조심 2016서3410 (2017.01.05)

OOO장이 2016.7.18. 청구법인에게 한 부가가치세 2008년 제2기분 OOO원의 부과처분 및 소득금액변동통지 2008년 귀속분 OOO원은 2008.7.15. OOO의 통장에 입금된 OOO원을 가공매입금액에서 제외하여

그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 OOO의 음식폐기물 처리사업자로 선정되어 2007.12.14. 개업한 후, OOO 폐기물처리시설(이하 “쟁점공사”라 한다)을 완공하여 OOO에 기부채납하고 이 시설물에 대하여 무상사용 및 관리운영에 대한 수익권을 부여받아 운영하고 있다.

나. 처분청은 청구법인에 대한 법인세 통합조사를 2016.1.20.부터 2016.5.22.까지 실시하여 ㈜OOO로부터 쟁점공사의 기계제작 및 설치공사로 교부받은 세금계산서 공급가액 OOO원(2008년 제2기 OOO원, 이하 “쟁점거래①”이라 한다)을 가공매입으로 보고,

OOO㈜로부터 쟁점공사의 폐수처리시설 신축공사로 교부받은 세금계산서 2009년 제2기 공급가액 OOO원(이하 “쟁점거래②”라 한다), OOO㈜로부터 쟁점공사 관련 철근을 매입하고 교부받은 세금계산서 2009년 제1기 공급가액 OOO원(이하 “쟁점거래③”이라 한다), OOO㈜로부터 쟁점공사 관련 철근을 매입하고 교부받은 세금계산서 2009년 제1기 OOO원(이하 “쟁점거래④”라 하고, 쟁점거래①,②,③,④를 합쳐 “쟁점거래”라 한다)을 가공매입으로 보아

2016.7.18.

부가가치세 OOO을

경정·고지하고, 실제 대표이사인 OOO에게 쟁점거래에 부가가치세를 포함하여 OOO을 소득금액변동통지 처분하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2016.9.1. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 처분청이 경정한

「국세기본법」 제47조의5

제2항의 규정에 의한 부가가치세 환급불성실가산세는 아래 <표1>과 같이 OOO원이 과다계상되었으므로 이를 취소하여야 한다.

<표1>

(2) 쟁점거래가 가공매입거래인지 여부에 대하여

(가) 쟁점거래①과 관련하여 처분청이 가공매입으로 경정한 것 중에서 OOO의 OOO 계좌에서 2008.6.30. OOO㈜로 출금한 후 2008.7.15. 다시 OOO㈜로부터 입금된 OOO원은 일시적(약 2주정도)으로 자금을 대여한 연후에 곧바로 회수한 것으로 쟁점거래①과는 전혀 관련성이 없다는 것을 조사과정에서 이미 소명하였음에도 이를 가공매입으로 경정한 것은 부당하다.

(나) 쟁점공사 중 OOO㈜와 관련된 폐수처리시설 신축공사에 대한 공사시방서상의 총공사비는 OOO원(공급대가)이고 관련 공사비 대금은 은행을 통하여 거래금액 전액을 지급한 것으로 쟁점거래②는 정당한 거래이다.

(다) 쟁점공사에 필요한 철근 등은 전액 OOO㈜ 및 OOO㈜로부터 매입하였는바 공사시방서상 철근콘크리트공사 관련 재료비 상당액은 공급대가 OOO원이고, 공급대가로 OOO㈜ OOO원, OOO㈜ OOO원을 매입하였는바, 이는 공사시방서상 금액의 약 OOO에 상당하는 금액으로 관련 대금은 은행을 통하여 거래금액 전액을 지급한 것으로 쟁점거래③,④는 정당한 거래이다.

(라) 쟁점거래②의 일부 및 쟁점거래③,④의 차입경위에 대하여

쟁점공사는 OOO원의 막대한 공사비가 소요되고 동시에 공장이 건설 중으로 미가동됨에 따라 아직 수익이 발생되지 않아 당시에는 자금사정이 매우 어려웠었고 그동안 부족한 자금조달은 OOO가 개인적으로 마련하여 청구법인의 공사비 등에 충당하여 왔으나,

누적되는 자금조달로 인하여 OOO 개인의 자금상환 압박이 있어 불가피하게 친인척관계에 있는 OOO㈜ 및 OOO㈜의 대표이사 그리고 선후배관계로 오랜 친분이 있는 OOO㈜의 대표이사 등으로부터 청구법인과는 무관하게 자연인 간에 차입거래를 한 것으로 아래 <표2>와 같다.

<표2>

위와 같이 조사과정에서 당사자인 대여자 및 차입자 모두 법인과는 무관하게 자연인 간에 개인적으로 이루어진 차입거래라는 것을 누차 밝혀왔음에도 단순히 OOO에게 입금된 자금이동 사실만을 가지고 가공매입에 해당한다는 처분청의 주장은 과세입증이 불충분한 부당한 처분이다.

(마) 과세입증책임에 대하여

과세입증책임은 처분청에 있음이 당연하지만, 장부 및 증빙서류 등의 보존기간(5년)이 지난 후에 세무조사를 하는 경우에는 정당거래를 주장하는 청구법인의 입증책임은 완화되는 반면 처분청의 경우에는 오히려 가공매입이라고 확신하기에 충분할 정도까지 입증책임을 다하여야 함에도 차입거래에 해당하는 단순한 자금이동 사실만을 가지고 가공매입이라고 단정하는 것은 입증책임을 다하지 못한 부당한 처분이다(조심 2009전3530, 2010.2.3. 같은 뜻임).

