조심 2021서1184 (2022.09.20)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 OOO에 소재한 OOO(이하 “AAA”라 한다)가 100%를 출자하여 2017년 3월경 설립된 완전자회사로, 국내에서 OOO을 이용한 소프트웨어(이하 “쟁점소프트웨어”라 한다)의 재판매 등을 담당하고 있고, 과거 AAA는 국내의 제3자 유통업자인 주식회사 BBB(이하 “BBB”이라 한다) 및 국내 지점인 OOO(영업소)(1998.6.19. 설립, 이하 “OOO 국내지점”이라 한다)를 통하여 쟁점소프트웨어 등을 판매하였다.

AAA는 쟁점소프트웨어 등의 단일공급 채널구축 및 경영효율의 제고 등을 위하여 2017.1.1.부터 청구법인과 International Distribution Agreement(국제판매권계약서, 이하 “IDA”라 한다)를 체결하면서 거래처를 BBB에서 청구법인으로 변경하였고, 이후 청구법인은 2018. 7.1. OOO 국내지점의 사업을 포괄양수도하여 그의 국내 재판매분까지를 담당하였다.

청구법인은 2017사업연도부터 2019사업연도까지 AAA에 쟁점소프트웨어 (재)판매에 따른 대가로 총 OOO원(2017사업연도 OOO원, 2018사업연도 OOO원, 2019사업연도 OOO원, 이하 “쟁점금액”이라 한다)을 지급하면서 사용료 소득이 아닌 사업소득으로 보아 원천징수분 법인세를 징수하지 않았다.

나. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2020.5.13.부터 2020.8.9.까지 청구법인에 대한 법인세 조사를 실시한 결과, 청구법인이 AAA에 지급한 쟁점금액을

「법인세법」제93조

제8호 및「대한민국과 OOO 간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세 방지 및 국제 무역과 투자의 증진을 위한 협약」(이하 “한OOO조세조약”이라 한다) 제14조 제4항의 사용료 소득에 해당하는 것으로 보아, 관련 자료를 처분청에 통보하였다.

다. 처분청은 이에 따라 2020.10.5. 청구법인에 2017～2019사업연도 원천징수분 법인세 합계 OOO원(아래 ＜표1＞ 참조)을 각각 경정.고지하였다.

＜표1＞ 2017～2019사업연도 원천징수분 법인세 경정.고지 내역

(단위 : 원)

OOO

라. 청구법인은 이에 불복하여 2020.12.29. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 쟁점소프트웨어는 범용 소프트웨어로서 청구법인이 AAA에 지급한 쟁점금액은 일반상품의 구입.판매에 따른 대가이므로, 사용료 소득이 아니라 사업소득에 해당한다.

(가) 대법원은 “외국의 소프트웨어 공급자로부터 복제판매권 등을 수여받지 아니한 채 외국 공급자가 스스로 복제하여 만든 소프트웨어 복제물을 그대로 수입하여 사용하거나 판매하는 경우에는 소프트웨어를 상품으로 수입하는 것이다”라는 취지로 판시(대법원 1997.12.12. 선고 97누4005 판결 등)하고 있는바, 한OOO조세조약 제14조에 의하면, 쟁점금액이 사용료 소득에 해당하는지 여부는 지식, 경험, 기능(기술) 즉 통상 ‘노하우’로 불리는 것에 대한 대가인지 여부에 따라 결정되어야 할 것이다.

법인세법 기본통칙 93-132…8 및 집행기준 93-132-7은 소프트웨어 구매 대가를 사용료로 보는 경우로 ① 해당 소프트웨어의 비공개 원시코드(source code)가 제공되는 경우, ② 소프트웨어가 개별적인 주문에 의해 제작 또는 개작된 경우, ③ 소프트웨어의 지급대가가 해당 소프트웨어의 사용형태 또는 재생산량 규모 등 소프트웨어 사용과 관련하여 결정되는 경우 등을 열거하고 있다. 이는 사용료 소득 여부를 소프트웨어에 내재되어 있는 노하우나 기술이 한국에서 소프트웨어의 구매를 통하여 실질적으로 이전되었는지를 기준으로 사용료 소득 여부를 판단해 온 대법원 판결내용(대법원 1997.12.12. 선고 97누4005 판결, 대법원 2000.10.10. 선고 99두4884 판결, 대법원 1997.12.23. 선고 97누2986 판결 등)과도 일치한다.

따라서 위의 기준 등을 감안할 때, 소프트웨어가 범용 소프트웨어로서 불특정 다수인에게 판매되는 경우, 경쟁제품이 있어 최종사용자가 다른 제품을 선택할 수 있는 경우, 최종 사용자에게 기술이전이 없었고 소프트웨어 운영방법에 대한 설명만이 제공된 경우 등은 사용료 소득에 해당하지 않는다.

(나) 쟁점소프트웨어는 유체, 구조, 전자기장, 열, 전력 무결성, 시스템 등 유체역학이나 구조역학 등 기본적인 물리학 및 공학의 법칙들을 구현하여 다양한 산업 분야(자동차, 항공우주 및 국방, 학술, 건설, 소비재, 전자, 에너지, 산업용 장비 및 기계류, 헬스케어, 반도체, 화학 등)에서 OOO용으로 사용되고 있다. 예시로, 쟁점소프트웨어 중에서 ‘OOO’라는 소프트웨어는 항공기 제조업자(항공기 날개 주변의 공기흐름 탐구), 생물반응기(bio-reactor) 제조업자(화학 분자의 혼합에 관한 연구)에서 기저귀 제조업자(재료의 흡수도 등에 관한 탐구)까지 모두 활용된다.

쟁점소프트웨어를 구매한 고객사들은 OOO 홈페이지에서 회원가입을 한 후 동 소프트웨어를 다운로드하고 설치안내 문구 동의 및 ‘NEXT’ 버튼만 클릭하면 바로 설치가 가능하므로, 각각의 개별적인 주문에 의하여 제작 또는 개작된 것이 아니라, 불특정다수인에게 판매되는 범용성 있는 소프트웨어임이 분명하다.

심지어 유튜브(You-Tube)에서도 쟁점소프트웨어의 사용방법과 관련 동영상 강좌가 다수 업로드되어 있고, OOO 등 국내 유수대학에 쟁점소프트웨어를 기부하여 교육 및 연구활동을 지원해 왔다는 점을 보더라도 누구나 손쉽게 사용할 수 있는 것이다.

특히 쟁점소프트웨어 중 일부는 다운로드 방식이 아니라 USB에 저장하여 단순 상품으로 수입한 후 USB에 관하여서만 관세 및 수입부가가치세액을 납부한 점을 감안할 때, 동 소프트웨어는 단순 상품의 수입에 해당한다.

(다) 쟁점소프트웨어는 기본 제품(core product)과 모듈(module)로 구성된 규격화된 제품으로서, 사용자는 기본 제품에 자신들의 필요 기능 및 필요 사양에 따라 모듈을 추가하는 방식으로 구성하여 구매한다. 청구법인은 pre-sale 과정에서 고객이 필요로 하는 사양에 맞추어 기본 제품에 특정 모듈을 추가하는 방안을 제안하고, 고객의 모듈 선택 과정이 보다 용이해질 수 있도록 지원하고 돕고 있는데, 이는 이미 개발 완료된 정형화된 모듈을 추가할지 여부를 고객에게 제안하거나 고객을 지원하는 것에 불과할 뿐, 어느 하나도 개별 고객별로 주문 제작되거나, 고객별 요구사항에 따라 수정되어 제공되는 것이 아니다.

(라) 쟁점소프트웨어와 관련한 국내의 다수 경쟁업체 및 대체재로서 ㈜CCC, DDD㈜, EEE㈜, ㈜FFF 등이 존재하고, 쟁점소프트웨어는 전세계 45,000곳 이상의 고객을 보유하고 있고 쟁점소프트웨어 중에서는 특정 단일상품(OOO)에 대한 구매고객이 229개에 이르는 등 그 저변이 상당히 넓으며, 핵심기능인 제품 개발을 위한 OOO은 응용 분야, 고객 또는 산업과 상관없이 동일하게 적용되는데, 예시로 쟁점소프트웨어를 이용하여 항공사는 항공기 날개를 개발하고, 선박 제조사는 선박을 개발하며, 자동차 회사는 차량 충돌테스트를 통해 신차를 개발하고, 휴대폰 제조사는 휴대폰의 내구성을 측정하여 개발한다. 문서작업 시 한컴 한글오피스 프로그램이 있다면 OOO 제조업 분야에서는 쟁점소프트웨어가 있다고 할 만큼, 범용으로 볼 수밖에 없다.

결국 쟁점소프트웨어를 사용하여 물리학 및 공학적 법칙들을 구현할 수 있고, 고객사들이 자신들에게 맞게 소프트웨어를 활용하는 것이므로 쟁점소프트웨어는 범용 소프트웨어에 해당한다.

법원도 쟁점소프트웨어와 같이 특정 분야의 설계업무 자동화를 보조하는 기능을 하거나, 특정 분야에 사용되는 프로그램들이더라도, 그 외의 분야에서도 사용될 수 있을 뿐만 아니라, 교육기관 등에서도 활용하고 있는 소프트웨어 구매 대가를 사용료소득이 아니라 사업소득으로 판시[서울행정법원 2021.2.5. 선고 2019구합70643 판결(서울고등법원 2022.1.20. 선고 2021누38088에서 원심과 같은 취지로 납세자 승소), 대법원 1997.12.23. 선고 97누2986 판결, 대법원 1997.12.12. 선고 97누4005 판결 등]한 바 있다.

