조심 2019서4435 (2020.09.23)

OOO세무서장이 2019.9.6. 청구법인에게 ＜별지＞와 같이 한 2009∼2018사업연도 법인세(농어촌특별세 포함) 합계 OOO의 부과처분은 5년의 부과제척기간 및 일반과소신고가산세를 적용하여 경정하고, 나머지 청구는 기각한다.

1. 처분개요 가.OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.5.14.부터 2019.7.29.까지 청구법인에 대하여 법인세 조사를 실시한 결과, 청구법인의 직원OOO가 2009년부터 2015까지 청구법인의 자금 OOO(이하 “쟁점횡령금액”이라 한다)을 횡령하면서 가공비용 OOO 및 가공자산 OOO을 장부에 계상한 것과 청구법인이 2014년부터 2018년까지 해외주재원에게 해외주택의 임차료 및 관리비(이하 “쟁점임차료등”이라 한다) OOO을 지급하고 과세대상 근로소득으로 신고하지 않은 것을 확인하였다. 조사청은 쟁점횡령금액이 「국세기본법」 제26조의2 규정의 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’(이하 “부정행위”라 한다)에 해당한다고 보아 10년의 부과제척기간 및 부정과소신고가산세를 적용하여 가공비용금액 OOO은 법인소득금액 계산상 손금불산입 후 유보로 소득처분하고, 김OOO의 상속인들로부터 회수한 금액을 손금산입 후 OOO로 소득처분하였으며, 쟁점임차료등 OOO을 과세대상 근로소득으로 보아 해외주재원의 연말정산 근로소득을 재정산 후 청구법인이 추가로 납부할 원천징수분 근로소득세를 처분청에 과세자료로 통보하였다. 나. 처분청은 2019.9.6. 청구법인에게 2009∼2018사업연도 법인세 및 농어촌특별세 합계 OOO, 2014∼2018년 귀속 원천징수분 근로소득세 합계 OOO을 ＜별지＞와 같이 경정?고지하였다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2019.11.11. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 쟁점횡령금액은 법인의 의사에 반하여 오직 개인의 이익만을 위한 횡령으로 법인에 손해를 가한 자의 행위를 법인의 행위와 동일시하여 10년의 부과제척기간 및 부정과소신고가산세를 적용한 것은 부당하다. (가) 「국세기본법」 제26조의2 제1항 제1호는 납세자가 “부정행위”로 국세를 포탈하거나 환급?공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날로부터 10년간 이라고 규정하여 일반적인 경우의 부과제척기간인 5년보다 장기의 제척기간을 규정하고, 같은 법 제47조의3 제2항 제1호 가목은 “부정행위”로 인한 과소신고의 경우 일반적인 과소신고보다 가산세율을 중과하는 중가산세 제도를 규정하고 있다. 「국세기본법 시행령」 제12조의2 는 “부정행위”에 대해 「조세범 처벌법」 제3조 제6항 각호를 준용하도록 규정하고 있는바, 여기서 “부정행위”의 구체적 의미를 살펴보면, “조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위”를 의미하고, 다른 어떤 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 여기에 해당하지 않는다(대법원 2013.12.12. 선고 2013두7667 판결). 따라서 10년의 장기 부과제척기간과 부정과소신고가산세를 적용하기 위해서는 「조세범 처벌법」의 부정행위와 같은 의미의 부정한 적극적인 행위의 존재라는 객관적인 요건과 납세의무자인 법인이 자기의 부정한 행위로 인하여 조세포탈의 결과가 발생함을 인식하여야 하는 주관적 요건을 충족하여야 한다. 한편 부정행위로 인한 장기 부과제척기간과 중가산세 적용과 관련하여, 납세자인 법인이 부정행위에 직간접적으로 관여한 경우에는 별다른 문제가 없지만 법인의 임직원 등 다른 자의 횡령 등 부정행위로 인하여 결과적으로 조세포탈이 발생하게 되는 경우 과연 누구의 행위까지 법인의 부정행위와 동일시하여 장기의 제척기간과 중가산세를 적용할 수 있는지를 가릴 필요가 있다. 