조심 2018서3091 (2019.07.25)

OOO세무서장이 2018.3.28. 청구법인에게 한 2012사업연도 법인세 OOO의 부과처분은 청구법인이 제시한 2건(2012.1.17. 및 2012.5.17.)의 일본 국세청 원천징수납부세액에 대해

「법인세법」 제57조

규정의 외국납부세액공제를 적용하여 그 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 이를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2009년 4월 설립되어 배우 겸 가수 OOO1인을 관리하는 연예기획사업을 영위하고 있고, 주요 수입은 OOO의 국내외 공연, CF촬영, 방송 출연 등을 통해 발생되며, 대표이사 겸 최대주주인 OOO은 OOO의 모친이다.

나. 일본 국세청은 OOO의 일본 내 연예활동에 대한 매니지먼트 사업을 대행하는 OOO(이하 OOO라 한다)에 대한 세무조사 과정에서 청구법인이 국내에 세무상 신고를 누락했을 것으로 추정되는 과세정보를 확보하여 ‘대한민국 정부와 일본 정부 간 조세협약’(1999.11.22. 발효) 제26조에 따라 2016.11.8. 국세청에 관련 정보를 제공하였다.

다. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2017.12.5.～2018.5.30. 기간 동안 청구법인의 2012～2014사업연도에 대한 법인세 세무조사를 실시하여 청구법인이 2012.1.12.부터 2012.5.8.까지 기간 중 아래 ＜표1＞과 같이 7회에 걸쳐 OOO이 일본에서 수행한 공연, 팬클럽 로열티 등으로 발생된 청구법인 수입 중 OOO(OOO이하 “쟁점수입금액”이라 한다)을 OOO자회사인 OOO(이하 OOO라 한다)로부터 OOO지점에 개설된 OOO명의 계좌(이하 “쟁점계좌”라 한다)로 지급받았음에도 이를 장부에 계상하지 아니한 채 2012사업연도 법인세를 신고한 사실을 확인하여 과세자료를 처분청에 통보하였다.

＜표1＞ 쟁점수입금액 수취 내역

(단위 : 원)

라. 청구법인은 세무조사 기간 중인 2018.3.23. 쟁점금액을 익금산입 하여 유보로 소득처분하고, 2012사업연도 법인세(일반과소신고가산세 적용)를 수정신고.납부하였다.

마. OOO지방국세청장은 쟁점수입금액을 청구법인 대표이사 OOO의 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지를 하였고, OOO세무서장은 쟁점수입금액 신고누락이

「국세기본법」 제26조의2

제1항 규정의 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’에 해당되는 것으로 보아 부당과소신고가산세를 적용하여 2018.3.28. 청구법인에게 2012사업연도 법인세 OOO을 경정.고지하였다.

바. 청구법인은 이에 불복하여 2018.6.22. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1)

「법인세법」 제67조

및 같은 법 시행령 제106조에서 익금산입액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 상여 등의 사외유출로 소득처분 하도록 규정하고 있는바, 이 건 쟁점수입금액은 실제 사외유출된 적이 없으므로 유보로 소득처분되어야 한다.

(가) 청구법인 대표이사 OOO은 가정주부로 살다가 아들인 OOO이 일본에서 한류스타로 급부상함에 따라 기존 기획사의 부당한 처우를 개선하기 위해 2009년 10월 청구법인을 설립하였는데, 설립 초기 회계 및 세무 전문지식이 절대적으로 부족한 상태에서 쟁점수입금액은 당연히 청구법인 소유로 추후 국내로 해당 자금 유입시 법인세를 신고납부하면 무방하다는 인식하에 쟁점수입금액을 홍콩 소재 OOO명의 계좌로 입금받았으나, 현재까지 이를 출금하거나 사적인 용도로 유용한 적도 전혀 없다. 쟁점계좌는 명의에도 불구하고 사실상 청구법인 계좌로 보아야 할 것이어서 쟁점수입금액이 사외유출된 것으로 볼 수 없다.

(나) 법인세법 기본통칙 ‘4-4-17의2…32’에서 사업연도 종료일이 경과한 후에 매출누락 등 부당하게 사외유출된 금액이 발견되어 수정신고 전에 동 금액을 회수하고 세무조정으로 익금산입하는 경우 소득처분은 사내유보로 하도록 규정하고 있고, 이는 매출누락이 발생하였다 하더라도 해당 수입금액을 자진하여 회수하고 사후적으로 적법하게 수정신고하고자 하는 납세자의 노력에 비추어 사내유보로 간주 하고자 하는 시혜적인 성격인 것으로 이 건의 경우 청구법인 대표이사 OOO은 홍콩 소재 쟁점계좌에 입금된 금액은 법인의 자금으로 인식하였고, 실제로 외부로 유출된 바도 없으며, 수정신고 하였으므로 유보로 소득처분되어야 한다.