(마) 조세심판원은 쟁점소프트웨어와 경쟁관계에 있는 OOO에 관하여 이미 범용소프트웨어에 해당한다는 취지로 결정(조심 OOO, 2020.4.21.)한 바 있다.

위 OOO은 GGG가 사용한 HHH(OOO)사의 소프트웨어로서, HHH사는 청구법인의 경쟁사일 뿐만 아니라 쟁점소프트웨어 제품군에 포함된 일부 소프트웨어는 OOO에 해당하는 OOO 툴(tool)로서, 다르게 볼 이유가 전혀 없다.

(바) 한편 청구법인은 쟁점금액 상당액을 회계상 매출원가로 처리해 왔고, 노하우의 허여 또는 이전 사실을 전혀 인식한 사실이 없다.

(2) 청구법인은 쟁점소프트웨어에 관한 어떠한 비공개 원시코드나 관련 기술을 이전받지 않았고, 쟁점소프트웨어는 개별적인 주문에 의해 제작·개작되지 않았으며, 사용형태나 재생산량의 규모에 따라 대가가 결정되지도 않았으므로 쟁점금액은 사용료 소득으로 볼 수 없다.

(가) 청구법인과 AAA가 체결한 IDA 제10.1조는 비밀유지 정보대상의 범위를 향후 개발 계획, 마케팅 전략 및 가격 정보 등으로 한정하고 있고, 제10.2조는 AAA는 청구법인에게 제품 사용과 관련된 권리 또는 라이선스를 부여하지 않으며, 소프트웨어 제품에 대한 모든 권리, 소유권, 이익은 AAA가 보유한다고 명시하고 있듯이, 청구법인은 쟁점소프트웨어에 관한 비공개 원시코드(source code) 내지 기술이전 등을 받지 않았다.

(나) OECD 모델 조세조약 제12조에 대한 주석 제12.1문단은 범용성을 개별주문 제작·개작 여부(tailor-made for single users)에 따라 구분하고 있는데, 쟁점소프트웨어는 고객별로 기본 제품에 정형화된 모듈의 추가 여부를 결정할 뿐, 주문제작이나 수정이 없다. 이는 쟁점 소프트웨어 설치가이드 및 안내서 등을 보더라도, 청구법인은 고객에게 최신 버전의 소프트웨어 다운로드 가능 링크만 안내하고, 개별 고객을 위한 맞춤형으로 제작·개작한 소프트웨어의 다운로드는 전혀 이루어질 수 없다.

Pre-Sales과정의 경우, 고객의 니즈와 상황에 맞는 모듈의 선택을 권유하는 것에 불과하므로 개별적인 주문 제작·개작에 해당하지 않는다. 이는 자동차 구매시 옵션사항 추가, 자동차보험 계약시 특약조건 추가와 유사하다.

처분청이 제시한 III제안서상 Customization(이하 “커스터마이징”이라 한다) 항목에 기재된 활동들은 모두 사용자의 편의를 증대하기 위한 개인 맞춤형 설정(setting)에 불과하고, 이 건의 경우도 고객의 주문서, 견적서 등에 쟁점소프트웨어에 대한 명칭과 수량, 단가만 기재되어 있을 뿐, 어떻게 커스터마이징해 달라는 요청이나 제안이 없다.

처분청은 커스터마이징 과정이 수개월에서 1년 이상 시간이 소요된다거나 엔지니어들이 연간 16,966시간 등의 장시간을 투입하고 있다는 의견이나, 처분청이 인용한 부서의 엔지니어가 2019년 기준 연평균 21.58명이었다는 점을 고려할 때, 1년을 12개월로, 1개월에 근무일수를 20일로 가정하여 1일 약 3시간 정도를 투입한 것에 불과하고, 쟁점소프트웨어가 워낙 범용이다 보니 수많은 종류의 모듈이 존재하여 모듈의 조합 과정이 다소 시간 소요가 되는 것일 뿐, 대단한 기술과 노하우가 필요하거나 최종 고객의 요구에 맞추어 개작하기 때문에 장시간이 소요된 것은 아니다.

나아가, 처분청은 쟁점소프트웨어의 사용방법 자체가 상당한 기술을 필요로 하여 석박사 학위를 취득한 엔지니어가 서비스를 제공한다는 의견이나, 이는 근본적으로 컴퓨터를 판매하는 대리점에서 IT에 대한 전문지식이 있는 직원을 고용하여 고객에게 다운로드, 업그레이드 및 사용 등에 관한 서비스를 제공하는 것과 유사하다. 청구법인의 엔지니어들의 학위는 주로 고객들이 쟁점소프트웨어를 활용하여 해결하려는 구체적인 문제점을 쟁점소프트웨어와 연계하여 이해하기 위한 차원에서 필요한 것에 불과하다.

(다) 쟁점금액은 구매한 소프트웨어의 개수 등에 비례하여 결정되었을 뿐, 사용 형태 또는 재생산량 규모 등 소프트웨어 사용과 관련하여 결정되지 않았다. 예시로 주문서나 계약서 샘플을 보더라도 OOO과 같은 상품명으로 기재되어 있고, 단가 및 수량 역시 고정된 가격으로 발주한 것으로 나타나는바, 소프트웨어의 이용시간이나 이용량에 비례하여 결정되지 않았다.

처분청은 청구법인의 기술지원에 대한 매출액이 전체 매출액의 48 퍼센트라는 의견이나, 이는 TECS 매출액으로서 사실상 소프트웨어 업데이트(업그레이드)에 대한 대가이고, 고객이 청구법인의 TECS를 구매하였다가 구매를 중단한 후 다시 구매하더라도, 구매하지 않은 기간 동안의 소프트웨어 업데이트 대가를 청구법인에게 TECS 매출액으로 지급해야 하기 때문이며, 청구법인의 컨설팅 매출(총 매출액의 1% 미만)은 쟁점소프트웨어의 판매 및 사후 기술지원과는 전혀 별개의 매출이다.

대법원 2000.1.21. 선고 97누11065 판결이 범용소프트웨어로 본 언로드플러스 소프트웨어의 경우에도, 제공자가 현장에 와서 설치하고, 시스템 기술자를 파견하여 1년간 교육, 설치 및 운영 용역을 제공하고, 소프트웨어 사용허여계약에 따라 유지관리 및 기능향상유지의 용역을 제공하도록 되어 있다.

처분청이 문제삼는 PPP에 대한 OOO 솔루션의 경우 문제가 된 조사대상연도에 매출이 발생하지 아니하였는바, 이 건 쟁점소프트웨어와는 직접적인 관련성이 없다.

처분청은 최종 소비자와 체결하는 Software License Agreement(이하 “SLA”이라 한다)에 구매 후 소프트웨어를 제3자에게 이전할 수 없다는 점 등에 대하여 문제점을 제시하나, 이는 불법 복제나 불법 사용을 방지하기 위한 전형적인 단순 조항에 불과하고, 법원은 이러한 사안에서 소프트웨어의 대가를 사업소득으로 인정(대법원 1997. 12.12. 선고 97누4005 판결, 2000.1.21. 선고 97누11065 판결)한 바 있다.

AAA가 BBB과의 거래구조를 청구법인으로 변경한 이유는 단일공급 채널구축 및 경영 효율화를 제고하기 위하여 경영상의 판단에 따른 것이고, 사업구조 변경 후 쟁점금액을 사업소득으로 보아 국내 원천징수를 하지 않았던 것이 거래구조의 변경을 통해 물품거래로 가장하여 사용료 소득에 대한 원천징수를 이행하지 않았다는 처분청 의견은 사실과 다르다.

나아가, 처분청은 쟁점금액이 고가라거나, 포함된 기술수준이 높다거나, 비밀보호의무가 있다는 점 등을 근거로 노하우가 이전된 것이라는 의견이나, 이는 이미 1996.8.1. 폐기된 구 법인세법 기본통칙 및 1993년의 국세청 “소프트웨어 도입대가에 대한 과세실태확인업무 세부처리지침”에 따른 것으로서, 법인세법 기본통칙은 OECD 가입 직전에 업계 주장 등을 반영하여 개정된 바 있고, 조세심판원도 이와 같은 연혁을 언급하면서 구 기본통칙에 따라 판단하면 안된다는 취지로 결정(국심 1998서2323, 1999.5.15.)한 바 있다.

(라) 최근 OOO 대법원은 청구법인의 국외특수관계인인 JJJ가 OOO 내 재판매업자 혹은 최종 사용자로부터 수취한 쟁점금액과 동일한 대가의 성격을 판단하는 사안에서, 해당 소득은 사용료 소득이 아니라 사업소득으로 판시(OOO 등)한 바 있다. 특히 해당 소프트웨어의 최종 사용자 라이선스 계약상에서 소프트웨어의 저작권의 이전이나 양도를 허여하지 않았고, 유통업자는 해당 컴퓨터 소프트웨어를 재판매할 수 있는 비독점적이었으며, 양도할 수 없는 권한만을 허여하였다는 사실을 지적하며 재화의 판매대가로 보아야 한다고 판시하였다.

