조심 2022서2210 (2022.06.20)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요 가. 청구인들은 2020.3.29. 사망한 망 AAA(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인들로, 2020.9.30. 상속세 과세가액을 OOO원, 배우자상속공제 OOO원 등 공제금액을 OOO원으로 하여 2020.3.29. 상속분 상속세 OOO원을 신고하였다. 나. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2021.6.22.부터 2021.9.19.까지 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시한 결과, 부동산 과소평가액 OOO원과 신고누락한 사전증여재산 OOO원을 상속재산가액에 가산하고, 피상속인의 금융기관 채무 OOO원 중 배우자가 실제 인수한 채무액을 OOO원으로 보아 상속세 과세가액을 OOO원, 배우자상속공제를 OOO원으로 하여 상속세를 과세하고, 청구인 BBB이 2021.2.4. 청구인 CCC과 DDD의 금융기관 채무 합계 OOO원(이하 “쟁점대위변제채무”라 한다)을 대위변제한 것으로 보아 청구인 CCC과 EEE에게 증여세를 과세하도록 처분청에 과세자료를 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2021.11.8. 청구인들에게 2020.3.29. 상속분 상속세 OOO원을, 2021.11.10., 2021.11.12. 및 2021.11.15. 청구인 CCC과 EEE에게 2021.2.4. 증여분 증여세 합계 OOO원을 각각 결정?고지하였다. 다. 청구인들은 이에 불복하여 2022.1.21. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인들 주장 및 처분청 의견 가. 청구인들 주장 (1) 처분청은, 청구인들이 피상속인의 금융기관 채무 OOO원에 대하여 상속재산분할 기간 내 작성된 상속재산분할협의서에 근거하여 배우자가 승계한 채무금액을 OOO원으로 신고하였으나, 이를 OOO원(실제 처분청이 경정한 금액은 OOO원이나 청구인들이 오인한 것으로 보임)으로 결정하여 배우자상속공제액 OOO원(실제 처분청이 부인한 배우자상속공제액은 OOO원이나 청구인들이 오인한 것으로 보임)을 부인하여 상속세 OOO원을 부과하였는바, 이는 아래와 같이 위법하므로 취소하여야 한다. (가) 청구인들이 상속재산의 상속재산분할 기간 내 협의분할에 따라 신고한 상속인별 상속부채를 처분청이 근저당권이 설정된 상속재산의 귀속자에게 상속부채가 귀속된 것으로 추정하여 배우자상속공제를 감액한 결정은 「국세기본법」 제81조의3 (납세자의 성실성 추정)을 무시한 결정이다. (나) 처분청은 단순히 상속인별로 귀속된 상속재산에 근저당권설정된 상속인 공동부채의 채무자 명의가 청구인 BBB(배우자) 단독 명의로 등재되었다는 사유만으로 부채금액이 청구인 BBB(배우자) 단독으로 상속받은 것으로 보아 배우자에게 귀속된 것으로 판단하여 배우자상속공제를 감액하였으나, 청구인들이 협의에 의하여 분할한 「민법」에 규정된 개인재산소유권에 대하여 처분청이 임의대로 판단하여 결정할 수 있는 권한이 없다. (다) 상속재산과 상속채무의 경우 귀속자를 상속인들 간의 협의에 의하여 따로 정할 수 있고, 「민법」 제1013조 (협의에 의한 분할) 제1항에서 전조의 경우 외에는 공동상속인은 언제든지 그 협의에 의하여 상속재산을 분할할 수 있다고 명시되어 있으며, 상속재산과 상속부채를 동일한 비율로 상속하여야 유효하다는 규정은 존재하지 않는바, 배우자에게 피상속인의 금융기관 채무 중 OOO원이 귀속된 사실은 상속재산분할협의서나 상속인별 채무상환 협의서등에서도 확인 할 수 있으므로, 배우자에게 귀속된 채무금액에 대하여 상속공제를 인정하는 것이 타당하고, 피상속인의 금융기관 채무 중 OOO원을 상속인들 간 협의분할로 확정한 배우자 채무로서 배우자에게 상속된 것으로 인정하여야 한다. (라) 상속재산에 근저당권 설정된 금융부채는 상속인들의 공동부채로 상속받은 상속재산에 대하여 “금융회사 내부 규정”에 따라 피상속인의 사망으로 인한 근저당권설정 채무자를 변경함에 있어 채무자를 상속인들 공동명의로 할 수 없어 부득이 상속인들 중 1인을 채무자로 하여 근저당권 설정등기를 하고, 나머지 채무자는 담보를 제공하는 형식으로 할 수 밖에 없었던 것이다. (마) 금융기관 채무인수약정서에 기재된 “기타특약” 내용을 보면, 채권자(근저당권자), 채무자, 계약인수인 및 근저당권설정자(또는 제3취득자)는 근저당권설정계약의 기초가 되는 채권자와 채무자 간에 존재하는 기본계약상 채무자 지위 및 이미 발생되어 있는 피담보채무(상속인의 상속채무 전부)를 채무인수인이 전부 인수하는 데에 합의하였다. 