(다) 과세관청의 부과처분 이전에 매출누락이 실제 귀속자의 법인에 대한 가수금과 상계처리 된 경우 법인에 회수되어 유보된 것으로 보아야 한다는 취지의 선결정례(국심 1999서2736, 2000.7.25.), 가공매입으로 사외유출된 금액이 수정신고기한 이전에 회수된 경우 동 금액을 회수하여 세무조정으로 익금에 산입하여 법인세를 신고하는 금액은 사내유보로 소득처분 한다는 취지의 유권해석(제도46013-375, 2000.11.17.) 및 법인세 신고 후에 당해 사업연도에 사외유출된 금액을 회수하고 경정통지 전까지 수정신고 하는 경우에는 이를 사내유보 처분하고 가지급금 인정이자를 계산한다는 취지의 유권해석(법인46012 -1089, 1997.4.18.) 등에 비추어 쟁점수입금액은 유보로 소득처분 되어야 한다.

(2) 청구법인이 쟁점수입금액을 과소신고한 행위는 ‘사기 기타 부정한 행위’로 볼 수 없는데도 처분청이 부당과소신고가산세를 적용하여 청구법인에게 법인세를 과세한 처분은 부당하다.

(가) 「국세기본법」(2013.1.1. 법률 제11604호로 개정되기 전의 것) 제47조의3 제2항 및 같은 법 시행령 제27조 제2항 제6호에서 부당과소신고가산세 적용대상인 ‘사기 기타 부정한 행위’는 단순히 세금을 적게 신고납부한 것만으로는 부족하고, 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적 행위가 있어야 하는 것(대법원 2011.4.28. 선고 2011도527 판결)으로, 해외에 페이퍼컴퍼니를 설립하고 관련 소득을 신고하지 않은 사안에서도 해당 페이퍼컴퍼니 계좌의 실질적 수익자(beneficial owner)가 피고인으로 되어 있는 경우에는 적극적인 소득은닉 행위가 있었다고 볼 수 없다고 판단한 바 있다(대법원 2015.9.10. 선고 2014도12619 판결).

(나) 2012년 당시 청구법인 대표이사였던 OOO은 일본에서 발생한 소득을 OOO홍콩지점의 본인 명의 계좌로 송금하였을 뿐, 허위문서를 작성하거나 차명계좌를 이용한 사실 없이 청구법인이 일본에서 발생한 소득을 단순 미신고한 것으로 이중장부를 작성하거나 거짓 증빙 또는 거짓문서를 작성하는 등의 부정행위가 결부된 사안이 아니므로 부당과소신고가산세 적용대상이 아니다.

(다) 신고누락 수입금액의 수취 계좌의 계좌주가 개인사업자 또는 법인의 대표이사일지라도 사업용으로 분류된 계좌인 경우 매출누락 사실을 쉽게 포착할 수 있다면 일반과소신고가산세를 적용하는 것이 타당한 것(조심 2011서3384, 2012.1.5., 조심 2014중776, 2014.6.12., 조심 2013중1004, 2013.6.12. 등 같은 뜻임)으로 쟁점계좌는 대표이사 OOO의 개인 계좌가 아니라 사업용 계좌로 구분하여 사용하였고, 쟁점계좌로 입금된 쟁점수입금액을 사적으로 유용하거나 출금한 사실이 없는 점, 조사청과 처분청은 이 건 부과제척기간을 10년이 아닌 5년으로 보아 세무조사 기간 중에 청구법인에게 2012사업연도 법인세를 과세하였는 점 등에 비추어 쟁점수입금액 신고누락 행위는 적극적인 부정행위에 해당하지 않으므로 일반과소신고가산세를 적용하여야 한다.

(3)

「법인세법」 제57조

제1항 제1호에서 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우 그 원천소득에 대한 외국법인세액을 납부한 경우에 법이 정하고 있는 일정비율의 외국법인세액을 해당 사업연도의 법인세액에서 공제하도록 규정하고 있는바, 일본 거래처들이 일본 정부에 적법하게 납부한 외국납부세액(원천징수세액)은 공제되어야 한다.

(가) 처분청은 쟁점계좌상의 일자별 입금액과 원천징수대상 소득금액이 정확히 일치하지 않는다는 점을 들어 외국납부세액공제를 적용할 수 없다는 의견이나, 청구법인 대표이사가 세법상 전문지식이 없는 상태에서 일자별 매출액을 쟁점계좌 입금일에 정확히 대응하여 장부에 계상하거나 기록하지 않음에 따라 일본 거래처들의 수입 인식시기와 쟁점계좌상의 입금시기가 상이한 경우가 상당부분 발생하게 된 것이다.

(나) 청구법인이 제시한 일본 내 원천징수내역에 의하면 OOO가 2012.4.27. 청구법인에게 합계 OOO을 지급하면서 10%인 OOO을 원천징수하여 이를 2012.5.17. 납부한 사실이 나타나고, 이에 따라 2012.4.27.(＜표1＞ 5번) OOO명의 홍콩계좌로 수취한 OOO과 정확히 일치하는 것으로 확인된다.

(다) 청구법인이 제시한 ‘OOO정산내역’, OOO가 2012.1.17. 청구법인에게 합계 OOO을 지급하면서 10%인 OOO을 원천징수하여 이를 2012.1.17. 납부한 사실이 나타나는 원천징수내역에 의하면 2012.1.18.(＜표1＞ 2번) 및 2012.1.25.(＜표1＞ 3번) 홍콩소재 OOO명의 계좌로 수취한 OOO이 원천징수 이후 지급액인 사실이 확인된다.