(3) 쟁점금액은 한OOO조세조약상 노하우나 지식, 경험, 기능(기술)의 사용 또는 사용권에 대한 대가가 아니다.

(가) 노하우를 이용하여 제작된 범용 소프트웨어를 ‘판매’하는 것과, 소프트웨어를 통하여 노하우가 ‘이전’되는 것은 구별된다. 고도의 노하우를 이용하여 제작된 소프트웨어를 ‘판매’한다고 하여, 곧바로 이러한 노하우가 ‘이전’된다고 볼 수 없다. 하이테크 제품에는 어느 것에나 제조자의 노하우가 포함되어 있으나, 그 제품을 사용한다 하여 그 노하우를 사용하는 것이라 할 수 없다. 이러한 하이테크 제품을 구매하여 사용하는 대가는 판매자의 사업소득에 해당하지, 사용료 소득을 구성하지 아니하고, 이는 법인세법 집행기준 93-132-8 및 다수의 논문(조인호, 외국으로부터 도입한 소프트웨어의 대가와 법인세법상 원천징수대상인 국내원천소득으로서의 사용료 소득, 14.17면, 장인태, 컴퓨터 소프트웨어 도입에 따른 과세연구, 10면)들에서도 확인된다.

어떤 소프트웨어가 노하우를 체화하는 데에서 더 나아가 노하우가 ‘이전’되었다고 보려면, 매수인이 그 본래의 공개된 기능대로 사용하는 것에 그치지 않고 제품에 포함된 노하우를 자신의 필요와 목적에 맞게 복제, 변형, 개작하여 활용하여야 하는 것이며, 이러한 행위를 통해 이를 직접적으로 사용할 권리가 거래의 목적물이 된 것인지 여부를 기준으로 판단하여야 한다(조심 2017서4115, 2020.4.21. 참조). 즉 원시코드가 제공되었는지 여부가 노하우 이전 여부를 판단하는 중요한 기준으로 삼고 있다.

OECD 모델조세조약 제12조에 대한 주석 문단 제11.4는 사용료 소득으로 판단하는 근거들 중에서 하나인 프로그램 근저에 놓인 논리나 알고리즘, 프로그램 언어나 기술과 같은 아이디어나 원리에 관한 정보의 이전이, 쟁점소프트웨어의 경우 판매를 통해 이루어지지 않았고, 그 이전이 있었다는 점을 처분청도 입증하지 못하고 있다.

청구법인은 원시코드를 제공받지 않고, 쟁점소프트웨어 자체를 국내에 단순 유통하였으며, 최종 고객도 쟁점소프트웨어 본래 공개된 기능대로만 사용하였다. 따라서 노하우의 이전이 전혀 없었다.

처분청이 노하우 이전의 증거로 언급한 SLA 제6조의 문구, 즉 “본 프로그램의 사용을 통하여 얻은 결과의 정확성 또는 적용가능성을 보증하지 아니한다”는 재화 또는 서비스 제공업자가 계약서에 널리 사용하는 면책사항의 일반 문구에 불과하다.

우리나라가 OECD 모델조세조약 제12조에 대한 문단 제14에서의 ‘ 유보(observation)’는 소프트웨어 공급을 통해 노하우가 이전되는 경우도 있을 수 있기 때문이지 소프트웨어 공급을 통해 무조건 노하우가 이전되기 때문은 아니고, OECD의 report “The Tax Treatment of Software(소프트웨어의 세무상 처리)”에 의하면, 상업적 개발을 위한 소프트웨어의 구입(사용료 소득)과 개인적 또는 사업적인 사용을 위한 소프트웨어의 구입(사업소득)은 구분되어야 한다고 설명하고 있다.

(나) 쟁점금액은 저작권에 대한 대가가 아니라 저작물에 대한 대가이다. 저작권(Copyright)은 여러 권리(복제권 등)의 다발을 의미하는 개념, 저작권자를 보호하기 위해 도입된 법적인 개념인 반면(

저작권법 제10조

, 대법원 2015.7.9. 선고 2015도 3352 판결 참조), 저작물(Copyrighted Article)은 인간의 사상 또는 감정을 표현한 창작물, 저작자가 창작해 낸 완제품이다(

저작권법 제2조

제1호). 그런데 IDA 제1.1.2.조 : “payments.. for (i) the sale of license for a Product by the Distributor to an end user customer”에 따르면, 지급금은 저작물(software program)의 매입 대가를 의미함이 분명하고, 이 건의 실질은 청구법인이 AAA로부터 쟁점소프트웨어라는 완제품(저작물)을 구매한 후 재판매하는 거래이다.

(다) 쟁점소프트웨어의 판매 촉진 등의 목적으로 이루어지는 세일즈 및 엔지니어링 직원 교육은 거의 모든 회사에서 수행하는 일반적인 내부교육에 불과하고, OECD 모델조세조약 제12조에 대한 주석 제11.4문단도 유지보수와 관련한 데이터베이스를 통해 사례를 공유하는 것은 노하우의 공급이 아니라 용역의 공급으로 구분한다.

(라) 이 건과 유사한 사안에서의 결정 및 판결 등은 아래와 같다.

1) 조심 OOO, 2020.4.21.(HHH 사건)

쟁점소프트웨어의 일부에 포함된 경쟁사의 전자설비자동화(EDA) 소프트웨어에 대해서 이미 범용소프트웨어라는 점이 최근 조세심판원에서 확인되었다. 위 사건에서 조세심판원은 (i) 한국법인 B가 프로그램을 복제, 배포, 개작할 권리를 취득하였다고 볼 수 없고, (ii) 원시코드도 제공되지 않았으며, (iii) 당해 프로그램이 주문제작되는 것도 아니었고, (iv) 나아가 프로그램 도입 가격이 소프트웨어 개수에 기초하더라도 소프트웨어의 이용시간이나 이용량에 비례하여 결정되는 것이 아니며, (v) 고객들은 추가적인 기술이전 없이 프로그램을 다운로드 받을 수 있고, (vi) 유사한 기능을 제공하는 다른 회사가 제조한 경쟁 제품이 다수 존재한다는 점 등을 이유로, 한국법인 B가 헝가리법인 A에게 지급하는 대가는 사용료 소득이 아니라 사업소득으로 결정하였다.

2) 조심 2018서3906, 2019.11.22.

(i) 내국법인 D가 해당 소프트웨어에 대한 저작권(또는 이와 유사한 권리) 자체를 양수하였거나 이를 복제, 배포, 제작할 권리를 취득하였다고 볼 만한 사정이 없고, 소프트웨어의 작동원리를 알 수 있는 비공개 원시코드는 제공되지 않았으며, (ii) 개별적인 주문에 의하여 제작/개작되지 않고, 특별한 교육이나 훈련 없이 간단한 설치를 통해 즉시 사용하도록 완제품의 형태로 고객에게 인도되며, (iii) 그 기능과 옵션의 범위에 따라 가격이 정액으로 확정되어 있으며, (iv) 유사한 기능을 제공하는 다른 회사가 제조한 경쟁 제품이 다수 존재하므로 쟁점소프트웨어 구매 대가는 사용료 소득이 아니라고 결정하였다.

3) 대법원 1997.12.12. 선고 97누4005 판결

내국법인 A가 미국 인터그래프사로부터 소프트웨어를 도입하여 판매하였던 사안에서, 대법원은 (i) 당해 소프트웨어 구입 과정에서 운영방법에 관한 간단한 설명이 있었을 뿐, 별도의 기술지원이나 기술전수가 없었고, (ii) 비공개 원시코드도 제공되지 않았으며, (iii) 시장에 이미 많은 경쟁제품이 있고 가격이 정형화되어 있고, (iv) 개별적인 주문에 의한 제작/개작이 없으며, (v) 소프트웨어 도입대가도 소프트웨어의 사용량과 무관하게 일정액으로 확정되어 있었으므로 사업소득으로 판시하였다.

4) 서울행정법원 2021.2.5. 선고 2019구합70643 판결(서울고등법원 2022.1.20. 선고 2021누38088에서 원심과 같은 취지로 납세자 승소)

서울행정법원은 쟁점소프트웨어와 같이 특정 분야의 설계업무 자동화를 보조하는 기능을 하거나, 특정 분야에 사용되는 프로그램들이더라도, 그 외의 분야에서도 사용될 수 있을 뿐 아니라, 실제로 일부 소프트웨어의 경우 교육기관 등에서 활용하고 있는 소프트웨어 구매 대가를 사용료 소득이 아니라 사업소득이라고 판시하였다.

5) 대법원 1997.12.23. 선고 97누2986 판결

내국법인 B가 레이저스캔 등 외국법인 C로부터 소프트웨어를 도입하여 국내 소비자에게 판매한 사안에서, 대법원은 (i) 비공개 원시코드가 제공되었다고 볼 증거가 없고 (ii) 제공된 소프트웨어는 내국법인의 개별적인 주문에 의해 제작·개작되지 않았으며, (iii) 소프트웨어 도입대가가 소프트웨어의 사용과 관련된 일정 기준에 기초하여 결정되지 않으므로 소프트웨어 도입대가는 사용료 소득이 아니라고 판시하였다.