즉, 처분청은 건축전문가들이 설계도면에 따라 산출된 쟁점공사의 공사시방서 등을 바탕으로 공사원가에 투입된 정당한 매입거래에 대하여 이를 부인하고자 한다면 최소한 잘못된 공사원가의 거래일자, 품목, 수량 및 가격 등을 구체적으로 제시하여 재화 등의 공급 없이 매입세금계산서만 수취했음을 명백하게 밝혀 가공매입이라고 확신하기에 충분한 정도까지 입증하여야 함에도 재화 등의 이동과 관련한 입증은 하지 않은 채 차입거래에 해당하는 자금이동 사실만을 가지고 가공매입이라고 주장하는 것은 입증책임을 다하지 못한 것이다.

그리고, 단순한 자금이동 사실만을 가지고 가공매입이라고 단정하는 경우에는 쟁점공사 철근재료비 공사시방서상의 약 OOO만이 공사원가에 투여하게 되어 부족한 철근사용으로 필연적으로 부실공사로 이어질 수밖에 없을 것이다.

따라서 어느 일련의 거래과정 가운데 특정거래가 부가가치세법에서 정한 재화의 공급에 해당하는지 여부는 각 거래별로 거래당사자의 거래의 목적과 경위, 태양, 이익의 귀속주체, 대가의 지급관계 등 여러 사정을 종합하여 개별적이고 구체적으로 밝혀 재화 등의 공급없이 매입세금계산서만 수취하였다는 것을 처분청이 명백하고 충분하게 과세입증을 하여야 함에도 차입거래에 해당하는 단순한 자금이동 사실만을 가지고 가공매입이라고 단정하는 것은 과세입증 책임을 다하지 못한 부당한 처분이다.

(3) 가공매입 관련 부과제척기간(10년) 적용의 당부에 대하여

처분청은 구

「국세기본법」 제26조의2

제1항 제1호의 “납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈하거나 환급·공제 받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간” 이라는 규정을 적용하여 경정처분을 했으나 사기나 그 밖의 부정한 행위에 의한 가공매입이 아니기 때문에 부과제척기간은 5년을 적용하여야 한다.

(가) 10년의 부과제척기간 적용요건

사실과 다른 세금계산서를 교부받아 매입세액을 공제받은 경우 그 행위가 사기 그 밖의 부정한 행위에 해당되어 10년의 부과제척기간을 적용하기 위한 대법원 판결을 보면

“가. 납세자가 허위의 계약서를 작성한 다음 그에 따라 교부받은 허위의 세금계산서에 의하여 매입세액의 공제 또는 환급을 받은 경우 그러한 행위가 구

「국세기본법」 제26조의2

제1항 제1호가 규정한 ‘사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급공제받은 경우’에 해당하여 10년의 부과제척기간이 적용되기 위하여는 납세자에게 허위의 세금계산서에 의하여 매입세액의 공제 또는 환급을 받는다는 인식 외에 허위의 세금계산서를 발급한 자가 그 세금계산서상의 매출세액을 제외하고 부가가치세의 과세표준 및 납부세액을 신고·납부하거나 또는 그 세금계산서상의 매출세액 전부를 신고·납부한 후 경정청구를 하여 이를 환급받는 등의 방법으로 그 세금계산서상의 부가가치세 납부의무를 면탈함으로써 납세자가 그 매입세액의 공제를 받는 것이 결과적으로 국가의 조세수입 감소를 가져오게 될 것이라는 점에 대한 인식이 있어야 한다.

나. 원심이 인용한 제1심판결 이유와 기록을 살펴보면, 원고는 종합건설업 면허를 빌리기 위하여 OOO과 허위의 도급계약서를 작성한 것일 뿐 부가가치세를 포탈할 의도가 없었고, 실제로 이 사건 세금계산서에 의하여 공제받은 매입세액에 상당하는 금액을 OOO에 송금하였다는 취지로 주장하고 있으므로, 원심으로서는 원고에게 ‘OOO이 이 사건 세금계산서상의 매출세액을 제외하고 부가가치세의 과세표준 및 납부세액을 신고·납부하거나 또는 이 사건 세금계산서상의 매출세액 전부를 신고·납부한 후 경정청구를 하여 이를 환급받는 등의 방법으로 이 사건 세금계산서상의 부가가치세 납부의무를 면탈함으로써 원고가 이 사건 세금계산서에 의하여 매입세액의 공제를 받는 것이 결과적으로 국가의 조세수입 감소를 가져오게 될 것이라는 점에 관한 인식이 있었는지 여부’를 심리한 후 이 사건 부가가치세 부과처분에 대하여 구

「국세기본법」 제26조의2

제1항 제1호가 규정한 10년의 부과제척기간이 적용되는지를 판단하였어야 할 것이다.”(대법원 2014.2.27. 선고 2013두19516 판결, 대법원 2011.4.28. 선고 2011도527 판결, 대법원 2015.1.15. 선고 2014두11618 판결, 대법원 2015.2.26. 선고 2014두42001 판결 등)라고 판시하고 있다.

(나) 5년의 부과제척기간 적용에 대하여

또한 사기 그 밖의 부정한 행위라고 하더라도 국세를 포탈하거나 환급·공제받지 않은 경우에는 5년의 부과제척기간이 적용된다는 대법원 판결을 보면

“

「국세기본법」 제26조의2

제1항 제1호의 규정형식, 입법취지 및 엄격해석의 원칙상 법정신고기한 내에 과세표준신고서를 제출한 납세자가 사기 기타 부정한 행위를 하였다고 하더라도 그로 인하여 국세를 포탈하거나 환급·공제받지 아니하는 경우에는 원칙으로 돌아가 그 부과제척기간은 5년이 된다고 할 것이고, 이는 당해 납세자가 다른 납세자의 조세포탈 등에 가담하였더라도 자신의 포탈세액 등이 없는 이상 달리 볼 것은 아니다.”(대법원 2009.12.24. 선고 2007두16974 판결)라고 판시하고 있다.

