조심 2022구1913 (2022.08.24)

OOO서장이 2021.12.20. 청구인에게 한 2016사업연도 법인세 경정청구 거부처분은 이를 취소한다.

1. 처분개요

가. 청구법인은 1989.11.18. 개업하여 도매업, 건설업 등을 영위하는 법인으로서 2008.12.30. OOO(이하 “OOO”이라 한다)과 ‘OOO 관광지조성 민간투자사업 실시협약’을 체결한 후 2009.6.12. ㈜AAA(이하 “AAA”이라 한다), 과학기술인공제회 및 코리아레이싱페스티벌(이하 “KRF”라 한다)과 공동출자하여 ‘OOO 오토테마파크 사업’(이하 “쟁점사업”이라 한다)을 영위할 주식회사 BBB(SPC법인으로 2013.5.10. 법인명을 주식회사 CCC에서 주식회사 BBB으로 변경하였고, 청구법인은 주식회사 BBB의 지분 12.6% 보유하고 있는 특수관계자로서 이하 “BBB”이라 한다)을 설립하였고, 2011.3.17. BBB과 공사도급계약, 건설출자약정 및 주주협약 등을 체결하여 쟁점사업의 건설공사를 수행하였다.

나. 청구법인은 2016.1.29. 쟁점사업의 주관사인 AAA과 쟁점사업 및 OOO 부대이전사업(이하 “OOO”이라 한다) 관련 합의서(이 중 쟁점사업 관련 합의서를 이하 “쟁점합의서”라 한다)를 작성하였는바, 청구법인은 쟁점합의서에 따라 2016.2.17. BBB에 대한 공사채권 OOO원 중 OOO원을 회수하고, 잔여공사채권액인 OOO원(이하 “쟁점채권포기액”이라 한다)을 포기하였다.

다. 청구법인은 2016사업연도 법인세 신고 시 쟁점채권포기액을 손금불산입하여 신고하였다가, 2021.10.18. 쟁점채권포기액이 손금에 해당한다는 사유로 처분청에게 2016사업연도 법인세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였고, 이에 대해 처분청은 특수관계자에 대한 채권인 쟁점채권포기액은 손금산입대상이 아니며, 청구법인이 쟁점채권포기액을 포기한 행위에 경제적 합리성이 인정되지 아니한다고 보아 2021.12.20. 청구법인의 경정청구를 거부하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2021.12.23. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 쟁점사업의 구조는 다음과 같다.

(가) 쟁점사업은 OOO이 무상으로 제공한 토지에 자동차경주장, 호텔, 콘도 및 체험관 등을 건설하여 BBB이 30년간 운영 후 OOO에 기부채납하는 민간투자방식(Build-Operate-Transfer, BOT 방식)으로 진행되는 사업으로 BBB 설립 당시 사업비는 OOO원으로 추정되었고, 해당 추정사업비는 아래 OOO과 같이 조달되었다.

위 OOO의 추정사업비 조달내역을 기초로 쟁점사업의 구조를 살펴보면 아래 OOO와 같다.

(나) 이와 같이 BBB은 ① 건설출자자인 청구법인과 AAA, 전략출자자인 KRF, 재무출자자인 과학기술인공제회, 청구법인 및 AAA로부터 OOO원(설립 시 OOO원, 준공 시 OOO원)을 출자, ② CCC유동화제일차 및 과학기술인공제회로부터 OOO원을 차입, ③ OOO으로부터 OOO원을 보조받아 사업비 합계 OOO원을 조달한 후 자동차경주장, 호텔, 콘도 및 체험관 등을 건설하여 30년간 운영 후 OOO에 기부채납하게 되는데, 쟁점사업의 참여자별 수익형태는 아래 OOO과 같다.

(2) 쟁점사업과 관련한 주요약정내역은 다음과 같다.

청구법인은 2011.3.17. 쟁점사업의 진행을 위하여 공사도급계약, 채무인수계약, 건설출자자약정 및 주주협약을 체결하였는바, 각 약정의 당사자 및 주요내용은 아래 OOO와 같다.

(3) BBB의 준공, 운영현황 및 재무상황은 다음과 같다.

