조심 2019서2017 (2019.09.09)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구법인은 1996.12.10.부터 토지신탁을 포함한 부동산 관련 서비스업을 영위하는 법인이고, OOO 주식회사(이하 “위탁자”라 한다)는 2002.6.10.부터 도시계획사업 및 체육시설업을 영위하는 법인이다. 나. 위탁자는 2013.6.5. OOO 등 423,228.66㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)에 OOO 조성공사(이하 “산업단지 조성사업”이라 한다) 시행사로 선정된 후, 2015.1.28. 청구법인과 쟁점토지에 관한 부동산담보신탁계약을 체결(이하 “신탁계약”이라 한다)하였고, 같은 날 쟁점토지는 신탁을 원인으로 하여 청구법인 명의로 소유권이전등기가 경료되었다. 다. 처분청은 종합부동산세 수시세액 조정자료에 따라 쟁점토지를 재산세 종합합산과세 대상토지로 보아 2015～2016년 귀속 종합부동산세 과세기준일(6월 1일) 현재 쟁점토지 소유자인 청구법인에게 2018.11.6. 2015～2016년 귀속 종합부동산세 OOO을 결정.고지하였고, 청구법인은 2017년 12월경 2017년 귀속 종합부동산세 OOO원을 신고.납부한 후, 2019.2.21. 2017년 귀속 종합부동산세 OOO의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 2019.3.25. 경정청구를 거부하였다. 라. 청구법인은 이에 불복하여 2018.12.18. 이의신청(2015～2016년 귀속 종합부동산세 부분)을 거쳐 2019.5.15. 심판청구를 제기(2015～2017년 귀속 종합부동산세)하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 쟁점토지는 종합부동산세 과세시 종합합산대상이 아닌 분리과세대상 토지에 해당한다. (가) 쟁점토지는 산업단지 조성에 필요한 자금을 조달할 목적으로 부동산담보신탁계약에 따라 소유권을 위탁자에서 청구법인으로 이전한 것일 뿐, 산업단지 조성사업의 시행자의 지위가 변동된 사항은 없으므로, 종합합산대상으로 볼 이유가 없다. (나) 「지방세법」제106조 제3항 제2호는 「신탁법」에 따른 신탁재산에 속하는 종합합산과세대상 토지 및 별도(분리)합산과세대상 토지의 합산방법(과세대상구분)에 있어서 위탁자별로 구분되는 신탁재산을 위탁자별로 각각 합산하여야 한다고 규정하고 있다. (다) 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지를 분리과세대상으로 규정한 취지는 산업단지개발을 보다 효율적으로 수행하기 위하여 그 소유 여부에 관계없이 산업단지개발이라는 공익적인 목적으로 사용되는 토지를 종합합산 과세대상에서 제외하고 예외적으로 저율의 분리과세를 하여 조세부담을 경감하여 주는 것에 있으므로, 납세의무자 변경이 과세목적물의 구분에 영향을 미치지 않는다(대법원 2012.4.26. 선고 2010두28632 판결 참조). (라) 토지에 대한 재산세 과세구분은 원칙적으로 토지의 사용용도를 기준으로 과세구분을 하는 것이어서, 토지의 사용용도 자체를 기준으로 과세구분을 하여야 한다[조심 2018지287(2018.12.11.) 참조]. (마) 재산세 납세의무자를 수탁자로 규정하고 있다고 하더라도 과세대상의 구분에 있어서는 위탁자인 시행법인이 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 쟁점토지에 산업단지 조성공사를 시행하고 있으므로, 쟁점토지의 등기상 소유자는 수탁자인 청구법인이나, 사실상 소유자는 위탁법인인 시행자로 볼 수 있다[조심 2017서1182(2017.11.3.) 참조]. (바) 국세청이 발행한 2014.9.15.