조심 2019구3730 (2020.11.17)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인은 1999.3.24. OOO 외 4인과 OOO어민생활용지의 분양권에 대한 양수계약(매매대금 OOO, 이하 “쟁점①계약서”라 한다)을 체결하였고, 2005.9.26. OOO으로부터 OOO(이후 ‘OOO동’으로 명칭이 변경되었고, 이하 “쟁점부동산”이라 한다)에 대한 OOO의 매매계약상 권리의무를 승계하는 승계계약 및 매매계약(매매대금 OOO, 이하 “쟁점②계약서”이라 하고 쟁점①계약서와 통칭하여 “쟁점계약서”라 한다)을 체결하였는데, OOO은 망 OOO의 배우자이고, 망 OOO은 OOO의 OOO신도시 공유수면매립사업지에서 맨손어업을 종사하였던 OOO어촌계 계원으로서 1997.4.1. 그 어업권(조개채취)의 상실에 대한 보상으로 OOO와 ‘OOO매립사업지역내 일정토지 특별분양’을 약정한 바 있으며, 이후인 2005.3.12. 망 OOO의 상속인 OOO은 OOO어민생활대책용지로 위 쟁점부동산을 배정 받아 OOO와 토지공급계약을 체결한 바 있다. 나. 청구인은 2018.8.6. 쟁점부동산을 OOO(주)에 OOO에 양도하였고, 2018.10.26. 쟁점부동산의 양도차익에 대한 양도소득세 OOO을 신고·납부하면서 그 취득가액을 인근토지의 감정가액 평균액인 OOO(이하 “쟁점신고취득가액”이라 한다)으로 산정한바, 처분청은 2019.4.15.~2019.5.3. 청구인에 대한 세무조사를 실시하여 쟁점신고취득가액은 특정되지 아니한 인근토지의 것으로 인정할 수 없고 쟁점부동산에 대한 OOO의 공급가액 OOO과 쟁점계약서상 프리미엄금액 OOO 등의 합계액 OOO(이하 “쟁점경정취득가액”이라 한다)으로 취득가액을 산정하는 등 2019.7.5. 청구인에게 2018년 귀속 양도소득세 OOO을 경정·고지하였다. 다. 청구인은 이에 불복하여 2019.9.24. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) OOO신도시 어민생활용지에 대한 특별분양과 관련한 약정서는 1997.4.1. 작성되었고 그 보상대상자의 선정은 그보다 수년 정도 앞섰으나 그 실지 공급계약은 2005년에 이르러서야 체결되었는데, 그 기간 동안 부동산업자들이 불법적인 거래를 수차례 중개하여 실제 프리미엄과 계약서상 기재된 프리미엄에는 상당한 차이가 있었다. 이에 소위 ‘인정거래’라는 형식으로, 원어민에게 지급할 프리미엄과 관련 세금을 거래 당시부터 계산하여 계약서를 작성하고, 초과금은 부동산업자들이 현금수령하는 방식으로 실제 계약서나 영수증 등은 작성하지 않거나 작성 후 명의변경시 폐기하는 방식으로 이루어졌으며, 시기별로 유사한 프리미엄금액만을 계약서에 명기하고 관련 양도소득세까지 부담하는 조건으로 거래가 이루어졌다. 특히 원어민들에게 공급될 토지 지번이나 토지공급가액이 확정되지 않은 상태에서 다운계약서를 통해 거래가 이루어져, 권리확보서류를 통해 어음을 받고 공증을 받아두는 방식으로 거래가 이루어졌고 연로한 원어민의 경우 2005년 토지공급계약 전에 사망하는 사례가 있어 OOO는 위 토지매매계약 이후 1회에 한하여 명의변경을 가능케 하여 이를 원어민에게 안내하였으나, 원어민 사망에 따른 상속의 경우 구비서류를 별도로 안내할 정도로 그 사례가 빈번하였다. (2) 어민생활용지 소재지의 관할세무서장인 OOO세무서장은 원어민들의 양도 여부를 파악하지 못하다가 2005년 토지공급계약 이후에 양도인 명단을 파악하여 양도소득세를 미신고한 납세자들에게 그 양도시기를 ‘추가로 금액을 받은 날’(이른바 도장값)으로 양도소득세 신고를 안내하였고, 이후 국세청장(법규과)은 2006.5.4. OOO세무서장에게 어민생활용지의 토지분양권의 취득·양도시기는 추첨을 통한 필지별 공급대상자를 결정한 날이고, 그 권리확정전 양도한 경우 취득일·양도일은 모두 권리가 확정된 날로 통보하였으며, 조세심판원도 원어민의 토지취득시기를 약정서 체결일인 1997.4.1.이 아니라 2005년 토지공급계약일로 판단(조심 2008중251, 2008.8.26.)한 바 있다. (3) 청구인이 쟁점부동산과 관련한 쟁점①계약서를 작성한 것은 20년 전의 일로, 당시 계약한 자가 망 OOO인지, 배우자 OOO인지 또는 위임을 받은 아들 OOO(당시 23세)인지 명확하지 않고 위 (1)과 같이 일반적인 부동산 거래와 달리 이루어진 계약으로 기억이 명확하지 않으며, 상속인과의 협의시 또는 본 매매계약시마다 수차례 원어민 측에 추가금을 지급하였으나 관련증빙을 가지고 있지 못한다. 처분청은 어민생활용지와 관련하여 2000년 초반까지 약 OOO 프리미엄이었다가 2016년 초부터 급등하기 시작하였다는 의견이나 OOO 담당공무원은 당시 실제 시세는 일률적으로 언급하거나 파악할 수 없다고 답변하였고, 어민생활용지 중 쟁점부동산처럼 M2에 소재한 다른 토지와 관련하여 매수인들OOO이 보관하고 있는 실제 계약서에 따르면 2006년부터 이미 OOO에 거래되었던 것으로 확인되나 그들이 OOO에 제출한 검인계약서에는 프리미엄으로 OOO만이 기재되어 있고 거래금액이 고액임에도 계약일과 잔금일이 3일 또는 3주에 불과하며 특약사항에 ‘양도소득세를 2002년 4월 기준’으로 명시하고 이를 매수인이 부담토록 한 점에 비추어 당시 어민생활용지 거래가 얼마나 비정상적이었는지 알 수 있고 위 금액 이외에도 최종 잔금성격의 명의변경에 따른 추가금이 지급되었음에도 위 계약서에는 그러한 내용이 기재되어 있지 아니한다. 