조심 2023중7296 (2024.04.23)

기흥세무서장이 2023.1.19. 청구법인에게 한 2019년 제1기∼2021년 제1기 부가가치세 합계 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 2010.1.19. 개업하여 부동산 신축 및 판매업을 영위하는 법인으로 2017.4.5. 취득한 경기도 화성시 OOO토지 947.7㎡ 지상에 “a 오피스텔”이라는 상호로 건물(상가 6개 호실 및 오피스텔 72개 호실로, 이하 “쟁점오피스텔”이라 한다)을 신축하여 2019.1.19. 사용승인을 받고, 2018년부터 분양을 개시하여 2020년 말까지 5개 호실이 분양 완료되었다. 나. 국세청장은 2021.8.26.∼2021.9.15. 기간 동안 세원관리 실태점검을 실시한 결과, 쟁점오피스텔의 주택임대 48개 호실이 최초 입주일부터 상시 주거용으로 사용되어 「부가가치세법」제26조 제1항 제12호 및 같은 법 시행령 제41조 제1항에 따라 면세사업에 전용된 것으로 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2023.1.19. 아래 ＜표1＞과 같이 2019년 제1기∼2021년 제1기 부가가치세 합계 OOO원을 경정·고지하였다. ＜표1＞ 청구법인에 대한 부가가치세 경정·고지 내역 (단위 : 원) 다. 청구법인은 이에 불복하여 2023.3.10. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 청구법인은 쟁점오피스텔의 분양을 포기한 바 없고, 미분양으로 인한 손실을 줄이고, 향후 분양에 유리한 상태를 유지하기 위하여 일시적·잠정적으로 임대한 것이므로 재화의 공급으로 보는 면세전용에 해당하지 않는다. (가) 대법원, 조세심판원, 국세청 모두 미분양 오피스텔의 분양을 포기하지 않고 분양될 때까지 일시적·잠정적으로 임대하는 경우라면 재화공급의 특례 규정에 따른 자가공급(면세전용)에 해당하지 않는다고 판단하고 있다. 1) 대법원은 “구 「부가가치세법」제6조 제2항(현 「부가가치세법」제10조 재화 공급의 특례), 구 「부가가치세법」제15조 제1항 제1호가 자기의 사업과 관련하여 생산 또는 취득한 재화를 자기의 면세사업을 위하여 사용 또는 소비하는 경우에 이를 재화의 공급으로 의제하는 취지는, 부가가치세는 최종 소비자에게 전가가 예정된 간접소비세인데, 과세사업을 위하여 생산 또는 취득함으로써 그 매입세액을 공제받은 재화를 면세사업에 전용하는 경우에는 매출세액이 발생하지 아니하여 부가가치세의 전가가 중단되므로, 이러한 경우의 사업자를 최종소비자의 지위에 있는 것과 마찬가지로 봄으로써 부가가치세의 기본구조를 유지하려고 함에 있다 할 것이므로(대법원 1992.8.14. 선고 91누13229 판결 등 참조), 사업자가 분양목적으로 건축한 건물의 일부를 분양될 때까지 일시적·잠정적으로 임대한 것이라면, 이러한 일시적·잠정적 임대행위까지 사업자가 자기 사업을 위하여 직접 사용·소비하는 자가공급에 해당한다고는 볼 수 없다(대법원 1990.10.12. 선고 90누2383 판결 등 참조)”고 판시하였다. 위 판결 이후 다수의 하급 법원의 판결에서도 위 대법원 판결의 취지와 같이 일시적·잠정적 임대로 볼 수 있는 사례들에 대하여 자가공급(면세전용)이 아니라고 한 판결은 다수 존재한다(서울고등법원 2015.8.13. 선고 2014누69886 판결 외 다수). 2) 조세심판원과 국세청도 마찬가지로 여러 심판결정례(조심 2014서3402, 2015.4.16.)나 심사결정례(심사 부가2006-0117, 2006.7.25) 그리고 해석사례(부가 46410-2126, 1997.9.12., 부가-578, 2010.5.10.)