조심2011부1581 (2011.07.05)

1. 청구법인이 2011.4.12. 제기한 이 건 심판청구 중 매출처별세금계산서합계표불성실가산세에 대한 심판청구는 이를 각하한다.

2. OOO세무서장이 2011.3.11. 청구법인에게 한 2008년 제2기 부가가치세 1,249,471,870원의 부과처분 중 처분청이 2011.4.26. 매출처별세금계산서합계표불성실가산세 87,442,925원을 감액하고 남은 처분은 청구법인이 2007년 제1기 및 2007년 제2기분을 2008년 제2기분으로 환급신청함에 따라 2008년 제2기분으로 과세된 환급불성실가산세를 과세하지 않은 것으로 하여 그 세액을 경정한다(이와 관련하여 처분청이 2007년 제2기 부가가치세를 환급하면서 가산한 국세환급가산금도 환급결정을 취소한다).

3. 나머지 심판청구는 이를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 2003.5.6. 개업하여 주택신축판매업을 영위하고 있는 법인으로, 부산광역시 OOO를 분양하면서 2007.1.1. 이후 공급한 분양자 중 분양대금 미납세대가 다수 발생하자 2008.9.30.자로 이에 대한 분양계약을 해제하고, 해약분 전액인 19,585,159,317원에 대하여 수정세금계산서를 발행하여 2008년 제2기 예정분으로 부가가치세를 환급신고를 하여 1,960,791,813원을 환급받았다.

나. 부산지방국세청장은 처분청에 대한 업무감사시 위 해약분 중 8,744,292,530원은 계약해제일이 속하는 2008년 제2기가 아니라 당초 공급시기인 2007년 제1기로 393,079,853원, 2007년 제2기로 8,351,212,677원을 각각 귀속시켜 과세표준에서 차감하여야 함을 지적하였고, 처분청은 이에 따라 2008년 제2기 과다환급세액 874,429,171원에 대한 초과환급신고가산세, 환급불성실가산세, 매출처별 세금계산서합계표 불성실가산세 합계 375,042,706원을 가산하여 2011.3.10. 청구법인에게 2008년 제2기 부가가치세 1,249,471,870원을 경정·고지하면서 2007년 제1기 부가가치세 39,307,980원과 2007년 제2기 부가가치세 916,033,650원(국세환급가산금 80,912,390원 포함)을 환급하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2011.4.12. 심판청구를 제기하였고 처분청은 심판청구가 제기된 이후 매출처별 세금계산서합계표 불성실가산세 87,442,925원을 감액경정하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 세금계산서합계표 불성실가산세는 거래처별등록번호나 공급가액의 전부 또는 일부가 적혀 있지 아니하거나 사실과 다르게 적혀 있는 경우에 부과할 수 있는데, 이 건은 거래처별등록번호나 공급가액이 사실과 다르게 기재된 것이 아니라 단지 관련 세법의 이해부족으로 당초 발행일자 대신에 분양계약 해제일자를 기재하였을 뿐이므로 위 가산세를 부과한 처분은 부당하다.

(2) 주택신축판매업을 영위하는 청구법인의 경우에는 계약해제가 빈발하는 상황이므로 각 입주자의 사정을 일일이 감안하여 당초의 공급시기에 과세표준을 수정신고하는 것은 현실적으로 너무도 큰 어려움이 있으므로 초과환급신고가산세 부과는 부당하다.

아울러, 환급불성실가산세는 실질적으로 미납부세액이 있거나 세법에서 규정하는 것보다 과다하게 또는 조기에 환급을 받았을 경우 동 세액에 대한 이자성격의 벌과금적 가산세이고, 청구법인은 2008년 제2기 부가가치세 신고시 세법의 이해부족에 의한 단순 신고절차상 실수로 이 건 과세가 발생하게 되었을 뿐, 2007년과 2008년을 통합해 볼 때 관련 세법을 크게 위배하여 환급받지 말아야 할 세액을 환급받은 것도 없으므로 청구법인에게 환급불성실가산세를 부과한 것은 법의 취지에도 반하는 처분이며, 처분청이 동 가산세 부과의 합리성을 주장하는 근거 중 하나로 제시한 2007년 제2기 부가가치세에 대한 국세환급가산금 또한 취소하여야 할 것이다.