(가) BBB은 2013년 5월에 자동차경주장에 대한 부분준공을 받은 후 자동차경주장을 개장하였고, 2013년 7월에 KRF가 OOO으로부터 임시운영사로 지정된 후 자동차경주장의 운영을 시작하였는데,

쟁점사업의 주관사인 AAA과 KRF 사이에 BBB의 운영방식에 대한 다툼이 발생하였고, 자동차경주장 운영과 관련한 민원(소음, 용역비 체불 등)이 발생하였으며, KRF의 임시운영기간 동안 운영수익이 극히 미미해지자(2013년 BBB의 매출액은 OOO원에 불과하고, 영업손실은 OOO원 발생) OOO은 2014년 3월에 KRF의 임시운영사 지정을 취소하고, ㈜DDD(자동차경주장의 경주로를 운영하는 법인으로 이하 “DDD”이라 한다)과 ㈜EEE(호텔과 콘도를 운영하는 법인으로 이하 “EEE”이라 한다)으로 운영사를 변경하였다.

(나) BBB은 2014년 4월에 전체 시설물에 대한 준공을 완료하고, 2014년 5월부터 본격적인 운영을 개시하고자 하였으나,

KRF는 2014년 5월에 운영권에서 배제된 것을 받아들일 수 없다며 OOO을 상대로 “운영자 승인 효력정지 가처분 신청”을 제기하였고, 2014년 7월 법원에서 “운영자 승인 효력정지 가처분 결정”을 하게 됨에 따라 DDD과 EEE도 위탁운영자의 지위를 박탈당하여 2014년 5월부터 2014년 9월까지 영업이 중단되는 사태에 이르렀으며,

이후 BBB이 자체적으로 자동차경주장 등을 운영하였으나, 자동차경주장 및 숙박시설 임대수익이 예상에 미치지 못하여 아래 OOO와 같이 2014년에 영업손실 OOO원, 2015년에 영업손실 OOO원이 발생하였고, 이에 따라 BBB은 2014년 말에 자본총계가 △OOO원으로 완전자본잠식 상태에 빠진 후 2015년 말에는 자본총계 △OOO원으로 자본잠식이 더욱 심해졌으며, 이에 더하여 임금체불과 소음에 대한 민원제기 등 끊임없는 잡음까지 이어져 BBB의 정상적인 운영이 어려운 상태가 되었다.

(4) 청구법인의 쟁점채권포기액이 발생한 사유는 다음과 같다.

(가) 청구법인(시공지분 30%)과 AAA(시공지분 70%)은 2011.3.17. BBB과 도급금액 OOO원(부가가치세 포함)에 “OOO오토테마파크 관광지 조성 민간투자사업 공사도급계약”을 체결하였는데,

위 공사도급계약에 따라 도급금액은 설계변경 등으로 총민간사업비가 변경되는 경우, 주무관청이 승인하는 범위 내에서 사업시행자가 재원조달이 가능한 한도 내에서 조정되고, 준공시점에 물가변동비의 범위(최대 연 3.23%를 상한으로 실제 소비자물가지수 변동률 반영) 내에서 조정이 이루어지는바, 준공시점에서 설계변경, 물가변동 등을 반영하여 최종 확정된 도급금액은 OOO원(청구법인 OOO원, AAA OOO원, 부가가치세 포함)이 되었다.

(나) 한편, 청구법인은 2011년 3월부터 2013년 4월까지 청구법인이 BBB에 청구한 공사채권 OOO원에 대하여는 청구일로부터 1∼2주일 이내에 모두 회수하였으나, ① 임시개장일 이후인 2013년 6월에 청구한 공사채권 OOO원은 회수가 지연되어 청구일로부터 7개월 뒤인 2014년 1월에 회수하였고, ② 2013년 10월 및 2014년 6월에 청구한 공사채권 OOO원은 BBB의 재무상황 악화로 2015년 말까지 회수하지 못하고 있었다.

