서울고법-89-구-14894 (1990.04.18)

【환송판결】

대법원 1989. 10. 24. 선고 88누2045 판결

【주 문】

원고의 청구를 기각한다. 소송총비용은 원고의 부담으로 한다.

【이 유】

1. 성립에 다툼이 없는 갑 제1호증(납세고지서), 을 제1호증(갱정결의서), 을제2호증(조사복명서)의 각 기재 및 변론의 전취지를 종합하면, 원고는 1984. 6. 11. 부동산 임대사업에 관한 일반과세자로서의 사업자등록을 마친후 그 시경부터 같은해 말까지의 사이에 ○○시 ○○구 ○○동 ○○번지 지상에 건물을 신축완공하고 그곳을 사업장으로하여 1985년 제1기 과세기간부터 부동산 임대사업을 경영하였는데, 1984년도에는 공급가액 및 매출세액이 0원인 반면에 위 건물신축에 관련된 매입세액이 제1기분은 금5,382,536원, 제2기분은 금10,435,660원이어서 위 각 매입세액 상당액을 환급받았고 그이후 1986년 제1기분까지 일반과세자로서 위 부동산 임대사업에 따른 부가가치세를 신고 납부한 사실(단 1985년 제1기분의 경우에는 매출세액보다 매입세액이 많아 금43,431원을 환급받았다), 그런데 신규사업개시 후 최초의 과세기간인 1985년 제1기분 부가가치세 과세표준이 금134,698원에 불과하자 피고는 위1985년 제1기분 부가가치세 과세표준을 12월로 환산한 금액이 금24,000,000원에 미달된다하여 부가가치세법 제25조제2항, 제1항 , 같은법 시행령 제74조의2제1항단서, 제3항 의 규정에 의하여 1986년 제1기과세기간 부터는 과세특례자로 유형전환된 것이라고 인정하여 1986. 10. 월에 이르러 1986년 제1기분 부가가치세의 경정결정을 함에 있어서, 세율2퍼센트를 적용하는등 과세특례자로서의 납부세액을 산출함과 아울러 원고가 1984년 제1기분 및 제2기분 부가가치세 신고시 이미 공제(환급)받았던 위 건물에 관한 매입세액 또한 부가가치세법 시행령 제74조의3제3항 에 의하여 과세특례자로서의 납부세액에 가산하여 납부하여야 한다고 하는 이유로 같은법 시행규칙 제23조의3제3항제3호 에 규정된 산식에 따라 가산납부하여야 할 매입세액(재고납부세액)을 금7,513,643원으로 산출하고 이에 신고납부불성실 가산세 금616,137원을 추가한 다음 기납부 세액을 공제함으로써 1986년 제1기분 부가가치세(추가분)를 금6,777,510원으로 결정하고 같은달 16.자로 원고에게 부과고지한 사실을 각 인정할수 있고, 반증이 없다.

2. 원고는, (1) 신규사업개시 당초부터 일반과세자로서의 사업자등록을 하였을뿐 부가가치세법 제30조제3항 에 의한 과세특례 적용신고서를 제출하지 아니한데다가 같은법 시행령 제74조의2제2항 에 의한 과세유형전환통지 및 과세특례자로 정정된 사업자등록증을 받은바 없으니 의연 일반과세자로 남는 것이지 과세특례자로 유형전환된다할수없고, (2)과세특례자로 유형전환이 되었다고 하더라도 일반과세자일 당시 이미 적법하게 공제받았던 매입세액(재고납부세액)을 납부세액에 가산하여 납부하여야 한다는 같은법 시행령 제74조의3제3항 의 규정은 모법에 위임이 없는 무효의 규정이며, (3)설령 위 시행령의 규정이 유효하다고 하더라도 피고가 과세유형전환통지도 하지 아니하고 과세특례자로 정정된 사업자등록증을 교부하지도 아니하여 원고로 하여금 과세특례를 포기할 기회를 일실케 하는등 과세관청으로서의 의무는 해태한채 납세자에 대하여만 과세특례포기 신청을 하지 아니하였다 하여 이미 적법하게 공제받은 매입세액을 가산부과하고 더우기 이에 납부불성실 가산세까지 부과함은 신의성실의원칙 내지 금반언의 원칙에 반하는 것이고, (4)끝으로 이러한 경우에는 재고납부세액을 가산하여 과세하지 아니하는 조세관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 것이니 이 사건 과세처분은 어느모로 보나 위법하여 취소되어야 하고, (5)그렇지 않다고 하더라도 이 사건 과세처분중 가산세부분 금616,137원은 법의 근거없이 부과된것이므로 적어도 위 부분은 취소되어야 한다고 주장한다.