또한 OOO여신업무방법 중 부동산담보대출 채무인수 관련 규정을 보면, 공동상속인 중 1인을 채무자로 하는 경우에는 공동상속인 중 유력채무자를 지정하고 본장 제1절 제4조를 준용하여(채무자 : 상속인 전원, 채무인수인 : 유력채무자, 담보제공자 : 부동산소유자) 채무자변경등기 절차를 이행하도록 규정하고 있으며, 청구인들은 근저당권 설정된 상속부동산을 양도하여 공동상속으로 승계된 OOO 채무 OOO원에 대하여 OOO 대출계좌(OOO)로 OOO원, OOO 대출계좌(OOO)로 OOO원을 금융기관 내부규정에 의해 상속인들 각자 지분금액을 입금할 수 없어 어쩔 수 없이 청구인 BBB 단독 명의로 입금하였기에 해당 채무는 상속인들 각자가 해당지분에 해당하는 채무를 상환한 것이므로 공동채무로 인정되어야 한다. (2) 처분청은 상속세 조사와 별건으로 2021.2.4. 청구인들이 부동산 양도(수용)대금으로 해당 부동산에 근저당권 설정된 채무액 OOO 원을 상환하면서 청구인 BBB 명의로만 은행에 입금(상환)되었다는 사유로 청구인들의 상속지분으로 계산한 채무액 OOO원(쟁점대위변제채무)을 청구인 BBB이 청구인 CCC과 EEE을 대신하여 상환한 것으로 추정하여 증여세를 과세하였으나, 이 별건의 증여혐의에 대하여 조사를 하면서 조사대상기간과 범위를 확대하기 위해서는 청구인에게 이에 대한 문서를 통보하여야 함에도 통보하지 아니한 채 증여세를 부과처분하였는바, 중대한 절차상 하자가 있어 이 건 증여세를 취소하여야 한다. (가) 처분청은 아래 OOO의 상속세 세무조사 사전통지서를 2021.5.27. 청구인에게 발부하였지만, 사전통지서에는 쟁점대위변제채무에 대해서 조사한다는 내용은 없다. (나) 처분청은 청구인들에게 상속세 세무조사 사전통지서에 근거하여 상속세 조사 중 세무조사 사전통지 조사대상기간을 벗어난 2021.2.4. 상환한 쟁점대위변제채무에 대하여 증여혐의로 조사를 하면서 조사대상기간이 2020년 3월에서 2021년 2월로 확대되었음에도 불구하고 조사대상기간 범위를 확대한다는 내용에 대하여는 청구인들에게 문서로 통보하지 않은 채 조사범위를 확대하였는바, 동 세무조사 결과를 근거로 청구인 CCC과 DDD에게 증여세를 부과처분한 것에는 중대한 절차상 하자가 있다. (다) 위 세무조사 사전통지서 내용은 조사대상 과세기간을 2020.3.29. 상속개시일로 하고 조사대상 세목도 한정하여 상속개시일 전에 발생한 피상속인의 재산변동사항에 대하여 조사를 한다는 것으로 쟁점대위변제채무는 조사범위기간이 아닌 2021.2.4. 청구인들이 양도대금으로 채무액을 상환한 건인바, 「상속세 및 증여세법」 제84조 에 의한 상환금액의 부채사후관리에 대한 자금출처에 관한 별도의 사용처조사로서 피상속인과는 무관한 것으로 상속세 조사범의를 벗어난 것이다. 만약 처분청이 쟁점대위변제채무에 대하여 양도대금의 사용처를 조사하여 채무상환금액이 증여에 해당된다면 “채무상환금액 정산요청서”와 “과세예고통지”를 청구인에게 보내기 전 쟁점대위변제채무에 대하여 조사하겠다는 조사의 사유와 범위에 대해 조사범위 확대 문서를 청구인들에게 통지하는 것이 적법한 절차이나 처분청은 청구인들에게 이를 통지한 사실이 없다. 해명자료(채무상환금액 정산요청서) 제출안내는 단순히 확인을 위한 절차에 불과한 것으로 세무조사 범위 확대 통지를 갈음할 수 없고, 또한 과세예고통지는 「국세기본법」 제81조의9 에서 정하고 있는 세무조사범위 확대통지와는 전혀 다른 내용의 통지이므로 과세예고통지로써 세무조사 범위 확대 통지를 갈음할 수 있는 것은 아니다(조심 2018중898, 2019.4.4., 같은 뜻임). (라) 처분청은 세무조사의 범위를 확대하면서 「국세기본법」 제81조의9 제2항 및 조사사무처리규정 제38조, 제39조 제5항에 근거하여 그 사유와 범위를 납세자에게 문서로 통지하지 아니하고, 적법한 내부 승인절차도 거치지 아니한 채 과세처분을 하였기에 이 행위는 처분의 취소사유에 해당하는 중대한 절차상 하자라 할 것인 점 등에 비추어 이 건 증여세 부과처분은 취소되어야 한다. (3) 2021.2.4. 