(다) BBB은 설립일 이후 지속적인 영업손실 발생으로 청구법인과 AAA에 대한 공사비 미지급금, AMC위탁수수료 미지급금 등이 발생하였고, 향후 운영자금의 부족까지 예상되자 아래 OOO과 같이 미지급금 지급 및 운영자금에 사용할 목적으로 총 OOO원의 추가자금(이하 “추가PF”라 한다)의 조달을 추진하였는바,

BBB은 2014년 11월에 청구법인과 AAA에게 “건설출자자약정 및 주주협약에 따라 추가PF에 대한 자금보충(자금보충 미이행 시 중첩적 채무인수 포함)의무를 부담한다”는 내용의 확인서에 날인해줄 것을 요청하였다.

이에 청구법인은 BBB에 당초 계획대비 추가로 발생한 초과사업비의 적정성에 대한 회계법인의 실사 후 추가PF에 대한 동의 여부를 결정하여 통보하겠다고 회신하는 한편, 쟁점사업에서 청구법인의 손실을 최소화하기 위한 방안을 검토하였는데,

청구법인이 쟁점사업에 참여할 당시 예상한 전망과는 달리 자동차경주장 및 숙박시설 운영수익이 전망치에 현저하게 미달하여 개장 이후 BBB이 완전자본잠식 상태가 된 상황에서 구체적인 개선계획도 없이 BBB의 추가PF에 동의할 경우, 당장 미회수공사채권 OOO원은 회수할 수 있을지 모르나, 추가PF에 대한 자금보충의무로 인하여 OOO원(OOO원×30%)이 고스란히 청구법인의 손실로 이어질 것으로 예상되었고,

만약 청구법인이 추가PF에 동의하지 아니할 경우, BBB의 재무상황은 더욱 악화될 것이고, 이로 인하여 BBB의 채무불이행이 발생하는 경우, 아래 OOO과 같이 청구법인에게 최소 OOO원(청구법인의 건설출자자 지분 30% 고려)의 손실이 발생할 것으로 예상되는 한편,

설상가상으로 만약 쟁점사업의 주관사인 AAA까지 채무불이행 상태에 빠지게 될 경우, 청구법인에게 최대 OOO원(건설출자자 지분 전체 고려)의 손실이 발생하여 청구법인 또한 심각한 재무위기에 빠질 것으로 예상되었다.

이와 같이 청구법인은 BBB의 추가PF 동의여부에 관하여 진퇴양난의 상황에 처해 있었는데, BBB은 2015년 6월 청구법인에게 청구법인이 준공시점에 출자하기로 약정한 출자금 OOO원을 출자할 것을 요청하였고, 2015년 12월에는 아래 OOO과 같이 AAA로부터 단독 지급보증(채무인수)을 받아 당장 필요한 자금 OOO원을 차입하는 한편,

청구법인에게 아래 OOO와 같이 청구법인이 추가PF에 동의하지 아니하는 경우, 공사도급계약에 따라 미회수공사채권 OOO원을 지급하지 아니하겠다는 내용의 공문을 보내왔다.

(라) 청구법인은 향후 수익성을 기대하기 어려운 쟁점사업에서 청구법인의 손실을 최소화하기 위해서는 쟁점사업을 서둘러 정리·철수하는 것이 최선의 방안이라는 판단 하에 2015년 10월부터 쟁점사업의 주관사인 AAA과 쟁점사업 철수조건에 대한 협상을 시작하였다.

청구법인은 AAA과의 수차례에 걸친 협상과정에서 쟁점사업 및 협상 당시 청구법인이 AAA과 함께 진행하고 있었던 또 다른 사업인 OOO에 대하여 아래 OOO과 같이 AAA이 청구법인과 다른 입장을 가지고 있음을 확인하였는데,

청구법인과 AAA은 위 OOO과 같은 쟁점사업 및 OOO에 대한 양사의 입장 차이를 전제로 양사의 이익을 극대화하는 방향으로 협상하였고, 청구법인은 2016.1.29. 이사회의 결의를 거쳐 AAA과 쟁점사업 및 OOO과 관련한 합의서를 체결하였는바, 그 합의서의 주요내용은 아래 OOO과 같다.