(3) 처분청은 2007년 제2기 부가가치세를 환급하면서 환급세액에 2008.11.14.～2011.3.17.까지의 기간에 대한 환급가산금80,912,466원을 포함하여 환급하였는데, 당초 신고납부한세액을 환급하는 경우에는 국세환급가산금의 기산일은「국세기본법」제52조 제1호에 의하여 당초 신고납부일 다음날(2008.1.26.)부터 기산하여야 할 것이므로 추가로 33,344,351원을 환급하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1)처분청이 당초 부과한 세액 중 매출처별 세금계산서합계표불성실가산세 87,442,925원은 2011.4.26. 직권으로 감액경정하였으므로 청구법인에게 부과된 가산세 287,599,781원이되므로 이를 초과하는 부분에 대한 청구는 처분의 부존재로각하되어야 한다.

(2) 가산세는 납세의무자가 그 의무를 게을리 한 점을 탓할수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없는것인 바,

납세자가 신고한 환급세액이 세법에 따라 신고하여야 할 환급세액을 초과한 경우에는 초과환급세액의 10%에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급할 세액에서 공제하는 것이므로 청구법인이 과세기간을 달리하여 부가가치세를 신고하여 결과적으로 2008년 제2기에 초과환급신고를 한 이상 이에 대하여 초과환급신고가산세를 부과한 처분은 적법하며,

환급불성실가산세와 관련하여 2007년과 2008년을 통산할 때 추가납부하거나 환급할 본세가 없으므로 부당하다고 주장하나 동 가산세는 부당하게 환급받은 세액에 대한 이자적 성격이 있는 가산세이며, 과세기간 적용오류로 2008년 제2기에 신고하여야 할 환급금보다 초과하여 신고함에 따라 지급된 세액에 대한 경정인 이상 과다환급된 세액에 대하여 이자성격인 환급불성실가산세를 부과한 것은 적법하고 과다납부한 2007년 제2기 귀속분에 대하여는 국세환급가산금을 가산하여 환급하였으므로 서로 다른 과세기간을 통산하여 본세의 차이가 없다는 사실만으로는 동 가산세의 부과가 부당하다고 할 수 없다.

(3) 청구법인은 2007년 제2기 부가가치세 4,428,179,240원 중 1,528,179,240원은 2008.1.25. 납부하였으나, 나머지 세액은 기한연장을 하였으나 이를 납부하지 아니하여 처분청에서 무납부고지를 하였고, 가산세를 포함한 동 세액 2,910,980,000원은 2008.9.30. 1,003,600,000원(납부), 2008.11.7. 903,780,000원(충당), 2008.11.14. 1,003,600,000원(충당) 각각 납부되었는바,「국세기본법」제52조 제1호의 규정에 의하여 동 과세기간 국세의 마지막 충당납부일인 2008.11.14.을 환급가산금 기산일로 계산한 처분청의 계산이 달리 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

아파트 분양계약 해제(2008.9.30.)에 따른 수정세금계산서를 계약해제일이 속한 과세기간 신고한 것에 대하여 당초 공급시기로 귀속시켜 경정과세한 경우,

① 당초 부과하였다가 직권취소한 세금계산서합계표 불성실가산세에 대한 심판청구가 적법한지 여부

② 초과환급신고가산세(②-1) 및 환급불성실가산세(②-2)를 부과하여 과세한 것이 타당한지 여부

③ (예비적 청구) 당초 공급시기로 소급하여 2007년 제2기 부가가치세 납부세액을 환급하면서 가산한 환급가산금 기산일을동 부가가치세 신고일로 하여야 한다는 주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 부가가치세법(2008.12.26 법률 제9268호 개정되기 전의 것)

제16조【세금계산서】① 납세의무자로 등록한 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 때에는 제9조의 시기(대통령령에서 시기를 다르게 정하는 경우에는 그 시기를 말한다)에 다음 각 호의 사항을 기재한 계산서(이하 “세금계산서”라 한다)를 대통령령이 정하는 바에 의하여 공급을 받은 자에게 교부하여야 한다. 이 경우 세금계산서를 교부한 후 그 기재사항에 관하여 착오나 정정 등 대통령령이 정하는 사유가 발생한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 세금계산서를 수정하여 교부할 수 있다.