부동산을 양도(수용)한 금액 OOO원으로 청구인들이 공동상속받은 채무 OOO원을 각자 승계지분에 해당하는 부채액을 공동으로 상환한 것이므로 청구인 CCC과 DDD이 쟁점대위변제채무를 증여받은 것으로 보아 이 건 증여세를 부과한 처분은 취소하여야 한다. (가) 2021.2.4. 부동산을 양도(수용)한 금액 OOO원으로 상속인별로 실제 채무를 상환한 금액은 아래와 같다. 처분청은 부채상환금액 OOO원을 청구인 BBB 명의로만 입금되었다는 사유만으로 청구인 BBB이 자녀들의 부채를 대신 상환한 것으로 판단하여 증여세를 과세하였다. 부채상환액을 청구인 BBB 명의로만 입금할 수밖에 없었던 것은 금융기관의 내부규정에 따라 피상속인의 사망으로 인한 근저당권설정 채무자를 변경함에 있어 채무자를 다수인으로 할 수 없어 상속인 중 1인을 채무자로 하여 근저당권 설정등기를 하고, 나머지 채무자는 담보제공에 동의서를 제공하는 형식으로 할 수밖에 없었기 때문에 채무액 변제시에 근저당권 설정자로 지정된 청구인 BBB 명의로 채무액을 상환한 것이고, 상속인들의 채무상환금액 자금출처는 근저당권이 설정된 해당 토지에 대한 양도(수용)대금이다. (나) 결론적으로 처분청은 OOO의 공동상속 부동산에 근저당권 설정된 채무 OOO원 전부를 피상속인의 배우자인 청구인 BBB이 모두 승계한 것으로 하고(처분청은 위 채무를 법정지분에 따라 승계한 것으로 하였으나 청구인이 오인한 것으로 보임), 자녀 CCC과 DDD의 승계채무는 없는 것으로 하여 배우자상속공제를 부인하여 상속세를 과세하였음에도 불구하고, 증여세를 과세하면서는 2021.2.4. 상환한 채무 OOO원을 법정지분인 청구인 BBB이 7분의 3, 청구인 CCC과 DDD이 각 7분의 2의 지분으로 승계된 것으로 하여 청구인 CCC과 DDD의 상속지분에 해당하는 쟁점대위변제채무(OOO원)를 청구인 BBB이 자녀들을 대신하여 상환한 것으로 보았는바, 동일한 채무 OOO원을 상속세와 증여세 결정시 달리 판단한 것은 일관성이 없어 모순되므로 이 건 증여세 부과처분을 취소하여야 한다. 나. 처분청 의견 (1) 상속채무 중 청구인 BBB이 실제 인수한 채무액은 총 채무액(OOO원)의 3분의 1인 OOO원이라는 청구주장에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들은 피상속인의 상속채무에 대하여 청구인들이 각각 3분의 1씩 부담하기로 한 사실이 ‘상속재산분할협의서’에 의하여 확인되므로 OOO원이 청구인 BBB이 실제 인수한 채무액이라고 주장하나 다음과 같은 이유로 청구인들의 주장은 타당하지 않다. 1) 상속세과세표준 신고시 제출한 청구인들이 합의한 상속재산분할협의서에 따르면, 청구인들은 2020.6.1. 상속재산분할협의서를 작성하여 각각 기명날인하였고, 청구인 BBB은 피상속인의 모든 금융예금계좌, 증권계좌 등 유동성 자산과 OOO 164-3 답 1,950㎡, 같은 곳 168-1 답 4,222㎡ 및 같은 곳 168-2번지 답 3,921㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)의 법정지분 해당액 및 OOO 주택 등 부동산 14건을, 청구인 CCC은 쟁점부동산의 법정지분 해당액을, 청구인 DDD은 쟁점부동산의 법정지분 해당액과 OOO 등 부동산 7건을 각각 상속받는 것으로 하였으나, 쟁점부동산에 근저당권이 설정된 OOO의 채무 OOO원(이하 “쟁점근저당채무”라 한다) 등 상속채무에 대한 협의사항은 기재되어 있지 않았다. 2) 조사 종결 무렵에 제출된 ‘상속인별 채무상환 협의서’에서도 쟁점근저당채무에 대하여만 청구인들이 각 3분의 1씩 부담한다는 내용이 있을 뿐, 쟁점근저당채무를 제외한 청구인들 개개인이 실제 부담하였거나 부담할 채무에 대한 내용은 없었다. 3) 그럼에도 이 건 심판청구시 제출된 ‘상속재산분할협의서’에는 피상속인의 상속채무에 대하여 청구인들이 각각 승계할 채무액이 기재되어 있는 등 청구인들의 불이익을 최소화할 목적으로 서로 다른 ‘상속재산 협의분할서’를 제출한 것으로 판단되는바, 이는 당초 상속공제액으로 신고한 배우자상속공제액이 감액되는 불이익을 방지할 목적으로 상속세과세표준 신고시 제출된 ‘상속재산분할협의서’를 임의로 수정한 것에 불과하다 할 것이므로 청구인들이 피상속인의 실제 채무를 인수한 증빙으로 볼 수 없다. (나) 배우자상속공제를 적용할 때에 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세과세표준 신고기한의 다음날부터 9월이 되는 날까지 배우자 명의로 등기.