(4) 사기나 그 밖의 부정행위로 인한 가산세의 부과제척기간에 대하여

「국세기본법」 제26조의2

제1항 제1의2호에서 납세자가 사기 그 밖의 부정행위로 인하여 부과되는 구

「부가가치세법」 제22조

제3항의 가산세는 부과할 수 있는 날로부터 10년간이라는 규정을 2010.12.27. 신설하였고,

당시 기획재정부가 발간한 개정세법에서 밝히고 있는 개정이유를 보면 “자료상이 가공의 세금계산서 등을 수수하더라도 매출·매입금액을 맞추어 본세액의 포탈이 없는 경우 사기 기타 부정한 행위임에도 불구하고 10년의 부과제척기간을 적용하지 못하는 문제해결”이라고 설명하였는바, 이는 사기 기타 부정한 행위에 해당한다 하더라도 본세액의 포탈이 없는 경우 가산세의 부과제척기간은 종전 즉 신설규정을 적용하기 전까지는 5년이라는 것을 반증하는 것이고

신설규정의 적용시기 또한 같은 법 부칙 제2조에서 이 법 시행(2011.1.1.) 후 최초로 계산서·세금계산서를 발급하지 아니하거나 계산서·세금계산서를 발급한 분 또는 발급받는 분부터 적용한다고 규정되어 있다.

(5) 쟁점거래①에 대하여

청구법인은

「부가가치세법 시행령」 제29조

제11호의 폐기물처리와 관련된 면세용역과 폐기물을 이용하여 만든 제품(사료)인 과세재화를 함께 공급하는 겸업사업자에 해당하는바,

쟁점거래①은 과세사업과 면세사업에 공통으로 사용됨에도 이를 알지 못하고 당초 부가가치세 신고시에는 모두 면세사업과 관련된 것으로 보아 매입세액을 전액 불공제하였으나, 추후 과세사업과 면세사업에 공통으로 사용된다는 사실을 뒤늦게 알고 경정청구를 통하여 과세사업관련 매입세액에 대하여 일부 환급을 받았다.

쟁점거래① 중 일부가 처분청의 주장과 같이 가공매입이라고 하더라도 세금계산서를 발급한 공급자가 당시 청구법인과 거래한 매출액 전부에 대하여 적법한 부가가치세 신고를 하였고 이후 경정청구를 통하여 관련 매출세액을 환급받지도 않아 세금계산서상의 부가가치세 납부의무를 면탈한 사실이 없기 때문에

첫째, 청구법인이 과세사업 관련 매입세액을 경정청구를 통하여 일부 환급받았다 하더라도 결과적으로 국가의 조세수입이 감소되지는 않으며

둘째, 나머지 면세사업 관련 역시 공급자의 적법한 부가가치세 신고 또는 사기나 그 밖의 부정한 행위 여부를 떠나 청구법인은 원천적으로 매입세액 공제가 불가능하여 아예 처음부터 국세를 포탈하거나 환급·공제를 받을 수 없을 뿐만 아니라 국가의 조세수입이 감소되지도 않았다.

(6) 쟁점거래②,③,④에 대하여

쟁점거래②,③,④는 모두 부가가치세 면세사업과 관련되므로 청구법인은 원천적으로 매입세액공제가 불가능하여 사기나 그 밖의 부정한 행위 여부를 떠나 아예 환급·공제를 받을 수 없다.

또한 공급자는 당시에 적법하게 매출 부가가치세 신고를 하였고 신고 후에도 경정청구 등을 통하여 매출세액을 환급받지 않아 세금계산서상의 부가가치세 납부의무를 면탈한 사실이 없으며, 공급자의 적법한 매출 부가가치세 신고 또는 사기 그 밖의 부정한 행위 여부와 관계없이 청구법인은 애초부터 면세사업 관련으로 전액 매입세액을 불공제하였기 때문에 아예 국세를 포탈하거나 환급·공제를 받은 경우에 해당되지도 않고, 국가의 조세수입 또한 감소되지 않았다.

(7) 부가가치세 매입세액 공제 및 가산세에 대하여

(가) 쟁점거래① 중에서 청구법인의 매입세액 공제는 과세사업과 관련된 일부만 받았으나 공급자가 이미 매출 부가가치세를 적법하게 신고한 후 경정청구 등을 통하여 관련 매출세액을 환급받지 않았기 때문에 청구법인이 매입세액공제를 받았다 하여 국가의 조세수입이 감소되지도 않는바,

앞의 판례에 따라, 부과제척기간은 10년이 적용될 수 없고 원칙으로 돌아가 마땅히 5년이 적용되어야 한다.

(나) 쟁점거래① 중 과세사업 관련을 제외한 나머지와 쟁점거래②,③,④는 모두 면세사업 관련으로 매입세액공제는 애초부터 불가능하여 환급·공제를 받을 수도 없었고 공급자 또한 이미 매출 부가가치세를 적법하게 신고한 후 경정청구 등을 통하여 관련 매출세액을 환급받지도 않았기 때문에 국가의 조세수입이 감소될 여지가 전혀 없어부과제척기간은 10년이 아니라 마땅히 5년을 적용하여야 한다.

한편, 면세관련 매입세액은 청구법인이 애초부터 불공제함에 따라 매입세액 그 자체는 경정대상에서 제외되었으나 구

부가가치세법 제22조

제3항에 의한 매입세금계산서 수취와 관련한 가산세는 부과대상에 포함하여 경정하였는바, 처분청의 주장과 같이 청구법인이 수취한 매입세금계산서가 가공매입에 해당한다 하더라도 본세액의 포탈이 없는 사기 기타 부정한 행위에 10년의 부과제척기간을 적용하기 위한 신설규정은 2011.1.1. 이후 최초로 세금계산서를 발급받는 분부터 적용되므로 청구법인의 경우에는 모두 2010년 6월 이전 매입분에 해당되어 신설규정인 10년의 부과제척기간은 적용될 여지가 전혀 없고 마땅히 5년의 부과제척기간이 적용되어야만 한다.