나. 처분청 의견

처분청은 쟁점소프트웨어를 소프트웨어의 기능(고도기술성, 국내개발 가능 여부 등, 범용성, 독립적 기능), 도입가격(고가여부, 정형화여부), 특약내용, 기타사항 등으로 나누어 각각 검토하였고, 이를 종합하여 쟁점금액을

「법인세법」제93조

제8호 나목에 따른 국내원천소득인 사용료 소득으로 보아 청구법인에게 원천징수분 법인세를 경정.고지하였는바, 이 건 처분은 정당하다.

(1) AAA의 거래처였던 BBB은 1997사업연도 AAA와 IDA를 체결한 후 OOO 소프트웨어의 국내 판매 및 지원서비스를 제공하였고, 1997년부터 현재까지 청구법인과 동일하게 OOO 소프트웨어 판매 및 지원 서비스를 제공하고 있으며, 청구법인은 대기업과 BBB을, BBB은 중소기업을 상대로 하고 있다.

BBB은 2009년부터 2017년까지 10여년간 OOO원의 OOO소프트웨어 대가를 지급하면서 사용료 소득으로 보아 원천징수.납부를 하였고, AAA는 BBB을 포함한 전세계 44개 업체로부터 사용료 소득(royalty)을 지급받아 온 반면에 청구법인은 2017년부터 2019년까지 BBB과 동일하게 쟁점금액을 AAA에 송금하면서, 그 사유를 “컴퓨터소프트웨어 관련 지식재산권 사용료”로 작성하였음에도 그에 대한 원천징수를 이행하지 않았다.

(2) 쟁점소프트웨어는 고도의 기술ㆍ경험ㆍ노하우가 축적된 것으로 범용소프트웨어로 보기 어렵고, 그 판매 및 유지보수 용역에 있어서 노하우가 소프트웨어에 체화되어 국내에 이전된 것인바, 쟁점금액은 사용료 소득에 해당된다.

AAA는 1970사업연도경 설립되어 세계 40개 이상의 국가에 진출하였고, OOO분야의 글로벌 선두기업으로 연간 매출액의 19%인 약 OOO원을 매년 R＆D비용으로 사용하며, 수백 개의 소프트웨어를 보유하고 있고, 해외 경쟁사로는 ‘KKK’, ‘LLL’ 등이 있으며, 이들과 같이 국내 시장 대부분을 점유하고 있다.

쟁점소프트웨어는 OOO 솔루션으로 프로그램이 정교할수록 실제 실험과 동일한 결과값을 나타내는 것으로 알려져 있다.

OOO의 소프트웨어들은 OOO프로그램에 대한 기술ㆍ경험ㆍ정보가 축적.개발되어 OOO 등 국내 주요기업에 판매되고 있고, 대부분의 기존고객은 청구법인으로부터 쟁점소프트웨어를 재구매하고 있다.

이와 같이 쟁점소프트웨어는 한 번 구매ㆍ설치 후에 사용하면서 쉽게 변경하기 어렵고, 기술적인 사유 등으로 인해 국내에 대체품이 존재하지 않는다.

또한 청구법인이 2018.2.14. 작성한 경쟁자분석자료상 소프트웨 판매에 대하여 사용료 소득으로 보아 원천징수하고 있는 KKK와 LLL를 사실상의 경쟁상대로 보아 구체적으로 분석하고 있고, 다른 업체의 경우 마켓이 제한적이고 중요도가 낮은 것으로 명시하고 있다.

국내에서 청구법인이 취급하는 소프트웨어와 같은 수준의 프로그램을 개발·공급하는 것은 매우 어렵고, 국내 업체 중에서 CCC라는 업체가 있으나, 건설분야를 제외하고는 시장점유율이 미미한 상황이고 청구법인이 경쟁사로 주장하는 DDD㈜, EEE㈜, ㈜FFF은 외형 OOO원대로 청구법인의 경쟁업체로 보기 어려울 뿐만 아니라 무형자산 및 개발비 계상액이 OOO원 미만 수준으로 연 OOO원 이상의 연구개발비를 사용하는 AAA의 경쟁상대로 보기 매우 어렵다.

(3) 청구법인은 쟁점소프트웨어의 판매계약 체결전(Pre-sales단계) 고객의 요구사항을 파악한 후 최적의 솔루션을 제시하는 커스터마이징 과정을 거치고 있으므로, 동 소프트웨어를 범용 소프트웨어로 보기는 어렵다.

범용 소프트웨어(General Purpose Software)란 불특정 다수의 사용자 요구를 생각해서 일반적인 사양을 기초로 만들어 놓은 소프트웨어로 모든 업종에 사용가능한 프로그램을 말하는 것으로, 청구법인은 내부적으로 Pre-sales에 대한 정책을 가지고 있고, 대체로 기존고객을 바탕으로 영업을 펼치고 있음에도 고객의 시스템 사용 환경, 요구사항 등에 따른 커스터마이징 과정을 거치고 있다.

쟁점소프트웨어는 매우 다양한 종류와 기능을 가지고 있는 수백 개의 소프트웨어로서, 고객은 각 소프트웨어에 대하여 단순히 골라 담는 방법으로 구매할 수 없고, 청구법인이 사용자의 사용환경, 요구사항 및 시스템 환경에 따라 최적의 소프트웨어들을 조합하여 솔루션을 제시하는 과정을 통해 판매된다.

또한 쟁점소프트웨어는 고객사가 구매와 동시에 간단하게 설치ㆍ운용할 수 없고, 청구법인이 소프트웨어 분야에 따라 고객사에 기술엔지니어가 상주하면서 고객사의 데이터로 소프트웨어를 시연하는 과정을 거치며, 계약 체결 후에도 사용자가 요구하는 기능이 있을 경우 이를 AAA에 전달하여 향후 업데이트 시 기능이 추가된다.

청구법인이 동일 프로그램으로 주장하는 OOO이 범용 소프트웨어라는 조세심판원 선결정례(조심 OOO, 2020.4.21.)는 이 건과 사실관계가 다르므로 청구주장의 근거가 될 수 없다.

위 결정례는 유사 기능의 경쟁 제품이 많고 기술이전을 받은 것으로 볼 만한 사정이 없는 점, 이용시간이나 이용량에 비례하여 가격을 달리 책정한 것이 아니므로 범용 소프트웨어로 결정한 것이나, 이 건 쟁점소프트웨어는 계약 체결 전 Pre-sales 단계에서 커스터마이징 과정을 거쳤을 뿐만 아니라, 판매 이후에도 교육지원, Service Request 웹사이트 운영을 통한 기술지원, 청구법인 또는 AAA의 엔지니어 국내출장 등을 통한 기술지원 및 소프트웨어 업데이트 지원 등이 있다.

청구법인이 매출 발생 이전 단계에서 청구법인의 엔지니어와 영업팀이 협업하여 고객사를 위하여 소프트웨어를 개작한다는 것인데, Pre-sales 단계에서 AAA의 엔지니어가 국내에 방문하기도 하였다는 점, 청구법인의 엔지니어 활동내역(Weekly Alignment Note, 엔지니어가 한 해 동안 투입한 시간을 활동별로 기록한 자료)에 청구법인이 Pre-Sales에 자원을 크게 사용한 점 등을 감안할 때, 쟁점소프트웨어는 범용 소프트웨어로서 단순 재판매에 해당하지 않는다.

(4) 쟁점소프트웨어는 일반인이 사용하기 어렵고, 적절히 사용하기 위해서는 상당한 지식과 경험을 가진 엔지니어의 기술지원 및 교육이 필요하다.

청구법인의 기술지원 매출액은 전체 매출액 대비 약 48%를 차지하고, 조사대상기간 매출액 중에서 기술지원을 포함하지 않고 소프트웨어만 판매된 건은 총 4건에, OOO원에 불과하다. 이는 한컴 오피스 판매처럼 소프트웨어 구입만으로는 작동이 어렵기 때문에, 소프트웨어 구매 시 기술지원 계약을 체결하였다는 것을 의미한다.

청구법인의 2019사업연도 기준 총 직원수 71명 중 절반에 가까운 34명은 관련 분야 석ㆍ박사 학위를 취득한 엔지니어이고, 이들은 평균 OOO원의 고액 연봉을 받는 고급인력으로 고객사에 기술지원 및 교육 서비스를 제공하고 있으며, AAA와 협업을 진행한다.

청구법인은 전세계 고객이 이용할 수 있는 Service Request 웹사이트를 운영하고 있고, 필요 시 1차적으로 고객이 이 웹사이트를 통해 기술자료를 확인하고 2차는 청구법인 엔지니어가, 3차는 글로벌 엔지니어가 고객지원 서비스를 제공하고 있다.

(5) 청구법인은 AAA로부터 쟁점소프트웨에 관한 교육을 제공받고, 이를 바탕으로 고객에게 판매. 유지보수, 컨설팅, 교육 등의 용역을 제공한다.

AAA는 청구법인 및 고객을 대상으로 소프트웨어 관련 교육을 온라인(Learning hub 웹사이트) 등을 통해 제공하고 있다.

