서울행정법원-2019-구합-70643 (2021.02.05)

사 건

2019구합70643 법인세부과처분취소

원 고

AAAAAAAA 주식회사

피 고

○○세무서장

변 론 종 결

2020. 10. 23.

판 결 선 고

2021. 2. 5.

주 문

1. 피고가 원고에게 한 별지1 목록 제1항 기재 원천징수분 법인세(가산세 포함) 징수처분 및 같은 목록 제2항 기재 지급명세서미제출가산세 부과처분을 모두 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

청 구 취 지

주문과 같다

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 1990. 11. 15. 소프트웨어 개발회사인 미국법인 BBBBB의 자회사로 설립된 법인으로서, 국내 사용자들에게 BBBBB가 개발한 소프트웨어 등의 제품을 수입하여 판매하고, 해당 제품에 관한 유지보수 및 자문, 교육 등의 용역을 제공하고 있다.

나. 원고는 BBBBB와 소프트웨어 제품 배급계약(이하 ‘이 사건 배급계약’이라 하고, 해당 계약서를 ‘이 사건 배급계약서’라 한다)을 체결한 다음, BBBBB가 개발한 각종 소프트웨어 제품들(이하 통칭하여 ‘이 사건 소프트웨어’라 한다)을 수입한 뒤, CCCCCCC 주식회사 등 국내 100여개 회사들(이하 합하여 ‘이 사건 고객사들’이라 한다)에게 이를 판매하고, BBBBB에게 아래 [표] 기재와 같이 이 사건 소프트웨어의 구입대가(이하 ‘이 사건 지급금’이라 한다)를 지급하였다.

다. OO지방국세청장은 2017. 4. 4.부터 2017. 11. 6.까지 원고의 2012 내지 2016사업연도에 대한 법인제세 통합조사를 실시한 결과, 이 사건 지급금은 노하우 또는 기술에 대한 도입대가로서, 구 법인세법(2016. 12. 20. 법률 제14386호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제93조 제8호 나목 및 ｢대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈법방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약｣(이하 ‘한․미 조세조약’이라 한다) 제14조에서 규정한 국내원천 사용료소득에 해당한다고 보아, 15%의 제한세율을 적용하여 원천징수분 법인세를 징수하도록 피고에게 통보하였다.

라. 피고는 위와 같은 과세자료를 바탕으로 원고에게 별지1 목록 제1항 기재 원천징수분 법인세(가산세 포함) 징수처분 및 같은 목록 제2항 기재 지급명세서미제출가산세 부과처분을 하였다(이하 합하여 ‘이 사건 처분’이라 한다).

마. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2018. 2. 2. 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 2019. 4. 5. 이를 기각하였다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6, 20호증, 을 제1호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 관계 법령 및 규정

별지2 기재와 같다.

3. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고 주장의 요지

이 사건 소프트웨어는 상용화된 범용 소프트웨어로서, 국내에 상품 형태로 도입되어 원래의 사용방법과 기능에 따라 사용되는 것에 불과하고, 노하우나 비공개 기술정보의 도입과는 관련이 없다. 따라서 이 사건 지급금이 사용료소득임을 전제로 한 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.

나. 인정사실

아래의 각 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나 갑 제1, 2, 6, 10 내지 13, 15, 16, 19 내지 22호증, 을 제2, 4, 5, 내지 8호증의 각 기재 또는 영상 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정된다.

1) 이 사건 배급계약서에는 아래와 같은 내용이 포함되어 있다.