더욱이 금융기관 조회도 불가한 상황을 고려하지 아니하고 처분청은 청구인이 관련증빙을 제출하지 아니한다며 마치 사실을 은폐하고 있는 것으로 추정하며 실제계약서라고 주장하고 있으나 청구인은 현 거주지에서 제출된 일부 금융내역도 조회가 불가하여 OOO까지 상경하여 조회하여 제출하였다. 처분청은 「국세기본법」제81조의7 제1항에 따라 증거인멸을 우려하여 사전통보도 없이 실시한 세무조사에서 청구인에게 자료를 제출하라고 할 뿐 어떠한 조회나 노력도 하지 아니하였고 20년전 비정상적 거래를 증빙자료 제출이 없으니 과세하겠다는 것이다. (4) 처분청이 쟁점경정취득가액의 근거로 본 쟁점①계약서는 1999.3.24. 작성된 것인데 위 (2)에서 본 취득시기도 도래하지 아니한 때로, 그 물건소재지도 미정인 상태에서 원어민 OOO이 사망하여 어업권에 대한 권리승계여부도 불투명한 때에 OOO 등 상속인 5인과 계약한 것이어서 실제 계약서로 보기 어려울 뿐만 아니라 쟁점②계약서에는 그 명의자가 1인으로 되어 있고 명의변경에 따른 추가금도 누락되어 있으며 쟁점부동산보다 2년 전에 거래된 위 OOO의 거래가액과 비교해 보아도 실제거래가액이 아님을 확인할 수 있고, 청구인의 금융거래내역 조회에 따르면 2005.9.23. OOO이 인출되었는데, 이는 취득세 OOO, 등록세 OOO 및 토지공급가액 OOO의 합계액 OOO과 일치하는 반면, 쟁점계약서상 기재된 프리미엄 OOO에 대한 금융내역 존재하지 않는 점에 비추어 처분청이 확인·징취한 쟁점①계약서는 실제 계약서가 아니고 실제거래가액을 확인할 수 있는 경우도 아니라 할 것이다. 또한 OOO이 2005.10.6. 발표한 보도자료에 따르면, OOO의 경우 시세 대비 공시지가의 비율이 36%에 불과한데, 위 시세 반영률을 쟁점부동산의 개별공시지가 OOO에 반영하면 쟁점경정취득가액의 2.7배를 넘는 OOO이 산출되는 점에 비추어 보아도 쟁점계약서상 금액은 실제거래가액에 해당하지 아니한다고 할 것이다. (5) 이에 쟁점신고취득가액은 OOO신도시 어민생활용지(M1)와 관련하여 원어민으로부터 전매취득한 최초 등기접수자들의 양도소득세와 관련하여 과세관청이 그 취득가액을 환산가액으로 산정한 처분에 대하여 재조사 결정한 조세심판원 결정례(조심 2015중3373 외 107건, 2015.11.25., 이하 “쟁점①선결정례”라 한다)에 따른 것인데, 위 심판청구에서 당초 세무조사를 실시한 OOO지방국세청장과 OOO세무서장도 처분청과 같이 OOO에서 권리의무 승계와 관련하여 작성된 계약서들을 모두 확인·징취한 상태였음에도 처분청이 쟁점계약서를 실제 계약서로 본 것과 달리 과세관청은 전매취득한 최초 등기접수자들에 대하여 그 계약서를 허위의 것으로 보아 인정하지 아니하고 환산가액을 취득가액으로 경정한 바, 이는 위 (1)의 사정과 함께 실제 취득시점과 공부상 확인가능한 취득시기 사이에 적어도 약 8년(1997년~2005년)이 차이가 있고 그로부터 약 15년이 경과한 시점에서 이르러 금융조회를 하여도 실제거래가액을 확인하기 어려웠기 때문이라 추측된다. 쟁점①선결정례에 따라 과세관청이 재조사를 실시하였는데, 2005년 전매취득한 최초 등기접수자들의 경우 당시 165㎡를 기준으로 그 감정가액이 약 OOO이었으나 그 취득가액을 등기접수일 기준으로 약 OOO 사이의 감정가액으로 인정하여 토지위치나 취득시기의 차등을 거의 두지 않은바, 이는 당시 토지지번이 확정되지 않는 상태에서 거래가 이루어졌고 그 취득시기가 원어민과의 협의여부에 따라 차이가 있으며 어민생활용지 자체가 공유형태 토지인 점을 반영된 것이고, 위 쟁점①선결정례의 M1 지주들 108명 역시 각자 토지 개별공시지가, 등기접수일, 위치 및 면적 등이 상이하였던 점 등에 비추어 쟁점부동산 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당자산에 대한 둘 이상의 감정가액이 없어 이를 인정할 수 없다는 처분청 의견은 부당하고, 쟁점부동산처럼 M2에 소재한 토지를 상속받아 양도한 납세자가 제기한 심판청구에서 조세심판원은 그 취득가액을 ‘어업권을 상실한 원어민이 쟁점부동산 또는 이와 유사한 토지를 취득한 사례 및 그 가액’을 재조사하도록 결정(조심 2019인1749, 2019.9.25.)하였고 OOO세무서장은 이에 따라 재조사를 실시하여 M1에 소재한 토지의 감정가액을 취득가액으로 인정한 바 있음에도, 원어민의 경우 그 취득가액을 인근유사토지의 감정가액으로 인정하면서 전매취득자들의 경우에는 이를 인정하지 않는 것은 모순이라 할 것이고, 동일한 시기, 면적, 거래형태 및 나대지의 권리를 취득하였으나 추후 추첨과정에서 자신의 의사와 달리 어민생활용지 중 M1 또는 M2를 매수하였음에도 M1의 경우 쟁점①선결정례에 따라 약 OOO의 감정가액을 인정받았음에도 M2를 매수한 청구인에 대하여만 이를 인정하지 아니하고 쟁점경정취득가액을 취득가액으로 보는 것은 과세형평과 「국세기본법」제15조 및 제18조에 위배된다고 할 것이며, 청구인은 원어민의 지위까지 승계되어 어업권상실대가를 인정해달라는 것이 아니라 공유형태의 토지에서 인근유사토지의 판단이 달라질 수는 없다는 것이다. (6) 처분청은 OOO의 부동산등기부상 OOO가 이를 OOO으로 취득한 것으로 기재되어 있다는 등의 거래사례를 제시하고 있으나, 위 토지의 경우 그 거래가액은 당시 개별공시지가인 OOO미달하는 것이고 실제 OOO는 양도소득세 신고시 그 취득가액을 실제거래가액인 OOO으로 신고한바, 이는 위 (1)에서 살펴본 바와 같이 어민생활용지의 