Pre-sales 과정에서 청구법인의 엔지니어가 국외 출장을 가거나, AAA의 엔지니어가 국내에 직접 출장을 오든가, 또는 전화 회의 등을 통하여 청구법인의 엔지니어와 함께 고객사를 방문 또는 기술지원 등을 하는 경우가 상당하고, AAA로부터 노하우를 이전받아 고객사에게 제공하는 경우가 있다. 이는 청구법인이 고객사가 필요로 하는 기능을 AAA에 전달하여 해당 기능을 업데이트한 후, 청구법인이 고객사에 기술지원하고 있음을 알 수 있다.

청구법인의 2019사업연도 기준 Public 교육 1,340회, 커스터마이징 교육 119회 이상 실시하고 있는데 반하여, 청구법인이 제시한 HHH사(OOO)의 경우 소프트웨어의 연간 교육횟수는 21회에 불과하여, 쟁점소프트웨어가 단순히 유튜브 검색을 통한 내용만으로 해결되는 소프트웨어가 아니고, 유튜브에서 쟁점소프트웨어의 강좌를 다수 검색할 수 있다는 것만으로 쟁점소프트웨어의 범용성이 있다고 단정할 수 없다.

(6) 쟁점소프트웨어는 OOO원에 이르기까지 가격이 다양하고, 라이선스 타입, 모듈구성 등에 따라 다른 가격이 책정된다.

청구법인이 판매하는 쟁점소프트웨어는 수백 개에 이르고, 고객에 따라 다양한 형태로 조합되어 판매되는데, 라이선스 타입, 모듈 구성, 거리 제한, 동시 접속자수 제한 등에 따라 모듈 구성이 달라지며, 모듈별로 OOO원에 이르기까지 그 가격이 다양하다.

예시로, OOO 분야의 소프트웨어 가격을 보면 라이선스 타입(Paid-up, TECS, Lease), 사용지역(Site-Based, Regional, Global)에 따라 동일 모듈도 가격구성이 다르고, 전처리·후처리·해석 모듈을 번들로 구매하는지, 각각 구매하는지에 따라서 가격이 다양하게 구성된다.

HHH사(OOO)의 경우, 쟁점소프트웨어와 같이 이용시간이나 이용량에 비례하여 가격을 달리 책정한 것이 아니고(다시 말해 해당 소프트웨어 자체의 사용시간, 이를 사용하여 만든 제품의 숫자나 제품의 판매가격에 연동되어 가격을 정한 것이 아님), 소프트웨어의 사용과 관련한 일정한 기준을 기초로 하여 결정되었다고 볼 수 없어 재조사결정을 하였는바, 이 건 사실관계와 엄연히 다르다.

쟁점소프트웨어는 상품 단위당 정액으로 가격을 책정해 두고 있어 일견 도입가격이 정형화되어 있는 것처럼 보이나, 정해진 가격 리스트을 기반으로 고객에게 견적을 제안한 경우 고객별로 최종가격이 달라지는 경우가 있고, 예컨대 청구법인의 CFD Premium 모듈의 고객별 판매가격은 고객별 구매수량 및 할인율에 따라 그 기준가격이 각각 다르므로 쟁점소프트웨어의 가격이 비정형화되어 있는 것이다.

(7) AAA와 매출처 간 체결된 SLA 계약서는 지적재산권(IP)의 사용에 관한 계약이고, 소프트웨어 판매 및 구매, 최종사용자의 권한 등을 감안할 때, 쟁점소프트웨어 판매는 지적재산권의 사용권한을 주는 것이다.

SLA 제2조는 “⒜ 라이센서는 라이센시에 대하여 라이선스 기간 및 라이선스 유형의 범위 내에서 대상 프로그램을 사용할 수 있는, 양도 불가하고 비독점적이며 서브 라이선스가 불가한 라이선스를 부여한다”, “⒝ 지정 사용자 라이선스 외 여타 라이선스의 경우 라이센시는 라이선스 양식 또는 견적에 표시된 바에 따라 수 개의 프로그램을 동시작업 또는 활성 프로세스를 사용할 권리가 있다”고 각각 명시하고 있는바, 동 계약은 단순한 상품 판매가 아니라 소프트웨어를 사용할 권리를 허여하는 것이다.

과거 AAA와 BBB 간 체결한 계약서(Participation Agreement, 이하 “PA”라 한다)는 소프트웨어 판매는 소프트웨어의 사용을 의미한다고 명시하고 있다.

청구법인의 ‘SLA계약서 교육 자료’에서도 SLA계약은 지적재산권(IP)의 사용에 관한 계약이고 소프트웨어 판매는 IP의 사용권을 주는 것임을 명시하고 있는바, 청구법인도 해당 계약을 지적재산권(IP)의 사용에 관한 계약으로 인식하고 있다고 할 것이다.

SLA 제1·2조는 “최종 사용자는 허가된 곳에 소프트웨어를 보유하여야 하고, 지정 사용자만이 사용하여야 한다”고, 제10조는 “최종사용자는 라이센서의 사전 서면동의 없이 소프트웨어를 제3자에게 양도할 수 없다”고 각각 규정하고 있는바, 최종 사용자가 구매한 후에 쟁점소프트웨어 소유권 이전에 제약이 따른다는 점에서 쟁점소프트웨어의 판매는 단순 상품판매로 보기 어렵다.

나아가 SLA 제6조는 “소프트웨어 사용결과의 정확성 또는 적용 가능성을 보증하지 아니한다”고 명시하고 있는바, 이는 OECD 조세조약 모델 주석서 제12조 사용료에서 제시한 ‘노하우’의 이전에 해당한다.

(8) 쟁점소프트웨어와 관련한 다수의 배급계약에 비밀유지조항이 존재한다.

AAA와 청구법인 간 체결한 IDA 제10.1조 및 국내 매출처가 체결하는 SLA 제5조는 “AAA는 청구법인에게 특정 비밀정보를 공개할 수 있고, 청구법인은 제3자에게 비밀정보를 공개할 수 없다”고 명시하고 있다.

위 계약서에 대한 교육자료는“청구법인과매출처 간’,‘AAA와 매출처 간’기밀협정계약(Non-DisclosureAgreement,이하 NDA)도 존재하고, 해당 계약 존재 시 SLA 기밀유지조항보다 우선 적용된다”고 명시하고 있다.

즉, 쟁점소프트웨어의 도입이 단순히 상품 판매라면 위와 같은 비밀유지 조항이 구체적으로 계약서에 포함될 이유가 없는 것이다.

청구법인은 AAA와 체결한 IDA 제1.1.2.조에 “the sale of license for a Product”를 근거로 제시하면서 쟁점금액이 저작물의 단순한 매입대가라고 주장하나, “the sale of license for a Product”의 문리적 해석인 “제품에 대한 라이선스 판매”을 보아도 제품 라이선스(지적재산권) 판매임이 명백하다.

(9) 청구법인과 유사한 소프트웨어를 공급하는 경쟁업체인 KKK, LLL는 현재 소프트웨어 판매에 대하여 사용료 소득으로 보아 원천징수를 이행하고 있고, BBB도 AAA에게 소프트웨어 매입대가 및 유지보수의 대가를 사용료 소득으로 보아 원천징수를 이행하였다.

AAA로부터 직접 소프트웨어를 도입하고 있는 ㈜MMM, ㈜NNN 역시 마찬가지로 AAA에 지급하는 대가를 사용료 소득으로 보아 원천징수를 이행하고 있다.

(10) AAA가 작성한 이전가격보고서에 따르면, 쟁점금액의 정상가격을 분석하면서 ‘라이선스 로열티 계약’(Average Royalty Rates of the Comparable License Agreement)들을 비교대상으로 적용하여 분석하고 있다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점소프트웨어의 대가인 쟁점금액이「법인세법」및 한OOO조세조약상 국내원천소득인 사용료 소득에 해당되는지 여부

나. 관련 법률 등

(1) 대한민국과 OOO 간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세 방지 및 국제 무역과 투자의 증진을 위한 협약 (1976년 6월 4일 서울에서 서명 1979년 10월 20일 발효)

제8조(사업소득), Article 8(Business Profits)

(1) 일방 체약국의 거주자의 산업상 또는 상업상의 이윤은, 그 거주자가 타방체약국에 소재하는 고정사업장을 통하여 동 타방 체약국내에서 산업상 또는 상업상의 활동에 종사하지 아니하는 한, 동 타방 체약국에 의한 조세로부터 면제된다. 동 거주자가 산업상 또는 상업상의 이윤에 대하여 동 타방 체약국이 과세할 수 있으나, 고정사업장에 귀속되는 동 이윤에 대해서만 과세된다.

(7) 산업상 또는 상업상의 이윤은 이 협약의 다른 제 조항에서 별도로 취급되는 소득의 항목을 포함하는 경우에, 동 조항에서 달리 규정되는 것을 제외하고, 동 조항의 제 규정은 본 조의 규정을 대체한다.

제14조(사용료), Article 14(Royalties)

(1) 타방 체약국의 거주자에 의하여 일방 체약국내의 원천으로부터 발생되는 사용료에 대하여 동 일방 체약국이 부과하는 조세는, 하기(2)항 및 (3)항에 규정된 경우를 제외하고는, 그 사용료 총액의 15퍼센트를 초과해서는 아니된다.