자 “종합부동산세 비과세 부동산 신고와 관련한 보도참고자료”에서는 종합부동산세 비과세 등 신고 문답자료를 안내하면서 신탁재산에 대한 납세의무자가 위탁자에서 수탁자로 변경되더라도 위탁자를 기준으로 요건을 맞추면 되는 것이지 수탁자를 기준으로 비과세를 적용하는 것은 아니라고 하고 있다. (사) 2014.1.1. 법률 제12153호로 개정된 「지방세법」제107조 제1항 등에서 신탁재산에 대한 재산세 납세의무자를 수탁자로 변경한 취지는 신탁재산에 대한 체납처분금지, 납세자와 재산의 소유명의자가 달라 조세징수가 무력화되는 것을 방지하고 조세징수를 용이하게 하기 위하여 수탁자로 규정한 것이지, 과세대상의 구분까지 수탁자로 하라는 규정은 아니다. (2) 「지방세법」상 재산세 납세의무자를 신탁계약의 수탁자로 규정하고 있더라도 과세대상 구분에 있어서는 위탁자가 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 쟁점토지에 산업단지조성공사를 시행하였으므로, 쟁점토지의 등기상 소유자는 수탁자인 청구법인이나, 쟁점토지의 사실상 소유자 및 사업시행자는 위탁자인 사실에는 변함이 없다. (가) 분리과세대상 토지의 입법취지상 공익목적으로 사용되는 토지를 종합합산대상에서 제외하여 예외적으로 저율의 분리과세대상으로 보아 조세부담을 경감시켜주는데 그 목적이 있으므로, 재산세 분리과세대상인 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지가 산업단지개발사업의 시행자가 소유하고 있는 토지에 한정된다고 보기 어렵다. (나) 부동산담보신탁의 경우에는 개발신탁과 달리 수탁자가 사업을 수행하지 아니하여 「산업입지 및 개발에 관한 법률」(이하 “산업입지법”이라 한다)에 의한 시행자로 지정받기 어려운 점을 고려하면, 쟁점토지는 「지방세법 시행령」제102조 제7항 제5호의 산업입지법에 따라 사업시행자로 지정받은 자가 소유하고 있는 토지로 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 산업단지조성공사를 시행하였던 토지에 해당하므로, 당연히 분리과세대상 토지에 해당한다. (3) 「국세기본법」에 종합부동산세 불복에 관한 별도의 규정이 없으므로, 국세인 종합부동산세에 관하여 당연히 「국세기본법」절차에 따라 경정청구 및 불복절차를 진행하여야 하는바, 지방세인 재산세 불복절차를 거치지 아니한 것과 국세인 종합부동산세에 대한 불복절차는 별개로 보아야 하고, 재산세 불복절차를 거치지 아니하였다고 하여 종합부동산세 심판청구를 제기할 수 없는 것은 아니다. 따라서, 처분청이 청구법인에게 한 2015～2016년 귀속 종합부동산세 부과처분 및 2017년 귀속 종합부동산세 경정청구 거부처분은 부당하다. 나. 처분청 의견 (1) 「지방세법」및 산업입지법에 의하면, 쟁점토지는 종합부동산세 관련 분리과세대상 토지에 해당하지 않는다. (가) 「지방세법 시행령」(2017.12.29. 대통령령 제28524호로 개정되기 전의 것) 제102조 제5항 제18호는 산업입지법 제16조 에 따른 산업단지 개발사업의 시행자가 소유하고 있는 토지로서 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 산업단지 조성공사를 시행하고 있는 토지는 분리과세대상으로 구분하고 있고, 산업입지법 제16조 제1항 제5호에서는 민간사업시행자와 신탁계약을 체결한 부동산신탁업자의 경우 산업단지 지정을 받아 산업단지개발사업을 시행할 수 있다고 규정하고 있다. (나) 조세법률주의 원칙상 조세법규 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석해야하며 합리적인 이유없이 확장해석하거나 유권해석을 허용하고 있지 않으므로, 쟁점토지가 분리과세대상 토지에 해당하기 위해서는 ㉠ 산업입지법에 따른 사업시행자로 지정을 받은 자가 소유하고 있는 토지이어야 하고 ㉡ 산업단지개발실시계획의 승인을 받아야 하며 ㉢ 산업단지 조성공사를 시행하고 있는 토지라는 요건을 충족하여야 한다. (2) 청구법인이 과세기준일 현재 산업입지법에 따른 사업시행자로 지정을 받지 아니한 이상, 쟁점토지는 사업시행자가 소유하고 있는 토지에 해당하지 아니하므로, 종합부동산세 관련 분리과세대상 토지에 해당한다고 볼 수 없다. (가) 대법원은 부동산을 신탁하여 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 경료하면 부동산의 소유권은 대내외적으로 수탁자에게 완전히 이전되고, 위탁자와의 내부관계에서조차 위탁자에게 유보되지 아니하다고 판시하고 있다(대법원 2012.5.10. 