(라) 처분청은 청구법인이 제시한 일본 국세청의 납세확인서의 상단 및 하단에 2014.9.11.로 기재된 날짜는 해당서류의 발급일자인데도 이를 원천징수세액을 납부한 날로 보아 원천징수세액의 납부일과 쟁점수입금액 수취일의 과세기간이 달라 외국납부세액공제 적용대상이 아니라는 의견은 타당하지 않다.

나. 처분청 의견

(1)

「법인세법」 제67조

및 같은 법 시행령 제106조에서 익금에 산입한 금액이 사외로 유출된 것이 분명하고, 그 귀속자가 임원인 경우 그 귀속자에 대한 상여로 소득처분 하고, 익금에 산입한 금액이 사외로 유출되지 아니한 경우에 유보로 소득처분 하도록 규정하고 있는바, 쟁점수입금액은 사외로 유출되어 대표자 OOO에게 귀속되었으므로 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지한 처분은 정당하다.

(가) 청구법인 수입금액인 쟁점수입금액은 OOO홍콩지점에 개설된 대표이사 OOO개인명의 계좌OOO에 입금되었고, 이에 대해 OOO은 조사청 문답시 홍콩에서 부동산을 취득하기 위한 목적으로 일본 내 거래처인 OOO의 대표이사 OOO에게 직접 지시하여 수취하였다는 취지로 수차례 일관되게 진술하였다. 따라서, OOO은 본인 명의 쟁점계좌를 지배·관리하는 자로서 쟁점수입금액이 쟁점계좌에 입금된 시기에 사외로 유출되어 OOO에게 귀속된 것이므로 OOO에 대한 상여로 소득처분하여야 한다.

(나) 법인 대표자가 법인 자금을 개인계좌로 수취한 경우 대표자가 법인을 지배하지 않는다는 특별한 사정이 있거나, 법인이 당해 횡령사실을 인지하는 즉시 횡령금액의 반환을 위한 실질적이고 구체적인 행동을 취하는 등의 특별한 사정이 없는 한, 사외로 유출되어 대표자에게 귀속된 것으로 보아 상여로 소득처분 하여야 한다는 것이 조세심판원 선결정례 및 법원 판례의 일관된 입장으로 OOO은 청구법인 대표이사이자 1인주주로서 청구법인을 실질적으로 지배하는 유일한 자인데, 청구법인에 대한 조사청 세무조사 종결시까지 쟁점수입금액을 OOO이 횡령한 사실이 밝혀졌음에도, 청구법인은 OOO에 대한 민·형사상 고소·고발 혹은 지급명령신청 등 횡령금의 회수를 위한 노력을 전혀 하지 않고 있다.

(다) 청구법인은 홍콩 소재 쟁점계좌에 쟁점수입금액이 입금된 이후 인출된 적이 없다는 사실만을 근거로 사내에 유보된 것으로 보아야 한다고 주장하나, 쟁점수입금액이 통상적인 거래방식과 달리 OOO명의 쟁점계좌에 입금된 순간 사외유출이 발생한 것이고, 이미 사외유출된 자금이 해당 계좌에서 출금되었는지 여부는 사외유출 여부의 판단과 무관하다.

(2) 청구법인은 쟁점수입금액을 ① 고의로 장부에 계상하지 않은 채 ② 해외에 개설된 대표이사 개인 명의 쟁점계좌를 이용하여 ③ 조세포탈뿐 아니라 법인자금 횡령이라는 구체적 목적 하에서 체계적ㆍ반복적ㆍ상습적인 방법을 활용하여 소득 은닉행위를 한 행위는

「국세기본법」 제26조의2

제1항 규정의 ‘사기 그 밖의 부정한 행위’에 해당되므로 부당과소신고가산세를 가산하여 법인세를 과세한 처분은 정당하다.

(가) 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 않은 행위 등 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세의 부과와 징수를 불능 또는 현저희 곤란하게 만든 것으로 볼 수 있다 할 것(대법원 2012.3.15. 선고 2011도13605 판결 외 다수, 같은 뜻임)으로 청구법인은 일본에서 소속배우 OOO이 공연, 방송출연, 음반활동 등을 통해 발생된 소득금액 중 쟁점수입금액을 고의로 장부에 기장하지 않았고, 국외 용역매출에 해당하는 쟁점수입금액의 경우 재화의 이동과 달리 물류.통관 등의 자료.기록이 형성되지도 않으므로 장부에 계상하지 않게 되면 국내계좌에 입금되지 않는 한 과세관청에서 누락사실을 포착하는 것이 현저히 곤란하므로 이는 사기 그 밖의 부정한 행위에 해당된다.

(나) 법인의 매출대금을 대표이사 개인통장으로 받는 행위는 단순한 신고누락이 아니라 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저하게 곤란하게 하는 적극적인 행위로서 사기 그 밖의 부정한 행위에 해당하는 것(대법원 2016.1.28. 선고 2015도9418 판결)인바, 과세관청의 과세정보 수집이 매우 제한적인 외국 소재 대표자 명의의 계좌로 법인 매출대금을 수취하여 이를 신고 누락하였으므로, 이는 조세의 부과와 징수를 보다 현저하게 곤란하게 만드는 적극적인 행위로 판단함이 타당하다.