법인의 행위와 동일시 할 수 있는 행위를 하는 자로서는 등기부에 기재된 대표자 뿐 만 아니라, 법인의 경영방침이나 주요 의사를 결정하거나 그 법인의 전체 업무를 관리?감독할 수 있는 지위에 있는 기관이나 임직원 등이 포함된다 할 것이나 이러한 위치에 있지 아니하고, 법인과 경제적 이해관계가 일치하지 아니하는 직원의 횡령에 따른 부정행위는 이를 법인의 불법행위와 동일시 할 수 없다(조심 2017서0430, 2018.6.29. 외 다수 같은 뜻임) (나) OOO는 1987년 1월 입사하여 2015년 9월 사망할 때까지 청구법인의 경리과 및 경리정산팀에 근무하였으며, 2007년에는 부장으로 2013년에는 이사대우로 승진하였으나 청구법인과 동일시 할 수 있는 대표이사직 또는 경영에 참여할 수 있는 위치에 있지 아니한 단순히 월급 받는 직원에 불과하고, OOO의 횡령은 청구법인의 임직원 어느 누구도 횡령과정에 가담하거나 묵인한 사실이 없는 김OOO의 단독행위이며, OOO는 횡령액을 전액 청구법인과는 관계없이 개인적 용도로만 소비하였으므로(대법원 2018.12.27. 선고 2018다280355 손해배상 판결) 청구법인과 경제적 이해관계도 일치하지 아니한다. (다) 청구법인은 과소신고와 관련하여 적극적인 부정행위나 국가의 조세수입의 감소를 가져오게 될 것이라는 인식 및 조세포탈 목적이 없었다. OOO의 법인자금 횡령은 전술한 바와 같이 단독행위이며, 횡령방법도 상대방이 있는 가공계약서, 세금계산서, 영수증 등을 수취하거나 조작하는 적극적인 방법을 사용하지 않고, 소극적으로 지출결의서 등 내부 회계자료만을 조작하였다. 법인세를 과소신고하게 된 원인 또한 청구법인이 직접 또는 OOO와 공모하여 부정행위를 저지른 데 기인하는 것이 아니고, OOO가 청구법인의 자금을 횡령하기 위한 수단 또는 횡령사실을 감추기 위해 회계자료를 조작하였기 때문이다. 나아가 대법원은 “납세자가 거짓증명을 수취하여 과세표준을 과소신고하였다고 하더라도 수취한 증명이 거짓임을 알지 못하였을 때에는 부당한 방법으로 과세표준을 과소신고한 경우에 해당한다고 볼 수 없고, 이 경우 납세자가 중대한 과실로 거짓임을 알지 못하였다고 하여 달리 볼 것은 아니다”라고 판시(대법원 2015.1.15. 선고 2012두1618 선고)한바 있다. 같은 취지에서, 청구법인도 김OOO가 조작한 허위의 회계자료가 거짓임을 알지 못한 상태에서 결과적으로 과소신고한 것이므로 부정과소신고가산세를 부과한 처분은 잘못이라 할 것이다. 따라서 청구법인이 직원을 제대로 관리감독하지 못하여 「국세기본법」상의 가산세 감면 사유에 해당하지 않는다 할지라도 부정과소신고가산세로 부과함은 가혹하므로 이 건 가산세 부과처분은 일반과소신고가산세로 경정되어야 한다. (라) 이와 같이 김OOO의 회계자료 조작에 따른 과소신고에 청구법인의 적극적인 부정행위가 없었고, 조세포탈 목적도 개입될 여지가 없었다 할 것이며, 회계자료가 조작된 것을 알지 못한 상태에서 과소신고한 것이므로, 이 건 법인세 부과처분 중 부과제척기간 10년을 적용하여 과세한 처분은 취소되어야 하고, 부정과소신고가산세는 일반과소신고가산세로 경정되어야 한다. (2) 해외주재원에 대하여는 주거안정을 위하여 사택을 제공하는 것이 사회통념에 부합하고, 임차주택의 계약당사자가 청구법인이 아닌 주재원이라 하더라도 모든 권리는 청구법인에 있으므로 실질과세원칙에 의거하여 「소득세법」상의 임차사택으로 보아야 한다. (가) 청구법인은 사택의 임대차계약을 할 때 파견된 주재원 명의로 임대차계약을 맺었으나, 임대차계약 관련 모든 내용은 청구법인의 내부결재를 통하여 확정되었고, 임대차계약이 이루어지면 특별한 사정이 없는 한 계약이 연장되어 사택으로 사용되었으며, 임차료 및 관리비 등(쟁점임차료등)도 청구법인 통장에서 현지연락사무소 법인통장으로 이체된 후 지급되었고, 임대보증금에 대하여는 청구법인의 자산으로 계상하고 있는 등 임대차계약에 대한 권리는 해외주재원이 아닌 청구법인에 있다. (나) 해외근무 여건상 실비변상적 성격으로 제공된 임차사택이므로 쟁점임차료등을 근로소득으로 볼 수 없다. 