에서 위 대법원 판결의 뜻과 같이 분양될 때까지 일시적·잠정적으로 임대하는 것에 대해서는 재화의 공급으로 보는 면세전용에 해당하지 않는 것으로 보고 있다. 3) 결국 청구법인과 같은 분양사업자가 미분양 오피스텔을 주거용으로 임대하였다는 사실만으로 무조건 최초의 임대시점에 면세전용으로 의제되어 부가가치세가 부과될 것이 아니라, 청구법인이 분양사업을 포기하고 사실상 임대사업으로 전환한 것인지 아니면 분양이 되지 않아 어쩔 수 없이 금융비용과 제세공과금 등에 충당하고 향후 분양에 도움이 되도록 하기 위하여 일시적·잠정적으로 임대하고 있는 경우에 해당하는지 여부에 대하여 사실판단을 통해 면세전용 여부를 결정하여야 한다. (2) 청구법인은 한 순간도 분양사업을 포기한 사실이 없고, 오히려 분양을 위해 노력한 사실이 객관적으로 확인되며, 쟁점오피스텔의 일시적·잠정적 임대는 청구법인의 존속을 위해서 분양완료 전까지 반드시 필요한 합리적 선택이었다. (가) 쟁점오피스텔의 사용승인일(2019.1.19.) 이후 2019년부터 2021년까지 청구법인의 감사보고서상 재무상태표를 살펴보면 쟁점오피스텔을 분양목적으로 보유하고 있는 재고자산(완성건물)으로 분류하고 있었음을 알 수 있고, 이는 청구법인이 일시적·잠정적으로 미분양인 쟁점오피스텔을 임대하고는 있었지만 분양목적을 포기하지 않았다는 것을 의미한다. (나) 청구법인은 쟁점오피스텔을 완공한 후 일시적인 임대기간 중에도 분양을 포기하지 않고, 쟁점오피스텔의 1층에 위치한 상가 1호실을 분양 홍보관으로 운영하였는데, 건물 밖에는 분양 중임을 알리는 현수막을 설치함으로써 실질적으로도 분양활동은 계속되고 있었음을 알 수 있다. 또한 쟁점오피스텔의 211호는 분양고객을 위한 쇼룸으로 운영해 왔고, 완공 후 현재까지 유일하게 공실로 남아 있다. (다) 청구법인은 2021.8.20. 분양대행사인 ㈜b에 분양대행 업무를 위탁하여 적극적으로 오피스텔의 분양을 위하여 노력하였으나, 당시 정부의 대대적인 부동산투기 규제 정책의 영향으로 청구법인의 분양노력 결과는 아무런 성과를 거두지 못하였다. (라) 청구법인은 쟁점오피스텔을 분양하는 것이 목적이었기 때문에 쟁점오피스텔이 분양될 것을 대비하여 모든 임차인들과 1년 이하의 단기 임대차 계약을 체결하였고, 임대차계약 체결 시 임차인에게 분양 중인 물건이어서 계약기간 중 임대인이 변경될 수 있음을 고지하였다. (마) 청구법인이 쟁점오피스텔을 임대한 것은 아래 ＜표2＞와 같이 청구법인의 존속을 위한 어쩔 수 없는 선택(이자비용과 제세공과금 등 고정비용 성격의 유지비용에 충당할 목적)이었고, 이와 같은 명백한 사유가 있음에도 무조건 면세전용으로 판단하는 것은 처분청의 자의적인 판단에 해당한다. 또한 청구법인뿐만 아니라 어떤 시행사도 미분양 물건을 분양될 때까지 공실로 방치할 수 없고, 일시적 임대가 합리적인 선택이라는 점은 일반 상식에 부합한다. ＜표2＞ 쟁점오피스텔 완공 후 임대수입에서 이자비용 등을 차감한 손익 (단위 : 천원) (바) 청구법인이 쟁점오피스텔을 단순히 임대하였다는 사실만으로 분양을 포기했다고 단정하는 것은 처분청이 부동산(상품)과 부동산 분양시장의 특수성을 전혀 고려하지 않고, 부당한 조세회피(면세전용)를 막아야 한다는 국세청의 원론적인 지침을 단편적으로만 받아들여 청구법인의 개별적·구체적 상황은 간과하고 매입세액을 공제받은 쟁점오피스텔을 분양하지 않고 2년 이상 주택으로 임대하였으니 과세해야 한다는 처분청 의견은 잘못된 것이다. (사) 처분청은 청구법인이 미분양 오피스텔을 면세전용하여 부가가치세를 신고·납부할 의무가 있었음에도 그 의무를 불이행하여 조세를 회피한 것으로 보고 있으나, 쟁점오피스텔을 임대하고 있는 기간 중 언제라도 분양되게 되면 부가가치세를 신고·납부해야 하는 점에서 일시적인 차이에 불과하기 때문에 이미 대법원, 조세심판원, 국세청 모두 일시적·잠정적 임대에 대해서는 면세전용으로 과세하지 않는 쪽으로 결론을 짓고 있다. (아) 또한 처분청은 청구법인이 각각의 미분양 오피스텔을 최초로 임대하기 시작한 시점부터 면세전용으로 보아 2019년 제1기부터 2021년 제1기까지 5개의 과세기간으로 나누어 과세를 하였는데, 그렇다면 처분청은 청구법인이 쟁점오피스텔을 완공한 직후 분양을 포기하고 면세전용을 했다고 본 것이고, 일시적인 임대를 전혀 인정하지 않은 것이다. 