대법원 97누2429 (1997.10.24)

[1] 구 법인세법 제32조 제5항에 대한 헌법재판소의 위헌결정으로 같은법시행령 제94조의2의 규정이 효력을 상실하는지 여부(적극)

[2] 과세처분취소소송에서 처분사유 변경의 요건과 시한

[3] 구 법인세법시행령 제94조의2에 근거한 소득처분과는 별도로 대표이사에 대한 소득의 현실적 귀속 및 소득의 종류를 주장·입증하여 소득세법에 따라 그 법인으로부터 원천징수할 수 있는지 여부(적극)

[4] 조세소송에 있어서 과세요건사실에 관한 입증책임의 소재와 입증의 정도

【원고, 피상고인】 주식회사 ○○○

【피고, 상고인】 여의도세무서장 (소송대리인 변호사 장수길 외 2인)

【원심판결】 서울고법 1997. 1. 9. 선고 95구23325 판결

【주 문】

원심판결을 파기하고 사건을 서울고등법원에 환송한다.

【이 유】 상고이유(제출기간경과 후에 제출된 상고이유보충서의 기재는 이를 보충하는 한도 내에서)를 본다.

원심판결 이유에 의하면, 원심은, 피고가 원고의 1990. 사업연도에 대한 법인세 과세표준 등을 경정함에 있어, 원고가 1990. 6. 27. 약품대금으로 받은 약속어음금 6매 중 지급기일이 같은 해 8. 31.로 된 액면금 56,741,030원의 약속어음 1매를 인출하여 1990. 8. 2. 대표이사 소외인으로 하여금 개인적인 용도에 사용하게 하고 이를 반환받지 아니하였음에도 위 어음금이 같은 해 8. 31. 보통예금으로 입금된 것처럼 대체기장을 함으로써 사외유출한 것으로 보고 위 금액에 대하여 구 법인세법(1994. 12. 22. 법률 제4804호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법’이라고 한다) 제32조 제5항, 같은법시행령(1994. 12. 31. 대통령령 제14446호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘시행령’이라고 한다) 제94조의2 제1항 제1호 (나)목 규정에 의하여 소외인에 대한 상여로 처분하고 소득금액변동통지를 하였음에도 원고가 법정기일 내에 소득세 원천징수·납부를 하지 아니하자 1994. 8. 16. 원고에 대하여 위 소외인의 1990년도 귀속분 갑종근로소득세 금 22,511,510원 및 방위세 금 4,997,120원을 징수고지한 사실을 인정한 다음, 이 사건 재판의 전제가 되는 법 제32조 제5항에 대한 헌법재판소의 위헌결정의 효력은 이 사건에도 미치는 것이므로 위 법조항 및 그 위임을 받은 시행령 제94조의2에 근거한 이 사건 처분은 결과적으로 그 법률상 근거 없이 행해진 것이 되어 위법하다고 판단하였다.

헌법재판소는 1995. 11. 30. 선고 94헌바14 결정 및 같은 날 선고 93헌바32 결정으로써 법 제32조 제5항은 국민의 권리의무에 관한 기본적 사항에 해당하는 소득처분에 관련된 과세 요건을 정함에 있어서 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령에 전적으로 일임함으로써 포괄적으로 위임하여 조세법률주의와 위임입법의 한계에 관한 헌법 규정을 위반하였으므로 위헌이라는 결정을 선고하였는바, 한편 시행령 제94조의2 제1항은 과세대상인 소득의 종류와 납세의무자를 의제하는 규정으로서 법률의 구체적·개별적 수권을 필요로 하는 위임명령에 해당하고, 법 제32조 제5항 이외에 소득세법 등 다른 법령에서 위 시행령 규정에 대한 위임근거를 찾아 볼 수도 없으므로, 헌법재판소의 위 위헌결정으로 인하여 법 제32조 제5항의 효력이 상실되었음은 물론이고, 그 규정의 위임에 따라 마련된 시행령 제94조의2 규정 또한 그 효력을 상실하였다고 할 것이다(당원 1997. 5. 16. 선고 96누8796 판결 참조).