해외주재원으로 파견되는 직원의 경우 사택을 제공하는 것이 사회통념상 당연한 것인데 파견된 주재원의 경우 근무지 여건상 실비성격으로 제공되는 임차료 등을 근로소득으로 보아 과세한다면 현지에 파견하여 근무하고자 하는 직원도 없을 것이며, 국내에서 근무하는 직원들과 비교하여 볼 때 조세형평에도 어긋난다 할 것이다. (다) 이와 같이 단지 해외주재원 명의로 계약되었다는 이유만으로 실비변상적 성격으로 제공되는 임대료 등에 대하여 근로소득세를 과세한 것은 「국세기본법」 제14조 실질과세원칙에 위배된 부당한 처분이라 할 것이다. 나. 처분청 의견 (1) 쟁점횡령금액에 대해 10년의 부과제척기간 및 부정과소신고가산세를 적용한 것이 부당하는 주장에 대하여 (가) 청구법인의 직원이 사적으로 유용할 목적으로 청구법인의 자금을 횡령한 것은 청구법인의 부정행위에 해당한다. 1) 「조세범 처벌법」 제18조 는 법인의 사용인 등이 같은 법에서 규정한 범칙행위를 하면 그 행위자를 벌할 뿐만 아니라 그 법인에 대해서도 처벌한다고 규정하고 있는바, 법인이 직접 부정행위를 통해 국세를 포탈하거나 환급받는 경우를 상정하기 어렵고, 부정행위를 통한 국세 포탈의 주체를 법인으로 한정하게 되면 법인의 대표자 또는 사용인, 종업원 등이 부정행위로써 국세를 포탈했을 경우 그러한 행위 주체인 법인의 대표자 개인 등에 대하여는 국세를 부과할 수 없게 되어 납세자인 법인은 그들의 행위에 숨어 국세를 포탈할 수 있으므로, 법인의 대표자 또는 사용인, 종업원 등을 납세의무자인 법인과 동일시하여 법인과 함께 부정행위로써 조세포탈의 주체가 된다(광주고등법원 2014.4.14. 선고 2013누821 판결). 2) 다만, 「조세범 처벌법」 제18조 에서 법인 또는 개인이 그 위반행위를 방지하기 위하여 해당 업무에 관하여 상당한 주의와 감독을 게을리하지 아니한 경우에는 그러하지 아니한다고 되어있어, 청구법인이 주의ㆍ감독 의무를 다하였는지를 위반행위의 구체적인 모습과 그로 인하여 실제 야기된 피해 또는 결과의 정도, 법인의 영업 규모 및 행위자에 대한 감독가능성 또는 구체적인 지휘감독관계, 법인이 위반행위 방지를 위하여 실제 행한 조치 등을 전체적으로 종합하여 판단하여야 하는 것(대법원 2016.5.12. 선고 2015도6781 판결 참조)인바, 청구법인은 다음과 같은 사유로 김OOO의 횡령행위를 방지하기 위하여 상당한 주의와 감독을 다하지 아니하였다고 판단된다. 가) 횡령행위 기간이 10년 이상의 장기간이고, 그 금액이 OOO이 넘는 고액인 점 청구법인이 수탁대리채권을 통하여 김OOO의 횡령혐의금액을 2006년부터 산정한 자료에 의하며 2006년에도 횡령이 있었을 것으로 추정되고, 별다른 소득이 없던 김OOO가 1998년에도 고액의 생활비 등을 지출한 것으로 미루어보면 그 당시에도 횡령행위가 있었을 것으로 추측되는바, 이에 따르면 김OOO의 횡령행위기간 및 청구법인의 법인세 탈루기간이 거의 20년 혹은 그 이상의 기간일 것으로 판단된다. 특히, 2006년부터 사망 직전까지 산정된 횡령금액이 OOO 이상(조사대상기간 횡령금액은 OOO)임에도 불구하고, 김OOO의 횡령행위에 대하여 청구법인의 임직원 중 아무도 문책을 받거나 책임지지 않았으며, 이마저도 김OOO가 사망하지 않았더라면 청구법인은 횡령사실을 계속해서 몰랐을 것으로 예상되고 결국 OOO 상당의 법인세 일실 등 법인세 탈루가 계속되었을 것이다. 