거래실태를 파악하기 어렵기 때문이고 위 (3)의 거래사례와 비교해 보면 처분청이 제시한 사례들은 세무조사 등을 통해 확인된 실제거래가액이 아닌 양도인들의 신고금액에 불과한 것이다. (7) 따라서 OOO신도시 어민생활용지를 특별분양 받았다가 이를 양도한 원어민이 그 취득가액과 관련한 심판청구한 사건에 대한 결정(조심 2009중2161, 2009.11.26., 이하 “쟁점②선결정례”이라 한다)에서 쟁점부동산 인근인 OOO 외 10필지에 대하여 그 가격시점을 2003년 11월~2005년 9월로 한 11건의 감정평가액OOO이 확인되는바, 위 감정평가액 중 청구인의 쟁점부동산 취득시기 전후 3개월의 감정평가액으로 확인되는 4건의 감정평가액(같은 동 991-6, 1035-1, 1035-1 및 1023-4)의 평균액인 OOO을 적용한 OOO을 쟁점부동산 취득가액으로 인정하여야 할 것이다. 설령 처분청의 의견과 같이 쟁점①계약서가 실제 계약서라고 한다면 2005년에 이르러 양도인 OOO이 계약금 OOO을 납부하였을 리가 없으므로 이는 명의이전을 위해 청구인의 금원으로 OOO이 자신의 명의로 납부한 것이라 할 것이므로 위 OOO은 쟁점경정취득가액에 가산하여 취득가액을 산정하여야 한다. 더욱이 이는 OOO가 OOO(원어민)으로부터 어민생활용지를 취득한 사례에서 명확히 나타나는데 그 거래시기가 어민생활용지 추첨 및 본계약 이전으로 실제 취득할 토지의 구역이 M1인지 M2인지 모르는 상황이자 청구인보다 취득시기도 2년 가까이 빠름에도, 취득가액은 청구인의 180%에 달하고 OOO는 입회인뿐만 아니라 OOO(원어민)의 가족 매매동의서와 공증까지 받은바 조합번호의 명시는 물건소재지를 모르는 상황에서 거래를 하고 위한 당시의 일반적인 거래형태에 해당한다. 이 건에서 처분청의 의견에 따르면 OOO의 거래사례에서도 이를 실제 계약서로 인정하였어야 할 것이나, OOO의 관할세무서장 역시 실지거래가액으로 알 수 없는 경우에 해당한다고 보아 감정가액으로 경정된바, 어민생활용지를 관할하는 OOO세무서와 OOO지방국세청이 지속적으로 이와 같은 결정을 내리고 있음에도 처분청은 청구인에게 상반된 과세를 하고 있는 실정이다. (8) 또한 신의성실의 원칙과 관련한 대법원 판례(2003.9.5. 선고 2001두403 판결 및 1997.7.11. 선고 96누17486 판결)에 비추어 아래와 같이 이 건 부과처분은 신의성실의 원칙에 반한다고 할 것이다. 쟁점①선결정례에서 당초 과세관청은 전매취득한 최초 등기접수자들 모두에게 그 취득가액을 환산가액으로 적용하였다가 재조사 후 감정가액을 적용한 것은 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 명시·묵시적 견해표명이라 할 것이고, 전매취득한 최초 등기접수자인 청구인도 쟁점①선결정례와 그에 따른 재조사 결과에 따라 귀책사유 없이 쟁점신고취득가액으로 신고한 것으로 이는 납세자가 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없다고 할 것이며, 청구인은 쟁점①선결정례와 그에 따른 재조사 결과를 신뢰하여 쟁점부동산을 양도하여 납세자가 그 견해 표명을 신뢰하여 이에 따라 행위를 한 것이고, 쟁점부동산을 관할하는 OOO세무서장은 위 묵시적 견해표명에 반하는 처분을 한 바 없고 쟁점①선결정례에서 과세관청은 검인계약서를 확인·징취하였음에도 실제거래가액으로 인정하지 않았다가 재조사를 거쳐 감정가액을 취득가액으로 인정하였음에도 처분청이 위 견해표명에 반하여 청구인에게 과세하여 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되었다. 나. 처분청 의견 (1) 청구인은 처분청이 확인·징취한 2005.9.26. 작성된 쟁점②계약서에 대하여 금융증빙이 없고 실제 계약서가 아니므로 쟁점부동산의 실지거래가액을 알 수 없는 경우에 해당한다고 주장하나, 처분청이 확인·징취한 쟁점①계약서(1999.3.24.)는 원어민인 망 OOO의 상속인 배우자 OOO 및 자 OOO 외 3인이 양도인으로 기명·날인하고 당시 OOO에 거주하는 OOO가 쌍방입회인으로 작성된 것으로 매매대금 OOO, OOO로 기재되어 있는 실제 계약서이고, 청구인이 제출한 쟁점②계약서(2005.09.26.)는 쟁점부동산의 명의변경을 위하여 위 쟁점①계약서를 근거로 새롭게 작성된 것으로 판단된다. (2) 청구인은 처분청이 쟁점②계약서를 근거로 이 건 부과처분을 한 것이라 주장하나, 이는 사실관계를 잘못 알고 있는 것으로 처분청은 쟁점①계약서를 근거로 이 건 양도소득세를 경정 고지한 것으로, 어민생활대책용지, 이른바 “조개딱지”는 1997년 특별공급이 결정 되었을 때에는 프리미엄이 약 OOO을 형성되었고 1999년부터 2000년대 초반까지는 약 OOO 정도로 매매가 이루어지다가 2005년 특별분양이 시작되고 2016년 초부터 토지위치에 따라 프리미엄이 급등하기 시작한 것으로 OOO 담당직원의 진술 등으로 확인되는바, 당시 상황과 관련증빙 등을 종합적으로 판단했을 때 쟁점부동산과 관련한 실제 계약 및 대금지급이 쟁점①계약서 내용에 따라 이루어진 것이 확실하고, 청구인이 제시한 쟁점②계약서는 그 전에 작성된 쟁점①계약서 내용과 동일한 것이므로 처분청이 1999.3.24. 망 OOO의 상속인들과 계약한 쟁점①계약서상 쟁점부동산 권리의무승계대금(프리미엄) OOO, 취득세 OOO, 등록세 OOO 및 토지공급가액 OOO의 합계액인 OOO으로 쟁점경정취득가액을 산정한 처분은 정당하다. 