(마) 청구법인은 쟁점합의서에 따라 2016.2.17. BBB으로부터 잔여공사채권 OOO원을 회수한 후 쟁점채권포기액을 포기하면서 장부에서 제각하였고, 2016사업연도 법인세 신고 시 쟁점채권포기액을 손금불산입 세무조정하였다가 2021.10.18. 처분청에 쟁점채권포기액을 손금에 산입하여 달라는 취지로 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 ① 쟁점채권포기액은 특수관계인에 대한 채권에 해당하고, 특수관계인에 대한 채권포기는 법인세법 기본통칙 19의 2-19의 2…5(약정에 의한 채권포기액의 대손처리)(이하 “쟁점통칙”이라 한다)에 따라 손금산입이 불가하며, ② 쟁점채권포기액의 포기에 경제적 합리성 또한 인정되지 아니한다는 사유로 청구법인의 경정청구를 거부하였다.

(5) 쟁점채권포기액은 특수관계인에 대한 채권으로 쟁점채권포기액이 손금산입되는지 여부는 쟁점통칙이 아니라「법인세법」상 부당행위계산부인 규정에 따라 판단하여야 한다.

(가) 청구법인은 쟁점채권포기액을 포기할 당시 BBB의 지분 12.6%를 보유하고 있었으므로 BBB은 청구법인의 특수관계자에 해당하는데,

「법인세법」제52조

는 “내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우(즉, 경제적 합리성이 존재하지 아니하는 경우)에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다”라고 규정하고 있고,「국제조세조정에 관한 법률」제3조 및 같은 법 시행령 제3조의 2에서는 채무면제행위가 손금에 산입되는지 여부에 대해서는

「법인세법」제52조

를 적용하도록 규정하고 있다.

「법인세법」및「국제조세조정에 관한 법률」은

「법인세법」제52조

의 부당행위계산부인 규정에 따라 특수관계인에 대한 채권포기액이 손금에 해당하는지 여부를 판단하도록 하고 있는 반면, 특수관계 없는 자에 대한 채권포기액의 손금산입 여부에 대해서는 별도의 규정을 두고 있지 아니하는바, 이에 대해 국세청은 “법인이 특수관계 없는 자와의 거래에서 발생한 매출채권을 정당한 사유 없이 채무자와 합의 등에 의하여 포기한 경우, 접대비 또는 기부금으로 보아야 한다”고 해석(국세청 서이46012-10409, 2001.10.23.)하는 등 다수의 유권해석을 통하여 표명한 국세청의 입장을 쟁점통칙으로 제정하여 현재까지 적용해 오고 있다.

즉, 쟁점통칙은 특수관계 없는 자에 대한 채권포기액의 손금산입과 관련한 유권해석이 세법해석의 방침으로 제정된 것으로, 특수관계자 사이에서 발생한 쟁점채권포기액에 대해서는 적용되지 아니하는 것인바, 쟁점채권포기액의 손금산입 여부는「법인세법」상 부당행위계산부인 규정에 따라 판단하여야 한다.

(나) 대손금에 관한「법인세법」개정연혁 및 관련 유권해석에 의하더라도 쟁점채권포기액에 대하여 쟁점통칙이 적용될 수 없다.

1) 쟁점통칙은 2001.11.1. 법인세법 기본통칙 34-62…5(약정에 의한 채권포기액의 대손처리)로 개정된 이후, 2009.11.10. 법인세법 기본통칙 19의 2-19의 2…5(약정에 의한 채권포기액의 대손처리)로 제목 및 번호가 개정되었을 뿐, 그 내용은 현재까지 동일하게 유지되고 있는데, 특수관계자에 대한 채권포기액은 쟁점통칙에 따라 경제적 합리성 여부를 불문하고 손금부인되어야 하는지에 관하여 기재부 및 국세청은 2005년에 아래 OOO와 같이 부당행위계산부인 규정이 적용되지 않는 정당한 채권포기는 손금산입이 가능하다고 해석한바 있다.