선고 2010두26223 판결 참조). (나) 이 건의 경우, 쟁점토지의 당초 소유자인 위탁자(주식회사 OOO)는 2013.6.5 사업시행자 지정 및 계발계획승인을 받은 후, 2015.1.28 청구법인과 담보신탁계약 체결함과 동시에 쟁점토지에 관하여 청구법인 명의로 신탁등기를 경료하였는바, 쟁점토지의 소유권은 대내외적으로 청구법인에게 있고, 과세기준일 현재 청구법인은 산업입지법상 사업시행자로 지정을 받지 아니한 이상, 「지방세법 시행령」제102조 제5항 제18호가 규정하는 “사업시행자가 소유하고 있는 토지”로 볼 수 없어, 종합부동산세 관련 분리과세대상 토지에 해당하지 아니한다. (다) 또한 토지에 대한 종합부동산세 과세체계는 먼저 재산세 과세내역에 따라 종합합산과세대상과 별도합산과세대상으로 구분하여 종합합산과세대상과 별도합산과세대상의 과세표준을 각기 계산하는 것을 전제로 하므로, 하나의 토지에 재산세와 종합부동산세의 달리하여 과세할 수가 없는바, 재산세 부과처분에 대한 불복청구를 거치지 않거나 재산세의 경정 없이 쟁점토지의 종합부동산세의 경정을 구하는 것은 조세법률주의에 위배되므로 이 건 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 수탁자인 청구법인이 소유한 쟁점토지에서 산업단지조성공사가 시행되고 있어 재산세 분리과세대상에 해당하므로 처분청이 이 건 종합부동산세 등을 부과한 처분이 위법.부당하다는 청구주장의 당부 나. 관련 법령 (1) 종합부동산세법 제3조 [과세기준일] 종합부동산세의 과세기준일은 「지방세법」제114조 에 따른 재산세의 과세기준일로 한다. 제11조[과세방법] 토지에 대한 종합부동산세는 국내에 소재하는 토지에 대하여 「지방세법」제106조 제1항 제1호에 따른 종합합산과세대상(이하 "종합합산과세대상"이라 한다)과 같은 법 제106조 제1항 제2호에 따른 별도합산과세대상(이하 "별도합산과세대상"이라 한다)으로 구분하여 과세한다. 제12조[납세의무자] ① 과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 해당 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 1. 종합합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 5억원을 초과하는 자 2. 별도합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 80억원을 초과하는 자 제17조[결정과 경정] ④ 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 제2항 및 제3항에 따른 경정 및 재경정 사유가 「지방세법」제115조 제2항에 따른 재산세의 세액변경 또는 수시부과사유에 해당되는 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 종합부동산세의 과세표준과 세액을 경정 또는 재경정하여야 한다. (2) 지방세법 제106조 [과세대상의 구분 등] ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다. 1. 종합합산과세대상 : 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지는 종합합산과세대상으로 보지 아니한다. 가. 