2) 이 사건 소프트웨어는 전체적으로 제조업 분야의 생산설비나 기계장치의 설계 및 제조공정의 운영을 도와주는 컴퓨터 프로그램들로, ① 생산설비를 설계하는 단계에서 도면의 작성·수정이나 도면상에 그려져 있는 공작물의 구조계산 등의 작업을 도와주는 프로그램인 CAD(Computer Aided Design), ② 제조공정에서 제품의 생산성 향상을 도와주는 프로그램인 CAM(Computer Aided Manufacturing), ③ 제품의 설계부터 재고관리, 최종제품 생산에 이르는 전체 과정을 일괄적으로 관리하는 프로그램인 PLM(Product Lifecycle Management) 제품군으로 유형화 할 수 있다. 각 유형별 대표적인 제품과 그 주요 특성은 아래 [표] 기재와 같다.

3) 이 사건 소프트웨어 중 원고 매출의 70%~90% 비중을 차지하고 있는 ‘SP3D’ 및 ‘PDS’ 소프트웨어는 주로 정유·화학·조선·해양 분야 등의 생산·제조설비 설계에 쓰이는 프로그램으로, 이 사건 고객사들 대부분은 위와 같은 분야에서 제조업 등을 영위하는 업체들이다.

4) 이 사건 소프트웨어는 제품의 종류를 불문하고 전부 BBBBB가 해당 프로그램을 복제하여 제작한 CD를 패키지 상자에 포장한 완제품 형태를 갖추어 개당 단위가격에 판매하는 방식으로 그 수입·판매가 이루어지고 있는데, BBBBB는 매년 이 사건 소프트웨어 종류별로 일정한 공급가액을 책정하고 있고, 원고는 위와 같이 책정된 가격에 근거하여 BBBBB에게 이 사건 소프트웨어 도입대가를 지급하여 왔다. 그중 원고의 2012 내지 2016 사업연도에 지급된 도입대가가 이 사건 지급금 상당이다. 한편, 원고는 BBBBB로부터 이 사건 소프트웨어의 비공개 원시코드(Source Code)를 제공받지는 않았다.

5) 원고는 이 사건 소프트웨어를 이 사건 고객사들에게 판매한 뒤 1년간의 무상유지보수기간이 도래한 이후부터는 별도로 이 사건 고객사들과 유상의 유지보수계약을 체결하고 있으며, 그에 따라 원고는 이 사건 소프트웨어의 업데이트 등 관련 기능개선 및 기술지원을 위한 유지보수 용역을 수행하고 있다. 다만, 이 사건 고객사들 중 일부는 위와 같은 유상의 유지보수계약을 체결하지 않는 경우도 있다.

6) 원고가 이 사건 소프트웨어를 판매하면서 이 사건 소프트웨어의 설치 및 실행작업에 관한 컨설팅 용역 또는 이 사건 소프트웨어 사용방법을 알려주는 교육 용역에 관해서는 별도의 계약을 체결하고 제공하는 경우가 있으나, 이 사건 고객사들 중 위와 같은 컨설팅 및 교육 용역을 원고가 아닌 다른 국내 IT업체 등으로부터 제공받는 경우도 있다.

7) 한편, 이 사건 소프트웨어와 유사한 형태의 소프트웨어를 국내·외 소프트웨어 개발업체가 관련 국내 업체들에게 제작·판매하고 있는 것으로 확인된다.

다. 판단

1) 관련 법리 및 규정

구 법인세법 제93조는 ‘외국법인이 경영하는 사업에서 발생하는 소득으로서 대통령령으로 정하는 것’(제5호)과 ‘산업상․상업상․과학상의 지식․경험에 관한 정보 또는 노하우를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산·정보 또는 양도로 인하여 발생하는 소득’(제8호 나목)을 외국법인의 국내원천소득으로 분류하고 있다.