1) OOO은 청구법인의 소득을 은닉하여 스스로 횡령하기 위한 목적으로 2012.1.5. 홍콩의 OOO홍콩지점을 방문하여 쟁점계좌를 개설하였고, 쟁점계좌에 입금된 금액은 OOO로부터의 청구법인이 수취하여야 할 정산금인바, 쟁점계좌의 개설과 관리 모두 청구법인의 일본에서의 수익을 은닉하기 위한 목적이 있었던 것으로 보아야 한다.

2) 청구법인은 통상적인 거래에서 Invoice를 발행하여 국내계좌로 수입금을 수취하여 법인세를 신고하였고, 일부 거래의 경우 OOO 명의 계좌로 청구법인 수입금을 수취한 경우라도 즉시, 청구법인 명의 쟁점계좌로 즉시 이체한 것과 달리 쟁점수입금액을 홍콩소재 OOO 명의 계좌로 이체한 것은 홍콩에서 부동산을 취득하기 위한 목적으로 이루어진 행위로서 특히, 쟁점계좌가 개설된 OOO홍콩지점은 「은행법」에 따른 금융기관에 해당되지 않아 과세관청에서 「금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률」 제4조 제1항 제2호 등의 규정에 따라 당해 계좌에 관한 정보를 징취할 수 없을 뿐만 아니라, 한국과 홍콩 간에 체결된 조세조약이 2016년 발효됨에 따라 2016년 이후의 과세정보에 한하여 과세정보 교환을 신청할 수 있으므로 2012년에 이루어진 쟁점수입금액 횡령을 통한 법인세 탈루행위는 과세정보 교환의 대상이 되지 않았던 점, 한국과 홍콩 간의 금융정보자동교환협정 역시 당해 탈루행위 이후인 2019년부터 발효됨에 따라 OOO이 보유한 쟁점계좌 잔액 OOO(2018.1.19. 기준)의 존재 자체에 대하여도 2019년 이전에는 과세당국이 확인할 수 있는 방법이 없었던 점 등을 감안할 때 홍콩의 대표자 명의인 쟁점계좌를 이용하여 소득을 은닉하는 위와 같은 행위는 적극적인 횡령 및 은닉의 의도가 있었던 것으로 보아야 할 것이다. 따라서 이는 조세의 부과.징수를 현저히 곤란하거나 불가능하게 하는 사기 그 밖의 부정행위에 해당한다.

(다) 홍콩 소재 쟁점계좌 등을 통한 소득은닉 행위는 OOO의 단순 착오에 의한 일회성 탈루가 아니라, 법인세를 회피함은 물론 OOO이 당해 소득을 횡령하여 사적으로 사용하기 위한 목적으로 장기간(2012.1.12.부터 2014.1.27.까지 총 2년)에 걸쳐 고의적ㆍ체계적ㆍ상습적으로 행해진 적극적 조세포탈 행위이다.

여 총 OOO원의 법인소득 누락액에 대해 법인세 OOO원의 세액을 추징당하였는데, 대표이사 OOO은 위 과정에서 국외에서 발생한 매출을 국내 법인세 신고시 누락하면 안 된다는 수준의 정보는 알게 되었을 것임에도 불구하고 당시 세무조사팀이 밝혀내지 못한 OOO개인 명의와 차명의 홍콩계좌의 존재 및 법인 매출 누락사실을 조사과정 중 스스로 밝히지 않았을 뿐만 아니라 조사 종결 후에도 수정신고를 한 사실이 없다.

(라) 쟁점수입금액 신고누락·은닉에 사업용 계좌로 분류된 계좌가 사용되었고, 처분청이 부과제척기간 5년을 적용하였으므로 일반과소신고가산세를 적용하여야 한다는 청구주장은 다음과 같은 근거로 타당하지 않다.

1) 청구법인은 OOO홍콩지점의 OOO명의의 쟁점계좌를 사업용 계좌로 분류하여 사용하였다고 주장하면서도 누구(청구법인, OOO혹은 제3자)의 사업용 계좌인지에 대해 명확히 밝히지 못하고 있고, 사업용 계좌로 사용된 내역이라는 사실을 뒷받침할 근거자료를 전혀 제시하지 못하고 있으며, 청구법인은 홍콩소재 쟁점계좌를 사업용 계좌로서 국세청에 신고·등록한 사실도 없다.

그리고, 청구법인이 제시한 선결정례(조심 2011서3384, 2012.1.5., 조심 2014중776, 2014.6.12.)는 매출누락액이 단순히 사업용 계좌라서가 아니라 과세관청에 등록된 사업용 계좌로 입금된 경우에 과세관청에서 동 계좌로 입금된 매출누락액을 확인하기가 비교적 용이하다는 점과 그 밖의 다른 여러 사실관계를 종합적으로 고려하여 일반과소신고가산세 적용이 타당하다는 취지이나, 쟁점계좌는 과세관청에 사업용 계좌로 등록된 사실이 없고, 홍콩에 소재한 계좌로서 과세관청에서 쟁점계좌의 존재 및 그 거래내역을 확인하는 것이 불가능한 경우여서 이 건에 직접 원용할 수 없다.