나) 허술한 내부회계관리제도 운영 및 내부통제의 부재 OOO는 OOO은 회장의 아들이자 계열사 사장인 OOO과 청구법인 임원들의 전폭적인 지지와 신뢰를 바탕으로 OOO보다 상위 결재자로 있는 임직원들의 통제와 감시로부터 자유로웠고, 본인의 전산권한을 “파워유저”로 설정하여 모든 재무회계 전산자료의 생성과 수정이 가능하였으나 청구법인은 이를 방치하였다. 또한, 지출결의서의 거래처에 대한 결제방법이 정상적인 경우는 “은행송금”이나 횡령건만 “회사방문지급”이고, 청구법인의 수표출금 내역 중 대부분 OOO의 횡령건만 고액의 수표로 출금되었으며, 전표일자가 정상적인 거래는 대부분 1일 또는 31일인 반면, 가공비용은 28일이나 30일로 확인되는 등 의심스러운 거래가 계속ㆍ반복되고 있었음에도 별다른 제재 없이 지출 결의가 이루어졌다. 아울러, OOO 등 OOO의 부하직원들은 OOO의 횡령행위를 2012년 하반기부터 알았으나 OOO가 사주의 비자금 등을 조성하는 것으로 잘못 판단하여 이러한 사실을 밝히지 못한 점, 내?외부 회계감사나 수탁대리채권을 상호대사하는 작업도 OOO가 혼자 전담하도록 방임한 것은 청구법인의 재무회계분야에 대한 내부통제시스템 부재를 초래했고 결국 청구법인의 주의와 감독이 미비했음을 반증해 준다. (나) OOO의 횡령수법은 ‘조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위’에 해당한다. 1)OOO가 회사 내에서 만들어지는 회계자료의 방대함을 이용하여 가공의 전표를 10년 넘게 무수히 생성하고 그 전표의 거래처를 어떠한 제약도 없이 원하는 대로 수정하였으며, GSA 장부를 임의로 조작한 것은 장부의 거짓기장에 해당한다. 특히, 해외거래처 OOO 및 해외대리점 OOO과의 복잡한 회계처리 과정을 악용하여 회계감사시에도 적발을 어렵게 하고, 해운업의 특성상 관련 서류가 방대하여 청구인의 일일 대금증빙이 단 하루분만 해도 수천 쪽이어서 대금증빙과 대금지출의 대사가 일일이 불가능한 점 등을 악용한 것은 조세의 부과ㆍ징수를 불가능하게 하는 적극적 행위이다. 2) 청구법인은 OOO의 횡령거래로 가공비용 관련 법인세의 탈루가 있었음을 확인하였음에도 수정신고를 통하여 이를 시정하지 아니하였다. 청구법인이 횡령금액 회수를 위해 김OOO의 상속인들을 고소한 사실만으로는 과세관청이 개별적인 고소사실을 일일이 확인하여 과세자료로 활용할 수 없으므로 결국 조사청의 세무조사 후에야 관련된 조세의 부과ㆍ징수가 가능한바, 세무조사 착수 전까지 이에 대한 법인세 수정신고를 하지 아니한 것은 과세관청의 조세 부과 및 징수를 불가능하거나 현저히 곤란하게 한 것이다. 또한, 해외거래처 및 복잡한 회계처리 정산 과정을 거치는 횡령관련 청구인의 회계처리를 단순히 가공자산 및 가공비용을 장부에 계상한 것으로는 볼 수 없으며, 과세관청이 청구인의 법인세 등 신고내용 분석으로 법인세 탈루사실을 발견하기도 불가능하므로 김OOO의 횡령수법은 과세관청의 조세 부과 및 징수를 불가능하거나 현저히 곤란하게 한 행위에 해당된다. 3) 그리고 청구법인은 가공의 세금계산서나 계약서 등을 수취하여 조작한 것이 아닌 지출결의서 등의 내부 회계자료만을 조작한 것은 적극적인 부정행위가 아니라고 주장하나, 세금계산서 등의 수취가 필요 없는 해외거래처를 이용하여 과세당국으로부터 가공비용 발각 가능성을 은폐하고 영문으로 작성되는 GSA장부를 조작하여 채권채무 상호대사를 어렵게 한 행위는 적극적인 부정행위에 해당된다. (2) 청구법인이 부담한 쟁점임차료등을 해외주재원의 과세대상 근로소득으로 보아 원천징수분 근로소득세를 부과한 처분이 부당하는 주장에 대하여 (가) 청구법인은 해외주재원이 임차 계약한 주택은 사실상 청구법인의 임차사택에 해당하므로 해외주재원의 과세대상 근로소득에 해당하지 않는다고 주장하나, 「소득세법 시행규칙」 제15조의2 에서 사택을 사용자 소유주택 또는 사용자가 직접 임차한 주택으로 명시하고 있으므로 종업원 명의로 임대차 계약을 하는 경우에는 사택에 해당하지 