처분청은 청구법인이 분양을 포기하고 임대로 전환하였다는 명확한 근거는 찾지 못하였고, 단지 일시적인 임대기간이 2년이 넘는다는 이유로 사실상 임대로 전환한 것으로 볼 수 있다는 의견이다. 그렇다면 최소한 완공한 후 2년 이후에 면세전용한 것으로 보아 2021년 1기에 과세하는 것이 처분청의 과세논리에 맞는 것임에도 최초 임대시점에 과세함에 따라 논리에 맞지 않는 과세를 하였고, 이에 청구법인이 부담해야 하는 납부지연가산세의 부담이 더 커지게 되었다. (3) 설령 면세전용에 해당한다고 가정하더라도 면세전용에 따른 과세표준은 “면세전용 시점의 시가”이고, 청구법인이 책정한 분양예정가액은 당시 쟁점오피스텔의 희망 판매가격일 뿐 임대기간 중 실제 거래된 것이 없어 시가의 정의에 부합하지도 않으므로 처분청의 경정 과세표준은 부당하고, 각 면세전용 시점(5개 과세기간)의 시가가 분양예정가액이라는 점을 처분청이 입증해야 할 것이다. (가) 처분청이 이 사건 미분양 오피스텔 면세전용에 따라 증액한 과세표준(청구법인이 사전분양 시 책정한 분양가액)은 쟁점오피스텔의 면세전용 시점의 시가에 해당하지 않고, 임대기간 중 실거래가가 없어 시가가 불분명한 경우에 해당한다. 1) 「부가가치세법」제29조 제3항 제4호 및 같은 법 시행령 제62조에 따르면 면세전용 시 과세표준은 공급한 재화의 시가이고, 시가란 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격을 말하며, 「법인세법 시행령」제89조 제2항에 따르면 만약 시가가 없거나 불분명한 경우로서 감정평가법인 등이 감정한 가액이 있으면 그 감정평가액을 적용하고, 감정평가액도 없으면「상속세 및 증여세법」에 따른 보충적 평가액을 시가로 보도록 규정하고 있다. 2) 쟁점오피스텔의 경우 면세전용 기간 중에 실제 거래된 오피스텔이 하나도 없었기 때문에 시가는 존재하지 않았거나 불분명한 경우에 해당하고, 2021년 10월경 청구법인의 제2차 분양홍보 활동에 따라 3건의 계약이 체결되었으나, 2개월 이내에 모두 취소되었으므로 해당 거래가액을 시가로 볼 수 없다. 설령 해당 거래가액을 시가로 인정하더라도 2021년 10월은 처분청이 면세전용 시점으로 본 2019년 제1기부터 2021년 제1기까지의 기간과 차이가 있어 시가로 인정될 수 없다. (나) 쟁점오피스텔과 같이 시가도 없고, 감정평가액도 없는 경우에는「상속세 및 증여세법」상 보충적 평가액을 시가로 보도록 규정하고 있으므로 「상속세 및 증여세법」제61조 제1항 제2호와 제3호에 따른 건물 평가액이 면세전용에 따른 과세표준에 해당한다. 쟁점오피스텔에 대하여 「상속세 및 증여세법」제61조 제1항 제3호에 따라 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정 고시한 가액은 2021.1.1.부터 존재하므로 2019년 제1기부터 2020년 제2기까지는 같은 항 제2호에 따른 건물가액을 과세표준으로 하고, 2021년 1기 면세전용분은 제3호에 따른 일괄고시 가격을 토지와 건물로 안분하여 건물에 해당하는 가액만큼 과세표준으로 삼는 것이 세법령에 부합하는 과세표준에 해당한다. (다) 처분청이 면세전용 시 시가로 본 분양가액과 보충적 평가액과의 차이는 아래 ＜표3＞과 같다. ＜표3＞ 처분청이 시가로 본 분양가액과 보충적 평가액과 차이 (단위 : 원, 호실 수) 나. 