결론적으로 경정처분 대상 과세기간 중에서 세목별로 제일 마지막에 해당하는 5년의 부과제척기간 만료일은 아래 <표3>과 같은바, 부가가치세의 경우 처분청이 경정한 2016년 7월은 부과제척기간의 만료일 중에서도 가장 늦은 2015.7.25.이 지난 후이기 때문에 이미 납세의무가 소멸되었음에도 처분청이 매입세액불공제 및 매입세금계산서 수취와 관련한 가산세를 부과한 경정처분은 명백히 위법·무효에 해당한다.

<표3>

(8) 법인세에 대하여

(가) 먼저 사기 기타 부정한 행위로 인한 법인세 포탈과 관련한 조세심판원의 결정을 보면 “사기 기타 부정한 행위로 특정사업연도의 법인세를 포탈하였다고 하기 위해서는 당해 사업연도의 익금을 누락 혹은 과소계상하거나 가공손금을 계상 혹은 손금을 과다계상함으로써 그 사업연도의 소득금액을 줄이는 부정한 행위를 하고 나아가 무신고 또는 과소신고한 경우(대법원 2005.1.14. 선고 2002도5411판결, 같은 뜻임)라 할 것이나,

AA법인은 자산과 부채를 동시에 누락하여 OO사업연도 법인세를 포탈한 사실이 없는 것으로 나타나고, 과세표준신고서를 제출한 납세자가 사기 기타 부정한 행위를 하였다고 하더라도 그로 인하여 국세를 포탈하거나 환급·공제받지 아니하는 경우 그 부과제척기간은 5년이 된다고 할 것이고, 이는 당해 납세자가 다른 납세자의 조세포탈 등에 가담하였더라도 자신의 포탈세액 등이 없는 이상 달리 볼 것은 아닌 점(대법원 2009.12.24. 선고 2007두16974 판결, 같은 뜻임),

AA법인이 매입채무 및 자산을 상계시킨 것은 단순히 장부의 허위기장으로 이를 조세의 부과징수를 현저히 곤란하게 하는 위계 그 밖의 부정한 적극적 행위라고 보기 어려워 보이는 점 등에 비추어 처분청이 10년의 국세부과제척기간을 적용하여 AA법인에게 소득금액변동통지한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.”(조심 2014중5834 2015.4.21.)라고 하였다.

(나) 첫째, 청구법인은 이미 적법한 법인세과세표준 신고를 하였고 “쟁점거래”는 모두 건물 및 기계장치 등 고정자산 취득과 관련된 것으로 법인세과세표준에 대한 처분청의 경정내용을 보면 자산의 과대계상액을 손금산입하고 같은 금액을 동시에 손금불산입(손금불산입=손금산입)하여 결과적으로 과세표준의 증감이 없는 것에서 잘 확인되고 있는 것처럼 각 사업연도소득금액을 줄이려는 어떠한 행위를 한 사실이 없기 때문에 사기 그 밖의 부정한 행위로 법인세를 포탈한 경우에 해당되지 않는다.

둘째, 청구법인은 누적된 결손으로 인하여 납부할 세액이 없어 결과적으로 해당 사업연도인 경정대상 사업연도의 법인세 포탈세액 자체가 발생되지 않기 때문에 과세표준신고서를 제출한 납세자가 사기 기타 부정한 행위를 하였다고 하더라도 그로 인하여 국세를 포탈하거나 환급·공제받지 아니하였으므로 사기 그 밖의 부정한 행위여부를 떠나 부과제척기간은 5년이 적용되어야 한다.

셋째, 고정자산을 과대 계상한 처분청의 주장이 타당하다고 하더라도 이는 단순한 장부의 허위기장에 불과하기 때문에 이를 두고 조세의 부과징수를 현저히 곤란하게 하는 위계 그 밖의 부정한 적극적 행위라고 할 수는 없다.

결론적으로 처분청이 경정한 시점인 2016년 7월 현재는 5년의 부과제척기간이 이미 만료되어 더 이상 부과권 행사를 할 수 없음에도 10년의 부과제척기간을 적용하여 경정한 처분은 명백히 위법·무효에 해당한다.

(9) 소득처분 관련 소득세 부과제척기간(10년) 적용에 대하여

(가) 부가가치세 및 법인세에 대한 부과제척기간은 5년이 적용되므로 이미 납세의무가 소멸되어 부과권 행사가 더 이상 불가능함에도 처분청이 이를 어겨 부과권 행사를 하였으나, 처분청의 부과권 행사가 타당하다고 하더라도 법인세 경정에 따른 소득처분 관련 인정상여 소득세 또한 5년을 적용해야 함에도 10년을 적용하여 소득금액변동통지 한 처분 역시 위법하다.

(나) 2011.12.31.

「국세기본법」 제26조의2

제1항 제1호 후단(이하 “쟁점규정”이라 한다)을 신설하여 “사기나 그 밖의 부정한 행위로 포탈하거나 환급·공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여

법인세법 제67조

에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다.”라고 보완한 후, 개정 「국세기본법」 부칙 제2조 제1항(이하 “쟁점부칙”이라 한다)에서 “제26조의2 제1항 제1호 후단의 개정규정은 2012.1.1.이후 최초로

「법인세법」 제67조

에 따라 처분하는 금액부터 적용한다.”라고 규정하였다.