이와 관련하여 한․미 조세조약 제8조 제1항은 사업소득에 관하여 ‘일방 체약국 거주자의 산업상 또는 상업상의 이윤은, 그 거주자가 타방체약국에 소재하는 고정사업장을 통하여 동 타방 체약국내에서 산업상 또는 상업상의 활동에 종사하지 아니하는 한, 동 타방 체약국에 의한 조세로부터 면제된다. 동 거주자가 산업상 또는 상업상의 이윤에 대하여 동 타방 체약국이 과세할 수 있으나, 고정사업장에 귀속되는 동 이윤에 대해서는 과세된다’라고 규정하고 있고, 제14조는 사용료소득에 관하여 제1항에서 ‘타방 체약국의 거주자에 의하여 일방 체약국 내의 원천으로부터 발생되는 사용료에 대하여 동 일방 체약국이 부과하는 조세는 아래 제2항 및 제3항에 규정된 경우를 제외하고는 그 사용료 총액의 15퍼센트를 초과해서는 아니된다’고 규정하면서, 제4항 (a)에서 ‘본 조에서 사용되는 사용료라 함은 문학‧예술‧과학작품의 저작권 또는 영화필름‧라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권 특히, 의장, 신안, 도면, 비밀공정 또는 비밀공식, 상표 또는 이와 유사한 재산 또는 권리, 지식, 경험, 기능(기술), 선박 또는 항공기의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금을 의미한다’라고 규정하고 있다.

위 규정들을 종합하여 보면, 국내에 고정사업장을 두고 있지 않은 외국법인에 대하여 산업상 또는 상업상의 이윤에 해당하는 사업소득에 대해서는 국내에서 과세할 수 없으므로, 위 소득을 외국법인에게 지급한 국내법인은 그에 대한 법인세를 원천징수하여 납부하여야 할 의무가 없고, 산업적․상업적 또는 학술적 경험에 관한 정보에 대한 대가로 받는 모든 종류의 지급금인 사용료소득에 대해서는 국내에서 과세할 수 있으므로 위 소득을 외국법인에게 지급한 국내법인은 그에 대한 법인세를 원천징수하여 납부하여야 할 의무가 있다.

그런데 구 법인세법 제93조 제8호 나목 소정의 사용료라 함은 통상 ‘노하우’라 일컫는 발명, 기술, 제조방법, 경영방법 등에 관한 비공개 기술정보를 사용하는 대가를 말하므로, 내국법인이 외국법인으로부터 도입한 소프트웨어의 기능과 도입 가격, 특약내용 기타 제반 사정에 비추어 그 소프트웨어의 도입이 단순히 상품을 수입한 것이 아니라 노하우 또는 그 기술을 도입한 것이라면, 그 도입대가는 그 외국법인의 국내원천소득인 사용료소득에 해당한다고 볼 것인데(대법원 1995. 4. 11. 선고 94누15653 판결, 대법원 1997. 12. 12. 선고 97누4005 판결, 대법원 2000. 1. 21. 선고 97누11065 판결 등 참조), 이와 관련하여 법인세법 기본통칙2) 93-132...8은 ① 해당 소프트웨어의 비공개 원시코드(Source Code)가 제공되는 경우, ② 원시코드가 제공되지 않는 경우에는 국내도입자의 개별적인 주문에 의해 제작‧개작된 소프트웨어가 제공된 경우, ③ 소프트웨어의 지급대가가 당해 소프트웨어의 사용형태 또는 재생산량의 규모 등 소프트웨어의 사용과 관련된 일정기준에 기초하여 결정되는 경우를 구 법인세법 제93조 제8호 나목에서 규정하는 사용료에 해당한다고 규정하고 있다.

한편, 과세처분의 위법을 이유로 그 취소를 구하는 행정소송에 있어서 과세원인, 과세표준 등 과세요건이 되는 사실의 존재에 대하여는 원칙적으로 과세관청에 그 입증책임이 있다(대법원 1988. 2. 23. 선고 86누626 판결 등 참조).

2) 구체적인 판단

위와 같은 관련 법리 및 규정에 비추어 앞서 인정한 사실들에다가 앞서 든 증거들 및 갑 제9, 23, 24호증, 을 제9, 10호증의 각 기재와 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 아래와 같은 사실 내지 사정을 종합하여 보면, 이 사건 지급금은 이 사건 소프트웨어와 관련된 정보 또는 노하우에 대한 대가가 아니라 BBBBB가 개발한 이 사건 소프트웨어라는 상품의 구입대가로서, 결국 BBBBB의 사용료소득이 아니라 사업소득에 해당한다고 봄이 타당하다. 따라서 원고의 주장은 이유 있고, 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.