등록.명의개서 등을 하거나 동산을 배우자가 점유하는 등으로 배우자가 실제 상속받은 재산임이 확인되는 재산의 가액에서 실제 인수한 채무를 차감하여 계산하는 것이므로, 배우자가 피상속인의 금융채무 등 상속채무를 전부 인수한 것인지 또는 배우자의 법정상속지분에 상당하는 채무만 인수하면서 채무인수인을 배우자 1인으로 한 것인지 여부는 상속재산의 협의분할내용, 담보제공 및 원리금 변제상황과 피상속인의 채무를 실제 상속받은 지분대로 인수하기 어려운 사유가 있는지 여부 등 구체적인 사실관계를 확인하여 판단하여야 한다. (다) 청구인들은 피상속인의 상속채무를 각각 3분의 1씩 부담하기로 협의하였다고 주장하나, 피상속인의 상속채무에 대한 부동산등기부등본의 공동담보내역, 근저당권 변경(설정)계약서, 채무인수약정서 등에 의하면 OOO의 근저당 채무만 청구인 DDD이 인수한 것으로 나타나며, 나머지 피상속인의 상속채무 전부를 청구인 BBB이 인수하였으며, 이에 대한 이자는 모두 청구인 BBB이 부담한 것으로 나타난다. (라) OOO의 근저당채무액 OOO원의 경우 상속채무 인수자는 청구인 DDD으로, 2020.6.26 청구인 DDD이 OOO으로부터 신규 대출을 받아 OOO원을 상환하고, 청구인 BBB이 OOO원을 상환한 것으로 확인된다. (마) 청구인들은 피상속인의 상속채무 중 쟁점부동산을 담보로 제공한 OOO의 근저당채무액 OOO원을 각각 3분의 1씩 부담하기로 협의하였다고 주장하나, 쟁점부동산을 공공주택용지 사용 목적으로 수용한 OOO로부터 보상금 수령과 관련한 합의서에 따르면, 쟁점부동산이 담보인 OOO의 근저당채무액을 실제 부담하기로 한 것은 청구인 BBB으로 나타난다. (바) 이는 청구인 CCC과 청구인 DDD이 OOO로부터 쟁점부동산 수용보상금을 자신의 상속지분에 따라 수령한 반면, 청구인 BBB은 자신의 상속지분에서 근저당 설정 채무액 OOO원을 제외하고 수용보상금을 수령한 사실에 의해서도 확인된다. (사) 위의 사실에서 확인한 바와 같이 청구인들은 피상속인의 상속채무에 대해서 어떤 사유로 실제 상속받은 지분대로 인수하지 못하고 3분의 1씩 인수하기로 협의하였는지에 대한 객관적이고 합리적인 진술이 없고, 청구인들이 상속세과세표준 신고시에 제출한 상속재산분할협의서에는 상속채무에 대한 협의내용이 없었음에도 상황에 따라 수정하여 작성된 상속재산분할협의서를 조사 종결 무렵 및 이 건 심판청구시 제출하는 등으로 상속채무에 대한 부분을 임의로 작성하였고, 이는 배우자상속공제를 과다하게 공제받기 위한 목적으로 작성된 것으로 보인다. (아) 담보제공 및 원리금 변제상황 등에 의하면 피상속인의 상속채무 전부를 청구인 BBB이 전부 인수한 것으로 나타나지만, 피상속인의 상속채무 전부는 상속재산 중 부동산을 담보로 제공한 근저당채무로서 이는 상속 개시와 동시에 청구인들이 상속받은 부동산에 따라 청구인들에게 귀속되는 것이고, 쟁점근저당채무 역시 청구인들의 담보부동산 상속분에 따라 인수한 것으로 봄이 타당하다. (자) 따라서 피상속인의 상속채무에 대하여 청구인들이 상속받은 담보부동산의 상속지분, 담보제공 및 원리금 상환내역 등을 종합하여 청구인들의 채무인수액을 결정하고, 청구인 BBB이 실제 상속받은 재산에서 실제 인수한 상속채무 OOO원을 차감하여 배우자상속공제액을 감액하여 상속세를 과세한 이 건 처분은 정당하다. (2) 청구인 CCC과 청구인 FFF에 대한 증여세 부과처분이 절차상 적법요건을 위배하여 과세자료를 수집하고, 그 사유와 범위를 통지하지 아니한 채 세무조사 범위를 확대하여 위법한 처분이라는 청구주장에 대하여 살펴본다. (가) 청구인들은 쟁점대위변제채무와 관련하여 「상속세 및 증여세법」 제36조 에 따라 증여세를 부과한 처분이 「국세기본법」 제81조의9 (세무조사 범위 확대의 제한)의 위반에 해당하고 조사범위 확대에 따른 사전통지절차를 위반한 것으로 중대한 절차상 하자에 해당한다고 주장하나, 청구인 CCC과 청구인 DDD에게 증여세를 부과한 것과 관련하여 절차상 적법요건을 위배하지 아니하였고, 중대한 절차상 하자에도 해당하지 않는다. (나) 상속세와 증여세는 납세자가 신고를 하지 아니하였거나 그 신고에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 과세관청이 과세표준과 세액을 조사하여 결정하는 세목으로 상속인들이 실제 상속받거나 인수한 피상속인의 상속재산과 상속채무를 확인하여야 할 필요가 있다. (다) 이와 같이 조사청이 배우자상속공제액 결정에 필요한 상속인별 실제 부담한 채무액을 조사하는 과정에서 청구인 CCC과 청구인 DDD이 「상속세 및 증여세법」 제36조 에 따른 채무면제 등에 따른 증여이익을 얻고 증여세를 무신고한 사실을 확인한 결과로서 증여세를 부과한 것에 불과하다. (라) 또한 조사청이 2021.8.31. 