처분청은 “쟁점규정”을 적용함에 있어 “쟁점부칙”을 2012.1.1.이후 법인세 경정에 따라 소득처분하는 경우에는 소득처분 대상 사업연도가 언제인가의 여부를 불문하고 모두 10년간의 부과제척기간이 적용되는 것으로 해석하여 소득금액변동통지를 하였으므로 위법하다.

(다)

「국세기본법」 제18조

제2항에서 “국세를 납부할 의무가 성립한 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래에 대해서는 그 성립 후의 새로운 세법에 따라 소급하여 과세하지 아니한다.”라고 규정하고 있어 소득처분 소득세의 납세의무 성립시기는 당해 소득이 귀속된 과세기간의 종료일이다.

납세자에게 불리한 부과제척기간을 5년에서 10년으로 연장한 법률을 일정한 유예기간 없이 5년의 부과제척기간이 종료되기 전이라 하여 곧바로 적용하는 것이 타당하다고 한다면 소급과세 판단기준을 납세의무성립일에서 제척기간종료일로 개정하지 않는 한 조세법률관계에서 예측가능성과 법적안정성을 통한 신뢰이익을 보장하여 궁극적으로 국민의 재산권을 보호하기 위한 「국세기본법」상 소급입법과세 금지 규정은 사실상 사문화된 법률이다.

(라) 소득처분 관련 부과제척기간을 5년에서 10년으로 연장했다는 것은 이를 개정하기 전에는 5년이였다는 것을 반증하는 것이고 소급과세 판정기준은 부과제척기간종료일이 아니라 납세의무성립일이기 때문에 2012.1.1.이후에 이루어지는 모든 소득처분에 적용할 것이 아니라 2012.1.1.이후 최초로 소득처분하는 것부터 적용해야 한다.

즉, 2012.1.1.이후 법인세과세표준의 신고기한이 도래하여 최초로 소득처분하는 것부터 적용해야 한다. 따라서 2010년 이전 귀속 납세의무성립일은 2010.12.31.이전으로 시행일인 2012.1.1. 현재는 이미 납세의무성립일이 지난 후이기 때문에 부과제척기간은 원칙으로 돌아가 5년이 적용되어야 한다.

(10) 항변서 제출

(가) 부가가치세 체납에 대하여

청구법인의 체납도 아닌 OOO㈜ 등의 부가가치세 체납사실은 청구법인의 부과제척기간과 관련이 없고, 징수와 부과는 별개의 행정행위로 체납사실은 징수권의 소멸시효와 관련되는 것으로 부과권과 관련 있는 제척기간의 적법성 여부를 가리는 것과는 무관하다.

(나) 국가의 조세수입 감소에 대하여

납세자가 허위의 계약서를 작성한 다음 그에 따라 교부받은 허위의 세금계산서에 의하여 매입세액의 공제 또는 환급을 받는 경우 10년의 부과제척기간이 적용되기 위해서는 납세자가 부가가치세 납부의무를 면탈함으로써 그 매입세액의 공제를 받는 것이 결과적으로 국가의 조세수입 감소를 가져오게 될 것이라는 점에 대한 인식이 있어야 하고,

부가가치세 납세의무 면탈은 매출세액을 납부해야 할 의무가 있는 매출자를 의미하는 것이지 청구법인과 같이 매입세액을 공제받아야 하는 매입자를 지칭하는 것은 아니다.

또한, 처분청은 매출처 관할세무서에 매출세금계산서가 허위라는 사실을 통보하여 기신고된 매출세액의 감액경정을 통하여 환급경정을 먼저 한 후에 청구법인이 매입세액을 공제받았음을 이유로 결과적으로 국가입장에서 조세수입이 감소되었다고 주장해야 할 것이다.

청구법인은 ① 적법한 법인세신고를 함과 동시에 각사업연도소득금액을 줄이려는 어떠한 행위를 한 사실이 없고 ② 누적된 결손으로 납부할 법인세액이 아예 발생되지 않아 미래가 아닌 당해 사업연도의 포탈세액이 없으며 ③ 고정자산을 과대 계상했다 하더라도 이는 단순한 장부의 허위기장일 뿐 조세의 부과징수를 현저히 곤란하게 하는 위계 그 밖의 부정한 적극적 행위라고 할 수 없어 결과적으로 사기 그 밖의 부정한 행위로 법인세를 포탈한 경우에 해당되지 않는다는 조세심판원 및 대법원의 판례에 따라 부과제척기간은 원칙으로 돌아가 5년이 적용되어야 함에도 처분청이 10년을 적용하여 경정한 처분은 명백한 위법으로 무효에 해당한다.

나. 처분청 의견

(1) 부가가치세 환급불성실 가산세가 OOO원의 과다 계상하였다는 주장에 대하여

(가) 청구법인은 당초 부가가치세 신고시 전체 매입세액을 면세사업 관련으로 불공제 처리하였으나 추후 과세사업이 있는 것으로 확인되어 경정청구(조세심판원 결정)을 통해 환급받은 세액은 아래 <표4>와 같다.

<표4>

청구법인은 경정청구(조세심판원 결정)에 따라 2013.2.6. OOO원이 환급결정되었고 동 금액에는 청구법인이 당초 납부한 세액에 대한 이자상당액인 환급가산금 OOO원이 포함되어 있다.

(나) 처분청은

「국세기본법」 제47조의 4

에 따라 환급불성실가산세를 계산함에 있어서

가공세금계산서 수취한 분에 대한 환급받은 이자상당액인 환급가산금을 더한 금액을 과소납부한 세액에 포함하였고 청구법인의 주장대로 일수

(환급결정일부터 고지일까지)

를 적용하여 계산하였다.

(2) 가공매입 여부와 이에 대한 부과제척기간 10년의 적용 여부

(가) 청구법인은 2008년 2월 ㈜OOO와 음식물폐기처리시설 공사와 관련하여 공급대가 OOO원에 도급주기로 약정하였음에도 은행대출을 더 받기 위하여 공사도급금액을 OOO원으로 부풀렸음이 법원판결문을 통해 확인이 된다.

