조심 2015구1632 (2015.12.31)

OOO의 소득금액변동통지처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 1959년에 설립되어 강관 제조업을 영위하는 법인으로서, 2012.3.30.「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」(이하 “채무자회생법”이라 한다)에 따라 회생절차개시신청을 하여 2012.5.15. OOO로부터 회생절차개시결정을 받고, 2013.10.11. 회생계획인가결정을 받은 다음 2015.2.5. 회생절차종결결정을 받았다.

나. OOO은 2014.6.11.부터 2014.8.23.까지 청구법인 등에 대한 2011사업연도 주식변동 조사를 실시한 결과, 청구법인이 2011.7.14. OOO을 고지하겠다는 내용의 세무조사결과통지를 하였다.

다. 처분청은 이에 따라 2014.12.10. 청구법인의 전 대표이사 김OOO에게 쟁점금액을 상여로 소득처분하고, 청구법인에게 2011년 귀속 소득금액변동통지를 하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2015.3.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

채무자회생법에 따르면, 회생채권이란 채무자에 대하여 회생절차개시 전의 원인으로 생긴 재산상의 청구권 등을 의미하고, 이러한 회생채권은 회생기업 관리인의 신고, 채권자의 신고기한내 신고, 채권자 신고의 추후 보완 등을 거쳐 확정되며, 회생계획인가의 결정이 있는 때에는 회생계획이나 채무자회생법의 규정에 의하여 인정된 권리를 제외하고는 채무자는 모든 회생채권에 관하여 그 책임을 면하게 되는바, 회생채권이 채무자회생법에서 정하는 절차에 따라 그 신고기간내(회생계획인가결정 전)에 회생채권으로 신고되지 않았다면, 회생채무자는 그 채권에 대하여 변제할 필요가 없는 것이고,

채무자회생법에서는 회생채권 외에도 공익채권이라는 개념을 두고 있는데, 공익채권은 주로 회생절차개시 후의 원인에 따라 새로이 발생한 채권으로서 구체적인 범위는 같은 법 제179조에서 정하고 있는바, 회생채권은 회생절차에 의해서만 변제받을 수 있는 반면, 공익채권은 회생절차에 의하지 않고 수시로 변제받을 수 있으며, 강제집행도 가능하고 회생채권보다 우선하여 변제받을 수 있어, 쟁점금액이 공익채권에 해당한다면 청구법인은 쟁점금액에 대한 쟁점원천세를 납부하여야 할 것이다.

채무자회생법 제179조

제1항 제9호에서는 공익채권의 범위에 회생절차개시 당시 아직 납부기한이 도래하지 않은 조세를 포함하고 있으며, 이 중 가목에서 "원천징수하는 조세. 다만,

「법인세법」제67조

의 규정에 의하여 대표자에게 귀속된 것으로 보는 상여에 대한 조세는 원천징수된 것에 한한다"라고 규정하고 있고, 쟁점원천세는 대표자에 대한 상여처분에 따른 원천징수분 근로소득세라는 점과 그 납부기한이 회생절차개시 이후라는 점에서 일견 공익채권으로 볼 수도 있을 것이지만, 쟁점원천세는 본 건 세무조사에 의한 소득처분에 따른 것으로서 원천징수된 것이 아니므로 동 항의 단서규정에 따라 공익채권으로 볼 여지가 없음이 분명하여 회생채권으로 보아야 하고,

청구법인 역시 주식의 고가매입에 대한 조사청의 조사 결과를 인정하나, 쟁점금액은 세법뿐만 아니라 채무자회생법도 고려되어 그 과세여부가 결정되어야 한다는 것인바, 세법에만 따르면 당연히 과세되어야 할 상여처분에 대한 쟁점원천세는 회생채권에 해당하고, 과세가 이루어지기 위해서는 채무자회생법에 정한 절차에 따라 회생채권으로 신고되어야 함에도 신고된 사실이 없으므로

채무자회생법 제251조

에 따라 면책되어 납부의무가 없다(조심 2013구787, 2014.6.12. 참고)고 할 것이므로, 이 건 소득금액변동통지 처분은 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