원심이 같은 취지에서 시행령 제94조의2 제1항이 더 이상 이 사건 처분의 근거 법령이 될 수 없다고 본 것은 정당하고, 거기에 소론과 같은 법리오해의 위법이 있다고 할 수 없다.

그러나 과세처분취소소송의 소송물은 정당한 세액의 객관적 존부이므로 과세관청으로서는 소송도중이라도 사실심변론종결시까지는 당해 처분에서 인정한 과세표준 또는 세액의 정당성을 뒷받침할 수 있는 새로운 자료를 제출하거나 처분의 동일성이 유지되는 범위 내에서 그 사유를 교환·변경할 수 있는 것이고, 반드시 처분 당시의 자료만에 의하여 처분의 적법 여부를 판단하여야 하거나 처분사유만을 주장할 수 있는 것은 아니라고 할 것인바(당원 1989. 12. 22. 선고 88누7255 판결, 당원 1997. 5. 16. 선고 96누8796 판결 등 참조), 구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전문 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제142조 제1항, 제143조에 의하면 국내에서 거주자나 비거주자에게 배당소득금액, 갑종에 속하는 근로소득금액, 기타소득금액을 지급하는 자는 그 자에 대한 소득세를 원천징수하여 그 징수일이 속하는 달의 다음달 10일까지 납부하여야 하므로, 시행령 제94조의2에 근거하여 위와 같이 소득금액을 지급한 것으로 의제하는 소득처분과는 별도로 과세관청으로서는 대표이사에 대한 소득의 현실적 귀속 및 소득의 종류를 주장·입증하여 소득세법에 따라 그 법인으로부터 원천징수할 수 있을 것이며, 과세표준과 세액이 동일한 원천징수 갑종근로소득세의 세목 아래에서 현실 귀속된 소득에 대한 과세근거 규정만을 달리 주장하는 것은 동일한 소송물의 범위 내에서의 처분사유의 변경에 해당되어 허용된다 할 것이다.

한편, 일반적으로 조세소송에 있어서 과세요건사실에 관한 입증책임은 과세권자에게 있다 할 것이나, 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건사실이 추정되는 사실이 밝혀지면 상대방이 문제로 된 당해 사실이 경험칙 적용의 대상적격이 못되는 사정을 입증하지 않는 한 당해 세금부과처분을 과세 요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수는 없다 할 것이므로(당원 1989. 9. 12. 선고 89누183 판결, 당원 1990. 4. 27. 선고 89누6006 판결, 당원 1991. 11. 8. 선고 91누5730 판결, 당원 1995. 4. 28. 선고 93누21224 판결 등 참조), 원고로부터 유출된 금원이 대표이사에게 현실로 귀속되었는지 여부와 현실귀속된 소득이 어떠한 종류에 해당하는가의 문제는 기본적으로 사실심 법원의 자유심증에 의하여 판단될 사실인정의 문제로서 간접사실에 의한 추인의 여지를 배제하는 것도 아니라고 할 것이다.

기록에 의하면, 피고는 원심에서 이 사건 원천징수 갑종근로소득세 과세표준과 세액의 근거에 관하여 법 제32조 제5항 등 소득처분 관련 조항 이외에 소득세법 제21조 제1항 제1호 (가)목 등 관련 조항과 그 기초사실 등을 주장하고 있었다 할 것이므로, 원심법원으로서는 당연히 그 변경된 처분사유의 존부 및 처분의 동일성이 유지되는지 여부 등을 심리하여 위 소득세법 조항을 근거로 이 사건 처분을 그대로 유지할 수 있는지의 점에 관하여 판단하였어야 할 것이다.

그런데도 법 제32조 제5항에 대한 위헌결정의 선고에 의하여 곧바로 이 사건 처분이 위법하게 되었다고 판단한 원심판결에는 조세소송에 있어서의 처분사유의 변경에 관한 법리를 오해하여 심리를 다하지 아니하였거나 판단을 유탈한 위법이 있다 할 것이고, 이 점을 지적하는 논지는 이유 있다.

그러므로 원심판결을 파기하고, 사건을 다시 심리·판단케 하기 위하여 원심법원에 환송하기로 관여 법관의 의견이 일치되어 주문과 같이 판결한다.

대법관 이용훈(재판장) 정귀호 박준서(주심) 김형선