처분청 의견 (1)쟁점오피스텔은 분양할 목적으로 신축되었으나 분양이 되지 않아 일시적·잠정적으로 주거용으로 임대한 경우에 해당하지 않는다. (가) 청구법인은 쟁점오피스텔을 준공한 후 현재까지 주거용으로 일시적·잠정적인 임대를 주장을 하고 있으나, 분양실적이 매우 저조하였음에도 할인분양 등 적극적 분양활동을 실시한 사실이 확인되지 않고, 임대차계약을 갱신하거나 재임대를 하여 임대기간을 연장(2년 초과)하는 등 일시적인 임대로 보기 어려워 면세전용으로 보아 부가가치세를 부과함이 타당하다. (나) 분양목적으로 건물을 신축하여 매입세액을 공제받고, 주거용으로 임대한 경우, 일시적·잠정적인 임대인지 사업목적의 변경으로 볼 것인지에 대한 판단은 실질적인 사업내용과 임대차 계약의 내용 등을 통하여 사실판단을 할 사항으로, 조세심판원 및 다수의 판례에서 임대기간을 2년 이상 장기로 계약하고 임차인이 상시 주거용으로 사용하고 있는 경우 주택임대업을 영위하는 것으로 봄이 타당하고, 사실상 분양을 포기하고 임대사업으로 전환한 것으로 볼 수 있는 경우이므로 면세전용에 따른 부가가치세 부과처분은 정당하다고 판단하고 있다. (다) 청구법인은 장부상 재고자산으로 계상하고 있어 사업목적의 변경이 아니고, 분양목적을 포기하지 않았다고도 주장하나, 사업내용은 공부상 기재내용이 아닌 실질적인 사용 용도를 기준으로 판단하여야 하는바, 청구법인은 2019년 준공시점부터 현재까지 쟁점오피스텔에 장기간 세탁기, 냉장고, 에어컨, 인덕션, 붙박이장 등의 주거설비를 구비하고, 임차인에게 주거용으로 임대하고 있으며, 임차인의 전입신고도 허용하고 있다. (라) 또한 청구법인이 쟁점오피스텔 1층에 분양홍보관을 설치하고 분양에 힘썼다고 하나, 2022.10.26. 과세전적부심사 심리담당자가 현장확인을 하였을 당시에는 이미 철거되어 사실상 운영되지 않았고, b㈜와 체결한 2차 분양대행계약의 경우에도 준공 이후 5개 호실 분양이라는 저조한 분양 실적임에도 2017년부터 2021년까지 분양업체의 변경 등 구체적인 행위가 없다가 2021년 8월 면세전용 점검 대상임을 안내한 시기에 이루어졌으며, b㈜와 체결한 2차 분양대행계약도 체결되었다가 취소되었고, 실질적으로 추가 분양된 물건이 하나도 없었다는 점에서 청구법인이 자발적인 분양노력을 기울였다고 볼 수 없다. (마) 청구법인은 쟁점오피스텔이 분양 물건임을 고지하였다고 주장하며 임차인의 확인서와 분양물건의 고지 특약이 기재된 임대차계약서를 제출하였으나, 임차인의 확인서는 2022년 10월에 작성된 것으로 사인 간 임의로 작성 가능한 서류이고, 임대차계약서도 처분청에 제출한 당초 계약서가 아닌 최근 작성된 계약서이다. (바) 청구법인이 당초 처분청에 제출한 쟁점오피스텔의 임대차계약서는 사실관계가 다르다. 쟁점오피스텔이 분양 진행 중인 매물로 소유자가 변경될 수 있다는 안내 또는 쟁점오피스텔을 매매하여도 이의가 없다는 등의 약정이 없고, 특약사항에서 ‘기타사항은「주택임대차보호법」및 부동산 일반관례에 따르기로 한다’고 명시하고 있다. (사) 쟁점오피스텔의 임차인은 상기의 계약내용에 따라「주택임대차보호법」을 적용받아 2년의 임대기간을 보장받게 되므로 단기임대(1년)가 아닌 사실상 2년의 임대계약을 체결한 것이고, 아래 ＜표4＞와 같이 다수의 임차인들이 쟁점오피스텔에 전입 신고한 사실이 확인되어 2021년 8월 국세청 취약분야 세원관리 실태점검 대상으로 시달되었다. ＜표4＞ 쟁점오피스텔에 전입신고한 인원

(단위 : 명) (아) 또한 중부지방국세청의 과세사실판단자문위원회에서도 일시적인 임대로 보기 어려워 부가가치세를 부과함이 타당한 것으로 판단하였는데, 이와 같이 청구법인은 임대차계약을 갱신하거나 재임대를 하여 임대기간을 연장(2년 초과)하여 장기간 주거용으로 임대하고 있고, 할인분양 등 적극적인 분양활동을 실시한 사실이 확인되지 않는 등 일시적인 임대로 보기 어려우므로 면세전용한 것으로 보아 부가가치세를 부과함이 타당하다. (2) 쟁점오피스텔의 임대가 부가가치세 면세전용인 경우 과세표준은 면세전용 시점의 시가이고, 시가는 청구법인이 정한 분양예정가액을 적용해야 한다. (가) 과세사업용 재화의 면세전용은 자기의 과세사업과 관련하여 생산·취득한 재화로서 매입세액 공제를 받은 것을 자기의 면세사업을 위하여 직접 사용하는 경우 재화의 공급으로 간주되는 것으로, 과세재화를 면세사업에 사용한 사실에 대하여 재화의 공급으로 간주하는 것이고, 기 공제받은 매입세액을 