않는다. (나) 청구법인이 내부 기안문으로 해외주재원이 임대차 계약한 주택의 계약연장 검토 등을 하고 해외사무소의 계좌에서 쟁점임차료등이 지출되었더라도 해당 주택의 임대차계약의 당사자가 종업원이고, 임대차계약서상 보증금의 반환 대상 및 파손 등의 책임을 종업원에게 부여하고 있는 점, 청구법인의 해외주재원 관리규정상 주택 유지관리비를 회사가 부담하도록 명시하고 있는 점 등을 볼 때, 해외주재원이 계약한 주택은 「소득세법 시행규칙」 제15조의2 에서 규정하고 있는 사택에 해당하지 않으므로, 청구법인이 부담한 주택의 쟁점임차료등을 해외주재원의 과세대상 근로소득으로 보아 청구법인에게 원천징수분 근로소득세를 부과한 당초 처분은 적법하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁 점 ① 청구법인의 경리책임자가 법인자금을 횡령하면서 가공 자산 및 경비를 계상한 행위에 대해 10년의 부과제척기간 및 부정과소신고가산세를 적용한 처분의 당부 ② 쟁점임차료등을 근로소득으로 보아 과세한 처분의 당부 나. 관련 법령 등 (1) 국세기본법(2016.12.20. 법률 제14382호로 개정된 것) 제26조의2[국세 부과의 제척기간] ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 "부정행위"라 한다)로 국세를 포탈하거나 환급·공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간[「국제조세조정에 관한 법률」 제2조 제1항 제1호에 따른 국제거래에서 발생한 부정행위로 국세를 포탈하거나 환급·공제받은 경우에는 15년간]. 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급·공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 「법인세법」 제67조 에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다. 1의2. 납세자가 부정행위로 다음 각 목에 따른 가산세 부과대상이 되는 경우 해당 가산세는 부과할 수 있는 날부터 10년간 가. 「소득세법」 제81조 제3항 제4호 나. 「법인세법」 제76조 제9항 제4호 제47조의3[과소신고·초과환급신고가산세] ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액등"이라 한다)의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 한다. ② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 호에 따른 금액을 가산세로 한다. 1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우: 다음 각 목의 금액을 합한 금액 가. 부정행위로 인한 과소신고납부세액등의 100분의 40(국제거래에서 발생한 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우에는 100분의 60)에 상당하는 금액. 다만, 부정행위로 과소신고( 「소득세법」 제70조 및 제124조 또는 「법인세법」 제60조 , 제76조의17 및 제97조에 따른 신고만 해당한다)한 자가 복식부기의무자 또는 법인인 경우에는 그 금액과 부정행위로 인하여 과소신고된 과세표준 관련 수입금액에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다. 나. 과소신고납부세액등에서 부정행위로 인한 과소신고납부세액등을 뺀 금액의 100분의 10에 상당하는 금액 (2) 국세기본법 시행령 (2018.6.26. 대통령령 제28989호로 개정된 것) 제12조의2[부정행위의 유형 등] ① 법 제26조의2 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위"란 「조세범 처벌법」 제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다. (3) 조세범처벌법(2016.3.2. 