회생채권에 해당하는 경우 채무자회생법에 따라 회생채권으로 신고하지 못하여 회생계획인가결정으로 조세채권이 면책되었다고 하더라도

「법인세법」제66조

에 따른 경정(소득처분)을 할 수 있는 이유는 면책된 조세채권 자체를 부과.징수할 수는 없지만 면책된 조세채권의 누락된 소득을 부과하는 경우, 이 경정으로 인하여 연결된 다른 과세기간에 영향을 미쳐 공익채권에 해당하는 과세기간(회생절차개시 이후)에 대한 추가적인 경정이나 징수가 가능하기 때문이고, 회생절차는 회생절차종결시점 이후부터 정상적인 채무의 변제를 전제로 하는 것으로 회생절차개시시점 또는 회생계획인가시점이나 회생절차종결시점에서의 채무자의 재산에 국한한 채무변제를 전제로 하지 않는 것임을 의미하며, 정리채권 실권에 대한 대법원 판결(대법원 2001.7.24. 선고 2001다3122 판결, 같은 뜻임)은 조세채권의 집행력은 소멸하였지만 채권 자제는 존속하는 것으로써 채무자체는 존속하지만 회사에 대하여 이행을 강제할 수 없다는 의미로 보아야 할 것이고, 청구법인이 제시한 선결정례(조심 2013구787, 2014.6.12.)는 회생절차종결결정 후 세무조사를 실시하고 소득금액변동통지를 하여 신의칙에 위배된다는 결정이나, 이 건은 회생절차종결(2015.2.5.) 전에 청구법인의 인수자가 세무조사결과통지(2014.9.3.) 사실을 인지하고 있는 상태에서 회생절차에 참여한 점에서 차이가 있는바, 청구주장을 받아들이기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 회생절차개시결정 전에 타법인의 주식을 고가양수한 것에 대하여 회생절차종결결정 전에 시가초과분을 당시 대표자에게 상여처분하고 법인에게 소득금액변동통지한 처분이 정당한지 여부

나. 관련 법령

(1) 소득세법

제127조(원천징수의무) ① 국내에서 거주자나 비거주자에게 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 소득을 지급하는 자(제3호의 소득을 지급하는 자의 경우에는 사업자 등 대통령령으로 정하는 자로 한정한다)는 이 절의 규정에 따라 그 거주자나 비거주자에 대한 소득세를 원천징수하여야 한다.

4. 근로소득.(단서 생략)

제131조(이자소득 또는 배당소득 원천징수시기에 대한 특례) ②

「법인세법」제67조

에 따라 처분되는 배당에 대하여는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 날에 그 배당소득을 지급한 것으로 보아 소득세를 원천징수한다.

1. 법인세 과세표준을 결정 또는 경정하는 경우 : 대통령령으로 정하는 소득금액변동통지서를 받은 날

2. 법인세 과세표준을 신고하는 경우 : 그 신고일 또는 수정신고일

제135조(근로소득 원천징수시기에 대한 특례) ④

「법인세법」제67조

에 따라 처분되는 상여에 대한 소득세의 원천징수시기에 관하여는 제131조 제2항을 준용한다.

제155조의4(상여처분의 원천징수 특례) ① 법인이「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 회생절차에 따라 특수관계인이 아닌 다른 법인에 합병되는 등 지배주주가 변경(이하 이 조에서 “인수”라 한다)된 이후 회생절차개시 전에 발생한 사유로 인수된 법인의 대표자 등에 대하여

「법인세법」제67조

에 따라 상여로 처분되는 대통령령으로 정하는 소득에 대해서는 제127조에도 불구하고 소득세를 원천징수하지 아니한다.

② 상여처분의 원천징수 특례에 관하여 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 소득세법 시행령

제192조(소득처분에 의한 배당·상여 및 기타소득의 지급시기 의제) ①「법인세법」에 의하여 세무서장 또는 지방국세청장이 법인소득금액을 결정 또는 경정함에 있어서 처분되는 배당·상여 및 기타소득은 법인소득금액을 결정 또는 경정하는 세무서장 또는 지방국세청장이 그 결정일 또는 경정일부터 15일 내에 재정경제부령이 정하는 소득금액변동통지서에 의하여 당해 법인에게 통지하여야 한다.(단서 생략)

② 제1항의 경우에 당해 배당·상여 및 기타소득은 그 통지서를 받은 날에 지급하거나 회수한 것으로 본다.