이 법 또는 관계 법령에 따라 재산세가 비과세되거나 면제되는 토지 나. 이 법 또는 다른 법령에 따라 재산세가 경감되는 토지의 경감비율에 해당하는 토지 3. 분리과세대상 : 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 국가의 보호·지원 또는 중과가 필요한 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지 아. 그 밖에 지역경제의 발전, 공익성의 정도 등을 고려하여 분리과세하여야 할 타당한 이유가 있는 토지로서 대통령령으로 정하는 토지 제107조[납세의무자] ① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다. 3.「신탁법」에 따라 수탁자 명의로 등기·등록된 신탁재산의 경우 : 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자. 이 경우 위탁자별로 구분된 재산에 대한 납세의무자는 각각 다른 납세의무자로 본다. 제114조[과세기준일] 재산세의 과세기준일은 매년 6월 1일로 한다. (3) 지방세법 시행령(2017.12.29. 대통령령 제28524호로 개정되기 전의 것) 제102조[분리과세대상 토지의 범위] ⑤ 법 제106조 제1항 제3호 마목에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제106조 제1항 제3호 다목에 따른 토지는 제외한다)를 말한다. 다만, 제1호 및 제37호에 따른 토지 중 취득일부터 5년이 지난 토지로서 용지조성사업 또는 건축을 착공하지 아니한 토지는 제외하며, 제4호 및 제8호부터 제10호까지의 토지는 같은 호에 따른 시설 및 설비공사를 진행 중인 토지를 포함한다. 18.「산업입지 및 개발에 관한 법률」제16조에 따른 산업단지개발사업의 시행자가 소유하고 있는 토지로서 같은 법에 따른 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지 (4) 산업입지 및 개발에 관한 법률(2018.12.31. 법률 제16172호로 개정되기 전의 것) 제16조[산업단지개발사업의 시행자] ① 산업단지개발사업은 다음 각 호의 자 중에서 산업단지지정권자의 지정에 의하여 산업단지개발계획에서 정하는 자가 이를 시행한다. 5. 제3호에 해당하는 사업시행자와 제20조의2에 따라 산업단지개발에 관한 신탁계약을 체결한 부동산신탁업자 제20조의2[산업단지의 신탁개발] ① 제16조 제1항 제3호에 따른 사업시행자는 대통령령으로 정하는 바에 따라「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따라 설립된 부동산신탁업자와 산업단지개발에 관한 신탁계약을 체결하여 산업단지를 개발할 수 있다. ② 제1항에 따라 신탁계약을 체결한 부동산신탁업자는 종전의 사업시행자의 권리ㆍ의무를 포괄적으로 승계한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 쟁점토지 관련 과세면적 및 고지세액은 아래 ＜표1＞과 같다. ＜표1＞ 쟁점토지 관련 과세면적 및 고지세액(2015～2017년) (2) 처분청이 과세근거로 제시한 심리자료인 쟁점토지에 관한 토지대장 및 등기사항전부증명서를 보면, 쟁점토지(일부 발췌)의 소유권이전 관련 주요 기재 내용은 아래 ＜표2＞와 같은바, 2008.6.11. 위탁자가 쟁점토지의 소유권을 이전받은 후 2015.1.28. 청구법인에게 소유권이 이전된 사실과 2013.7.25. 쟁점토지에 관하여 토지개발사업 시행신고된 사실이 나타난다. ＜표2＞ 쟁점토지 일부의 토지대장 및 등기사항전부증명서 주요 내용 (3) 청구법인이 청구주장에 관한 증빙으로 제출한 자료는 다음과 같다. (가) 쟁점토지에 관한 산업단지계획 승인·고시OOO의 내용은 아래와 같은바 사업시행자의 주소와 성명은 위탁자의 것으로 확인된다(사업승인 고시상의 면적과 쟁점토지 면적이 차이가 나는 이유는 공원, 녹지, 저류지, 도로 등으로 인한 면적 차이로 파악됨). (나) 쟁점토지 관련 산업단지 조성공사 준공인가OOO에 의하면, 쟁점토지에서 진행된 산업단지 조성공사는 2018.3.30. 