법률 제14049호로 개정된 것) 제3조[조세 포탈 등] ⑥ 제1항에서 "사기나 그 밖의 부정한 행위"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다. 1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장 2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취 3. 장부와 기록의 파기 4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐 5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작 6. 「조세특례제한법」 제5조의2 제1호에 따른 전사적 기업자원 관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작 7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위 제18조[양벌 규정] 법인의 대표자, 법인 또는 개인의 대리인, 사용인, 그 밖의 종업원이 그 법인 또는 개인의 업무에 관하여 이 법에서 규정하는 범칙행위(「국제조세조정에 관한 법률」 제36조를 위반한 행위는 제외한다)를 하면 그 행위자를 벌할 뿐만 아니라 그 법인 또는 개인에게도 해당 조문의 벌금형을 과(科)한다. 다만, 법인 또는 개인이 그 위반행위를 방지하기 위하여 해당 업무에 관하여 상당한 주의와 감독을 게을리하지 아니한 경우에는 그러하지 아니하다. (4) 소득세법 시행령(2014.2.21. 대통령령 제25193호로 개정된 것) 제38조[근로소득의 범위] ① 법 제20조에 따른 근로소득에는 다음 각 호의 소득이 포함되는 것으로 한다. 6. 주택을 제공받음으로써 얻는 이익. 다만, 주주 또는 출자자가 아닌 임원(주권상장법인의 주주 중 소액주주인 임원을 포함한다)과 임원이 아닌 종업원(비영리법인 또는 개인의 종업원을 포함한다) 및 국가ㆍ지방자치단체로부터 근로소득을 지급받는 사람이 기획재정부령으로 정하는 사택을 제공받는 경우를 제외한다. (5) 소득세법 시행규칙(2009.4.14. 기획재정부령 제71호로 개정된 것) 제15조의2[사택의 범위] ① 영 제38조 제1항 제6호 단서에서 "기획재정부령으로 정하는 사택"이란 사용자가 소유하고 있는 주택을 같은 단서에 따른 종업원 및 임원(이하 이 조에서 "종업원등"이라 한다)에게 무상 또는 저가로 제공하거나, 사용자가 직접 임차하여 종업원등에게 무상으로 제공하는 주택을 말한다. ② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 사용자가 임차주택을 사택으로 제공하는 경우 임대차기간 중에 종업원등이 전근ㆍ퇴직 또는 이사하는 때에는 다른 종업원등이 당해 주택에 입주하는 경우에 한하여 이를 사택으로 본다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. 1. 입주한 종업원등이 전근ㆍ퇴직 또는 이사한 후 당해 사업장의 종업원등 중에서 입주희망자가 없는 경우 2. 당해 임차주택의 계약잔여기간이 1년 이하인 경우로서 주택임대인이 주택임대차계약의 갱신을 거부하는 경우 다. 