③ 법인의 소득금액을 신고함에 있어서

「법인세법 시행령」제106조

의 규정에 의하여 처분되는 배당·상여 및 기타소득은 당해 법인이 법인세 과세표준 및 세액의 신고기일에 지급한 것으로 본다.

제206조의2 (상여처분의 원천징수 특례) 법 제155조의4 제1항에서 “대통령령으로 정하는 소득”이란

「법인세법 시행령」제106조

제1항 제1호 나목에 따라 상여로 처분된 소득을 말한다.

(3) 법인세법

제67조(소득처분) 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)·배당·기타사외유출(其他社外流出)·사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

(4) 법인세법 시행령

제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

가. 귀속자가 주주 등(임원 또는 사용인인 주주 등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

(5) 국세기본법

제21조(납세의무의 성립시기) ② 다음 각 호의 국세를 납부할 의무는 제1항에도 불구하고 각 호의 시기에 성립한다.

1. 원천징수하는 소득세ㆍ법인세 : 소득금액 또는 수입금액을 지급하는 때

제22조(납세의무의 확정) ② 다음 각 호의 국세는 제1항에도 불구하고 납세의무가 성립하는 때에 특별한 절차 없이 그 세액이 확정된다.

3. 원천징수하는 소득세 또는 법인세

(6) 채무자 회생 및 파산에 관한 법률

제1조(목적) 이 법은 재정적 어려움으로 인하여 파탄에 직면해 있는 채무자에 대하여 채권자ㆍ주주ㆍ지분권자 등 이해관계인의 법률관계를 조정하여 채무자 또는 그 사업의 효율적인 회생을 도모하거나, 회생이 어려운 채무자의 재산을 공정하게 환가ㆍ배당하는 것을 목적으로 한다.

제58조(다른 절차의 중지 등) ① 회생절차개시결정이 있는 때에는 다음 각 호의 행위를 할 수 없다.

1. 파산 또는 회생절차개시의 신청

2. 회생채권 또는 회생담보권에 기한 강제집행 등

3. 국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권으로서 그 징수우선순위가 일반 회생채권보다 우선하지 아니한 것에 기한 체납처분

② 회생절차개시결정이 있는 때에는 다음 각 호의 절차는 중지된다.

1. 파산절차

2. 채무자의 재산에 대하여 이미 행한 회생채권 또는 회생담보권에 기한 강제집행 등

3. 국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권으로서 그 징수우선순위가 일반 회생채권보다 우선하지 아니한 것에 기한 체납처분

제118조(회생채권) 다음 각 호의 청구권은 회생채권으로 한다.

1. 채무자에 대하여 회생절차개시 전의 원인으로 생긴 재산상의 청구권

2. 회생절차개시 후의 이자

3. 회생절차개시 후의 불이행으로 인한 손해배상금 및 위약금

4. 회생절차참가의 비용

제140조(벌금·조세 등의 감면) ① 회생절차개시 전의 벌금ㆍ과료ㆍ형사소송비용ㆍ추징금 및 과태료의 청구권에 관하여는 회생계획에서 감면 그 밖의 권리에 영향을 미치는 내용을 정하지 못한다.

제148조(회생채권의 신고) ① 회생절차에 참가하고자 하는 회생채권자는 신고기간 안에 다음 각 호의 사항을 법원에 신고하고 증거서류 또는 그 등본이나 초본을 제출하여야 한다.

1. 성명 및 주소

2. 회생채권의 내용 및 원인

3. 의결권의 액수

4. 일반의 우선권 있는 채권인 때에는 그 뜻

② 회생채권 중에서 일반의 우선권 있는 부분은 따로 신고하여야 한다.

③ 회생채권에 관하여 회생절차개시 당시 소송이 계속되는 때에는 회생채권자는 제1항 및 제2항에 규정된 사항 외에 법원ㆍ당사자ㆍ사건명 및 사건번호를 신고하여야 한다.

제156조(벌금ㆍ조세 등의 신고) ① 제140조 제1항 및 제2항의 청구권을 가지고 있는 자는 지체 없이 그 액 및 원인과 담보권의 내용을 법원에 신고하여야 한다.

제179조(공익채권이 되는 청구권) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 청구권은 공익채권으로 한다.