또한 청구인은 2005년 명의변경시 OOO에 납부된 계약금 OOO이 자신의 금원이나 OOO이 본인의 명의로 납부한 것이므로 이를 쟁점경정취득가액에 가산하여야 한다고 주장하나, 처분청이 확인한 영수증에는 쟁점부동산 관련 계약금 OOO을 OOO이 2005.8.8. 납부하였고, 그 잔금 OOO은 청구인이 자신 명의로 납부한 사실이 확인될 뿐 위 계약금을 청구인이 납부하였다고 볼 추가적인 증빙이 없는 이상 이는 OOO이 납부한 것으로 보는 것이 타당하다. (3) 청구인은 쟁점부동산을 계약한지 20년이 넘다보니 계약당시 원어민 본인과 거래하였는지 상속인과 계약하였는지 명확하지 않고 처분청이 제시한 상속인들과 계약한 쟁점①계약서는 실제 계약서라고 볼 수 없으며, 명의변경에 따른 추가금(일명 도장값)이 누락되었고 2005.9.23. 금융거래내역을 제시하면서 프리미엄 OOO에 대한 인출내역이 존재하지 않는다 등의 이유로 쟁점②계약서는 실제 계약서가 아니고 쟁점부동산의 실제거래가액을 알 수 없는 경우에 해당한다고 주장하나, 쟁점부동산에 대한 실제 권리의무승계계약은 쟁점②계약서 작성 이전에 체결된 것이 확실하고 대금(프리미엄) 지급도 2005.9.23. 이전에 이루어졌을 것이므로 그에 대한 금융거래내역을 2005년 9월경에 확인하여도 확인할 수 없는 것이 당연하고, 실제거래가액을 알 수 없는 것이 아니라 단지 그 금융증빙 등을 확인할 수 없는 것에 불과하다면 청구인이 스스로 실제거래금액이 얼마인지 분명히 밝히고 쟁점계약서상 내용은 사실이 아니라고 주장하여야 할 것이며, 청구인이 쟁점부동산에 대한 등기(권리의무승계)시 등에 원어민 측에 추가로 대금을 지급한 사실이 있다면 간접증빙을 포함하여 관련증빙을 제출하거나 구체적인 금액을 진술하여야 하여야 할 것임에도 청구인은 세무조사시 뿐만 아니라 이 건 심판청구에서도 추가로 지급된 금액에 대한 구체적 진술을 하거나 일체 증빙·서류의 제출이나 관련 진술을 하지 않은 채 쟁점계약서가 실제 계약서가 아니라는 주장만 하고 있다. (4) 청구인이 당시 인근토지의 실제거래금액이라고 제시한 OOO의 매매계약서들은 그 거래시기가 2006년 4월, 2006년 12월로 청구인의 쟁점부동산 등기접수일보다 7개월에서 1년 이상 늦고 분양권에 대한 계약일보다 9년이나 늦은 것으로 그 비교대상이 되지 않으며 그 토지 위치가 확정된 이후에 계약된 건으로 토지 전체 면적, 인접도로 등 여러 조건이 쟁점토지와 동일하다고 보기 어렵고, 국세청 전산망에 입력되어 있은 쟁점부동산 인근토지에 대하여 양도소득세 신고된 실제거래가액은 그 등기접수일이 2006.1.10.~2008.2.29., 취득가액이 약 OOO으로 확인되므로 청구인이 제시한 인근토지의 위 매매계약서상 내용과 국세청 전산망에 입력된 인근토지의 실거래가액은 상당한 차이가 있고 비슷한 시기라도 각각의 토지 형태, 원어민, 취득자, 양수자 및 양도자 등의 상황에 따라 거래 금액이 다르다는 것을 알 수 있다. (5) 청구인은 쟁점부동산의 실제거래가액을 알 수 없는 경우에 해당하고, 쟁점①선결정례에 따른 재조사 결과 일괄적으로 약 OOO의 취득가액을 인정한 바 있는 점 등에 비추어 쟁점부동산의 인근토지 감정평가액 평균으로 취득가액을 재산정하여야 하고 원어민들의 경우 인근 유사토지의 감정가액을 인정하였음에도 전매취득자인 청구인에 대하여 이를 인정하지 않는 것은 모순이라는 주장하나, 청구인이 제시한 쟁점①선결정례는 조세심판원이 그 납세의무자별로 토지의 취득시기 등 구체적인 거래내역을 확인하여 「소득세법」제97조 , 제114조 및 같은 법 시행령 제176조의 2에 따른 실지거래가액, 매매사례가액, 및 감정가액 등을 재조사한 후 이를 순차적으로 적용하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하라고 판단한 것에 불과하고, 다른 조세심판원 결정례 역시 일관되게 원어민들과 권리의무를 승계하는 계약을 체결하였다 하더라도 이는 토지 자체에 관한 권리의무의 승계일뿐 원어민에게 부여된 혜택까지 승계하는 것은 아니므로 원어민과 원어민으로부터 전매취득한 최초 등기접수자는 관련 법령에 따라 그 양도차익을 개별적으로 정해야 하고 취득가액이 동일할 수 없으며 청구인이 제시한 조세심판 결정례(조심 2019인1749, 2019.9.25.) 역시 원어민에게 상속받은 토지를 양도한 것에 대하여 상속인(배우자)의 원어민 지위를 인정한 것에 불과할 뿐 원어민으로부터 전매취득하여 최초 취득등기한 이 건 청구인과는 사실 관계가 다른 것이다. (6) 쟁점부동산의 실제거래가액은 매매계약서 등으로 확인되므로 「소득세법」제97조 에 따라 그 실지거래가액으로 취득가액을 산정하여야 하는 것으로, 설령 청구인 주장과 같이 실제거래가액을 알 수 없는 경우에 해당한다고 하더라도 쟁점부동산 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산에 대한 둘 이상의 감정가액이 없는 것으로 확인되므로 그 취득가액은 환산가액으로 산정되어야 하는 것이다. 