① 앞서 본 법리에 비추어 볼 때, 해당 소프트웨어의 구입대가가 사용료소득에 해당하는지 여부는, 해당 소프트웨어에 이른바 노하우가 포함되어 있을 뿐만 아니라 해당 소프트웨어를 구입하는 자가 그와 같은 노하우를 전수받아 사용하는 경우인지 여부에 따라 판단하여야 한다.

그런데 이 사건 소프트웨어는 기본적으로 BBBBB가 불특정 다수인에게 판매할 목적으로 개발하여 상품화한 소프트웨어 제품으로, 앞서 본 바와 같이 원고는 이 사건 소프웨어를 ‘완제품’ 형태로 수입한 뒤, 이를 다시 이 사건 고객사들에게 판매하여 왔는데, 그 과정에서 BBBBB로부터 이 사건 소프트웨어에 대한 복제판매권 등을 부여받아 해당 제품을 자체적으로 복제하거나 이를 개작한 정황은 확인되지 않는다.

이와 관련하여 피고는, 원고가 이 사건 고객사들의 요청에 따라 이 사건 소프트웨어 중 일부를 개작해 왔고, 그와 같은 개작 권리를 원고가 BBBBB로부터 부여받았다는 취지로 주장하고 있다. 그러나 피고는 실제 이 사건 소프트웨어가 개작되었고 볼만한 구체적인 사례에 대해 전혀 제시하지 못하고 있고, 단지 원고가 이 사건 고객사들과 체결한 컨설팅 용역계약의 금액이 과도하게 높게 책정된 점에 비추어 보면, 컨설팅 용역을 수행하는 과정에서 해당 고객사들의 요청에 따라 이 사건 소프트웨어에 대한 개작이 이루어졌을 가능성이 높다고 주장하고 있을 뿐이다. 그런데 원고가 이 사건 고객사들에게 제공하는 위 컨설팅 용역은 이 사건 소프트웨어 자체를 설계·수정하는 용역이 아니라 대부분 이 사건 소프트웨어의 실행이 원활하게 이루어질 수 있도록 그 설치환경을 제공해주는 용역이거나, 이 사건 소프트웨어들과 무관한 데이터 전송 등을 수행하는 용역에 불과할 뿐이다.

② 이 사건 소프트웨어가 주로 정유·화학·조선·해양 분야 등의 생산·제조설비 설계에 쓰이는 프로그램들이기는 하나, 그 이외의 분야에서도 사용될 수 있을 뿐만 아니라, 실제로 일부 소프트웨어의 경우 교육기관 등에서도 활용하고 있는데, 이는 이 사건 소프트웨어가 범용성을 가진 제품이라는 점을 보여주는 사정이다. 반면에 피고는 위와 같이 다양한 분야에서 활용되고 있는 이 사건 소프트웨어와 관련하여 원고 내지 이 사건 고객사들이 구체적으로 BBBBB 측으로부터 전수받은 노하우의 내용이 무엇인지에 대해서는 제대로 밝히고 있지 못하다.