2) 처분청은 청구법인의 매출누락 행위에 대해 부과제척기간을 5년으로 적용한 사실 없고, 조사청 세무조사 기간 중에 청구법인이 쟁점수입금액을 익금산입하여 수정신고함에 따라 동 2018.3.28. 처분청이 ‘유보’가 아닌 ‘상여’로 소득처분하고, 부당과소신고가산세를 적용하여 법인세를 과세한 것이다.

(마) 이 건 세무조사는 일본 국세청이 OOO에 대한 세무조사 과정에서 취득한 청구법인과 OOO에 대한 탈세자료를 우리나라 국세청에 제공함에 따라 착수하게 되었고, 만약 ,일본 국세청의 탈세정보 제공이 없었다면, 우리 과세당국의 세원정보와 조사권한 하에서는 청구법인이 국외에서 발생된 용역매출을 고의로 장부에 기장하지 아니한 채 홍콩 소재 대표자 개인명의의 쟁점계좌를 이용하여 수취.은닉한 행위를 적발하는 것은 사실상 불가능하였을 것이다. 특히, 위와 같은 행위는 고의적이면서 상습적이고 체계적인 방법으로 역외탈세행위를 자행한 것으로 사기 그 밖의 부정한 행위에 해당하므로 부당과소신고가산세를 적용하여야 한다.

(3) 일본 국세청에 원천징수하여 납부된 수입금액이 청구법인의 각 사업연도 과세표준에 포함되었는지 여부가 입증되지 아니하므로 외국납부세액공제 대상으로 볼 수 없다.

(가)

「법인세법」 제57조

에서 내국법인의 각 사업연도의 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우 그 국외원천소득에 대하여 대통령령으로 정하는 외국법인세액을 납부하였거나 납부할 것이 있는 경우에는 제21조 제1호에도 불구하고 다음 각 호의 방법 중 하나를 선택하여 적용받을 수 있다라고 규정하고 있다. 따라서, 외국납부세액공제를 적용받기 위해서는 당해 국외원천소득이 각 사업연도 과세표준에 포함되어 있어야 할 것이나,

청구법인이 제출한 일본 과세관청이 발행한 세금납부확인서에 의하면, OOO는 청구법인에게 2012.1.17. OOO의 소득을 지급하면서 10%인 OOO의 세액을 원천징수하여 2012.1.24. 납부하였고, 2012.5.17. OOO의 소득을 지급하면서, 10%인 OOO의 세액을 원천징수하여 2012.5.17. 납부하였다는 사실이 확인된다. 그러나, 청구법인이 2012.1.17.에 수취한 OOO과 2012.5.17.에 수취한 OOO의 국외소득 각각은 청구법인의 2012사업연도 법인세 신고시 과세표준에 포함되어 있지 않다. 조사청이 확보한 청구법인의 회계장부에 의하면, 청구인이 OOO혹은 OOO로부터 소득을 지급받아 과세표준에 포함한 수입은 2012.3.13. OOO2012.3.16. OOO2012.3.16. OOO이상 3건이 전부이고, 청구법인이 제시한 일본 세금납부확인서의 OOO(2012.1.17.), OOO(2012.5.17.)의 국외소득과 기간, 금액(환율 적용)이 모두 상이하여 처분청은 청구법인이 신청한 외국납부세액 공제의 적용을 배제한 것이다.

(나) 이자소득(국외원천소득)에 대해 법인세가 면제되는 경우 우리나라의 법인세의 납부할 세액계산에 있어서 이미 공제되어 외국에서 과세된 법인세와의 이중과세문제가 발생할 소지가 없으므로 외국납부세액의 공제대상이 아닌 것(국심 1998서1916, 1999.2.5.)인바, 자국의 과세표준에 포함되어 신고·납부된 소득에 대하여만 외국납부세액 공제대상으로 인정하여야 한다.

(다) 처분청은 단순히 일자별 입금액과 소득금액이 정확히 일치하지 않는다는 이유로 외국납부세액공제의 적용을 배제한 것이 아니라 국외거래로 인하여 국내 회계장부 계상 시점이 일부 상이할 수 있고 환율 계산방식에 따라 금액이 일부 다를 수 있다는 점을 감안하더라도 외국납부세액공제를 신청한 당해 2건의 국외소득은 과세표준에 반영된 3건의 OOO로부터의 수입금과 그 유사점을 찾기 어려울 정도로 괴리되기 때문에 외국납부세액공제를 인정하지 않았다.

또한, 청구법인은 조사청이 일본과세관청이 발행한 세금납부확인서 하단의 발급일자가 원천징수일자와 약 2년의 차이가 있어서 당해 외국납부세액공제를 인정하지 않는다는 취지로 주장하나, 이는 사실과 다르고, 청구법인이 제출한 세금납부확인서의 진위여부는 아직 논의된 바 없다. 처분청은 위와 같이 해당 국외소득이 국내 과세표준 계산에 포함되지 않았다는 이유로 외국납부세액공제를 인정하지 않는 것이다.