사실관계 및 판단 (1)쟁점① 관련 사실관계는 다음과 같다. (가) 청구법인은 1969년 설립된 해상화물운송업, 해운대리점업을 영위하는 법인이며, 법인세 신고 및 재무상태는 ＜표1＞과 같고, 주요 주주 현황은 ＜표2＞와 같다. (나) OOO의 입사일부터 횡령, 세무조사까지 과정을 시간순으로 정리하면 다음과 같다. OOO (다) 조사청에서 확인한 OOO의 횡령금액 OOO의 세부내역은 ＜표3＞과 같다. OOO (라) 처분청의 심리자료에 의하면, 청구법인은 2015년 김OOO의 사망 후 수탁대리채권에 대한 실사를 하여 가공자산 OOO원에 대해서는 법인세 정기신고 시 ＜표4＞와 같이 세무조정하였고, 2018년 김OOO의 상속인들에게 회수한 OOO에 대하여 잡이익으로 인식하였으나, 가공비용 계상액 OOO에 대한 수정신고는 없었다고 한다. OOO (마) 처분청에 따르면, OOO는 청구법인의 최대주주인 OOO은 회장 및 내부감사인 OOO(OOO은 회장의 아들이자 계열사 사장)의 개인 세금신고 및 자산관리 등의 업무를 장기간 해오면서 암으로 사망할 때까지 사주일가 및 임원들의 전폭적인 신뢰를 받고 있었다고 한다. (바) 청구법인 및 처분청에서 제출한 OOO의 횡령방법을 요약하면 다음과 같다. OOO는 월말 미불금(매입채무) 지급 시 출납담당 여직원의 ID와 비밀번호를 도용하여 가공의 지출결의서를 거래처 OOO 앞으로 생성하고 전체 월말 미불금 지급명세서에 위 가공의 금액을 포함시켜 결재를 받았다. 이후 출납담당 직원으로 하여금 미불금 전체금액으로 발행된 당좌수표와 거래처별 송금 리스트를 가지고 은행을 방문하여 정상적인 미불금은 거래처에 송금토록 하고, 가공의 미불금은 자기앞수표로 받아오게 하여 자신의 OOO 계좌에 입금하였으며, OOO 결재 시 가공의 지출결의서를 빼돌려 자신의 사무실 서랍에 보관하는 방법으로 범행이 발각되지 않도록 하였고, 외부감사도 OOO가 전담하여 수감하였다. (사) 청구법인이 OOO의 상속인들에 대해 제기한 손해배상청구소송 1심 판결서(OOO지방법원 2015가합562470, 2017.10.18.) 등에 나타나는 횡령 관련 회계처리 사례는 다음과 같다. OOO 청구법인과 조사청은 OOO가 OOO을 횡령대상 거래처로 삼은 이유를 이들 거래처가 청구법인과 공동운항하는 업체이면서 OOO의 OOO 거래가 빈번하게 발행하고 거래규모도 큰 편이어서 매월 OOO 정도의 자금 횡령을 은폐하기 용이하고, 국내사업장이 없는 OOO과 국내 협력업체가 거래할 때 세금계산서를 수수하지 않는 부분을 이용했을 것이라고 추정한다. OOO 부채계정인 미지급금 항목으로 계상할 경우 부의 잔액이 나타나지만 수탁대리 계정에는 채권채무가 공존하여 부의 잔액이 나타나지 아니하므로 위와 같이 회계처리하여 고려해운에 대한 미지급금을 상계시키고, 결국 회계상 수탁대리채권의 장부금액이 과대 계상되도록 하였다. OOO (아) 처분청의 심리자료에 의하면, 청구법인의 미불금(횡령금액 포함)지급 관련 결재절차는 다음과 같다. 1) 미불금지급명세서와 횡령 지출결의서를 김OOO가 직접 생성한 다음, 김OOO의 상위 결재자들이 자금조달 관련 사항을 확인 후 각 지출결의서를 결재하면, 경리정산팀 직원들이 자금을 집행하고, 자금일보가 사후보고용으로 작성된다. 2) 미불금지급명세서와 지출결의서는 대표이사까지, 자금일보는 김OOO의 바로 직상급자인 OOO 상무까지 결재를 받는다. (자) OOO의 횡령에 대해 청구법인의 주의와 감독이 적절하게 이루어지지 않았다는 의견과 함께 처분청에서 제출한 위 손해배상청구소송 1심 판결서의 일부내용(9∼10쪽)은 다음과 같다. OOO (차)처분청은 청구법인으로부터 지급받은 급여 이외에 별다른 소득이 없던 김OOO가 1998년경부터 고액의 생활비 등을 지출한 것으로 나타나 김OOO의 횡령이 20년 정도 지속되었다고 주장하면서 ＜표5＞와 같은 김OOO의 근로소득 및 생활비 등 지출내역을 제출하였다. OOO (카) 처분청이 제출한 경리정산팀 소속 OOO 부장, OOO 과장, OOO 대리의 경위서에 의하면, 각 직원들은 2012년경부터 김OOO의 회계처리에 문제가 있다는 인식을 하고 있었으나, 김OOO가 왕OOO 회장 관련 업무를 수행하였기 때문에 왕 회장의 비자금을 조성하는 것으로 생각하여 더 이상 알아보지 않았다는 취지로 진술하였다. (2)쟁점② 관련 사실관계는 다음과 같다. (가) 처분청의 심리자료에 의하면, 청구법인은 해외 파견직원 명의로 임차한 