청구법인은 2008년 제1기부터 2010년 제1기 과세기간 동안 ㈜OOO에게 세금계산서를 OOO원

(공급가액)

을 수취하였고 건설중인 자산으로 OOO원

(공급대가)

을 계상하였다.

하지만, 인용된 법원 판결문처럼 OOO와 실제 계약은 OOO원으로 청구법인에서 ㈜OOO로 지급된 OOO원의 대금 중 OOO원은 OOO 및 청구법인에게 다시 회수되었다. 그리고 동 금액은 청구법인의 가수금(차입금)으로 처리되었다.

청구법인의 실질대표자 OOO로부터 받은 문답서에도 이러한 사실을 확인할 수 있다.

(나)

청구법인은 OOO㈜와 공사금액이 확정되지 않은

실비비율보수

방식에 의하여 계약을 체결하였음에도 은행

대출목적으로 사실과 다른

허위의 도급계약서를 작성하여

은행에 제출하였음이 확인된다.

*

실비비율보수 방식 : 하청업체가 공사대금을 집행한 만큼 비용을 지출하는 방식

은행에 제출된 허위 도급계약서상 도급금액, 기성청구를 근거로 수수한 세금계산서가액 및 대급지급액내역은 동일하게 OOO원이나 청구법인, OOO㈜ 및 관련인들에 대한 금융거래내역을 확인한바 공사대금 OOO원은 청구법인 ⇒ OOO㈜ ⇒ OOO(또는 OOO) ⇒ OOO 계좌로 다시 돌아왔음이 확인되었다.

* OOO : OOO의 차명계좌주, OOO : OOO㈜ 대표이사

청구

법인에게 세무조사 기간 중 소명자료 제출 요청한바, 되돌아온

OOO원은

OOO㈜의 공사비용으로

다시 지급하였으며,

OOO원은 OOO에게

사적으로 차용한

금액

(차용증 공증 및 일부변제금액 서류 첨부)

, OOO원은 하자보수명목으로 OOO가 받은 것으로 주장하여 검토한바,

공사비용으로 지급하였다는 OOO원은 OOO계좌에서 OOO㈜ 계좌로 재입금되어 OOO㈜ 매입처에 지급하여 정상거래로 확인되었으나,

청구법인의 주장처럼 고액의 자금을 차입한 것이라면 OOO에서 OOO로 계좌로 입금된 2009.12.14.부터 조사 기간중에 원리금이 변제된 사실이 확인되거나 동 기간중에 차입금과 관련된 차용증 등이 작성되거나 또는 돈을 받기 위하여 어떠한 행위(내용증명 등 소송)가 존재해야 함에도 그러한 사실이 없다.

특히 상법상 소멸시효가 종료되어 돈을 받을 수 없음에도 조사종결시점인 2016.5.15. 차용증이 작성되었고 변제대금시기도 2016.5.14.(일부금액만 변제)로 처분청에서 금융추적을 통하여 자금이 되돌아와 가공거래로 확인되자 소비대차로 위장하기 위하여 작성된 것으로 판단되는 점 등 상기 거래는 사인간 금전소비대차가 아닌 허위 세금계산서 수수에 따른 되돌려받은 금액으로 판단된다.

(다) OOO㈜ 및 OOO㈜는 OOO의 특수관계인 OOO 및 OOO 부자가 경영하는 회사로 확인된다.

청구법인 및 관련인에 대한 금융거래 조회한바, 자재대금 중 OOO원이 청구법인 ⇒ OOO㈜(또는 OOO㈜) ⇒ OOO(또는 OOO) ⇒ OOO 계좌로 다시 돌아왔음이 확인되어 이에 대하여 소명자료 요청하였고 청구법인은 차용증 및 변제확약서 및 금융거래내역(OOO ⇒ OOO OOO원 입금)을 첨부하여 개인간 금전소비대차로 주장하나

청구법인의 주장처럼 고액의 자금을 차입한 것이라면 OOO에서 OOO 계좌로 입금된 2008.6.20.부터 조사 기간중에 원리금이 변제된 사실이 확인되거나 동 기간중에 차입금과 관련된 차용증 등이 작성되거나 또는 돈을 받기 위하여 어떠한 행위(내용증명 등 소송)가 존재해야 함에도 그러한 사실이 없다.

특히 2016.4.22. OOO의 2차 심문조서 작성시 및 2016.4.26. OOO㈜ 및 OOO㈜ 소명자료 제출시에는 OOO와 OOO(OOO)간 채무관계가 없는 것으로 답변 및 자료제출하였으나 세금문제가 대두되자 갑자기 채권채무가 기억나서 상법상 소멸시효가 종료되어 돈을 받을 수 없음에도

조사종결시점인 2016.5.15. 차용증이 작성된 점, 변제대금시기도 2016.5.14. (일부금액만 변제)한 점으로 미루어 차용증 및 대금지급은 정상거래를 주장하기 위하여 쌍방이 허위로 작성한 서류로 보이기에 상기 거래는 허위세금계산서 수수에 따른 가공거래로 판단된다.

(라) 부과제척기간 10년 적용에 대한 쟁점에 대하여

1) 청구법인은 당해 법인의 행위가 구

「국세기본법」 제26조의2

제1항 제1호의 사기나 그 밖의 부정한 행위에 의한 가공매입이 아니기 때문에 5년의 부과제척기간을 주장하고 있으나

청구법인은 세금계산서상의 부가가치세 납세의무를 면탈한 사실이 없다면서 청구법인과 거래한 공급처가 매출액 전부에 대해 적법한 부가가치세를 신고하였다고 주장하였으나, 가공거래의 대부분을 차지하는 ㈜OOO와 OOO㈜는 쟁점거래①,②에 대한 부가가치세를 체납하였다.