이에 「소득세법」제114조 제7항은 취득가액을 감정가액으로 추계결정 또는 경정하는 경우에는 취득일 전후 3개월 이내에 해당 자산에 대하여 둘 이상의 감정가액의 평균액으로 산정한 가액에 의하도록 규정하고 있으나, OOO신도시 어민생활대책용지는 어촌계원 1,264명을 대상으로 총 필지수 104필지, 총면적 212,064㎡(1인당 공급면적 165㎡)를 각필지당 5명~53명으로 공유형태로 배정되었고 각 필지의 면적, 위치, 도로 넓이 등 모든 조건이 다르고 지역 구분에 따라 건축물 높이도 다르게 결정되었는데, 2005년 특별공급 이후 쟁점①선결정례와 관련된 M1은 각 필지 면적이 가장 넓고 50m 도로와 접해 가장 사업성이 뛰어난 곳으로 고층 아파트단지를 위해 대기업 건설사들이 입찰하면서 프리미엄이 급등 하였고 2009년경부터 건물들이 준공되어 현재 주상복합 고층 아파트 등이 모두 들어선 상태인 반면, 나머지 쟁점부동산이 소재한 M2 또는 그 외 M3은 프리미엄 상승 요인이 낮았던 지역으로, 특히 쟁점부동산은 M2 중에서도 토지 면적과 인접 도로 너비가 좁은 지역에 위치하고 있고 쟁점부동산과 그 인근 지역은 현재까지 나대지 상태로 확인됨에도 청구인이 감정가액을 인용한 OOO동 22-21는 M1에 소재한 것으로 현재 고층 주상복합 아파트가 위치하고 있는 등, 청구인이 제시한 감정가액은 쟁점부동산 감정가액이 아닐 뿐 아니라 쟁점부동산과 상당한 거리에 있는 토지들로 위치, 면적, 도로 등 모든 조건이 차이가 있고, 최초 권리의무승계 계약 시기 및 취득 상황 등 구체적인 거래 내역이 서로 다른 것이어서 쟁점②선결정례에 기재된 일부 토지들의 감정가액 평균으로 취득가액을 재산정하여야 한다는 청구인 주장은 받아들이기 어렵고, 만약 청구인 주장과 같이 인근 토지의 감정가액을 취득가액으로 적용한다면, 모든 조건이 다르고 감정가액 역시 모두 다른 수많은 인근 토지의 감정가액 중 어떤 토지의 감정가액을 적용하느냐에 따라 그 취득가액이 달라지게 될 것이다. (7) 또한 청구인은 OOO신도시 어민생활 대책용지 최초 등기접수자들은 동일한 시기, 면적, 거래형태 및 나대지를 취득한 것으로 동일한 기준의 취득가액을 적용받아야 한다고 주장하나, OOO신도시 어민생활 대책용지는 1997년 2월 OOO와 원어민들간의 약정이 체결되고 2003년 8월 도시관리계획 입안, 2004년 12월 토지공급에 관한합의서에 의거 어촌계별 위치가 배정된 후 2005년 2월 개인별 토지 배정이 되고 같은 해 3월 이후 계약체결 및 분양권(조개딱지)매매로 인한 명의변경 및 등기접수가 시작되었고, 위 (6)과 같이 각 대책용지는 면적, 위치, 도로 넓이 등 모든 조건이 다르고 건축물 용도 및 높이도 다르게 결정된 상태로 각 토지별 매매 가액은 차이가 날 수 밖에 없으며 원어민이 최초 등기접수자인 토지와 원어민들로부터 분양권을 전매취득한 최초 등기접수자들로 나누어지며 후자의 경우 1997년~2005년 2월 개인별 토지 배정 이전 계약자와 토지 배정 이후 계약자로 나누어지는 등 각 토지별 분양권 취득시기 또한 달라 그 취득가액 역시 각각의 실제거래가액으로 하여야 할 것이다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 OOO 원어민생활용지를 원어민의 상속인으로부터 취득하였다가 양도한 청구인의 취득가액을 매매계약서상 매매대금(프리미엄)과 공급계약서상 토지매매대금 합계액으로 본 처분의 당부 등 나. 관련 법령 : ＜별지＞ 참조 다. 사실관계 및 판단 (1) OOO는 1990.11.12. OOO신도시를 건설을 위해 사업시행자로서 당시 건설부장관으로부터 공유수면 매립면허 승인을 받았는데, OOO는 원어민들OOO과 보상 관련 문제로 수년간 분쟁을 지속해오던 중, 임시 민원조정기구인 ‘시정조정위원회’의 자문결과에 따라, 1997년 3월경 위 원어민들에게 1인당 약 165㎡의 어민생활용지를 공급하기로 약정하고 1997년 4월경 각 어민들과의 개별약정을 체결하였다. OOO매립사업은 2004년 5월경 사용승인 되었고, 매립토지들은 2004년 7월경 OOO 명의로 소유권보존등기가 경료되었으며, OOO와 어민대표는 2004.12.10. 토지공급에 대한 당초 약정의 일부변경 및 배정방법 등에 대하여 합의하였다가, OOO는 2004.12.27. OOO신도시 어민생활용지 공급공고를 하였고, 원어민들의 희망토지 신청에 따라 2005.3.12. 공급대상 토지를 추첨배정한 후, 2005년 4월 이후 원어민들과 개별적으로 토지공급계약을 체결하였다. (2) 청구인은 1999.3.24. 원어민이었던 망 OOO의 상속인인 OOO 등과 어민생활용지에 대한 권리의무를 승계하는 계약을 체결하였고, OOO은 2005.8.8. OOO와 쟁점부동산에 대한 토지공급계약을 체결하였으며, 청구인과 OOO은 2005.9.26. 쟁점부동산에 대한 명의변경계약(계약체결일 2005.8.8.)을 체결하였다. (3) 쟁점①계약서는 1999.3.24. 청구인과 망 OOO의 상속인인 OOO 및 OOO 외 3인이 OOO의 입회하에 작성한 것으로 매매대금은 OOO이고 어민생활용지 관련 약정서, 출자증권 등을 첨부서류로 하고 있다. 쟁점②계약서는 2005.9.26. 쟁점부동산에 대한 OOO와 OOO간의 매매계약상 일체의 권리의무를 청구인에게 승계한다는 권리의무 승계계약서와, 청구인은 OOO에게 매매대금으로 OOO을 지급한다는 양도계약서로 이루어진 것인데 위 계약서는 같은 날 OOO의 검인을 받은 것으로 날인되어 있다. (4) 청구인은 쟁점부동산에 대한 양도소득세 신고시 쟁점부동산의 취득가액을 아래 ＜표1＞와 같이 ‘인근유사지번의 감정평가액’의 평균액인 OOO으로 하여 쟁점신고취득가액으로 산정하였고, 그 필요경비는 2005년 당시 공시지가에 3%를 적용한 OOO으로 개산공제하였다. ＜표1＞ 쟁점신고취득가액 산정내역(인근유사지번 감정평가액) 처분청은 청구인에 대한 세무조사를 실시하여 청구인에게 취득가액의 실지거래가액을 확인할 수 있는 매매계약서 및 금융증빙의 제출을 요구하였으나 청구인이 제시하지 않자, OOO가 보관하고 있던 쟁점①계약서에 따라 쟁점부동산의 실지거래가액이 쟁점경정취득가액으로 확인된다고 보았고, 당초 청구인이 필요경비로 개산공제액OOO을 공제하였으나 이를 부인하고 실제 납부가 확인되는 취득세·등록세 OOO을 공제하였다. (5) 청구인은 자신 명의의 OOO 계좌거래내역(2004.1.1.