2) 한편, 2007.2.28. 대통령령 제19891호로 개정된

「법인세법 시행령」제62조

제1항 제15호(이하 “쟁점시행령”이라 한다)는 위 OOO와 같은 기획재정부 및 국세청의 해석을 반영하여 아래 OOO과 같이 ‘특수관계자에 대한 불가피한 채권포기’를 대손금의 범위에 추가하였으나, 2009.2.4. 대손금 관련 규정을

「법인세법 시행령」제19조의2

로 이관하면서 쟁점시행령이 삭제되었는바, 국세청이 발간한 개정세법 해설에 따르면, 쟁점시행령은 ‘채권의 조기회수’, ‘채권 일부의 불가피한 포기’, ‘부당행위 적용’ 등의 불확정적이거나 상충된 내용을 담고 있다는 사유로 삭제한 것으로, 그 적용시기 및 적용례는 “해당 없음”으로 설명하고 있는 점을 고려할 때 쟁점시행령은 입법 기술상 불가피하게 삭제된 것이지 특수관계자에 대한 채권포기액은 무조건 손금부인되어야 한다는 의미로 삭제된 것은 아니다. 이는 아래 OOO와 같이 국내 유수의 온라인 세무정보 콘텐츠 사이트인 OOO의 관련 해설에서도 확인할 수 있다.

3) 특수관계자에 대한 불가피한 채권포기를 대손금의 범위로 열거한 쟁점시행령이 2007.2.28. 신설되어 2009.2.4. 삭제되기 전까지 쟁점통칙은 삭제되지 아니하고 여전히 유지되고 있었는데, 만약 쟁점통칙에 따라 특수관계자에 대한 채권포기액이 경제적 합리성 여부를 불문하고 손금부인되어야 한다고 해석된다면, 쟁점통칙은 쟁점시행령에 정면으로 반하는 해석이 되므로 쟁점시행령과 쟁점통칙은 병존할 수 없음에도 쟁점시행령이 유지되던 기간 동안 쟁점통칙이 삭제되지 아니하고 유지된 것은 결국 쟁점통칙이 “특수관계자에 대한 채권포기액은 경제적 합리성 여부를 불문하고 손금부인되어야 한다”는 뜻으로 해석될 수 없다는 점을 방증하는 것이라 할 수 있다.

4) 또한, 쟁점시행령 삭제 후에도 국세청은 아래 OOO와 같이 특수관계자에 대한 채권을 불가피하게 포기한 경우로서 부당행위가 적용되지 아니하는 경우, 손금으로 인정된다고 반복적으로 해석하고 있다.

5) 이와 같이 대손금에 관한「법인세법」개정연혁 및 관련 유권해석을 살펴보아도 쟁점채권포기액에 대하여 쟁점통칙을 적용할 수 없다는 점을 명확히 확인할 수 있다.

(다) 쟁점통칙을 특수관계자에 대한 채권에 적용하는 경우 초래될 수 있는 불합리한 점을 고려해 보더라도 쟁점채권포기액의 손금산입 여부에 쟁점통칙을 적용할 수 없다.

1) 쟁점통칙은 약정에 의하여 채권의 전부 또는 일부를 포기하는 경우에도 이를 대손금으로 보지 아니하고, 기부금 또는 접대비로 보는 것이나, 특수관계자 외의 자와의 거래에서 발생한 채권 등을 조기에 회수하기 위하여 당해 채권의 일부를 불가피하게 포기한 경우, 동 채권의 일부를 포기하거나 면제한 행위에 객관적으로 정당한 사유가 있는 때에는 동 채권포기액을 손금에 산입한다는 내용인데,

처분청은 쟁점통칙에서 특수관계자 외의 자에 대한 채권포기액의 경우에만 정당한 사유를 따져 손금에 산입한다고 해석하고 있어 특수관계자에 대한 채권포기액의 경우에는 정당한 사유(경제적 합리성) 여부를 불문하고 기부금 또는 접대비로 보아야 한다는 의견이다.

2) 그러나 특수관계자에 대한 채권포기에 경제적 합리성이 없다면, 해당 채권포기액은 부당행위계산부인 규정에 따라 전액 손금부인되어야 하는 것이지, 이를 기부금 또는 접대비로 볼 수 없는 것으로, 만약 이를 기부금이나 접대비로 의제한다면, 기부금이나 접대비 한도가 충분한 법인은 특수관계자에 대한 채권포기액 중 상당액이 손금으로 인정되는 불합리한 결과가 초래될 수 있는바, 쟁점통칙의 “약정에 의하여 채권의 전부 또는 일부를 포기하는 경우에도 이를 대손금으로 보지 아니하고, 기부금 또는 접대비로 본다”라는 문구는 특수관계 없는 자와의 채권을 전제로 한 해석으로 보아야 한다.