추징하는 것이 아니다. (나) 「부가가치세법」제29조 제3항 제4호에서 감가상각 자산이 아닌 재화의 면세전용 시 공급가액은 ‘자기가 공급한 재화의 시가’로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제62조 제1항에서 자기가 공급한 재화의 시가는 통상 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자 간의 일반적으로 거래된 가격으로 규정하고 있다. (다) 청구법인과 같은 부동산 개발·공급(분양)업의 경우 제3자 간의 일반적으로 거래된 가격이라 함은 분양가액을 의미하므로 쟁점오피스텔의 시가를 분양가액으로 보아 경정함이 적정하다. 1) 청구법인이 주장하는「상속세 및 증여세법」상 보충적 평가액은 예외적으로 시가가 없거나 불분명한 경우로서 보충적 평가액을 규정하고 있지만 청구법인은 2017년과 2021년에 분양이 이루어졌고, 분양예정가격이라는 제3자 간의 일반적인 거래의 가격이 있다. 2) 또한 심사-부가-2022-0023과 질의회신 부가가치세과-2317에 따르면 분양목적으로 상가를 신축한 분양사업자가 면세전용에 의하여 과세표준을 산정할 때 ‘분양예정가액’을 부가가치세 과세표준으로 보아야 한다고 하였으므로 쟁점오피스텔과 관련한 면세전용 시 시가는 분양예정가격을 적용하는 것이 타당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 쟁점오피스텔을 주택임대에 사용하였다 하여 면세전용한 것으로 보아 부가가치세를 부과한 처분의 당부 ② 쟁점오피스텔의 분양예정가액을 면세전용 당시 시가로 적용한 처분의 당부 나. 관련 법령 (1) 부가가치세법 제10조(재화 공급의 특례) ① 사업자가 자기의 과세사업과 관련하여 생산하거나 취득한 재화로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화(이하 이 조에서 "자기생산·취득재화"라 한다)를 자기의 면세사업을 위하여 직접 사용하거나 소비하는 것은 재화의 공급으로 본다. 1. 제38조에 따른 매입세액, 그 밖에 이 법 및 다른 법률에 따른 매입세액이 공제된 재화 제26조(재화 또는 용역의 공급에 대한 면세) ① 다음 각 호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다. 12. 주택과 이에 부수되는 토지의 임대 용역으로서 대통령령으로 정하는 것 제29조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다. ③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다. 4. 제10조 제1항·제2항·제4항·제5항 및 제12조 제1항에 따라 재화 또는 용역을 공급한 것으로 보는 경우 : 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가 ⑪ 제10조 제1항·제2항 및 제4항부터 제6항까지의 규정에 따라 재화의 공급으로 보는 재화가 대통령령으로 정하는 감가상각자산(이하 "감가상각자산"이라 한다)인 경우에는 제3항 제3호 및 제4호에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액을 공급가액으로 한다. 제38조(공제하는 매입세액) ① 매출세액에서 공제하는 매입세액은 다음 각 호의 금액을 말한다. 1. 사업자가 자기의 사업을 위하여 사용하였거나 사용할 목적으로 공급받은 재화 또는 용역에 대한 부가가치세액(제52조 제4항에 따라 납부한 부가가치세액을 포함한다) ② 제1항 제1호에 따른 매입세액은 재화 또는 용역을 공급받는 시기가 속하는 과세기간의 매출세액에서 공제한다. (2) 부가가치세법 시행령 제28조(구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기) ④ 법 제10조에 따라 재화의 공급으로 보는 경우에는 다음 표의 구분에 따른 때를 재화의 공급시기로 본다.