~2005.12.30.)를 제시하였는데 2005.9.23. ‘대체’ 거래로 OOO이 인출되었으나 이외의 고액 거래는 확인되지 아니한다. 청구인은 자신과 같이 어민생활용지 중 M2를 매수한 OOO와 OOO이 작성한 계약서를 아래와 같이 제시하였는데, OOO는 2006.4.25. OOO으로부터 OOO중 OOO의 지분을 매매대금 OOO과 양도소득세 OOO을 지급하는 조건으로 실제 계약서를 작성하였으나 명의변경시(2005.5.20.)에는 매매대금을 OOO으로 기재된 계약서를 제출하였고, OOO은 2006.11.24. OOO로부터 위 OOO 지분을 매매대금 OOO과 양도소득세 OOO을 지급하는 조건으로 실제 계약서를 작성하였으나 명의변경시에는 매매대금을 OOO으로 기재된 계약서를 제출하였다는 주장이며, OOO가 1997.4.3. OOO으로부터 어민생활용지를 취득하면서 작성한 매도각서 등과 관련하여, OOO도 위 토지공급계약시 계약금은 자신의 금원으로 원어민인 OOO의 명의로 납부하였는데, 청구인은 이에 비추어 자신의 거래방식은 특이한 것이 아니라 당시 어민생활용지의 일반적인 거래행태에 따른 것이고, 처분청의 의견과 같이 쌍방입회인이 있고 조합원번호, 어촌계번호가 적혀있는 것은 당시 구체적인 지번이 확정되지 않아 거래를 담보할 대체물로서 기재된 것이라는 주장이다. ＜표2＞ OOO과 청구인의 거래를 비교한 것 청구인은 OOO 중 1/9지분을 취득한 OOO는 등기부상 그 거래가액이 OOO으로 기재되어 있으나, 이를 2019.7.5. 양도하고 그 양도소득세를 신고(20019.7.1.)할 때에는 그 취득가액을 OOO으로 신고하였다고 OOO의 양도소득세 신고서와, OOO 중 1/9지분을 취득하였다가 양도한 이득영이 이를 OOO에 양도하는 과정에서 인감증명서 발급을 위해 관할세무서장의 확인을 받은 양도소득세 신고서에 그 취득가액을 감정가액 OOO으로 기재한 것 등을 제출하였다. (6) 처분청이 쟁점부동산 인근토지에 대하여 다른 양도자들이 양도소득세를 신고한 내용을 아래 ＜표3＞과 같이 제시하였다. ＜표3＞ 국세청 전산망상 다른 양도자들의 신고내용 (7) 쟁점①선결정례는 원어민으로부터 분양권을 취득하여 이를 공동건축조합에 현물출자하여 공동주택을 분양 받은 자들에 대하여 과세관청이 그 취득가액을 환산가액으로 보아 과세한 것에 대한 사안에 대한 것으로, 우리원은 위 처분에 대하여 그 취득가액을 토지의 취득시기 등 구체적인 거래내역을 확인하여 이를 토대로 실지거래가액, 매매사례가액 및 감정가액 등을 재조사한 후 이를 순차적으로 적용하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 각 경정하도록 결정하였고, 쟁점①선결정례의 사실관계에는 어민생활용지의 2006~2007년 전후 감정평가결과는 아래 ＜표4＞와 같이 기재되어 있다. ＜표4＞ 쟁점①선결정례에서 확인되는 2006~2007년 감정평가액 쟁점②선결정례는 OOO와 토지공급계약을 체결하였던 원어민이 그 분양권을 양도하면서 당초 취득가액을 OOO으로 보았다가 위 쟁점①선결정례에 따라 경정청구하자 과세관청이 거부한 사안에 대한 것으로, 우리원은 위 거부처분에 대하여 납세자의 어민생활용지(또는 분양권) 양도에 의하여 그 취득가액이 적어도 양도가액과 같거나 그 이상에 해당하는 것으로 양도소득금액이 발생하지 아니한 것으로 보아 취소하도록 결정하였고 쟁점②선결정례의 사실관계에서 어민생활용지의 2005년 전후 감정평가결과는 아래 ＜표5＞와 같이 기재되어 있다. ＜표5＞ 쟁점②선결정례에서 확인되는 2005년 감정평가액 (8) 청구인은 위 쟁점①·②선결정례의 취지 등에 비추어 이 건 청구에서 위 ＜표5＞의 쟁점부동산 인근토지에 대한 2015년 감정평가액 중 인근토지에 해당하는 것의 평균액 OOO에 따른 OOO을 쟁점부동산의 취득가액으로 인정하여야 한다는 주장으로, 쟁점①선결정례에 따른 재조사 결과 OOO세무서장과 OOO지방국세청장은 약 OOO의 감정가액을 시가로 인정한 바 있고, 위 청구인의 주장 (5)에서 제시한 사례(조심 2019인1749, 2019.9.25.)에서도 OOO세무서장은 M1의 감정가액을 M2의 취득가액으로 인정한 바 있는 등 토지 위치, 취득시기 등에 따른 차별을 두지 않았음에도 이 건 처분에서만 달리 보는 것은 조세형평에 어긋난다는 주장이다. ＜표6＞ 청구인이 심판청구시 제시한 감정평가액 이에 처분청은 어민생활용지는 아래 ＜표7＞과 같이 구분되고 쟁점부동산은 이중 M2에 속하는 것으로, 청구인이 제시한 인근토지는 쟁점부동산과 위치, 면적, 도로 등에 차이가 있고 거래조건 등도 상이하여 이에 대한 감정가액 평균을 쟁점부동산의 취득가액으로 볼 수 없고 쟁점①선결정례에서 조세심판원은 그 취득가액을 토지의 취득시기 등 구체적인 거래내역을 확인하여 이를 토대로 실지거래가액, 매매사례가액 및 감정가액 등을 재조사한 후 이를 순차적으로 적용하도록 결정하였을 뿐이라는 의견이다. ＜표7＞ 어민생활용지의 구분 ＜표8＞ 청구인이 제시한 취득가액에 대하여 처분청이 제시한 것 (9) OOO세무서장은 2005년경 어민 생활용지를 분양 받았다가 명의변경한 원어민에 대하여 그 취득시기는 ‘당초 OOO로부터 어민생활용지를 받기로 약정한 날’로, 양도시기를 ‘양도계약서상 잔금을 받기로 한 날·명의이전에 따른 추가 금액을 받은 경우에는 추가로 금액을 받은 날’로 하여 양도소득세를 신고하여 줄 것을 안내(어민생활대책용지 양도에 따른 신고안내)하였다. 