청구인들에게 쟁점부동산에 담보된 쟁점근저당채무 상환에 대하여 ‘채무상환금액 정산내역 제출 요청’을 통지하였고 증여세 과세처분과 관련하여 2021.9.29. 과세예고통지를 한 점 등에 비추어 볼 때 이 건 증여세 부과처분을 취소할 정도의 중대한 절차상 하자가 없다고 판단된다. (마) 따라서 쟁점대위변제채무에 대하여 청구인 CCC과 청구인 DDD에게 「상속세 및 증여세법」 제36조 에 따라 증여세를 부과한 처분은 정당하다. (3) 쟁점대위변제채무는 청구인들이 추후 정산하여야 할 공동 상환한 상속채무라는 주장에 대하여 살펴본다. (가) 피상속인의 상속재산 중 쟁점부동산은 청구인들이 각각 법정상속분을 상속받았으므로 쟁점부동산이 담보로 제공된 쟁점근저당채무 역시 청구인들이 법정상속분에 따라 인수하는 것이 그 실질에 부합한다 할 것이다. (나) 그런데 청구인들은 쟁점부동산을 각각의 법정상속분에 따라 상속받았음에도 쟁점부동산이 담보로 제공된 쟁점근저당채무는 청구인 BBB이 단독으로 인수한 것으로 근저당 채무내용에 대한 변경계약을 하였다. (다) 그러던 중 쟁점부동산이 OOO에 공공주택용지로 수용되었고, 쟁점부동산에 대한 수용보상금을 수령함에 있어서 청구인 CCC과 청구인 DDD은 쟁점근저당채무 상환 없이 쟁점부동산의 법정상속분에 해당하는 보상금 전액을, 청구인 BBB은 자신의 법정상속분에 해당하는 보상금에서 쟁점근저당채무 전액을 차감하고 수령하였다. (라) 이에 조사청은 쟁점근저당채무를 청구인 BBB이 모두 변제하였으나 상속인간 추후 정산이 있을 것으로 판단하여 청구인들에게 쟁점근저당채무 상환과 관련하여 정산내역 및 추후 정산예정 사항을 확인하고자 ‘근저당설정채무 원리금 상환내역 제출 협조 요청’을 하였으나 청구인들은 이에 대한 증빙을 제시하지 않았음에도 불구하고 조사 종결 무렵에 제출한 ‘상속인별 채무상환 협의서’를 근거로 쟁점근저당채무에 대하여 청구인들 각각이 3분의 1씩 상환하였다고 주장하나, 이는 증여세를 회피하고자 임의로 작성한 것에 불과하여 신빙성이 없다. (마) 따라서 조사청이 쟁점근저당채무 중 청구인 CCC과 청구인 DDD의 법정상속분에 해당액을 청구인 BBB이 대위변제한 것으로 보아 「상속세 및 증여세법」 제36조 에 따라 증여세를 부과한 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 상속재산분할협의서에 따라 피상속인의 금융기관 채무를 상속인들이 균등하게 승계한 것으로 보아 배우자상속공제를 산정하여야 한다는 청구주장의 당부 ② 이 건 증여세 부과처분은 중대한 절차상 하자가 있어 취소하여야 한다는 청구주장의 당부 ③ 청구인 BBB이 청구인 CCC과 DDD의 채무를 대신 상환한 것으로 보아 증여세를 과세한 처분이 부당하다는 청구주장의 당부 나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청의 심리자료 및 청구들인의 항변서 등에는 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구인들은 상속세 신고서 제출시 실제 배우자가 인수한 채무액을 피상속인의 금융기관 채무 OOO원 중 3분의 1인 OOO원(공과금 포함시 OOO원)으로 하여 배우자상속공제액을 OOO원으로 산정하였는바, 청구인들이 상속세 신고시 제출한 “상속재산분할협의서(2020.6.1.)”에는 피상속인의 금융기관 채무 OOO원에 대한 협의내용이 기재되어 있지 아니한 것으로 나타나고, 청구인들이 심판청구시 제출한 “상속재산분할협의서(2020.6.1.)”에는 피상속인의 금융기관 채무 OOO원을 “공동상속인 중 청구인 BBB(지분 3분의 1), 이은형(지분 3분의 1) 및 DDD(지분 3분의1)의 소유로 한다”고 기재되어 있다. (나) 청구인들이 세무조사 당시 조사청에 제출한 쟁점근저당채무(OOO원)에 대한 “상속인별 채무상환 협의서(2021.2.4.)”