(2) 저작권 또는 문학, 연극, 음악 또는 예술작품의 생산 또는 재생산권으로부터 일방 체약국의 거주자에 의하여 발생되는 사용료와, 라디오 또는 텔레비전방송용 필름과 테이프를 포함하여 영화필름의 사용 또는 사용권에 대한 대가로 받는 사용료는, 동 사용료 총액의 10퍼센트를 초과하는 세율로써 동 타방 체약국에 의하여 과세될 수 없다.

(3) 일방 체약국의 거주자인 사용료 수취인이 타방 체약국내에서 고정사업장을 가지며 또한 동 사용료를 발생시키는 권리 또는 재산이 동 고정사업장과 실질적으로 관련되어 있는 경우에는, 상기 (1)항 및 (2)항이 적용되지 아니한다. 그러한 경우에는, 제8조(사업소득) (6) (a)항이 적용된다.

(4) 본 조에서 사용되는 “사용료”라 함은 다음의 것을 의미한다.

(a) 문학.예술.과학작품의 저작권 또는 영화필름.라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권, 특허, 의장,신안,도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능(기술), 선박 또는 항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한함)의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금

(b) 그러한 재산 또는 권리(선박 또는 항공기는 제외됨)의 매각, 교환 또는 기타의 처분에서 발생한 소득중에서 동 매각, 교환 또는 기타의 유상처분으로 취득된 금액이 그러한 재산 또는 권리의 생산성, 사용 또는 처분에 상응하는 부분. 사용료에는 광산, 채석장 또는 기타 자연자원의 운용에 관련하여 지급되는 사용료, 임차료 또는 기타의 금액은 포함되지 아니한다.

(5) 특수관계인에게 사용료로서 지급된 금액이 비특수관계인에게 지급되는 금액을 초과하는 경우에, 본 조의 제 규정은 비특수관계인에게 지급되는 사용료의 상당액에 대해서만 적용된다. 그러한 경우에 초과 지급금은, 적용할 수 있는 경우에, 이 협약의 제 규정을 포함하여 각 체약국의 법에 따라 각 체약국에 의하여 과세될 수 있다.

(2) 법인세법(2019.12.31. 법률 제16833호로 개정되기 전의 것)

제93조(외국법인의 국내원천소득) 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

5. 외국법인이 경영하는 사업에서 발생하는 소득(조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득을 포함한다)으로서 대통령령으로 정하는 것. 다만, 제6호에 따른 소득은 제외한다.

6. 국내에서 대통령령으로 정하는 인적용역(人的用役)을 제공함으로써 발생하는 소득. 이 경우 그 인적용역을 제공받는 자가 인적용역의 제공과 관련하여 항공료 등 대통령령으로 정하는 비용을 부담하는 경우에는 그 비용을 제외한 금액을 말한다. (중략)

8. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 권리·자산 또는 정보(이하 이 호에서 "권리등"이라 한다)를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득. 다만, 소득에 관한 이중과세 방지협약에서 사용지(使用地)를 기준으로 하여 그 소득의 국내원천소득 해당 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 권리등에 대한 대가는 국내 지급 여부에도 불구하고 국내원천소득으로 보지 아니한다. 이 경우 특허권, 실용신안권, 상표권, 디자인권 등 권리의 행사에 등록이 필요한 권리(이하 이 호에서 "특허권등"이라 한다)는 해당 특허권등이 국외에서 등록되었고 국내에서 제조·판매 등에 사용된 경우에는 국내 등록 여부에 관계없이 국내에서 사용된 것으로 본다.

가. 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권, 특허권, 상표권, 디자인, 모형, 도면, 비밀스러운 공식 또는 공정(工程), 라디오·텔레비전방송용 필름 및 테이프, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리

나. 산업상·상업상·과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우

※ OECD 모델 조세조약 제12조에 대한 주석 제12.1문단

(번역) 소프트웨어는 컴퓨터 자체의 운영과정에 필요하거나(운영프로그램) 또는 다른 작업의 수행을 위해 필요한(응용프로그램) 하나의 프로그램, 혹은 일련의 프로그램들이라고 할 수 있다. 소프트웨어는 다양한 매체에 의해 이전될 수 있는데, 예를 들면 서류나 전자적으로, 자기테이프나 디스크, 레이저디스크나 씨디(CD Rom)에 의해 이전될 수 있다. 소프트웨어는 일반 사용을 위해 표준화되거나 단독 사용자를 위해 주문 제작될 수 있다.(이하 생략)

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면, 다음과 같은 사실들이 확인된다.

(가) AAA의 손익계산서상 매출액 및 R＆D비용 내역은 아래＜표2＞와 같다.

＜표2＞ AAA의 손익계산서상 매출액 및 R＆D비용 내역

(단위 : 백만$, %)

OOO

(나) AAA는 1997년경 BBB과 IDA를 체결한 후, BBB은 현재까지 쟁점소프트웨어의 국내 판매 및 지원서비스 업무 등을 영위하고 있고, 2009사업연도부터 2017사업연도까지 AAA에 총OOO원의 대가를 지급하면서 아래 ＜표3＞과 같이 원천징수.납부를 이행하였으며, 2017사업연도부터는 청구법인으로 하여금 대기업과 BBB을, BBB으로 하여금 중소기업을 상대로 하는 사업구조로 변경하였고, 청구법인은 쟁점금액을 지급하면서 원천징수를 이행하지 아니한 것으로 나타난다.

＜표3＞ BBB이 원천징수한 사용료 소득 내역

(단위 : 백만원)

OOO

* 매년 증가추세이었고, 2016년 2009년 대비 7배 증가함

(다) 청구법인의 매출비중은 아래 ＜표4＞와 같다.

＜표4＞ 청구법인의 매출비중

(단위 : 백만원, %)

OOO

(라) 2019사업연도 AAA 엔지니어의 국내 출장내역은 아래＜표5＞과 같다.

＜표5＞ 2019사업연도 AAA 엔지니어의 국내 출장내역

OOO

(2) 청구법인이 제시한 증빙 등은 다음과 같다.

(가) 쟁점소프트웨어의 기능 및 범용성 관련하여

1) 청구법인이 제출한 OOO 소프트웨어 설치 가이드의 설명에 의하면, 쟁점소프트웨어를 구매한 고객은 홈페이지(OOO Customer Portal)에 가입한 후 설치 안내문구 동의하고 ‘NEXT’ 버튼을 클릭하면 바로 설치가 가능한 것으로 나타난다.

2) 청구법인은 쟁점소프트웨어가 공학용 범용 소프트웨어로서, 물리나 공학에 대한 기본 지식이 있는 사람이라면 누구든지 쉽게 사용 가능하고 전 세계 관련 학계 및 업계에서 널리 사용되고 있다면서 제시한 매출처 리스트에 의하면, 매출처수는 2017사업연도 543곳, 2018사업연도 634곳, 2019사업연도 704곳으로, OOO 등 국내의 대표적인 제조사 및 그 협력업체 외에 OOO 등 학교가 포함되어 있고, 브로셔상에 쟁점소프트웨어 용도에 대하여 아래 ＜표6＞과 같이 설명되어 있는 것으로 나타난다.

＜표6＞ 브로셔상 쟁점소프트웨어 용도에 관한 내용

OOO

3) 청구법인은 쟁점소프트웨어가 전세계 45,000곳 이상의 고객들이 사용하고 있을 정도로 범용성이 있고, 주요 활용업계 역시 특수한 산업에 국한되는 것이 아니라 자동차, 항공우주 및 국방, 학술, 건설, 소비재, 전자, 에너지, 산업용 장비 및 기계류, 헬스케어, 반도체, 화학 등 다양한 산업에 걸쳐 있다고, 쟁점소프트웨어는 모든 산업계 전반에서 산업 간 커스터마이징이 없이 강력한 설계/분석 도구로 활용되고 있고, 그 범위가 금속, 유리, 연료, 플라스틱/고무, 요리/식음료, 스포츠 등 거의 모든 제조업 분야를 망라한다고 주장하면서 III제안서상 AAA 소개 부분을 제시하였다.

4) 청구법인은 쟁점소프트웨어 개발경쟁사로 ㈜CCC, DDD㈜, EEE㈜, ㈜FFF 등 다양한 업체가 존재한다고 주장하면서 업체별 주요 고객명단(OOO, 28면) 및 인터넷 포털인 네이버 검색상 경쟁업체 명단 등을 제시하였다.

5) 청구법인은 쟁점소프트웨어가 개별 주문에 의하여 제작.개작된 것이 아니라 누구든지 사용할 수 있도록 범용으로 제작된 것이라고 주장하면서 유튜브 검색화면 및 ‘OOO’ 및 ‘OOO’로 검색한 동영상 리스트 등을 제시하였다.

6) 청구법인은 글로벌 인재육성 지원 목적으로 쟁점소프트웨어를 OOO 등 국내 유수의 대학에 지원해 왔고 이는 대학생이나 대학원생도 해당 전공분야에 대한 지식이 있으면 누구나 사용할 수 있음을 의미한다고 주장하면서, 청구법인으로부터 엔지니어링 OOO 교육 및 연구활동을 위한 OOO 소프트웨어를 기증받았다는 관련 기사(OOO)를 제시하였다.