1. ～ 5. (생 략)

제22조【가산세】④ 사업자가 제1호 및 제2호에 해당하는 경우에는 제출하지 아니하였거나 제출한 매출처별세금계산서합계표의 기재사항이 기재되지 아니하거나 사실과 다르게 기재된 분의 공급가액에 대하여 100분의 1에 상당하는 금액을, 제3호에 해당하는 경우에는 그 공급가액에 대하여 1천분의 5에 상당하는 금액을 납부세액에 가산하거나 환급세액에서 공제한다. 다만, 매출처별세금계산서합계표의 기재사항이 착오로 기재된 경우(제20조 제2항의 규정에 의하여 제출하는 경우를 제외한다)로서 대통령령이 정하는 바에 따라 거래사실이 확인되는 분의 공급가액에 대하여는 그러하지 아니하다.

2. 제20조 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 제출한 매출처별세금계산서합계표의 기재사항중 거래처별등록번호 또는 공급가액의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하거나 사실과 다르게 기재된 때

(2) 부가가치세법 시행령(2007.2.28 대통령령 제19892호로 개정되어 2010.2.18 대통령령 제22043호로 개정되기 전의 것) 제59조【수정세금계산서 교부사유 및 교부절차】법 제16조 제1항 후단에 따른 수정세금계산서는 다음 각 호의 사유 및 절차에 따라 교부할 수 있다.

2. 계약의 해제로 인하여 재화 또는 용역이 공급되지 아니한 경우 : 계약이 해제된 때에 그 작성일자는 당초 세금계산서 작성일자를 기재하고 비고란에 계약해제일을 부기한 후 붉은색 글씨로 쓰거나 부(負)의 표시를 하여 교부한다.

(3) 국세기본법(2010.1.1 법률 제9911호로 개정되기 전의 것)

제47조의4【초과환급신고가산세】① 납세자가 법정신고기한 내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출한 경우로서 세법에 따라 신고납부하여야 할 세액을 납세자가 환급받을 세액으로 신고하거나 납세자가 신고한 환급세액이 세법에 따라 신고하여야 할 환급세액을 초과하는 경우에는 그 환급신고한 세액 또는 그 초과환급신고한 세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 이 경우 납세자가 환급신고를 하였으나 납부하여야 할 세액이 있는 경우에는 납부하여야 할 세액을 과소신고한 것으로 보아 제47조의 3의 규정을 적용한다. 다만, 「부가가치세법」 제17조의 2 제3항 단서에 따라 관할 세무서장이 경정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

제47조의5【납부ㆍ환급불성실가산세】② 납세자가 환급받은 세액이 세법에 따라 환급받아야 할 세액을 초과하는 경우에는 다음 산식을 적용하여 계산한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

초과하여 환급받은 세액 × 환급받은 날의 다음 날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간 × 금융기관이 연체대출금에대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령이 정하는 이자율

제52조【국세환급가산금】세무서장은 국세환급금을 제51조에 의하여 충당 또는 지급하는 때에는 다음 각 호에서 정하는 날의 다음 날부터 충당하는 날 또는 지급결정을 하는 날까지의 기간과 금융기관의 예금이자율 등을 참작하여 대통령령이 정하는 이율에 따라 계산한 금액(이하 “국세환급가산금”이라 한다)을 국세환급금에 가산하여야 한다. 이 경우 제1호의 규정을 적용함에 있어서 세법에 의한 중간예납액 또는 원천징수에 의한 납부액은 당해 세목의 법정신고기한 종료일에 납부한 것으로 본다.

1. 착오납부ㆍ이중납부 또는 납부 후 그 납부의 기초가 된 신고 또는 부과를 경정하거나 취소함으로 인한 국세환급금에 있어서는 그 납부일. 다만, 그 국세환급금이 2회 이상 분할납부된 것인 때에는 그 최후의 납부일로 하되, 국세환급금이 최후에 납부된 금액을 초과하는 경우에는 그 금액에 달할 때까지 납부일의 순서로 소급하여 계산한 국세환급금의 각 납부일로 한다.

제55조【불 복】① 이 법 또는 세법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자는 이 장의 규정에 의한 심사청구 또는 심판청구를 하여 그 처분의 취소 또는 변경이나 필요한 처분을 청구할 수 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 부산지방국세청장(감사관)의감사질문서 및 소명요구서, 처분청의 부가가치세 조기환급 결정결의서, 각 과세기간 이 건 부가가치세 경정결의서 등에 의하면 다음의 사실이 나타난다.