(라) 과세처분의 적법성 및 과세요건사실의 존재에 대한 증명책임은 과세관청에게 있으므로 과세표준의 기초가 되는 각 사업연도의 익금과 손금에 대한 증명책임도 원칙적으로 과세관청에게 있다고 할 것이나, 납세의무자가 신고한 어느 손금의 용도나 지급의 상대방이 허위라거나 손금으로 신고한 금액이 손비의 요건을 갖추지 못하였다는 사정이 과세관청에 의하여 상당한 정도로 증명된 경우에는 증명의 난이도 내지 공평의 관념 등에 비추어 그러한 비용이 실제로 지출되었다거나 다른 사정에 의하여 손비의 요건이 충족된다는 점에 관한 증명의 필요는 납세의무자에게 돌아간다고 보아야 할 것(대법원 2014.8.20. 선고 2012두23341 판결)인바, 위와 같은 입증책임의 배부원리상 외국납부세액공제를 적용받기 위해서는 청구법인이 해당 국외소득이 이미 국내 과세표준 계산에 포함되었다는 점을 입증하여야 할 것이나, 청구법인이 그러한 입증자료를 제시하지 못하고 있어 외국납부세액공제의 적용을 배제하였다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 일본에서 발생된 수입금에 대하여 대표이사 명의 홍콩 소재 쟁점계좌로 수취한 금액을 대표자 상여로 소득금액변동통지한 처분의 당부

② 청구법인의 쟁점수입금액 신고누락이 사기 그 밖의 부정한 행위에 해당되는지 여부

③ 쟁점수입금액 지급시 거래처에서 10% 세율로 원천징수 하여 일본 국세청에 납부한 세액은 외국납부세액공제를 적용하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 법인세법

제67조【소득처분】제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)ㆍ배당ㆍ기타사외유출(其他社外流出)ㆍ사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

제57조【외국 납부 세액공제 등】① 내국법인의 각 사업연도의 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우 그 국외원천소득에 대하여 대통령령으로 정하는 외국법인세액(이하 이 조에서 "외국법인세액"이라 한다)을 납부하였거나 납부할 것이 있는 경우에는 제21조 제1호에도 불구하고 다음 각 호의 방법 중 하나를 선택하여 적용받을 수 있다.

1. 제55조에 따라 산출한 해당 사업연도의 법인세액(토지등 양도소득에 대한 법인세액은 제외한다)에 국외원천소득이 해당 사업연도의 과세표준에서 차지하는 비율(「조세특례제한법」이나 그 밖의 법률에 따라 면제되거나 세액 감면을 적용받는 경우에는 대통령령으로 정하는 비율)을 곱하여 산출한 금액을 한도(이하 이 조에서 "공제한도"라 한다)로 외국법인세액을 해당 사업연도의 법인세액에서 공제하는 방법

(2)

법인세법 시행령 제106조

【소득처분】① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

가. 귀속자가 주주 등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는

「소득세법」 제120조

에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.

라. 귀속자가 가목 내지 다목 외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것

④ 내국법인이

「국세기본법」 제45조

의 수정신고기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우로서 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 세무조사의 통지를 받은 경우

2. 세무조사가 착수된 것을 알게 된 경우

3. 세무공무원이 과세자료의 수집 또는 민원 등을 처리하기 위하여 현지출장이나 확인업무에 착수한 경우

4. 납세지 관할세무서장으로부터 과세자료 해명 통지를 받은 경우

5. 수사기관의 수사 또는 재판 과정에서 사외유출 사실이 확인된 경우

6. 그 밖에 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 사항과 유사한 경우로서 경정이 있을 것을 미리 안 것으로 인정되는 경우

(3) 국세기본법(2011.12.31. 법률 제11124호로 개정된 것)

제26조의2【국세 부과의 제척기간】① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 「국제조세조정에 관한 법률」 제25조에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 "부정행위"라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간[「국제조세조정에 관한 법률」 제2조 제1항 제1호에 따른 국제거래(이하 "국제거래"라 한다)에서 발생한 부정행위로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 15년간]. 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여

「법인세법」 제67조

에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간(국제거래에서 발생한 부정행위로 법인세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받아

「법인세법」 제67조

에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세의 경우에는 15년간)으로 한다.

제47조의3【과소신고ㆍ초과환급신고가산세】① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 및 「농어촌특별세법」에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 과세표준 또는 납부세액을 신고하여야 할 금액보다 적게 신고(이하 이 조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 한다.

(중 략)

② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 호에 따른 금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로 소득세, 법인세, 상속세ㆍ증여세, 증권거래세 및 종합부동산세의 과세표준의 전부 또는 일부를 과소신고한 경우 : 다음 각 목의 금액을 합한 금액

가. 부정행위로 인한 과소신고분 과세표준(이하 "부정과소신고과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부정과소신고가산세액"이라 한다). 다만, 부정행위로 과소신고(

「소득세법」 제70조

및 제124조 또는

「법인세법」 제60조

, 제76조의17 및 제97조에 따른 신고만 해당한다)한 자가 복식부기의무자 또는 법인인 경우에는 부정과소신고가산세액과 부정과소신고과세표준 관련 수입금액(이하 "부정과소신고수입금액"이라 한다)에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다.

(4)

국세기본법 시행령 제12조의2

【부정행위의 유형 등】① 법 제26조의2 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위"란

「조세범 처벌법」 제3조

제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다.

(5)

조세범처벌법 제3조

【조세 포탈 등】⑥ 제1항에서 "사기나 그 밖의 부정한 행위"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장

2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취

3. 장부와 기록의 파기

4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작

6.