7) 청구법인은 처분청이 제시한 ‘aaa 문답서’을 보면, QQQ 기술지원을 담당하고 있는 aaa은 “쟁점소프트웨어가 범용이다 보니 고객이 소프트웨어를 어떻게 사용하는지 및 버그 발생 대응을 할 일이 많고, 특히 대기업은 유저가 늘어나 소프트웨어 수요가 늘어난다”는 취지로 진술되어 있는바, 이는 쟁점소프트웨어가 범용성이 있음이 입증되었다고 주장한다.

8) 청구법인은 USB 저장 소프트웨어 수입신고서를 제시하면서, 일부의 경우 쟁점소프트웨어를 다운로드 대신에 USB에 저장하여 수입한 후 고객에게 제공되는바, 쟁점금액이 단순한 상품판매 대가라고 주장한다.

(나) 쟁점소프트웨어 판매 과정과 관련하여

1) 청구법인은 쟁점소프트웨어가 기본 제품(core product)과 모듈(module)로 구성된 규격화된 제품으로서, 사용자는 기본 제품(core product)에 자신들의 필요 기능, 필요 사양에 따라 모듈을 추가하는 방식으로 구성하여 구매하고, Pre-Sales 활동은 제품을 판매하기 위한 영업지원 활동으로 아래 ＜표7＞과 같이 PoC(Proof of Concept)와 BMT(Bench Mark Test) 등으로 구분된다고 주장한다.

＜표7＞ PoC(Proof of Concept)와 BMT(Bench Mark Test)의 설명

2) 청구법인은 Pre-Sales 단계 설명자료를 제시하면서, Pre-Sales가 공학적인 OOO 소프트웨어의 단순한 소개(Overview Presentation), 소프트웨어 툴과 예시 문제를 통한 사용법의 예시(Demo), 고객들의 현재 제품 설계나 테스트와 관련한 논의(Workshop/Discussion), 잠재 고객의 단순화된 문제를 해결할 능력의 입증(Proof-of-Concept), 범용 소프트웨어의 정확성 또는 사용 결과에 관한 예시(Benchmark), 시험용 복제본을 잠재 고객이 테스트하는 경우의 기술적인 지원(Evaluation)으로 구성되어 있어 쟁점소프트웨어의 개작은 개입되지 않는다고 주장한다.

3) 청구법인은 처분청이 제시한 III제안서상 ‘customization’라고 기재된 문구는 고객의 시스템 사용환경, 요구 사항 등에 따른 커스터마이징 과정이 아니라, 청구법인이 이용자의 편의를 증대하기 위한 개인 맞춤형설정(setting)에 불과하다고 주장한다.

4) 청구법인은 처분청이 제시한 ‘PPP Pre-sales 과정’(bbb 이메일 자료)은 쟁점소프트웨어와 전혀 무관한 OOO 솔루션에 관한 것으로서, 해당 OOO 솔루션의 매매계약 역시 일반 재화의 매매 계약과 다를 바 없고, 해당 솔루션을 통하여 기술이나 노하우가 이전된 것은 없으며, 이 건 조사기간 동안에 OOO 솔루션과 관련한 매출이 없었다고 주장한다.

5) 청구법인은 RRR의 2019.6.30.자 소프트웨어 유지보수 추가계약서(상품명, 고정된 단가 및 수량으로 발주됨) 및 QQQ에게 보낸 견적서 등을 제시하면서, 쟁점금액은 일반 상품과 마찬가지로 청구법인이 구매한 소프트웨어의 개수에 비례하여 결정되었다고 주장한다.

6) 청구법인은 조세심판원 선결정례(HHH사, 고가인 해당 소프트웨어 지급대가가 사용료 소득에 해당되지 않는다)를 제시하면서, 처분청이 제시한 AAA 주요 소프트웨어별 판매 유형별 가격 범위(모듈가격이 OOO원)에 대하여, 고객이 구매하는 모듈이 매우 다양하여 어느 모듈을 구매하는가에 따라 가격이 크게 차이가 나는 것일 뿐, 소프트웨어의 성격이 달라지는 것이 아니고, 가격의 고가 또는 저가에 따라 사용료 소득여부가 결정될 수 없다고 주장한다.

(다) 기술지원 및 직원 내부교육 등과 관련하여

1) 청구법인은 쟁점소프트웨어의 판매촉진 등의 목적으로 이루어지는 내부 세일즈 및 엔지니어링 직원 교육은 거의 모든 회사에서 수행하는 매우 일반적인 내부교육에 불과하다면서 OECD 모델 조세조약 제12조에 대한 주석 제11.4문단을 제시하였는바, 제11.4조는 “노하우의 공급대가로 수취한 것이 아니라 용역의 공급대가로 간주되는 지급대가”로서 전자적으로 제공된 자문, 기술자와의 전자적 질문, 응답, 자주 질문되거나 자주 일어나는 일반적 문제에 대한 비밀 아닌 정보를 소프트웨어 사용자에게 제공하는 데이터베이스 같은 컴퓨터망(computer network)을 통한 문제해결 데이터베이스에 접속하는 데 대한 지급대가” 등을 열거하고 있는 것으로 나타난다.

2) 청구법인은 AAA 제품공급 및 유지보수 관련사항 고객 안내 샘플자료를 제시하면서, 고객사에 제공한 기술지원은 쟁점소프트웨어를 상위 버전으로 업그레이드하는 것이거나, 정비 보수 등 일반 기술지원에 불과한 것 등 매우 일반적인 소프트웨어 사용교육을 제공하는 것에 불과하다고 주장한다.

3) 청구법인은 SSS 연구용 소프트웨어 유지보수 계약서상 일부내용을 제시하면서, 유무선 전화 및 이메일을 통한 상담 지원, 온사이트 교육지원, 장애시 원격지원을 통한 신속한 복구지원, 긴급 지원, 패치 및 업그레이드 지원 등 소프트웨어 유지보수를 제공한다고 주장한다.

4) 청구법인은 HHH 교육 웹페이지 및 CCC 교육 웹페이지 등을 제시하면서, 개발경쟁사들도 고객사에 일반적인 교육이나 기술지원을 제공하고 있다고 주장한다.

(라) 쟁점소프트웨어의 관련 계약내용과 관련하여

1) 청구법인은 AAA와 체결된 IDA(제1.1.2조, 제10.1조 및 제10.2조)를 제시하면서, 쟁점금액이 저작‘물’ (software program)의 매입대가를 의미하고, 거래의 실질은 청구법인이 AAA로부터 쟁점소프트웨어라는 완제품(저작물)을 구매한 후 재판매하는 거래이고, AAA로부터 노하우 또는 원시코드의 이전이 전혀 없었으며, 제품사용과 관련한 권리 또는 라이선스를 부여받지 않았다고 주장한다.

2) 청구법인은 AAA와 매출처 간 체결된 SLA(제1조, 제6조 및 제10조)에 지정 사용자만이 쟁점소프트웨어를 사용하여야 한다는 것과 최종 사용자가 구매 후 라이선스를 제3자에게 양도할 수 없다는 것은 일반적인 소프트웨어 구매 계약시 당연히 포함되는 내용이고, 소프트웨어 사용결과의 정확성 또는 적용가능성을 보증하지 않는 것은 재화 또는 서비스 제공업자가 계약서에 널리 사용하는 면책 사항 일반 문구에 불과하다고 주장하고 있다.

3) 청구법인은 AAA와 국내 사용자가 체결한 SLA 계약서 관련 교육자료에 “계약(SLA)=OOO의 지적재산권 (IP)의 사용에 관한 계약”으로 기재되어 있는 이유에 대하여, 청구법인의 내부 법무팀이 일반 영업직원의 눈높이에 맞춰 쉬운 이해를 돕기 위하여 비(非)법률 언어로 작성한 내부 교육자료로서, 구두 설명을 보조하기 위하여 축약 작성된 요약 문서로 해당 요약 내부문서가 법적 효력을 지닌 SLA 원문에 우선하거나, 해당 문서에 기재된 임의 분석내용을 전적으로 기초하여 쟁점금액의 성격을 판단하여서는 아니된다고 주장하고 있다.

(마) 조세심판원 선결정례(HHH 사건)와 관련하여

청구법인은 조세심판원 선결정례에서 문제가 된 GGG가 사용한 HHH(OOO)사의 OOO에 대하여, HHH사는 청구법인의 경쟁사일 뿐만 아니라 쟁점소프트웨어에 포함된 일부 소프트웨어 역시 OOO에 해당하는 OOO 툴로서 다르게 볼 이유가 전혀 없다고 주장하면서 위키피디아 자료를 제출하였는바, ‘List of OOO Companies’에 ‘OOO’와 ‘OOO’가 포함되어 있는 것으로 나타난다.

(3) 처분청이 제시한 증빙 등은 다음과 같다.

(가) 처분청은 쟁점소프트웨어의 경우 상당한 지식과 경험을 보유한 엔지니어가 기술지원 및 교육을 제공하여야 하고, 청구법인의 2019사업연도 기준 총 직원수 71명 중에서 절반에 가까운 34명이 최고급 엔지니어라면서 관련 조직도를 제시하였다.