현지 숙소의 임차료 및 관리비를 ＜표6＞과 같이 부담하고 판매관리비(임차료, 수도광열비)로 비용처리 하였으며, 해외파견 직원 내역은 ＜표7＞과 같다. OOO (나) 청구법인이 해외 주재원 명의로 임대차 계약한 주택의 계약연장 등에 관한 사항은 내부보고를 거쳐 결정하고 있으며, 주택의 보증금, 임차료 관리비 등이 청구법인의 해외사무소 명의 계좌를 통해 지출된다는 점에 청구법인과 처분청 간 다툼은 없다. (다) 청구법인이 제출한 보증금명세서에 의하면, 청구법인은 해외 주재원이 임대차 계약한 주택의 임대차보증금을 결산 시 임차보증금 계정으로 장부에 계상하고 있는 것으로 나타난다. (라) 처분청에서 제출한 임대차계약서에 의하면, 임대차계약의 당사자는 해외주재원 개인이고, 임대보증금은 계약자인 해외주재원에게 반환되며, 임대주택의 관리소홀로 생긴 손실에 대한 책임의 당사자도 해외주재원으로 기재되어 있다. (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 쟁점①에 대해 살피건대, 처분청은 김OOO가 10년 이상 장기간에 걸쳐 OOO이 넘는 고액을 횡령할 수 있었던 것은 청구법인의 허술한 내부통제시스템에서 기인하므로, 청구법인이 그 위반행위를 방지하기 위하여 주의?감독 의무를 다하였다고 보기 어려운 점 등에 비추어 10년의 부과제척기간 및 부정과소신고가산세를 적용한 이 건 과세처분이 타당하다는 의견이나, OOO는 청구법인의 실질적 경영자인 대표이사 등이 아닌 경리부서 부장(이사 대우) 직위에 있던 자로 법인의 의사와 동일시하거나 법인과 경제적 이해관계가 일치한다고 보기 어려운 점, 실제로도 OOO가 횡령금 전액을 개인적인 용도로 사용하거나 자신의 자녀 등에게 상속한 것으로 나타나는 점, 청구법인이 처분청의 세무조사나 부과처분이 있기 전에 자체조사를 통해 청구법인을 기망하여 범죄를 저지른 김OOO의 위법행위를 적발한 점, 사망한 김OOO의 상속인을 상대로 손해배상청구소송을 제기하여 승소한 후 횡령금액 중 일부OOO를 회수한 사실이 확인되고, 미회수 금액에 대한 회수 절차를 계속 진행하고 있는 점, 청구법인을 기망하여 위법행위를 저지른 직원의 행위가 청구법인의 가산세 면제의 정당한 사유는 될 수 없다 하더라도 청구법인이 직접 부정행위를 저지른 것으로 보기는 어려운 점 등에 비추어 처분청이 이에 대해 5년의 부과제척기간이 아닌 10년의 부과제척기간을 적용하고, 일반과소신고가산세가 아닌 부정과소신고가산세를 적용한 것은 잘못이 있다고 판단된다. 다음으로 쟁점②에 대해 살피건대, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다고 할 것인바(대법원 1983.12.27. 선고 83누213 판결, 2003.1.24. 선고 2002두9537 판결 등 참조), 「소득세법 시행령」 제38조 제1항 제6호 단서 및 「소득세법 시행규칙」 제15조의2 제1항은 근로소득의 범위에서 제외되는 ‘사택을 제공받음으로써 얻는 이익’에 있어서의 사택이란 사용자가 소유하고 있는 주택을 같은 단서에 따른 종업원등에게 무상 또는 저가로 제공하거나, 사용자가 직접 임차하여 종업원등에게 무상으로 제공하는 주택을 말한다고 규정하고 있는 점, 이에 비해 청구법인의 경우 임차주택을 해외주재원이 임차하여 자신의 명의로 임대차 계약을 체결하고, 임대차계약서상 보증금의 반환 대상 및 파손 등의 책임이 해당 주재원에게 부여되어 있는 것으로 나타나는 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점임차료등을 지급받은 종업원의 과세대상 근로소득으로 보아 원천징수의무자인 청구법인에게 원천징수분 근로소득세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 , 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. OOO