3) 이와 같이 쟁점통칙을 특수관계자에 대한 채권에 적용함으로써 채권포기액이 접대비 또는 기부금으로 의제되는 경우, 경제적 합리성이 없는 채권포기액이라 하더라도 일정 한도까지 손금에 산입될 수 있는 불합리한 결과가 초래될 수 있으므로 특수관계인에 대한 채권에 해당하는 쟁점채권포기액에 대하여 쟁점통칙을 적용할 수 없다.

이상에서 살펴본 특수관계자 및 특수관계가 없는 자에 대한 채권포기액의 세무처리방법을 정리하면 아래 OOO과 같다.

따라서 쟁점채권포기액이 청구법인의 손금에 해당하는지 여부는 청구법인이 쟁점채권포기액을 포기한 행위에 경제적 합리성이 존재하는지 여부에 따라 판단하여야 하는 것으로, 쟁점통칙을 근거로 특수관계자에 대한 채권포기액에 해당하는 쟁점채권포기액을 무조건 기부금 또는 접대비로 의제해야 한다는 처분청의 의견은 타당하지 아니하다.

(6) 청구법인은 쟁점사업을 지속하는 경우 부담해야 할 막대한 손실을 방지하기 위하여 쟁점사업에서 철수하는 과정에서 불가피하게 회수실익이 없는 채권 중 일부인 쟁점채권포기액을 포기한 것으로, 쟁점 채권포기액 포기 이후 BBB의 사업실적, AAA의 유상증자 및 지급보증현황에 따르면, 청구법인의 쟁점채권포기액 포기의 경제적 합리성이 명확히 확인되는바, 쟁점채권포기액은 손금에 산입되어야 한다.

전술한바와 같이 쟁점채권포기액을 손금에 산입할 수 있는지 여부는 쟁점통칙이 아니라 부당행위계산부인 규정에 따라 판단하여야 하는데, 대법원은 “

「법인세법」제52조

에서 규정하는 부당행위계산의 부인이란 법인이 특수관계에 있는 자와의 거래에서 건전한 사회통념과 상관행 기타 경제적으로 합리성 있는 방법에 의하지 아니하고

「법인세법 시행령」제88조

제1항 각 호에 열거된 여러 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 인정되는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로, 경제적 합리성 유무에 관한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 없는 비정상적인 것인지에 따라 판단하되, 비특수관계자 간의 거래가격, 거래 당시의 특별한 사정 등도 고려하여야 한다.”고 판시(대법원 2018.7.26. 선고 2016두40375 판결)하고 있는바, 쟁점채권포기액을 손금에 산입할 수 있는지 여부는 쟁점채권포기액의 포기에 경제적 합리성이 존재하는지 여부에 따라 판단하여야 한다.

(가) 청구법인이 미회수공사채권 OOO원을 회수하기 위해서는 쟁점사업의 사업약정에 따라 미회수공사채권보다 훨씬 큰 OOO원의 자금보충의무에 따른 손실을 부담하여야 하였던바, 청구법인의 입장에서 미회수공사채권은 회수실익이 없는 채권이었다.

1) BBB은 2014년 10월에 청구법인과 AAA에 대한 미회수공사채권 등 미지급금 OOO원을 지급하고, 차입금에 대한 2015년 및 2016년 이자비용 등 운영자금을 마련하기 위하여 OOO원의 추가PF 조달을 추진하였는데, 청구법인이 2011.3.17. 쟁점사업과 관련하여 체결한 건설출자자약정 및 주주협약에 따르면, 채무자인 BBB이 추가PF를 상환하지 못하는 경우, 건설출자자인 청구법인은 추가PF에 대하여 건설출자자 지분의 30% 상당액인 OOO원의 자금보충의무(자금보충 미이행 시 중첩적 채무인수 포함)를 부담하여야 하였다.