(나) 처분청은 AAA와 국내 매출처 간 체결한 SLA(제1조, 제2조, 제6조 및 제10조) 및 SLA 계약서 PPT 교육 자료를 제시하면서 “라이센서는 라이센시에 대하여 라이선스 기간 및 라이선스 유형의 범위 내에서 대상 프로그램을 사용할 수 있는, 양도 불가하고 비독점적이며 서브 라이선스가 불가한 라이선스를 부여한다고, 지정 사용자만이 쟁점소프트웨어를 사용하여야 한다고, 지정 사용자 라이선스 외 여타 라이선스의 경우 라이센시는 라이선스 양식 또는 견적에 표시된 바에 따라 수 개의 프로그램을 동시작업 또는 활성 프로세스를 사용할 권리가 있다고, 소프트웨어 사용 결과의 정확성 또는 적용가능성을 보증하지 않는다고, SLA계약은 지적재산권(IP)의 사용에 관한 계약이고 소프트웨어 판매는 IP의 사용권을 준다”는 등으로 각각 기재되어 있는바, 이는 OECD 조세조약 모델 주석서 12조 사용료에서 제시한 ‘노하우’의 이전으로 볼 수 있어 쟁점소프트웨어는 단순한 상품 판매가 아니라 소프트웨어를 사용할 권리를 허여하는 것이라는 의견을 제시하였다.

(다) 처분청이 제시한 청구법인의 조사대상기간 매출비중에는 대부분의 매출이 ‘① 영구매출(SW) + ② 기술지원(TECS)’ 또는 ‘③ 리스매출(SW+TECS)’ 형태로 발생하는 것으로 나타난다.

(라) 처분청은 청구법인의 기술지원부서 aaa과의 문답서 및 청구법인의 2018.2.14.자 작성된 경쟁분석자료 등을 제시하면서 청구법인은 KKK와 LLL를 경쟁상대로 보아 구체적인 비교분석을 하였고, 이들 업체는 소프트웨어 판매와 관련하여 사용료 소득으로 원천징수를 이행하고 있으며, 쟁점소프트웨어의 대체사용이 어렵다는 의견을 제시하였다.

(마) 처분청이 제시한 청구법인의 III제안서 PPT 및 PPP Pre- sales(이메일 예치자료), 기술지원부서 aaa.ccc의 문답내용 등에 의하면, 청구법인은 Pre-sales에 대한 정책을 가지고 있고, 대체로 기존고객을 바탕으로 영업을 펼치고 있으며, 고객의 시스템 사용환경, 요구사항 등에 따른 커스터마이징과정 등을 거치고 있다는 의견을 제시하였다.

(바) 처분청은 청구법인의 Public 교육 일정, Learning hub 웹사이트 등을 제시하면서 Pre-sales과정에서 고객 방문, 전화 회의 등을 통하여 기술지원 등을 하고, 온라인 교육 및 엔지니어가 고객사로 직접 찾아가는 커스터마이징 교육을 실시하는 등 2019사업연도 기준 Public 교육 1,340회, 커스터마이징 교육 119회 이상을 실시한 반면, 청구법인이 동일 사안으로 제시한 HHH OOO의 경우 소프트웨어 연간 교육횟수가 21회에 불과하여 이 건과 비교대상이 될 수 없다는 의견을 제시하였다.

(사) 처분청은 쟁점소프트웨어 제안서, AAA의 2019년 가격 리스트, CFD Premium 소프트웨어의 매출처별 할인율, 주요 소프트웨어별 판매 유형별 가격 범위, Weekly Alignment Note 등을 제시하면서 쟁점소프트웨어는 OOO원에 이르기까지 가격이 다양하고, 라이선스 타입(Paid-up, TECS, Lease), 사용지역(Site-Based, Regional, Global) 및 모듈 구성, 동시 접속자수 제한 등에 따라 다른 가격이 책정되며, 고객별 구매수량 및 할인율에 따라 그 기준가격이 각각 달라지는 등 쟁점소프트웨어는 가격이 비정형화되어 있다는 의견을 제시하였다.

(아) 처분청은 AAA와 청구법인 간 체결한 IDA 제10.1조 (아래 ＜표8＞ 참조) 및 국내 매출처 간 체결하는 SLA 제5조 등을 제시하면서, AAA는 청구법인에게 특정 비밀정보를 공개할 수 있고, 청구법인은 제3자에게 비밀정보를 공개할 수 없다는 비밀유지규정이 명시되어 있을 뿐만 아니라, 교육자료에는 기밀협정계약(Non-DisclosureAgreement)도 존재한다는 의견을 제시하였다.

＜표8＞ IDA 계약상 비밀유지조항

OOO

(자) 처분청은 청구법인의 경쟁업체인 KKK, ㈜NNN, ㈜MMM 등의 사용료 소득에 대한 원천징수 내역 등을 아래 ＜표9＞.＜표10＞과 같이 제시하고 있다.

＜표9＞ KKK의 사용료 소득에 대한 원천징수 내역

(단위 : 백만원)

OOO

＜표10＞ (주)NNN의 원천징수 사용료소득 내역

(단위 : 백만원)

OOO

(차) 처분청은 AAA가 작성한 이전가격보고서를 제시하면서, AAA는 라이선스 대가의 정상가격을 분석하면서 라이선스 로열티 계약(Average Royalty Rates of the Comparable License Agreement)들을 비교대상으로 삼았고, 청구법인은 IDA에 따라 AAA에 로열티 대가로 쟁점금액을 지급한 것이라는 의견을 제시하였다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가)

「법인세법」제93조

제8호는 “권리ㆍ자산 또는 정보를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우 그 대가 및 그 권리등을 양도함으로써 발생하는 소득”을 사용료소득으로 규정하면서, 그러한 권리로서 가목에 “학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권, 특허권, 상표권, 디자인, 모형, 도면, 비밀스러운 공식 또는 공정(工程), 라디오ㆍ텔레비전방송용 필름 및 테이프, 그 밖에 이와 유사한 자산이나 권리”를 나목에 “산업상ㆍ상업상ㆍ과학상의 지식ㆍ경험에 관한 정보 또는 노하우”를 열거하고 있다.

한.OOO조세조약 제14조(사용료)에 따르면, 사용료의 의미를 “문학 .예술.과학작품의 저작권 또는 영화필름.라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권, 특허, 의장, 신안, 도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능(기술), 선박 또는 항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한함)의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금”이라고 정의하고 있다.

대법원 2000.1.21. 선고 97누11065 판결은 “노하우란 발명, 기술, 제조방법, 경영방법 등에 관한 비공개 기술정보로, 소프트웨어의 기능과 도입가격, 특약내용 기타 제반 사정에 비추어 그 소프트웨어의 도입이 단순히 상품을 수입한 것이 아니라 노하우 또는 그 기술을 도입한 것이라면, 그 도입대가는 그 외국법인의 국내원천소득인 사용료 소득에 해당한다”고 판시하고 있다.

(나) 청구법인은 쟁점소프트웨어의 대가인 쟁점금액은 사용료 소득이 아니라 AAA의 사업소득에 해당한다고 주장하나, 쟁점소프트웨어는 고도의 기술력과 노하우가 응축된 것으로서, AAA는 매년 매출액의 20%를 R＆D비용으로 지출하고 있고, 국내에서는 쟁점소프트웨어와 같은 수준의 프로그램을 개발·공급하는 업체가 사실상 존재하지 아니한 것으로 보이는 점, 쟁점소프트웨어의 가격은 모듈별로 다르고 OOO원에 이르기까지 상당한 고가이며 사용 기간, 사용자 수, 사용 지역에 따라 라이선스 타입을 달리하고 있는 점, 청구법인은 구매 계약체결 전에 필수적으로 사용자의 요구사항 및 시스템 환경을 분석하여 이에 적합한 소프트웨어 솔루션을 제시하고 있는 점, 청구법인 인적구성의 절반이 석박사 출신의 고학력 엔지니어이고, 기술지원 과정에서 AAA의 엔지니어와 협업하여 작업을 진행하며, AAA 엔지니어가 국내출장을 오기도 하고, 웹사이트를 통해 기술지원을 하고 있으며, 사용자가 요구하는 기능이 있을 경우 이를 본사에 전달하여 향후 업데이트 시 기능이 추가되는 점, 청구법인 엔지니어는 AAA로부터 온라인 교육을 받거나 국외출장을 통해 지식을 습득하고 고객에게 전달하고 있으며, Learning hub 웹사이트를 운영하고 청구법인이 연 1천회 이상의 교육을 실시하고 있는 점, AAA와 청구법인 간 체결한 계약서에 의하면, 비밀유지 조항, 라이선스부여 조항, 소프트웨어 사용·양도 제한 조항, 보증조항 등이 포함되어 있어 일반적인 노하우 계약서와 유사하고, 쟁점소프트웨어는 AAA의 지적재산권(IP) 사용에 관한 계약으로 일반적인 매매계약이 아님을 명시하고 있는 점, AAA는 라이선스 로열티 계약을 비교대상거래로 보아 쟁점금액에 대한 정상가격을 분석하고 있는 점, 청구법인의 전체 매출액 중에서 기술지원 항목이 차지하는 비중이 약 48퍼센트에 달하는 점, 2017년 3월 이전까지 BBB이 AAA에게 쟁점소프트웨어에 대한 대금지급 시 이를 사용료 소득으로 보아 10년여간 원천징수하였고, 주요 경쟁사인 KKK 등도 사용료 소득으로 보아 원천징수를 하고 있는 점 등에 비추어, 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」제81조

및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.