「조세특례제한법」 제5조의2

제1호에 따른 전사적 기업자원 관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작

7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제시한 이 건 관련 주요 사실관계는 다음과 같다.

(가) 청구법인과 OOO간의 일본 내 거래관계는 아래와 같다.

1) 청구법인은 2010년 10월 일본법인 OOO와 “일본내 OOO공식 팬클럽 설립과 운영에 관한 협약”을 체결하여 일본에서의 OOO팬클럽 및 팬미팅 운영에 대한 권한을 OOO에 부여하였고, 청구법인은 OOO로 하여금 OOO의 일본 내 공연, 광고, 방송출연, 팬미팅 등 활동을 지원하게 하고 수수료를 제외한 수익금을 OOO를 통하여 정산받고 있다.

2) 청구법인 대표자 OOO를 설립하도록 한 후, 일본 내 음반 활동에 관하여는 OOO가 청구법인을 대행하도록 하였고, OOO로 하여금 청구법인의 일본 자회사인 것처럼 회사 명칭을 짓도록 하여, 일본 음반업계에서의 업무대행과 정산을 용이하도록 하였고, OOO는 별도의 직원, 사업장, 무형자산 등의 실체 없이 OOO대표자의 경영적 판단과 OOO직원들의 집행을 통하여 운영되는 법인으로, 청구법인과의 거래 관계에 있어 OOO는 실질적으로 동일한 거래 당사자라는 의견을 제시하며 그 근거로 OOO문답서를 제시하였다.

(나) 청구법인의 국외매출 신고누락 경위는 다음과 같다.

1) 청구법인은 2012.1.12.～2014.1.27. 기간 동안 12회에 걸쳐 OOO로부터 정산금 합계 OOO억원의 소득을 쟁점계좌OOO홍콩소재 제3자 차명계좌OOO를 통해 수취하였고, 장부에 동 수입금액을 계상하지 않은 채 법인세를 신고하였는데, 매출누락금액 수취 내역은 아래 ＜표2＞와 같다.

＜표2＞ 계좌별 청구법인 매출누락 내역

(단위 : 엔, 원)

2) 쟁점계좌 수취액 : OOO은 홍콩에서 본인 명의의 부동산을 구입하기 위하여 OOO홍콩지점에 2012.1.5. 쟁점계좌를 개설한 후 OOO대표 OOO에게 지시하여 쟁점계좌로 합계 OOO의 일본 정산금을 지급하게 하였다.

3) 홍콩 차명계좌를 이용한 소득은닉 내역은 다음과 같다.

① OOO은 국내에서 사적으로 사용하기 위한 목적으로, 중국의 거래상대방 OOO이 실질상 소유하는 OOO명의의 OOO홍콩본점 계좌를 빌리기로 약정하고, OOO대표 OOO에게 지시하여 당해 차명계좌로 총 OOO을 송금하도록 하였으며, 이 중 OOO명의의 계좌로 수취한 매출누락액 OOO에 대해 조사청의 2014년 세무조사 당시 적출하여 과세하였다.

② OOO이 여동생 OOO(비사업자)의 명의로 설립한 사실상 페이퍼컴퍼니로, OOO은 당해 OOO명의의 차명계좌를 통하여 총 OOO을 수취하였다. 그리고 OOO으로 하여금 당해 금원을 원화로 환전하여 국내로 반입시켰으며, OOO은 소액 단위로 수차례에 걸쳐 당해 금원을 국내에서 원화로 수취하여 사적으로 사용하였다.

(다) 조사청의 청구법인에 대한 세무조사 종결 이후 현재까지 쟁점수입금액 및 차명계좌에 이체한 금액 합계 OOO억원은 청구법인에 회수되지 아니하였고, OOO에 대한 고소 혹은 지급명령신청 등 별도의 회수노력이 없었다.

(2) 청구법인은 아래 ＜표3＞과 같이 쟁점수입금액 중 거래처에서 일본 국세청에 원천징수하여 납부한 세액은 외국납부세액공제를 적용하여야 한다고 주장하며, 다음과 같은 자료를 제시하였다.

(가) 일본 국세청에서 2014.9.11. 발급한 원천징수 납부세액 내역 사본 2건을 제시하였는데, 주요내용은 다음과 같다.

＜표3＞ 청구법인 거래처의 원천징수 내역

(단위 : 엔)

(나) ‘OOO정산내역’(2012.1.18., 2012.1.25. 각 OOO의 합계액에 대한 정산내역임)을 제시하였는데, 주요내역은 다음 ＜표4＞와 같고, 2012.1.17. 청구법인에게 합계 OOO을 지급하면서 10%인 OOO을 원천징수하여 OOO을 지급하였는데, 이는 위 정산내역상 지급액과 일치한다.

＜표4＞ OOO정산내역

(단위 : 엔)

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여,

(가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다.

「법인세법」 제67조

및 같은 법 시행령 제106조 제1항에서 익금산입액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 상여 등의 사외유출로 소득처분하도록 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제106조 제4항에서 내국법인이

「국세기본법」 제45조

의 수정신고기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 하되, 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다고 규정하고 있다.