또한 청구법인은 허위의 세금계산서를 수취하고 이에 대한 매입세액에 대하여 적극적으로 경정청구하였고 심판청구를 통해 2013.2.6. 국세를 환급받아 부가가치세 납세의무를 면탈함으로써 이에 따른 국가의 조세수입이 감소되었고

또한 청구법인도 거래처와 이중계약서 작성을 통하여OOO원에 대한 가공자산을 허위로 청구법인의 장부에 계상하여 세무상 자산을 과다계상 처리하였고 이에 따라 당해연도와 앞으로의 감가상각비를 손금으로 공제하여 세법상 과세소득을 줄이는 행위는 명백한 사기 기타 부정한 행위에 해당된다.

2) 소득금액변동통지와 관련한 부과제척기간 10년 적용에 대하여

“「국세기본법」 부칙 제2조 제1항에서

「국세기본법」 제26조의 2

제1항 제1호 후단의 개정규정은 2012.1.1. 이후 최초로

「법인세법」 제67조

에 따라 처분하는 금액부터 적용한다.” 라는 규정과 관련하여 청구법인은 소급과세금지 위반이라고 주장하나

청구법인의 자산을 가수금으로 실질 대표자에게 인출한 기간은 2008∼2010년으로 이에 대한 OOO 종합소득세 신고기한은 2009.5.31.로 관련 규정과 해석과 관련하여 기 판례에 따르면 개정규정의 시행일인 2012.1.1 당시 그 부과제척기간이 진행중이었으므로 개정규정은 부진정소급입법에 해당하여 원칙적으로 허용된다고 하였다(서울고등법원 2016.6.14. 선고 2015누64475 판결, 같은 뜻임).

(3) 항변서 제출에 대한 의견

청구법인은 쟁점거래의 가공세금계산서 수취와 관련하여

심판청구 행위를 통해 2013.2.6. 국세를 환급결정을 받아 부가가치세 납세의무를 면탈하였다.

또한 청구법인은 매출자의 관할세무서의 이러한 사실을 통보하지

않았다고 주장하나

처

분청은 청구법인의 세무조사

종결 후

매출거래처의

가공 세금계산서 발행과 관련하여 관할

세무서로 과세자료를 통보

하였다.

거래처와

이중계약서 작성

을 통하여 OOO원에 대한 가공자산을

허위로 장부에 계상하여

청구법인은 세무상 자산을 과다계상 처리하였고

이러한 자산의 과다계상

을 통하여

2011∼2015년의 감가상각비를 손금으로 공제하여 세법상 과세소득을 줄이는 행위는 명백한 사기 기타 부정한 행위이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 환급불성실가산세 과다 계상 여부

② 쟁점거래가 정상거래인지 여부

③ 부가가치세, 가산세 및 법인세 경정시 10년의 부과제척기간을 적용한 처분의 당부

④ 소득금액변동통지처분의 소급과세금지 위배 여부

나. 관련 법률 등

(1) 국세기본법(2008.12.16. 법률 9263호로 개정된 것)

제26조의2【국세 부과의 제척기간】① 국세는 다음 각 호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다.(생략)

1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간

(2) 국세기본법(2010.12.27. 법률 10405호로 개정된 것)

제26조의2【국세 부과의 제척기간】① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다.(생략)

1. 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈하거나 환급·공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간

1의2. 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 다음 각 목에 따른 가산세 부과대상이 되는 경우 해당 가산세는 부과할 수 있는 날부터 10년간

가.

「소득세법」 제81조

제3항 제4호

나.

「법인세법」 제76조

제9항 제1호

다.

「부가가치세법」 제22조

제3항 및 제6항

부칙(법률 제10405호, 2010.12.27.)

제2조【국세부과제척기간에 관한 적용례】제26조의2 제1항 제1호의2의 개정규정은 이 법 시행(2011.1.1.) 후 최초로 계산서ㆍ세금계산서를 발급하지 아니하거나 계산서ㆍ세금계산서를 발급한 분 또는 발급받는 분부터 적용한다.

(3) 국세기본법(2011.12.31. 법률 11124호로 개정된 것)

제26조의2【국세 부과의 제척기간】① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다.(생략)

1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 “부정행위”라 한다)로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간.

이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여

「법인세법」 제67조

에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다.

1의2. 납세자가 부정행위로 다음 각 목에 따른 가산세 부과대상이 되는 경우 해당 가산세는 부과할 수 있는 날부터 10년간

가.

「소득세법」 제81조

제3항 제4호

나.

「법인세법」 제76조

제9항 제1호

다.

「부가가치세법」 제22조

제3항 및 제6항

부칙(법률 제11124호, 2011.12.31.)

제2조【국세 부과의 제척기간에 관한 적용례】① 제26조의2 제1항 제1호 후단의 개정규정

은 2012년 1월 1일 이후 최초로

「법인세법」 제67조

에 따라 처분하는 금액부터

적용한다.

(4) 부가가치세법(2010.12.27. 법률 10409호로 개정된 것)

제22조【가산세】⑥

사업자가 아닌 자가 재화

또는 용역을 공급하지 아니하고 세금계산서를 발급하거나 재화 또는 용역을 공급받지 아니하고 세금계산서를 발급받은 경우에는 제2조 제1항 제1호에도 불구하고 사업자로 보고 그 세금계산서에 적힌 공급가액의 100분의 2에 해당하는 금액을 그 세금계산서를 발급하거나 발급받은 장소를 관할하는 세무서장이 가산세로 징수한다. 이 경우 제17조 제1항에 따른 납부세액은 0으로 본다.

부칙(법률 제10409호, 2010.12.27.)