제41조(주택과 이에 부수되는 토지의 임대 용역으로서 면세하는 것의 범위) ① 법 제26조 제1항 제12호에 따른 주택과 이에 부수되는 토지의 임대는 상시주거용(사업을 위한 주거용의 경우는 제외한다)으로 사용하는 건물(이하 "주택"이라 한다)과 이에 부수되는 토지로서 다음 각 호의 면적 중 넓은 면적을 초과하지 아니하는 토지의 임대로 하며, 이를 초과하는 부분은 토지의 임대로 본다. 제62조(시가의 기준) 법 제29조 제3항 및 제4항에 따른 시가(時價)는 다음 각 호의 가격으로 한다. 1. 사업자가 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격 2. 제1호의 가격이 없는 경우에는 사업자가 그 대가로 받은 재화 또는 용역의 가격(공급받은 사업자가 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 해당 재화 및 용역의 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격을 말한다) 3. 제1호나 제2호에 따른 가격이 없거나 시가가 불분명한 경우에는 「소득세법 시행령」제98조 제3항 및 제4항 또는 「법인세법 시행령」제89조 제2항 및 제4항에 따른 가격 제66조(감가상각자산 자가공급 등의 공급가액 계산) ① 법 제29조 제11항에서 "대통령령으로 정하는 감가상각자산"이란 「소득세법 시행령」제62조 또는 「법인세법 시행령」제24조 에 따른 감가상각자산(이하 "감가상각자산"이라 한다)을 말한다. ② 과세사업에 제공한 재화가 감가상각자산에 해당하고, 해당 재화를 법 제10조 제1항·제2항 및 제4항부터 제6항까지의 규정에 따라 공급한 것으로 보는 경우에는 다음 각 호의 계산식에 따라 계산한 금액을 공급가액으로 본다. 이 경우 경과된 과세기간의 수는 법 제5조에 따른 과세기간 단위로 계산하되, 건물 또는 구축물의 경과된 과세기간의 수가 20을 초과할 때에는 20으로, 그 밖의 감가상각자산의 경과된 과세기간의 수가 4를 초과할 때에는 4로 한다.

1. 건물 또는 구축물 ④ 제2항 및 제3항 각 호의 재화의 취득가액은 법 제38조에 따라 매입세액을 공제받은 해당 재화의 가액으로 한다. ⑤ 제2항과 제3항에 따라 경과된 과세기간의 수를 계산할 때 과세기간의 개시일 후에 감가상각자산을 취득하거나 해당 재화가 공급된 것으로 보게 되는 경우에는 그 과세기간의 개시일에 해당 재화를 취득하거나 해당 재화가 공급된 것으로 본다. (3) 법인세법 시행령 제89조(시가의 범위 등) ② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다. 1.「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」에 따른 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등은 제외한다. 2. 「상속세 및 증여세법」제38조 ·제39조·제39조의2·제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 「조세특례제한법」제101조 를 준용하여 평가한 가액. 이 경우 「상속세 및 증여세법」제63조 제1항 제1호 나목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가함에 있어 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 한국거래소 최종시세가액으로 하며, 「상속세 및 증여세법」제63조 제2항 제1호·제2호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항·제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다. (4) 상속세 및 증여세법 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다. 2. 건물 건물(제3호와 제4호에 해당하는 건물은 제외한다)의 신축가격, 구조, 용도, 위치, 신축연도 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액 3. 