한편, 법인의 실질적 경영자인 대표이사 등이 법인의 자금을 유용하는 행위는 특별한 사정이 없는 한 애당초 회수를 전제로 하여 이루어진 것이 아니어서 그 금액에 대한 지출 자체로서 이미 사외유출에 해당한다고 할 것이며, 여기서 그 유용 당시부터 회수를 전제하지 않은 것으로 볼 수 없는 특별한 사정에 대하여는 횡령의 주체인 대표이사 등의 법인 내에서의 실질적인 지위 및 법인에 대한 지배 정도, 횡령행위에 이르게 된 경위 및 횡령 이후의 법인의 조치 등을 통하여 그 대표이사 등의 의사를 법인의 의사와 동일시하거나 대표이사 등과 법인의 경제적 이해관계가 사실상 일치하는 것으로 보기 어려운 경우인지 여부 등 제반 사정을 종합하여 개별적ㆍ구체적으로 판단하여야 하며, 이러한 특별한 사정은 이를 주장하는 법인이 입증하여야 할 것(대법원 2008.11.13. 선고 2007두23323 판결)이다.

청구법인은 쟁점수입금액이 사외로 유출된 적이 없으므로 유보로 소득처분되어야 한다고 주장하나,

쟁점수입금액은 청구법인 대표이사 OOO의 홍콩 소재 개인 명의 쟁점계좌로 지급되어 현재까지 청구법인에 반환되지 않고 있는 점, 청구법인 대표이사는 100% 지분을 보유한 1인주주로서 사실상 청구법인을 지배하고 있고, 청구법인은 쟁점수입금액을 대표이사 명의의 홍콩 소재 쟁점계좌로 지급받은 것이 청구법인의 의사와 다른 것으로 볼 수 있는 특별한 사정 등에 대해 입증자료를 제시하지 못하고 있는 점, 청구법인은 조사청 세무조사 기간 중에 쟁점수입금액에 대한 수정신고를 하였는바, 이는

「법인세법 시행령」 제106조

제4항 단서규정의 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에 해당되어 유보로 소득처분하는 사유에 해당되지 않는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다.

「국세기본법」 제26조의2

제1항 제1호의 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’란 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 다른 어떤 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당하지 않지만, 과세대상의 미신고나 과소신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 않는 행위 등 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세의 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로 볼 수 있다(대법원 2015.9.15. 선고 2014두2522 판결, 같은 뜻임).

청구법인은 쟁점수입금액 신고 누락을 ‘사기 기타 부정한 행위’로 보아 부당과소신고가산세를 적용하여 법인세를 과세한 처분은 부당하다고 주장하나,

쟁점수입금액을 청구법인 대표이사 명의의 홍콩 소재 쟁점계좌로 지급받은 경위를 보면 청구법인 대표이사 OOO이 홍콩을 방문하여 쟁점계좌를 직접 개설한 후 일본 관련회사 담당자들로 하여금 쟁점수입금액을 쟁점계좌로 이체하게 하는 등 쟁점수입금액 신고 누락이 대표이사 OOO의 적극적인 행위를 통해 이루어진 점, 청구법인 대표이사 OOO은 쟁점수입금액 이 외에도 홍콩 소재 페이퍼컴퍼니의 차명계좌를 통해 수입금액을 탈루한 바 있는 것으로 확인되는 점 등에 비추어 청구법인과 대표이사 OOO은 조세포탈의 의도를 가지고 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위를 하였다고 할 것이고, 이는

「국세기본법」 제26조의2

제1항 제1호의 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’에 해당한다고 봄이 타당하다 하겠다.

따라서, 처분청이 쟁점수입금액 과소신고에 대해 부당과소신고가산세를 가산하여 청구법인에게 법인세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(다) 마지막으로, 쟁점③에 대하여 살펴본다.

처분청은 청구법인이 제시한 자료만으로는 일본 국세청에 원천징수하여 납부한 이후의 수입금액이 청구법인의 법인세 과세표준에 포함되었는지 여부가 입증되지 아니하므로 외국납부세액공제 적용대상으로 볼 수 없다는 의견이나,

처분청은 쟁점수입금액을 2012사업연도 법인세 과세표준에 포함하여 그 세액을 경정한 것이므로 쟁점수입금액 중 일본 국세청에 원천징수하여 납부한 이후의 수입금액이 있다면 해당 원천징수세액은

「법인세법」 제57조

규정에 따라 외국납부세액공제 적용 대상으로 볼 수 있다 할 것인바,

청구법인이 제시한 일본 국세청에서 발급한 원천징수내역에 의하면, 청구법인이 제시한 OOO정산내역상 OOO의 경우 2012.1.17. 청구법인에게 합계 OOO을 지급하면서 10%인 OOO을 원천징수하여 이를 2012.1.17. 납부한 것으로 나타나는 원천징수내역과 그 지급금액이 일치하는 점, 2012.4.27. 청구법인에게 합계 OOO을 지급하면서 10%인 OOO을 원천징수하여 이를 2012.5.17. 납부한 사실과 실제 쟁점수입금액 중 2012.4.27.(＜표1＞ 5번) OOO명의의 홍콩계좌로 수취한 OOO과 그 지급금액이 일치하는 점 등에 비추어 청구법인이 제시한 위 2건의 일본 국세청 원천징수세액 납부근거(2012.1.17. 및 2012.5.17.)를 바탕으로 외국납부세액공제를 적용하여 그 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로

「국세기본법」 제81조

, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.