국세청장(법규과)은 OOO세무서장의 자문요청에 대하여, 토지를 분양 받을 권리에 대한 취득일은 ‘당해 권리가 확정된 날(추첨하여 필지별 공급대상자를 결정한 날)’이고, ‘권리 확정전에 이를 양도하고 잔금을 지급받은 경우에는 그 권리가 확정된 날’이 양도일이며, 위 토지를 분양 받을 권리가 확정되기 전에 잔금을 지급하고 인수한 권리를 그 권리가 확정되기 전에 잔금을 지급받고 양도한 경우에는 취득·양도일 모두 ‘그 권리가 확정된 날’이라고 통보(확정되지 아니한 ‘토지분양권’ 양도시 양도 및 취득시기, 2006.5.25.)한 바 있다. (10) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 「소득세법」제97조 , 제114조 및 같은 법 시행령 제176조의2에 의하면 양도차익을 계산할 때 취득가액은 실지거래가액을 적용하고, 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한하여 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액을 적용하도록 규정하고 있는바, (가) 처분청이 확인한 쟁점①계약서는 1999.3.24. 원어민 OOO의 상속인인 OOO 외 4인과 청구인이 작성한 것인데 OOO의 것으로 보이는 OOO가 기재되어 있고 입회인 OOO의 날인이 있으며, 쟁점②계약서의 경우에도 쟁점부동산에 대한 명의변경시 OOO에 제출할 목적으로 쟁점①계약서 내용에 터잡아 작성된 것으로 달리 청구인이 위 쟁점계약서가 사실과 달리 작성된 것이라는 사실을 구체적으로 입증하지 아니한 이상 이를 사실과 다른 것이라거나 허위의 것이라 단정하기 어렵다고 할 것이고, 처분청이 산정한 쟁점경정취득가액은 위 쟁점계약서 및 토지공급계약서에 따라 산정된 것이므로 쟁점부동산의 실제거래가액에 해당한다고 할 것이다. 청구인은 쟁점계약서상 거래금액에 대하여 사실과 다르거나 추가로 지출된 금액이 있다고 주장하고 있을 뿐 그 지출사실 등과 같이 실지거래가액으로 인정할 만한 증빙 등 객관적인 자료를 제시하지 아니하는 상황에서, 청구인이 제시한 OOO의 계약서는 2006년경 작성된 것으로 이를 1999년에 작성된 쟁점①계약서상 가액과 다르다 하여 쟁점계약서가 실제 계약서가 아니라고 보기 어렵고, OOO의 양도소득세 신고 역시 OOO는 스스로 과세관청에 그 실지취득가액을 밝혀 이를 인정받은 것일 뿐이어서 쟁점부동산의 실지거래가액을 밝히지 아니하고 있는 청구인에 있어 다른 취득자들의 거래가액이나 신고가액을 들어 쟁점계약서가 사실과 다른 것이라 인정하기는 어렵다고 할 것이다. (나) 청구인은 쟁점부동산의 계약금 OOO을 자신이 납부하였으므로 이를 취득가액에 가산하여야 한다고 주장하나, 관련 영수증상 납부자는 그 계약당사자인 OOO일뿐 청구인이 이를 납부하였다고 인정할 만한 증빙이 없는 이상 이를 인정하기도 어렵다고 할 것이다. (다) 청구인이 제시한 쟁점①·②선결정례 역시 우리원은 OOO어민생활용지의 양도자들에 대하여 그 취득가액을 토지의 취득시기 등 구체적인 거래내역을 확인하여 이를 토대로 실지거래가액, 매매사례가액 및 감정가액 등을 재조사한 후 이를 순차적으로 적용하도록 결정한 것에 불과하고, 위 결정에 따라 과세관청이 다른 납세자들에게 인근토지 감정가액을 취득가액으로 인정한 사실이 있다고 하여 쟁점토지 인근토지 감정가액 평균액을 쟁점부동산의 취득가액으로 인정할 수 있다고 보기 어렵다고 할 것이다. (라) 또한 신의성실의 원칙과 관련하여, 전매취득한 최초 등기접수자들과 관련한 쟁점①선결정례에 따른 과세관청의 재조사에 따라 과세관청이 감정가액을 적용하였다고 하나, 이는 위에서 살펴본 바와 같이 다른 양도자들에 대한 것으로 이에 터잡아 과세관청이 청구인에게 쟁점부동산의 취득가액 산정과 관련하여 신뢰의 대상이 되는 공적인 명시·묵시적 견해표명을 하였다고 보기 어렵다고 할 것이다. 따라서 쟁점부동산의 양도차익 산정시 쟁점신고취득가액이 아닌 쟁점계약서를 통하여 확인된 쟁점경정취득가액을 취득가액으로 보아 과세한 처분청의 이건 처분에 잘못이 없다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령 (1) 국세기본법 제15조(신의ㆍ성실) 납세자가 그 의무를 이행할 때에는 신의에 따라 성실하게 하여야 한다. 세무공무원이 직무를 수행할 때에도 또한 같다. 제18조(세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지) ① 세법을 해석ㆍ적용할 때에는 과세의 형평(衡平)과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다. ② 국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래에 대해서는 그 성립 후의 새로운 세법에 따라 소급하여 과세하지 아니한다. ③ 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다. (2) 소득세법 제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다. 1. 취득가액 가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액 나. 