3. 먼저 위 (1)주장에 관하여 살피건대, 부가가치세법 제5조제1항, 제4항 은 신규로 사업을 개시하는자는 사업장마다 사업개시일로부터 20일내에 사업자등록을 하여야 하는 한편 그 등록후 등록사항에 변동이 발생한 때에는 지체없이 신고하여야 한다고 규정하고, 같은법 제25조제1,2,3항 , 제30조 제1,2항 , 같은법시행령 제74조제1항제1호 는 직전 1역년의 재화와 용역의 공급대가가 금24,000,000원에 미달하는 개인사업자는 과세특례자로 하여 부가가치세를 징수하되 직전년 또는 직전 과세기간에 신규로 사업을 개시한 개인사업자에 대하여는 그 사업개시일부터 그 과세기간 종료일까지의 공급대가의 합계액을 12월로 환산한 금액을 기준으로 하여 과세특례자 규정( 같은법 제25조제1항 )을 적용하는 한편 위 과세특례자라도 과세기간 개시 10일전에 과세특례의 포기신고를 하면 위 과세특례자규정의 적용을 받지 아니하고 일반과세자규정을 적용받을수 있다고 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제74조의2제1,2,3항 , 제78조제1항 은 같은법 제25조 의 과세특례자 규정이 적용되는 기간은 위의 1역년이 되는 해의 다음해의 제2과세기간으로부터 그 다음해의 제1과세기간까지로 하되 신규로 사업을 개시한 경우에는 최초의 과세기간에 대한 확정신고후 개시하는 과세기간부터 기산하는 한편 소관세무서장은 법제25조 의 규정이 적용되는 과세기간 개시 20일전까지 그 사실을 통지하여야 하나, 일반과세자로부터 과세특례자로 전환되는 사업자에 대하여는 위 통지에 관계없이 위에서 규정한 시기에 법제25조 의 과세특례자 규정을 적용한다고 규정하고 있는바, 위 각 규정내용을 종합하여 보면, 신규로 사업을 개시하는 사업자는 그 사업개시를 함에 있어 일반과세자로서 사업자등록을 하였다하더라도 그 사업개시일부터 그 과세기간 종료일까지의 공급대가의 합계액을 12월로 환산한 금액이 금24,000,000원에 미달하여 과세특례자에 해당하는 경우에는, 그 최초의 과세기간에 대한 확정신고후 개시하는 과세기간 이전에는 과세특례자규정( 같은법 제25조제1항 이하)의 적용을 받지 아니하고(다만, 같은법 제30조제3항 , 같은법 시행령 제78조제2항 에 의하면 사업개시일로부터 1역년의 공급대가가 금24,000,000원에 미달할것이 예상되어 위 최초 과세기간에도 과세특례자 규정의 적용을 받고자 하는 신규개인사업자는 그 사업자등록과 함께 연간 공급대가예상액을 기재하여 과세특례 적용신고를 하여야 한다), 그 최초의 과세기간에 대한 확정신고후 개시하는 과세기간과 그 다음의 과세기간에 대하여는 그 과세기간 개시 10일전에 과세특례의 포기신고를 하지 아니하는 한 과세특례자 규정이 적용된다할 것이고, 이 경우 피고가 위 시행령 제74조의2제2항 규정에 의한 통지를 하지 아니한채 같은법 제25조 의 규정을 적용하여 부가가치세의 부과처분을 하였다고 하여 그것을 위법이라고 할수없으며( 대법원 1988. 11. 8. 선고 87누 829판결 참조),한편 부가가치세법상 사업자등록은 과세관청에 있어서는 과세자료를 정확히 파악하기 위하여 사업장, 사업의 종류, 사업개시연월일, 거래처명세등의 과세자료를 과세관청의 대장에 수록하는 것이고, 사업자에 있어서는 사업자등록증을 근거로 세금계산서를 발행하여 그 거래상대방으로 하여금 매입세액공제를 받게 하여 그와의 거래를 원활하게 하려는 것에 불과하여 부가가치세법규상 사업자등록증을 과세특례자로 정정하여 교부하였는가 여부에 의하여 위와같은 과세특례자 규정의 적용여부가 좌우되는 것은 아니라고 할 것이고 보면, 위 인정사실관계하에서 피고가 원고의 1986년 제1기 과세기간에 관하여 위 과세특례자 규정이 적용되는 것으로 인정하여 경정결정을 하였음은 적법하다 할것이니 원고의 (1)주장은 이유없다.