(가) 청구법인은 부산광역시 OOO에 2004년부터 아파트 862세대를 건설하여 2007년도에 분양을 완료(입주예정일 : 2007.12.2.)하였으나 분양계약자 중 잔금을 납부하지 않은 94세대에 대하여 2008.9.30. 분양계약을 해제하고 계약해제일을 발행일로 하여 수정세금계산서(237매, △19,585,159,317원)를 발행하여 2008년 제2기 예정분 부가가치세 1,960,791,813원의 환급을 신고하였고, 처분청은 동 세액을 환급하였다.

(나) 부산지방국세청장은 처분청에 대한 감사시 2007.1.1. 이후 발행된 세금계산서 8,744,272,530원(2007년 제1기 393,079,853원, 2007년 제2기 8,351,212,677원)에 대한 수정세금계산서는 당초 발행일을 수정세금계산서 발행일로 해야 함에도 이에 대한 검토를 소홀히 하여 2008년 제2기 부가가치세 1,249,471,870원이 과소징수되었고, 2007년 제1기 부가가치세 39,307,980원 및 2007년 제2기 부가가치세 835,121,260원이 과다징수된 사실을 지적하였다.

(다) 처분청은 이에 따라 2011.3.11. 2008년 제2기분으로 신고한 8,744,292천원을 당초 세금계산서를 발행하였던 2007년 제2기분 8,351,212천원, 2007년 제1기 393,079천원으로 귀속시켜 해당 과세기간 과세표준에서 차감하면서 아래 <표1>과 같이 2008년 제2기분에 대하여는 부가가치세를 과세하였고, 2007년 제2기 및 2007년 제1기는 기납부한 부가가치세를 환급하거나 추가환급을 하였다.

OOO

(2) 쟁점①에 대하여 본다.

(가) 당초 2011.3.11. 처분청이 청구법인에게 2008년 제2기 부가가치세 과세시 아래 <표2>와 같이 세금계산서합계표 불성실가산세 87,442,925원을 가산하여 1,249,471,870원을 과세하였다가, 이 건 심판청구가 제기된 이후인 2011.4.26. 아래 <표3>과 같이 세금계산서합계표 불성실가산세 87,442,925원을 직권으로 감액경정하였다.

OOO

(나)「국세기본법」제55조는 이 법 또는 세법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자는 심판청구를 제기하여 그 처분의 취소 또는 변경이나 필요한 처분을 청구할 수 있다고 규정하고 있는바,

청구인이 2008년 제2기 부가가치세 과세처분 중 매출처별 세금계산서합계표 불성실가산세에 대하여 제기한 심판청구는 처분청의 직권 취소로 인하여 심판청구의 대상이 존재하지 아니하게 되었으므로 이 부분에 대한 심판청구는 각하한다.

(3) 쟁점②-1 초과환급신고가산세에 대하여 본다.

(가) 처분청은 위 (1)에서 기재한 바와 같이 2007년 제1기 및 2007년 제2기 귀속분으로 신고하여야 할 수정세금계산서를 2008년 제2기분으로 신고함에 따른 환급세액이 세법에 따라 신고하여야 할 환급세액을 초과하였으므로 그 초과환급신고한 세액의 100분의 10에 상당하는 초과환급신고가산세 87,442,925원을 가산하여 과세처분을 하였다.

(나) 이에 대하여 청구법인은 당초 세법의 부지로 인하여 당초 발행일자 대신에 분양계약 해제일자를 기재하여 신고를 하게 된 것이며, 계약해제가 빈발하는 주택신축판매업을 영위하는 청구법인이 당초의 공급시기로 소급하여 수정신고하는 것은 현실적으로 기대하기 어려우므로 초과환급신고에 따른 가산세를 부과한 처분은 부당하다는 주장이다.

(다) 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상 제재로서 납세자의 고의·과실은 고려되지 아니하고 법령의 부지·착오 등은 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니하는 바(대법원 2007.4.26. 선고 2005두10545 판결 참조), 2007.2.28. 대통령령 제19892호로 개정된「부가가치세법 시행령」제59조 제2호는 계약의 해제로 인하여 재화 또는 용역이 공급되지 아니한 경우 그 작성일자를 당초 세금계산서 작성일자로 하여 세금계산서를 교부하도록 규정하고 있으며, 청구법인은 이러한 법령의 내용을 알지 못하였고, 현실적으로 이러한 의무의 이행이 어렵다는 이유로 가산세의 부과가 부당하다고 주장하나 그러한 사유는 위 법령의 명시적 규정에 반한 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당한다고 인정할 수 없다고 할 것이다.