9. 다음 각 목의 조세로서 회생절차개시 당시 아직 납부기한이 도래하지 아니한 것

가. 원천징수하는 조세. 다만,

「법인세법」제67조

(소득처분)의 규정에 의하여 대표자에게 귀속된 것으로 보는 상여에 대한 조세는 원천징수된 것에 한한다.

나. 부가가치세ㆍ개별소비세 및 주세

다. 본세의 부과징수의 예에 따라 부과징수하는 교육세 및 농어촌특별세

라. 특별징수의무자가 징수하여 납부하여야 하는 지방세

제181조(개시후기타채권) ① 회생절차개시 이후의 원인에 기하여 발생한 재산상의 청구권으로서 공익채권, 회생채권 또는 회생담보권이 아닌 청구권(이하 "개시후기타채권"이라 한다)에 관하여는 회생절차가 개시된 때부터 회생계획으로 정하여진 변제기간이 만료하는 때(회생계획인가의 결정 전에 회생절차가 종료된 경우에는 회생절차가 종료된 때, 그 기간만료 전에 회생계획에 기한 변제가 완료된 경우에는 변제가 완료된 때를 말한다)까지의 사이에는 변제를 하거나 변제를 받는 행위 그 밖에 이를 소멸시키는 행위(면제를 제외한다)를 할 수 없다.

② 제1항에 규정된 기간 중에는 개시후기타채권에 기한 채무자의 재산에 대한 강제집행, 가압류, 가처분 또는 담보권 실행을 위한 경매의 신청을 할 수 없다.

제251조(회생채권 등의 면책 등) 회생계획인가의 결정이 있는 때에는 회생계획이나 이 법의 규정에 의하여 인정된 권리를 제외하고는 채무자는 모든 회생채권과 회생담보권에 관하여 그 책임을 면하며, 주주ㆍ지분권자의 권리와 채무자의 재산상에 있던 모든 담보권은 소멸한다. 다만, 제140조 제1항의 청구권은 그러하지 아니하다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인의 회생절차개시 전후의 내용은 다음 ＜표1＞과 같다.

(2) 조사청의 OOO에 대한 주식변동조사 종결보고서(2014년 8월)의 내용은 다음과 같다.

(가) 청구법인이 2011.7.14OOO로 양수하였고, 청구법인의 당시 대표이사인 김OOO이 위 주식거래를 독단적으로 결정하고 지시한 것이 확인되므로, 주식 고가거래에 대하여 차액을 김OOO 대표이사에게 인정상여로 처분하고 쟁점원천세를 추징하여야 한다.

(나)OOO에 설립한 페이퍼컴퍼니로서 국적, 주요주주, 재무 및 사업현황이 확인되지 아니한다.

(3) 청구법인의 회생절차개시 전후의 지분율 변동 내역은 아래 ＜표2＞와 같다.

(4) 2014.1.1.자로 신설된

「소득세법」제155조의4

(상여처분의 원천징수 특례)에서 규정하는 ‘회생기업의 상여처분 관련 원천징수제도 세법개정 내용’은 아래와 같다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점원천세에 대한 채권이

채무자회생법 제118조

제1호에서 규정하는 회생채권이라고 주장하나, 동 조항은 ‘채무자에 대하여 회생절차개시 전의 원인으로 생긴 재산상의 청구권’을 회생채권으로 규정하고 있고, 이를 조세채권에 한정하여 보면 회생절차개시 전에 납세의무가 성립한 조세채권을 의미하는바, 이 건 쟁점원천세에 대한 조세채권은 회생절차개시결정 후에 소득금액변동통지가 이루어져 회생절차개시결정 후에 납세의무가 성립하였으므로 동 채권이 회생채권에 해당한다는 청구법인의 주장을 받아들이기 어렵다 할 것이다.