에 의하면, 청구인들은 쟁점근저당채무에 대하여 청구인 BBB이 OOO원, 청구인 CCC이 OOO원, 청구인 DDD이 OOO원을 각각 부담하여 상환하기로 협의한 것으로 기재되어 있다. (다) OOO농업협동조합의 채무인수약정서에 의하면, 피상속인(채무자)의 채무를 청구인 BBB(채무인수인)이 인수하고, 청구인 CCC과 DDD(근저당권설정자)은 담보를 제공한 것으로 기재되어 있고, 첨부된 기타특약은 다음과 같다. (라) 청구인이 제출한 OOO의 여신업무 내부규정에는 부동산 담보대출의 경우 상속인이 복수인 경우 다음과 같이 처리하도록 규정되어 있는 것으로 나타난다. (마) 등기사항전부증명서에 의하면, 쟁점부동산(OOO 소재 답 1,950㎡, 같은 곳 168-1 소재 답 4,222㎡,및 같은 곳 168-2 소재 답 3,921㎡)은 2020.3.29.자 상속을 원인으로 2020.6.10. 청구인 BBB(지분 7분의 3), 청구인 CCC(지분 7분의 2), 청구인 DDD(지분 7분의 2)으로 소유권이전등기가 경료되었고, 쟁점부동산에 설정된 채권최고액 OOO원 및 OOO원(근저당권자 OOO조합)의 근저당권에 대한 채무자가 2020.7.2.자 계약인수를 원인으로 피상속인에서 청구인 BBB으로 변경 등기된 것으로 나타난다. (바) 처분청의 심리자료에 의하면, 피상속인의 금융기관 채무 OOO원의 인수내역은 아래 OOO과 같은바, 처분청은 피상속인의 금융기관 채무 OOO원 중 배우자가 실제 승계한 채무액을 아래 OOO와 같이 OOO원으로 보아 배우자상속공제를 OOO원으로 경정하여 2021.11.8. 청구인들에게 상속세를 부과한 것으로 나타난다. (사) 처분청의 심리자료에 의하면, 쟁점부동산은 2021.1.20. OOO 등에 공공주택용지로 수용되었고, 2021.1.20. 청구인 CCC과 DDD은 각각 수용보상금(OOO원) 중 쟁점부동산의 지분(7분의 2) 해당액 OOO원을, 청구인 BBB은 수용보상금 중 쟁점부동산의 지분(7분의 3) 해당액에서 쟁점근저당채무를 차감한 후의 금액을 수령한 것으로 나타난다. (아) 조사청이 2021.5.27. 청구인 BBB에게 발송한 “세무조사 사전 통지”의 내용은 아래 OOO과 같다. (자) 조사청이 2021.8.31. 청구인들에게 발송한 “채무상환금액 정산내역 제출 요청”의 내용은 다음과 같다. (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 금전채무와 같이 급부의 내용이 가분인 채무가 공동상속된 경우, 이는 상속 개시와 동시에 당연히 법정상속분에 따라 공동상속인에게 분할되어 귀속되는 것이므로 상속재산 분할의 대상이 될 여지가 없다고 할 것이고, 상속재산 분할의 대상이 될 수 없는 상속채무에 관하여 공동상속인들 사이에 분할의 협의가 있는 경우라면 이러한 협의는 「민법」 제1013조 에서 말하는 상속재산의 협의분할에 해당하는 것은 아니지만, 위 분할의 협의에 따라 공동상속인 중의 1인이 법정상속분을 초과하여 채무를 부담하기로 하는 약정은 면책적 채무인수의 실질을 가진다고 할 것이어서, 채권자에 대한 관계에서 위 약정에 의하여 다른 공동상속인이 법정상속분에 따른 채무의 일부 또는 전부를 면하기 위하여는 「민법」 제454조 의 규정에 따른 채권자의 승낙을 필요로 한다고 할 것인 점(대법원 1997.6.24. 선고 97다8809 판결, 같은 뜻임), 「상속세 및 증여세법」 제19조 제1항 본문의 규정에 의한 배우자상속공제를 적용할 때에 “배우자가 실제 상속받은 금액”은 배우자가 실제 상속받은 재산임이 확인되는 재산의 가액에서 배우자가 실제 인수한 채무를 차감하여 계산하는 것인바, 청구인들은 상속인들간 협의분할에 따라 피상속인의 금융기관 채무 OOO원을 상속인들이 3분의 1씩 균등하게 승계한 것으로 보아 배우자상속공제를 산정하여야 한다고 주장하나, 금전채무는 상속재산 분할의 대상에 해당하지 아니하고, 청구인들이 채권자인 해당 금융기관의 승낙을 얻어 해당 채무를 균등하게 인수한 바가 없는 점, 처분청은 쟁점근저당채무를 제외한 금융기관 채무에 대해서는 피상속인의 배우자인 청구인 BBB이 실제 인수한 채무를 상속받은 재산에서 차감하여 배우자상속공제를 적용하였고, 쟁점근저당채무에 대해서는 근저당권이 설정된 쟁점부동산을 청구인들이 법정상속분에 따라 협의분할하고, OOO의 내부규정에 따라 채무자를 다수인으로 할 수 없어 상속인들 중 청구인 BBB 1인을 채무인수인으로, 나머지 채무자는 담보를 제공하는 형식으로 할 수밖에 없었다는 청구인들의 사정을 인정하여 청구인 BBB이 법정상속분에 따라 채무를 승계한 것으로 하여 배우자상속공제를 적용한 점 등에 비추어, 처분청이 피상속인의 금융기관 채무 OOO원 중 청구인 BBB이 OOO원을 