오피스텔 및 상업용 건물 건물에 딸린 토지를 공유(共有)로 하고 건물을 구분소유하는 것으로서 건물의 용도·면적 및 구분소유하는 건물의 수(數) 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 오피스텔 및 상업용 건물(이들에 딸린 토지를 포함한다)에 대해서는 건물의 종류, 규모, 거래 상황, 위치 등을 고려하여 매년 1회 이상 국세청장이 토지와 건물에 대하여 일괄하여 산정·고시한 가액 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청과 청구법인이 제출한 심리자료 등에 따라 나타나는 사실관계는 다음과 같다. (가) 청구법인은 2010.1.19. 개업하여 부동산개발 및 시행업 등을 영위하는 법인으로 2017.4.5. 취득한 경기도 화성시 OOO토지 947.7㎡ 지상에 쟁점오피스텔을 신축하여 2019.1.19. 사용승인을 받았다. (나) 청구법인이 2017.9.8., 2023.3.8. OOO일보에 게재한 분양공고문 및 분양광고의 내용은 아래 ＜표5＞·＜표6＞과 같다. ＜표5＞ 분양공고문 내용(게시일 : 2017.9.8.) ＜표6＞ 분양광고 내용(게시일 : 2023.3.8.) (다) 청구법인은 쟁점오피스텔을 분양하기 위해 2017.11.5. ㈜c과 1차 분양대행계약을 아래 ＜표7＞과 같이 체결하였으나, 2020년 말까지 5개 호실 분양에 그친 것으로 나타난다. ＜표7＞ ㈜c과의 분양대행계약서 내용 일부 (라) 청구법인은 2021.8.20. b㈜와 다시 2차 분양대행계약을 아래 ＜표8＞과 같이 체결하였으나, 매수자(3건)의 금융기관 대출 불가능으로 아래 ＜표9＞와 같이 추가 분양이 이루어지지 않은 것으로 나타난다. ＜표8＞ b㈜와의 분양대행계약서 내용 일부 ＜표9＞ 쟁점오피스텔의 완공 후 분양계약 및 취소 (단위 : 원) (마) 청구법인은 2023.3.20. ㈜d와 다시 3차 분양대행계약을 체결하였고, 아래 ＜표10＞과 같이 당초 분양예정가액에서 약 30% 할인한 가액으로 분양을 진행하였으며, 분양대행계약 상 청구법인과 ㈜d와 분양대행수수료는 아래 ＜표11＞과 같다. ＜표10＞ 분양가액 할인 내역 (단위 : ㎡, 천원, %) ＜표11＞ 분양대행수수료 (바) 쟁점오피스텔의 1층 상가 6호실는 모두 미분양상태이고, 2∼7층 오피스텔 72개 호실 중 5개 호실은 분양되어 소유권이 이전되었으며, 잔여 67개 호실 중 48개 호실은 임대 중으로 임대차계약 현황은 아래 ＜표12＞와 같은데, 이에 대해 청구법인은 쟁점오피스텔의 미분양으로 인하여 발생한 금융비용 등을 충당하기 위하여 미분양 물건을 임대하게 되었다고 소명하고 있다. ＜표12＞ 쟁점오피스텔의 임대차 계약 현황 (사) 청구법인은 아래 ＜표13＞과 같이 임차인으로부터 임대차계약 당시 분양예정임을 고지받았다는 내용의 확인서 22매(확인기간 : 2022.9.30.∼2022.10.10.)와 임대차계약서 97매(사업자 10건, 개인 87건)을 제출하였고, 개인과 체결한 임대기간은 87건 중 85건이 12개월 이하인 것으로 나타난다. ＜표13＞ 임차인 확인서 (아) 청구법인의 법인등기부등본상 사업목적내역은 아래 ＜표14＞와 같고, 청구법인의 2019∼2021사업연도 재무상태표상 쟁점오피스텔은 아래 ＜표15＞와 같이 재고자산으로 분류되어 있는 것으로 나타난다. ＜표14＞ 법인등기부등본 상 사업목적내역 ＜표15＞ 청구법인의 재무상태표상 내용 (단위 : 원) (자) 처분청이 제출한 쟁점오피스텔의 로드뷰 사진과 청구법인이 제출한 쟁점오피스텔 1층의 분양홍보 관련 사진 및 쟁점오피스텔의 내부 사진은 아래 ＜표16＞·＜표17＞·＜표18＞과 같다. ＜표16＞ 쟁점오피스텔의 로드뷰 사진 ＜표17＞ 쟁점오피스텔의 1층 분양사진 등 ＜표18＞ 쟁점오피스텔의 내부사진 (차) 쟁점오피스텔의 분양예정가액은 아래 ＜표19＞와 같다. ＜표19＞ 쟁점오피스텔의 분양예정가액 (단위 : ㎡, 천원) (카) 청구법인이 우리 원에 제출한 쟁점오피스텔과 관련한 임대차계약서는 아래 ＜표20＞과 같다. ＜표20＞ 쟁점오피스텔 관련 월세계약서 (타) 처분청은 쟁점오피스텔의 면세전용 시에 건물부분 부가가치세 공급가액을 계산함에 있어서 분양예정가격을 시가로 보아 계산하면서 감가상각대상자산으로 인정하지 아니하였다. (2) 청구법인의 대리인은 2024.2.1. 