(4) 쟁점②-2 환급불성실가산세에 대하여 본다.

(가) 처분청이 제출한 각 과세기간 부가가치세 경정결의서·국세환급금충당청구(동의)서 등의 심리자료에 의하면, 처분청은 2008년 제2기로 신고하였던 계약해제분 8,744,29,530원을 각 정당한 귀속시기(2007년 제1기 393,079,853원, 2007년 제2기 8,351,212,677원)로 배분함에 따라 아래 <표4>와 같이 2008년 제2기 부가가치세 과세시에는 환급불성실가산세 200,156,856원을 부과하여 과세를 하였으며, 2007년 제2기 부가가치세 환급시에는 환급세액 835,121,260원에 환급가산금 80,912,390원을 가산하여 환급하였다.

OOO

(나) 이에 대하여, 청구법인은 이 건 과세는 계약해제에 따른 공급취소분의 기간배분에 따른 문제로서 아래 <표5>와 같이 환급받아야 할 관련 세액 총액은 1,960,791천원으로서 동일하고 과세기간을 통산할 경우 초과환급받은 세액이 없으므로 환급불성실가산세를 부과한 것은 부당하며, 처분청이 과세처분의 정당성으로 주장하는 2007년 제2기 환급가산금도 이를 취소하여야 한다는 주장이다.

OOO

(다) 한편, 처분청이 제출한 청구법인에 대한 2007년 제2기 부가가치세 고지·납부내역에 의하면, 청구법인은 2007년 제2기 부가가치세 확정신고시 신고세액 4,428,179,240원 중 1,528,179,240원은 2008.1.25. 자진납부하였으나, 2,900,000,000원을 기한연장을 하였다가 연장된 기한내납부하지 않아 처분청은 가산세 10,980,000원을 포함한 세액을세차례납세고지 하였고, 동 금액은 아래 <표6>과 같이 2008.11.14. 최종 납부된 것으로 나타난다.

OOO

(라)「국세기본법」제47조의5 제2항은 납세자가 환급받은 세액이 세법에 따라 환급받아야 할 세액을 초과하는 경우에는 그 초과하여 환급받은 세액에 환급받은 날의 다음 날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간을 곱하는 기간개념 방식을 취하고 있는데, 이때 자진납부일의 의미는 사실상 납부사실 그 자체로 보는 것이 타당하다고 할 것인바(국심 2005서2974, 2006.4.18. 심판관합동회의 같은 뜻임), 청구법인의 경우는 당초 2007년 제1기 및 2007년 제2기에 환급받아야 할 세액을 2008년 제2기에 환급받았으므로 2008년 제2기에 초과하여 환급받은 세액이 2007년 제1기(환급세액이 발생하였으므로 그 환급을 신고한 날 사실상 납부한 것임) 및 2007년 제2기(2008년 제2기 부가가치세 신고일 2009.1.25. 이전인 2008.11.14. 전액 납부하였음)에는 사실상 납부상태에 있었으므로, 초과환급으로 볼 수 없어 이에 대하여는 환급불성실가산세를 과세하지 않는 것이 합리적이라고 판단된다.

아울러, 이 경우 납부의 의미를 사실상 납부로 해석하여 2007년 제2기 납부세액은 2008년 제1기분을 선납한 것으로 보는 이상 이를 2007년 제2기 부가가치세액의 납부로 보아 가산한 국세환급가산금 또한 취소하여야 할 것이다.

(5) 쟁점③에 대하여 살펴본다.

쟁점③은 쟁점②-2 환급불성실가산세에 대한 예비적 청구로, 쟁점②-2에서 청구주장이 받아들여져 더 이상 심리의 실익이 없어졌으므로 이하 쟁점③에 대한 별도심리는 생략한다.

4. 결 론

이 건 심판청구 중 일부는 심리대상이 존재하지 아니하고, 본안에대한 심리결과는 청구주장이 일부 이유있으므로「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제1호, 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.