인수한 것으로 보아 이 건 상속세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인들은 이 건 증여세 부과처분에 세무조사 범위 확대를 통지하지 아니한 중대한 절차적 하자가 있어 이를 취소하여야 한다고 주장하나, 처분청이 이 건 상속세를 부과처분하면서 쟁점근저당채무를 배우자인 청구인 BBB이 전부 인수한 것인지 또는 배우자의 법정상속지분에 상당하는 채무만 인수하면서 채무인수인을 배우자 1인으로 한 것인지 여부를 확인하기 위하여 쟁점근저당채무와 관련한 원리금 변제상황을 확인할 필요가 있었던 것으로 보이고, 그 결과 청구인들에게 증여세가 부과되었다고 하더라도 이를 세무조사 범위 확대의 요건을 규정한 「국세기본법」 제81조의9 및 같은 법 시행령 제63조의10의 규정을 위배한 것으로 보기 어려우며, 처분청이 세무조사기간 중인 2021.8.31. 청구인들에게 쟁점근저당채무의 상환금액 정산내역을 제출해 달라는 “채무상환금액 정산내역 제출 요청”을 통지하고 이 건 증여세 부과처분과 관련하여 2021.9.29. 과세예고통지를 한 점 등에 비추어, 이 건 증여세 부과처분에 이를 취소할 정도의 중대한 절차상 하자가 있다고 보기 어렵다고 판단된다. (다) 마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 쟁점①에서 살펴본 바와 같이 쟁점근저당채무를 청구인들이 법정상속분에 따라 승계한 것으로 인정하였으나, 청구인 CCC과 DDD은 쟁점부동산을 OOO 등에 매각한 후 수용보상금 총 OOO원 중 본인 법정상속분에 따른 OOO원을 모두 수령한 반면, 청구인 BBB은 쟁점근저당채무를 차감한 후의 수용보상금을 수령하는 등 청구인 BBB이 쟁점근저당채무의 원리금을 모두 부담한 것으로 나타나는 점 등에 비추어, 처분청에서 청구인 BBB이 청구인 CCC과 DDD의 채무를 대신 상환한 것으로 보아 증여세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령 (1) 상속세 및 증여세법(2020.12.22. 법률 제17654호로 일부개정되기 전의 것) 제2조【정의】 6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증, 사인증여, 유언대용신탁 및 수익자연속신탁은 제외한다. 7. "증여재산"이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다. 가. 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건 나. 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리 다. 금전으로 환산할 수 있는 모든 경제적 이익 제14조【상속재산의 가액에서 빼는 공과금 등】① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 뺀다. 1. 공과금 2. 장례비용 3. 채무(상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무는 제외한다. 이하 이 조에서 같다) ④ 제1항과 제2항에 따라 상속재산의 가액에서 빼는 채무의 금액은 대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것이어야 한다. 제19조【배우자 상속공제】① 거주자의 사망으로 상속이 개시되어 배우자가 실제 상속받은 금액의 경우 다음 각 호의 금액 중 작은 금액을 한도로 상속세 과세가액에서 공제한다. 1. 다음 계산식에 따라 계산한 한도금액

2. 30억원 ② 제1항에 따른 배우자 상속공제는 제67조에 따른 상속세과세표준신고기한의 다음날부터 6개월이 되는 날(이하 이 조에서 “배우자상속재산분할기한”이라 한다)까지 배우자의 상속재산을 분할(등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등이 필요한 경우에는 그 등기ㆍ등록ㆍ명의개서 등이 된 것에 한정한다. 이하 이 조에서 같다)한 경우에 적용한다. 이 경우 상속인은 상속재산의 분할사실을 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다. ③ 제2항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 배우자상속재산분할기한[부득이한 사유가 소(訴)의 제기나 심판청구로 인한 경우에는 소송 또는 심판청구가 종료된 날]의 다음날부터 6개월이 되는 날(배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6개월이 지나 제76조에 따른 과세표준과 세액의 결정이 있는 경우에는 그 결정일을 말한다)까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자상속재산분할기한까지 분할한 것으로 본다. 