다만,

「소득세법」제155조의4

는 상여처분에 대한 법인의 원천징수의무를 면제하는 규정으로 그 신설 취지는 상여처분을 예상할 수 없어 원천징수가능성이 없었던 경우 법인의 원천징수의무를 배제하는 것으로 이를 충족하기 위해서는 첫째, 법인이 회생절차에 따라 다른 법인에 인수되어야 하고 둘째, 인수 후 피인수법인의 회생절차개시 전의 임직원의 횡령 등에 따른 사외유출로 상여처분을 하는 경우에 상여처분에 따른 소득세를 통상의 원천징수의무자인 해당 법인으로부터 징수하지 않고, 해당 임직원 본인으로부터 직접 징수하겠다는 의미라 할 것이며, 이는 2014.1.1. 이후 발생한 소득분부터 적용하게 되는바,

동 규정은 회생절차에 따라 특수관계인이 아닌 다른 법인에 합병되는 등 지배주주가 변경된 경우에 적용할 수 있는 것으로써 회생절차에 따라 지배주주가 변경되면 족한 것이고 반드시 다른 법인에 인수·합병을 전제로 하는 것은 아닌 것으로 판단되는바, 청구법인의 회생절차 전 지배주주는 OOO’이었으나 회생절차에 따른 출자전환 등으로 최대주주인OOO를 비롯한 회생절차 후 주주들은 OOO과 특수관계가 존재하지 않는 자들인 점에 대해서는 처분청도 이를 다투지 아니하며,

「소득세법」제135조

제4항과 같은 법 제131조 제2항 및 같은 법 시행령 제192조 제2항은 ‘상여처분에 따른 소득은 소득금액변동통지서를 받은 날에 지급된 것’으로 보고 소득세를 원천징수하도록 규정하고 있는바, 이 건 관련 소득이 지급된 날은 2014.12.10.로 2014년 1월 1일 이후 발생한 소득에 해당하는 것이고, 이 건 주식거래는 회생절차개시 전인 2011.7.14.에 있었으므로 쟁점원천세는

「소득세법」제155조의4

에서 말하는 회생절차개시 전의 사유에 따른 소득세가 된다 할 것이다.

결국, 채무자회생법의 취지가 채무자에 대하여 회생절차개시 전의 원인에 의하여 생긴 재산상의 청구권에 대하여 이해관계자의 이해를 조절하여 채무자를 회생시키거나 채무자의 재산을 이해관계인에게 공평하게 환가·분배하는데 그 목적이 있는 점,

「법인세법」제67조

에 따른 소득처분은 법인소득금액의 사외유출에 대하여 그 사외유출소득이 대표자에게 귀속된 경우 뿐만 아니라 불분명한 경우에도 대표자에 대한 ‘귀속 의제’를 전제로 하는 것으로서 대표자에게 상여로 지급되지 아니한 금액을 상여로 지급된 것으로 의제하는 제도이고, 귀속여부가 불분명하여 대표자에게 귀속된 것으로 보는 상여와 마찬가지로 횡령한 대표자에 대한 상여도 대표자에게 상여로 지급된 것으로 의제되는 것이어서 회생회사가 별도로 대표자로부터 원천징수한 금원을 보유하고 있지 아니한 것으로 볼 수 있는 점, 회생절차개시 전에 법인의 전 대표자 등 임직원이 회사의 자금을 불법으로 사외에 유출시킨 사실이 사후에 확인되었다 하여 이러한 사실을 알지 못하고 회생절차에 참여한 지배주주나 회생절차개시일 이후 새로이 임명된 법인의 경영진에게 소득세 등의 원천징수의무를 다시 부과하는 것은 회생절차의 실행원리에 위배되고, 법인의 전 대표자가 불법으로 사외에 유출한 자금의 사용처 확인 여부에 따라 회생절차 종료 후의 법인에게 소득세 원친징수의무를 달리 부과하는 것은 불합리하므로, 이러한 경우에는 회생절차가 진행 중이거나 종료된 후의 법인에게 원천징수의무를 부과할 것이 아니라 법인의 전 대표자로부터 직접 소득세를 징수하는 것이 타당해 보이는 점, 2014.1.1.자로 신설된

「소득세법」제155조의4

의 입법취지에 대하여 기획재정부가 ‘법인이 회생절차에 따라 다른 법인에게 인수되어 특수관계인이 아닌 다른 법인에게 합병되는 등 지배주주가 변경된 후, 회생절차개시 전에 발생한 사유로 인수된 법인의 대표자 등에 대하여 원천징수의무를 부과하는 것은 불합리하므로 이러한 경우에는 소득의 귀속자로부터 직접 소득세를 징수하도록 하기 위한 것’이라고 밝히고 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점금액을 전 대표이사에 대한 상여로 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변동통지를 한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로

「국세기본법」제81조

및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.