사업시행자를 위탁자로 하여 준공인가 된 것으로 나타난다. (다) 청구법인과 위탁자 사이에 체결한 부동산담보신탁계약서(2015.1.28.) 및 수익권증서(2015.1.28.)를 보면, 부동산담보신탁계약의 목적은 신탁부동산인 쟁점토지의 소유권 관리와 위탁자가 부담하는 채무 내지 책임의 이행을 보장하기 위하여 수탁자인 청구법인이 쟁점토지를 보전.관리하고 (위탁자의) 채무불이행시 환가.정산하는 것으로 나타나고, 수익권증서의 증서금액은 OOO원인 사실, 우선수익자는 주식회사 OOO인 사실 등이 확인된다. (라) 국세청이 발행한 “종합부동산세 비과세 부동산 신고와 관련한 보도 참고자료(2014.9.15.)에 의하면, 국세청은 2014.1.1.「지방세법」개정으로 신탁재산의 재산세 납세의무자가 위탁자에서 수탁자로 변경된 것과 관련하여 2014.9.15. 종합부동산세에 대한 보도자료를 배포하면서 다음과 같은 내용의 문답자료를 첨부하여 안내한 사실이 나타난다. (4) 처분청은 지방세인 재산세 확정단계에서 쟁점토지를 종합합산과세대상 토지로 보아 과세된 이후에 통보된 종합부동산세 수시세액조정자료에 따라 쟁점토지를 재산세의 경우와 동일하게 종합합산과세대상 토지로 보아 청구법인에게 종합부동산세를 과세한 것으로 나타난다. (5) 청구법인은 재산세 단계에서 쟁점토지를 종합합산과세대상 토지로 처리한 부분에 대하여 별도의 불복을 제기한 사실이 없는 것으로 확인된다. (6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 부동산을 신탁하여 수탁자 앞으로 소유권이전등기를 경료할 경우 당해 부동산의 소유권은 대내외적으로 수탁자에게 완전히 이전되고, 위탁자와의 내부관계에서조차 위탁자에게 유보되어 있는 것이 아니어서, 「신탁법」에 의한 신탁등기가 경료된 신탁재산으로서의 쟁점토지의 소유자는 청구법인이라 하겠다[조심 2019서1059(2019.6.21.), 대법원 2012.5.10. 선고 2010두26223 판결, 같은 뜻임]. (나) 「종합부동산세법」제11조 에서 종합부동산세 과세대상이 되는 재산세 종합합산과세대상 토지와 별도(분리)합산과세대상 토지의 구분은「지방세법」에 따르도록 규정하고 있고, 「지방세법 시행령」제102조 제5항 제18호에서 산업입지법 제16조 에 따른 산업단지개발사업의 시행자가 소유하고 있는 토지로서 산업단지개발실시계획의 승인을 받아 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지를 분리과세대상 토지로 규정하고 있는바, 쟁점토지가 산업단지조성공사를 시행하고 있는 토지라 하더라도, 2015～2017년도 귀속 종합부동산세 과세기준일(6월 1일) 현재 이 건 산업단지의 사업시행자는 위탁자이고, 쟁점토지의 소유자는 청구법인이어서 쟁점토지는 분리과세대상 토지의 요건인 사업시행자가 소유하고 있는 토지에 해당하지 아니하는 점, 청구법인은 담보신탁계약에 따른 수탁자에 불과하여 산업입지법 제20조의2 와 같이 위탁자인 사업시행자의 권리.의무를 포괄적으로 승계할 수 있는 시행자로서의 지위를 인정하기도 어려운 점, 종합부동산세는 지방세인 재산세의 후행세목으로 관할 지방자치단체가 쟁점토지를 종합합산과세대상 토지로 구분하여 청구법인에게 재산세를 부과하였고, 청구법인은 이에 대하여 불복청구를 제기한 사실이 없는 점 등에 비추어 쟁점토지를 재산세 종합합산과세대상으로 보아 청구법인에게 이 건 종합부동산세 및 농어촌특별세를 부과한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다[조심 2019부921(2019.5.9.) 등, 같은 뜻임]. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.