다만, 상속인이 그 부득이한 사유를 대통령령으로 정하는 바에 따라 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우에 한정한다. ④ 제1항의 경우에 배우자가 실제 상속받은 금액이 없거나 상속받은 금액이 5억원 미만이면 제2항에도 불구하고 5억원을 공제한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제10조【채무의 입증방법 등】① 법 제14조 제4항에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것"이란 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각 호의 어느 하나에 따라 증명되는 것을 말한다. 1. 국가ㆍ지방자치단체 및 금융회사등에 대한 채무는 해당 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류 2. 제1호외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류 (3) 민법 제453조【채권자와의 계약에 의한 채무인수】① 제삼자는 채권자와의 계약으로 채무를 인수하여 채무자의 채무를 면하게 할 수 있다. 그러나 채무의 성질이 인수를 허용하지 아니하는 때에는 그러하지 아니하다. ② 이해관계 없는 제삼자는 채무자의 의사에 반하여 채무를 인수하지 못한다. 제454조【채무자와의 계약에 의한 채무인수】① 제삼자가 채무자와의 계약으로 채무를 인수한 경우에는 채권자의 승낙에 의하여 그 효력이 생긴다. ② 채권자의 승낙 또는 거절의 상대방은 채무자나 제삼자이다. 제1012조【유언에 의한 분할방법의 지정, 분할금지】피상속인은 유언으로 상속재산의 분할방법을 정하거나 이를 정할 것을 제삼자에게 위탁할 수 있고 상속개시의 날로부터 5년을 초과하지 아니하는 기간내의 그 분할을 금지할 수 있다. 제1013조【협의에 의한 분할】① 전조의 경우외에는 공동상속인은 언제든지 그 협의에 의하여 상속재산을 분할할 수 있다. 제1015조【분할의 소급효】상속재산의 분할은 상속개시된 때에 소급하여 그 효력이 있다. 그러나 제삼자의 권리를 해하지 못한다. (4) 국세기본법 제81조의7【세무조사의 통지와 연기신청 등】① 세무공무원은 세무조사를 하는 경우에는 조사를 받을 납세자(납세자가 제82조에 따라 납세관리인을 정하여 관할 세무서장에게 신고한 경우에는 납세관리인을 말한다. 이하 이 조에서 같다)에게 조사를 시작하기 15일 전에 조사대상 세목, 조사기간 및 조사 사유, 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항을 통지(이하 이 조에서 “사전통지”라 한다)하여야 한다. 다만, 사전통지를 하면 증거인멸 등으로 조사 목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다. 제81조의9【세무조사 범위 확대의 제한】① 세무공무원은 구체적인 세금탈루 혐의가 여러 과세기간 또는 다른 세목까지 관련되는 것으로 확인되는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 조사진행 중 세무조사의 범위를 확대할 수 없다. ② 세무공무원은 제1항에 따라 세무조사의 범위를 확대하는 경우에는 그 사유와 범위를 납세자에게 문서로 통지하여야 한다. (5) 국세기본법 시행령 제63조의10【세무조사 범위의 확대】법 제81조의9제1항에서 “구체적인 세금탈루 혐의가 여러 과세기간 또는 다른 세목까지 관련되는 것으로 확인되는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 1. 다른 과세기간ㆍ세목 또는 항목에 대한 구체적인 세금탈루 증거자료가 확인되어 다른 과세기간ㆍ세목 또는 항목에 대한 조사가 필요한 경우 2. 명백한 세금탈루 혐의 또는 세법 적용의 착오 등이 있는 조사대상 과세기간의 특정 항목이 다른 과세기간에도 있어 동일하거나 유사한 세금탈루 혐의 또는 세법 적용 착오 등이 있을 것으로 의심되어 다른 과세기간의 그 항목에 대한 조사가 필요한 경우