제7조【거짓의 세금계산서 발급에 대한 가산세에 관한 적용례】제22조 제6항의 개정 규정은 이 법 시행(2011.1.1.) 후 최초로 세금계산서를 발급하거나 발급받은 분부터 적용한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인이 쟁점공사와 관련하여 수취한 매입세금계산서 중 OOO㈜, OOO㈜, OOO㈜, OOO㈜로부터 매입한 거래 쟁점거래 중에서 처분청은 일부 거래에 대하여 가공매입에 해당된다 하여 부가가치세 및 법인세를 경정하였는바, 쟁점거래②,③,④와 관련한 매입세금계산서 수취내용 및 대금결제현황 등을 보면 아래 <표5>와 같다.

<표5>

(2) 쟁점공사에 필요한 철근 등 매입은 전액 OOO㈜ 및 OOO㈜로부터 매입하였는바, 공사시방서상의 철근콘크리트공사 관련 재료비 현황을 보면 아래 <표6>과 같다.

<표6>

(3) 쟁점공사중 OOO㈜와 관련된 폐수처리시설 신축공사에 대한 공사시방서상의 공사비내용을 요약하면 아래 <표7>과 같다.

<표7>

OOO㈜가 공사한 총공사비는 OOO원(공급대가)이고 관련 공사비 대금지급은 상기 <표5>와 같이 은행을 통하여 거래금액 전액을 지급하였다.

(4) 청구법인의 실제 대표이사인 OOO는 OOO으로부터 2009. 12.14. 원금 OOO원을 차입하였으며 2016.5.14. OOO원을 상환하였고, 잔여 차입금인 OOO은 5차례에 걸쳐 변제할 것을 변호사 OOO이 증인으로 2016.5.15. 작성한 차용증 및 변제확약서를 제출하였다.

그리고 2008.6.20. OOO로부터 원금 OOO원을 차입하였으며 2016.5.15. OOO원을 상환하였고, 잔여 차입금인 OOO원을 상환하였고, 잔여 차입금인 OOO원은 2차례에 걸쳐 변제할 것을 변호사 OOO이 증인으로 2016.5.15. 작성한 차용증 및 변제확약서를 제출하였다.

또한 2008.6.20. OOO로부터 원금 OOO원을 차용하였으며 2016.5.15. OOO원을 상환하였고, 잔여 차입금인 OOO원은 2차례에 걸쳐 변제할 것을 OOO이 증인으로 2016.5.15. 작성한 차용증 및 변제확약서를 제출하였다.

(5) 「국세기본법」 제26의2조 제1항 1호의2의 신설에 대한 기획재정부의 2011년 개정세법 해설에 의하면, 자료상이 가공의 세금계산서 등을 수수하더라도 매출·매입금액을 맞추어 본세액의 포탈이 없는 경우 부당한 방법에 해당됨에도 10년의 부과제척기간을 적용하지 못하는 불균형을 해소하기 위한 취지로 아래 <표8>와 같이 국세 부과제척기간을 보완한 것으로 나타난다.

<표8>

☞ 적용시기 및 적용례 : 2011.1.1. 이후 최초로 계산서·세금계산서를 발급하지 않거나 계산서·세금계산서를 발급한 분 또는 발급받은 분부터 적용

(6)

「부가가치세법」 제22조

제6항 신설에 대한 기획재정부의 2011년 개정세법 해설에 의하면, 가산세가 부과되는 부분자료상과의 형평 감안 및 자료상 행위 방지를 위한 <표9>와 같이 전부자료상에 대한 세금계산서가산세 부과한 것으로 나타난다.

<표9>

☞ 적용시기 및 적용례 : 2011.1.1. 이후 발급하거나 발급받는 분부터 적용

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대해 살펴보면, 처분청은

「국세기본법」 제47조의 4

에 따라 환급불성실가산세를 계산함에 있어서 가공세금계산서 수취한 분에 대하여 환급받은 이자상당액인 환급가산금을 더한 금액을 과소납부한 세액에 포함하여 환급불성실가산세 계산한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

다음으로 쟁점②에 대하여 살펴보면, 청구법인은 쟁점거래는 정상거래이고 쟁점거래②의 일부 및 쟁점거래③,④에 대해 개인간 소비대차라고 주장하나, 법원판결문에 의하여 비자금 조성을 위해 쟁점공사의 공사도급금액을 부풀렸음이 확인되는 점, 처분청에서 금융추척을 통하여 자금이 되돌아와 쟁점거래②,③,④를 가공거래로 확인하자 이를 회피하기 위하여 사인간 금전소비대차를 주장하는 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점거래를 가공으로 본 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 다만, 쟁점거래① 중 2008.7.15. OOO㈜로부터 OOO 통장에 입금된 OOO원은 OOO가 OOO㈜에 2008.6.30. 자금을 대여해주고 받은 것으로 보이므로 처분청이 가공매입으로 본 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

그리고 쟁점③에 대하여 살펴보면, 청구법인은 쟁점거래가 사기 기타 부정한 행위가 아니므로 부과제척기간을 5년이라 주장하나, 법원판결문에 의하여 비자금 조성을 위해 공사도급금액을 부풀렸음이 확인되는 점, 청구법인은 허위의 세금계산서로 경정청구를 통해 부가가치세 환급을 받은 점, 거래처와 이중계약서 작성을 통하여 OOO원의 가공자산을 장부에 계상하여 세무상 자산을 과다계상한 점 등에 비추어 처분청의 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

나머지 쟁점④에 대하여 살펴보면, 개정규정의 시행일인 2012.1.1. 이 건은 부과제척기간이 진행중이므로 개정규정은 부진정소급에 해당되는 것으로 보이므로 처분청의 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로

「국세기본법」 제81조

, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.