다음 (2)주장에 관하여 살피건대, 부가가치세법 제17조제1항 은 사업자가 정부에 납부하여야 할 부가가치세액(이하 납부세액이라 한다)은 자기가 공급한 재화 또는 용역에 대한 세액(이하 매출세액이라 한다)에서 다음 각호의 세액(이하 매입세액이라 한다)을 공제한 금액으로 한다고 규정하고 있는데, 그 취지는 일반과세자의 납부세액은 그가 일반과세자의 지위에서 공급한 재화 또는 용역에 대한 매출세액에서 매입세액을 공제한 금액으로 한다는 것으로 보아야 할것이어서 위 조항에 의하여 매입세액을 공제할수 있는 것은 일반과세자로서 재화 또는 용역을 공급한 경우에 한하는 것이고 일반과세자로서 재화를 매입하였다 하더라도 그가 과세특례자로 변경될때까지 이를 공급하지 아니하였거나 과세특례자로 변경된 후에 이를 공급한 경우에는 위 조항의 매입세액을 공제할수 없는 것이라 할것이므로, 일반과세자가 특정 과세기간내에 매입하고 아직 다른 사람에게 공급하지 아니하고 있는 재화에 대하여 과세관청이 미리 그 매입세액을 공제하여 주었으나 그가 과세특례자로 변경될때까지 이를 다른 사람에 공급하지 아니한 경우에는 부가가치세법 제17조제1항 의 해석상 미리 공제하여 준 매입세액 상당을 추징할수 있는 것이라고 할것이니, 부가가치세법시행령 제74조의3제3항 이 일반과세자가 과세특례자로 변경된 경우에는 당해변경일 현재의 재고품 및 감가상각 가산에 대한 매입세액을 공제받은 경우 공제받은 매입세액을 납부세액에 가산하여 납부하여야 한다고 규정한 것은 부가가치세법 제36조 의 위임에 의하여 같은법 제17조제1항 의 취지에 따라 공제받을수 없는 매입세액을 미리 공제하여 준 경우의 매입세액 상당액을 징수한다는 것을 규정한것에 불과하고 모법의 위임근거 없이 새로운 과세요건을 정한 것은 아니라 할것이므로 같은법 시행령 제74조의3제3항 의 규정이 같은법 제36조 의 "이법 시행에 관하여 필요한 사항"의 범위를 넘어서 새로운 법률사항을 규정함으로서 조세법률주의에 위배된 것이라고 할수없을 것이다. 따라서 원고의 위 (2)주장도 이유없다.

또 위 (3)(4)주장에 관하여 보건대, 일반적으로 조세법률관계에 있어서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되기 위한 요건으로서는, 첫째 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해표명을 하여야 하고, 둘째로 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 세째로 납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, 네째로 과세관청이 위 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 할것인데, 원고 주장과 같은 사유만으로는 위에서 본 요건을 갖추었다고 할수 없으므로 피고의 이 사건 과세처분이 신의성실의 원칙 내지 금반언의 원칙에 반하는 것이라고 할수없고, 또 일반과세자가 부가가치세법 제25조 같은법시행령 제74조의2 등의 규정에 의하여 과세특례자로 과세유형이 전환될 경우 같은법시행령 제74조의3제3항 의 명문규정에 불구하고 재고품에 대한 매입세액을 가산하지 아니하는 것이 국세기본법 제18조제3항 소정의 국세행정의 관행으로 되었다고 보려면 상당한 기간에 걸쳐 매입세액을 가산하지 아니하였다는 객관적인 사실이 존재할 뿐만 아니라 과세관청자신이 그 사항에 관하여 세금을 부과할수 있음을 알면서도 어떤 특별사정에 의하여 과세하지 않는다는 의사가 있고 이와같은 의사가 명시적 또는 묵시적으로 표시된 경우에 한한다고 할것인데, 우선 이 사건과 같이 과세특례자로 과세유형이 전환된 경우에 매입세액을 가산하지 아니하는 비과세의 관행이 있었음을 인정할 증거가 없으므로 원고의 위 (3)(4)주장역시 이유없다.

마지막으로 위 (5)주장에 관하여 보건대, 가산세는 세법에 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 세액에 가산하여 징수하는 금액으로서, 부가가치세법 제28조제3항 에 의하면 과세특례자에 대한 가산세의 부과에 관하여는 같은법 제22조 의 가산세 규정을 준용하도록 되어있고, 과세특례자가 같은법 제27조제5항 및 같은법시행령 제75조제4항 의 규정에 의한 확정신고 납부시 같은법시행령 제75조제5항 의 규정에 의하여 가산세를 가산하도록 규정되어 있으므로 이 사건 가산세의 법적근거가 결여되었다는 위 주장 역시 이유없다.

4. 그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유없으므로 이를 기각하고, 소송비용은 패소자인 원고의 부담으로 하여 주문과 같이 판결한다.