조세심판관회의에 출석하여 당초 분양예정가액에서 30%를 할인한 가액으로 3차 분양을 진행한 결과 아래 ＜표20＞과 같이 3개 호실이 분양 및 소유권이 이전된 내역을 제출하였는데, 관련 부가가치세도 신고·납부한 것으로 나타난다. ＜표20＞ 쟁점오피스텔의 추가 분양계약 (단위 : ㎡, 원) (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 처분청은 쟁점오피스텔을 일시적·잠정적으로 주거용으로 임대한 경우로 볼 수 없으므로 면세전용한 것으로 보아 부가가치세를 부과한 처분이 정당하다는 의견이나, 「부가가치세법」상 자가공급으로 인정되어 부가가치세를 부과하기 위하여는 사업자가 자기의 사업과 관련하여 생산·취득한 재화를 자기 사업을 위하여 주택임대 등 부가가치세가 면제되는 사업에 직접 사용·소비하는 경우이어야 되고, 그 취지는 사업자가 그 사업과 관련하여 생산, 취득한 재화를 자신이 직접 사용·소비함으로써 매출세액이 발생하지 아니하여 부가가치세 부과에 어려움이 있을 경우에 그 재화의 사용·소비 그 자체를 공급으로 보아 원래의 부가가치세 기본원리를 유지하려고 함에 있다고 할 것(대법원 1984.1.24. 선고 83누30 판결, 같은 뜻임)이므로, 사업자가 분양목적으로 건축한 건물이 경기침체 등으로 분양되지 아니하여 일부를 분양될 때까지 일시적·잠정적으로 임대한 것이라면, 이러한 일시적·잠정적 임대행위까지 사업자가 자기 사업을 위하여 직접 사용·소비하는 이른바 자가공급에 해당한다고는 볼 수 없다 할 것(대법원 1990.10.12. 선고 90누2383 판결 등 같은 뜻임)인바, 청구법인은 부동산 신축 및 판매업 등을 주업으로 영위하는 법인으로 주택임대업을 주업으로 영위하는 법인에 해당하지 아니하고, 최근 부동산 경기악화 상황 등을 고려할 때 계속적으로 임대사업을 영위할 의도가 있었다기보다 자금 유동성 해소를 위한 자구책으로 쟁점오피스텔을 임대한 것으로 보이는 점, 청구법인은 재무상태표에 쟁점오피스텔을 임대사업을 전제로 한 유형자산이 아니라 공사대금의 변제목적인 재고자산으로 계상하고 있는 점, 청구법인이 신축한 쟁점오피스텔을 분양예정가액에 훨씬 미치지 못하는 보증금과 월세를 받고 2년 정도 임대하여서는 투입한 자금에 대한 금융비용 등을 고려할 때 수익성이 크지 않다고 보이는 점, 청구법인은 3차례에 걸쳐 분양대행업체와 쟁점오피스텔의 분양을 위한 대행계약을 체결하였는데, 최근 ㈜d와의 분양대행계약과 관련하여 분양예정가액에서 약 30% 할인된 가격으로 3개 호실의 분양계약 체결 및 소유권을 이전하였고, 임차인들과 임대차계약을 체결하면서도 분양을 고려한 규정을 마련하는 등 임대기간 중에도 계속적으로 분양하려 하였던 것으로 보이는 점, 쟁점오피스텔의 임차인은 개인과 법인이 수시로 변경되면서 임차인이 사업자인 경우 청구법인이 세금계산서를 발행하여 부가가치세를 신고·납부하고 있는 점, ‘임대기간 2년’을 기준으로 일률적으로 일시적·잠정적 임대 여부를 판단하여야 할 합리적 근거가 없고, 다른 사유로 조세채권 일실 우려가 있다 하여 일시적·잠정적 임대의 범위를 작위적으로 축소 해석할 수는 없는 점 등에 비추어, 청구법인이 쟁점오피스텔에 대한 분양을 포기하고 이를 주택임대사업에 사용한 것이 아니라 분양이 될 때까지 일시적·잠정적으로 임대한 것으로 보이므로 처분청이 쟁점오피스텔을 면세전용한 것으로 보아 부가가치세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②는 쟁점①이 인용됨에 따라 별도로 심리할 실익이 없으므로 생략한다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.