③ 또한 피고는, 이 사건 소프트웨어의 가격이 고가라거나 이 사건 배급계약서상에 비밀준수 의무가 존재한다는 사정을 근거로 원고 내지 이 사건 고객사들이 BBBBB의 노하우를 전수받은 것이라는 취지로도 주장하나, 오히려 범용 소프트웨어를 단순한 상품으로 거래하는 경우에도 충분히 고가로 거래될 수 있을 뿐만 아니라, 비밀준수 의무 역시 위와 같은 상품 거래 과정에서도 충분히 포함될 수 있는 내용이어서 피고가 들고 있는 위와 같은 사정만을 근거로 관련된 노하우의 전수가 이루어졌다고 보기도 어렵다. 더욱이 피고는 이 사건 소프트웨어의 가격이 유사 소프트웨어와 비교하여 고가에 해당한다는 점이나, BBBBB가 독보적인 기술력을 바탕으로 경쟁업체가 제작하지 못하는 소프트웨어를 제작·판매하였기에 그 과정에서 노하우의 전수가 이루어진다고 볼 수 있을 만한 구체적인 사정은 제대로 밝히지 못하고 있고, 이 사건 소프트웨어와 관련된 정보 또는 노하우에 대해 알 수 있을 만한 객관적인 자료들 역시 제대로 제출하지 못하고 있다. 다만, 이와 관련하여 피고는 세무조사 과정에서 원고 임·직원 내지 관련 거래업체 종사자들이 ‘이 사건 소프트웨어가 고가이고, 그 개발에 다년간의 기술·경험·정보가 축적되어야 한다’는 등의 진술만을 주요한 근거로 내세우고 있을 뿐인데, 그 진술 내용 대부분은 오히려 원고 측 입장에서 이 사건 소프트웨어의 상품 가치를 강조하기 위해 진술한 내용일 뿐이며, 구체적인 이 사건 배급계약의 특성 내지는 이 사건 지급금의 지급 경위 등을 알 수 있을 만한 내용은 아니다. 결국 그와 같은 진술만을 근거로 이 사건 지급금을 이 사건 소프트웨어의 구입대가가 아닌 관련된 노하우에 대한 대가라고 보기는 어렵다. 한편, 피고는 원고와 경쟁업체라고 볼 수 있는 일부 업체들이 관련 소프트웨어의 도입대가를 사용료소득으로 보아 원천징수분 법인세를 납부해 오고 있는 사정이 존재한다고도 주장하나, 이 사건 소프트웨어와 위 일부 업체들이 수입한 소프트웨어가 동일 제품에 해당하는지, 관련 소프트웨어 도입대가를 원천징수하게 된 구체적인 경위 등에 대해서는 제대로 밝힌 바가 없다.

④ 무엇보다 원고는 이 사건 배급계약에 근거하여 일종의 판매대리점 지위에서 이 사건 소프트웨어를 불특정 다수인에게 판매하여 왔다고 보이는데, 그 과정에서 앞서 본 바와 같이 BBBBB로부터 비공개 원시코드를 제공받지도 않았고, 이 사건 소프트웨어를 개작하여 이 사건 고객사들에게 제공하지도 않았을 뿐만 아니라, 이 사건 지급금은 기본적으로 BBBBB가 책정한 소프트웨어별 개당 거래단가에 기초하여 결정되었다. 즉, 위와 같은 사정들에 비추어 보면, 이 사건 지급금은 법인세법 기본통칙 93-132...8에서 소프트웨어 도입대가를 사용료소득으로 볼 수 있는 경우로 정한 것 그 어디에도 포함되지 않는다. 그럼에도 앞서 피고가 들고 있는 사유들만을 근거로 이 사건 지급금을 사용료소득으로 보는 것은 위와 같은 과세관청 내부의 해석기준에도 부합하지 않는다.

⑤ 한편, 피고가 이 사건과 관련하여 이 사건 지급금을 사용료소득으로 볼 수 있다고 내세우는 여러 판결들은 이 사건과는 구체적인 해당 소프트웨어의 형태, 그 대가지급 방식 등을 전혀 달리하는 것이어서 이를 이 사건에 원용하는 것은 적절하지 않다.

⑥ 달리 앞서 본 ① 내지 ⑤의 사정들을 뒤집고, 이 사건 지급금을 사용료소득으로 볼 만한 합리적인 근거 내지 사정을 찾을 수도 없다.

4. 결론

원고의 청구는 이유 있으므로 이를 모두 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.