가목 본문의 경우로서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액 2. 자본적지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것 3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것 제100조(양도차익의 산정) ① 양도차익을 계산할 때 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액·감정가액 등을 포함한다)에 따를 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액·감정가액·환산가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액·감정가액·환산가액 등을 포함한다)에 따르고, 양도가액을 기준시가에 따를 때에는 취득가액도 기준시가에 따른다. 제114조(양도소득가세표준과 세액의 결정.경정 및 통지) ② 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제105조에 따라 예정신고를 한 자 또는 제110조에 따라 확정신고를 한 자의 신고 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 양도소득과세표준과 세액을 경정한다. ④ 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제1항부터 제3항까지의 규정에 따라 양도소득 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하는 경우에는 제96조, 제97조 및 제97조의2에 따른 가액에 따라야 한다. ⑦ 제4항부터 제6항까지의 규정을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 정하는 경우로서 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 해당 자산의 양도 당시 또는 취득 당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액·매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 따라 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다. (3) 소득세법 시행령 제89조(자산의 취득가액등) ① 법 제39조 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액에 따른다. 1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 취득세·등록면허세 기타 부대비용을 가산한 금액 제163조(양도자산의 필요경비) ①법제97조제1항제1호가목에 따른 취득에 든 실지거래가액은 다음 각 호의 금액을 합한 것으로 한다. 1. 제89조 제1항을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액 2. 취득에 관한 쟁송이 있는 자산에 대하여 그 소유권등을 확보하기 위하여 직접소요된 소송비용·화해비용등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액 3. 제1호를 적용할 때 당사자 약정에 의한 대금지급방법에 따라 취득원가에 이자상당액을 가산하여 거래가액을 확정하는 경우 당해 이자상당액은 취득원가에 포함한다. 다만, 당초 약정에 의한 거래가액의 지급기일의 지연으로 인하여 추가로 발생하는 이자상당액은 취득원가에 포함하지 아니한다. 제176조의2(추계결정 및 경정) ① 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 1. 양도 또는 취득당시의 실지거래가액의 확인을 위하여 필요한 장부·매매계약서·영수증 기타 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비된 경우 2. 장부·매매계약서·영수증 기타 증빙서류의 내용이 매매사례가액, 「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」제2조제4호에 따른 감정평가업자(이하 이 조에서 "감정평가업자"라 한다)가 평가한 감정가액 등에 비추어 거짓임이 명백한 경우 ③ 법 제114조 제7항에 따라 양도가액 또는 취득가액을 추계결정 또는 경정하는 경우에는 다음 각 호의 방법을 순차로 적용하여 산정한 가액에 의한다. 다만, 제1호에 따른 매매사례가액 또는 제2호에 따른 감정가액이 제99조 제1항에 따른 특수관계인과 거래에 따른 가액 등으로서 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 해당가액을 적용하지 아니한다. 1. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(주권상장법인의 주식등은 제외한다)과 동일성 또는 유사성이 있는 자산의 매매사례가 있는 경우 그 가액 2. 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내에 해당 자산(주식등은 제외한다) 에 대하여 둘 이상의 감정평가업자가 평가한 것으로서 신빙성이 있는 것으로 인정되는 감정가액(감정평가기준일이 양도일 또는 취득일 전후 각 3개월 이내인 것에 한한다)이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액 3. 제2항의 규정에 의하여 환산한 취득가액 4. 기준시가