원의 원천이 자본의 구성요소 중 출자금인지 이익금인지 불분명한 측면은 있으나, 일반분양에서 이익이 발생하였음이 확인된 이상, 그 원천이 출자금이라고 단정할 수도 없는바, 배당 소득처분 자체를 문제 삼기는 어렵다 할 것이고, 배당으로 소득처분한 금액 또한 배당가능이익을 초과하지 않는 점(조심 2019부3546, 2020.2.26., 같은 뜻임) 등에 비추어 청구법인이 조합원을 대신하여 쟁점금액을 지출하였다고 보아 조합원들에 대한 배당으로 소득처분하여 청구법인에게 원천징수분 배당소득세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.