2) 그런데 청구법인이 쟁점사업에 참여할 당시 예상한 전망과는 달리, BBB은 2013년 5월 자동차경주장 개장 이후에도 지속적으로 손실이 발생하여 2014년 말에 자본총계 △OOO원으로 완전자본잠식 상태에 빠진 이후 2015년 말에는 자본총계 △OOO원으로 자본잠식이 더욱 악화되어 외부감사인도 BBB의 계속기업 존속능력에 의문을 제기하고 있었다.

3) 이러한 상황에서 BBB이 추가PF를 통해 OOO원의 자금조달을 하더라도 이는 OOO원에 달하는 미지급금을 지급하고, 2015년과 2016년에 발생할 이자비용 OOO원에 충당하는 등 단기간의 운영자금 조달에 그치는 미봉책에 불과할 뿐, BBB이 정상적인 사업활동을 꾀할 수 있는 근본적인 수단이 될 수는 없었는바, 추가PF에 대한 청구법인의 자금보충의무 OOO원은 결국 청구법인의 손실로 이어질 것이 확실시 되는 상황이었다.

즉, BBB이 추가PF를 조달하는 경우, 청구법인은 미회수공사채권 OOO원을 회수할 수 있었을 것이나, BBB의 재무상황과 향후 사업전망을 고려해 볼 때 추가PF로 인한 청구법인의 자금보충의무 OOO원은 고스란히 청구법인의 손실로 이어질 것으로 예상되었는바, 청구법인이 추가PF 조달에 동의하고 미회수공사채권 OOO원을 회수하는 것보다 추가PF 조달에 동의하지 아니하는 것이 오히려 청구법인의 손실을 줄일 수 있는 방안이었던 것이다.

4) 이와 같이 청구법인이 미회수공사채권 OOO원을 회수하기 위해서는 사업약정에 따라 미회수공사채권보다 훨씬 큰 OOO원의 자금보충의무를 부담하여야 하였고, OOO원의 자금보충의무는 청구법인의 손실로 이어질 것이 확실시 되는 상황이었으므로 결국 청구법인의 입장에서 미회수공사채권은 회수실익이 없는 채권이었던 것이다.

(나) 청구법인은 손실을 최소화하기 위하여 쟁점사업에서 철수하는 과정에서 불가피하게 회수실익이 없는 미회수공사채권의 일부인 쟁점 채권포기액을 포기하였다.

1) BBB은 청구법인이 사업약정에 따른 자금보충의무가 있음에도 추가PF 조달에 부정적인 입장을 보이자, ① 2015년 12월에 AAA로부터 단독 지급보증(채무인수)을 받아 당장 필요한 자금 OOO원을 차입하는 한편, ② 청구법인에게 “OOO원의 자금조달에 참여하지 아니하는 경우, 대출약정 체결일로부터 미회수공사채권에 대한 채권을 주장하지 아니하는 것으로 간주한다”는 취지의 공문을 보내와 청구법인을 압박하였다.

2) 이러한 상황에서 청구법인이 계속해서 추가PF 조달에 응하지 아니할 경우, BBB은 AAA로부터 단독 지급보증을 받아 추가자금을 차입할 것으로 예상되었고, 향후 AAA은 건설출자자약정 및 주주협약을 근거로 BBB의 추가 차입금의 30% 상당액에 대하여 청구법인에게 구상권을 행사할 것으로 예상되었기 때문에 청구법인은 추가PF 조달에 대한 실익을 면밀히 검토하여 쟁점사업의 유지 여부에 대한 적극적인 의사결정을 하여야 하는 상황이었다.

3) 한편, AAA은 BBB의 부진한 사업실적 및 심각한 재무상황에도 불구하고 건설출자자 지분 70%를 보유한 쟁점사업의 주관사로서 쟁점사업을 어떻게 해서든 진행할 수밖에 없었으므로, 추가PF에 동의하면서 레저산업을 영위하고 있는 계열사 EEE 및 방송사업을 영위하고 있는 계열사 ㈜FFF 등과의 협업을 통하여 쟁점사업의 확장기회를 도모하고자 하였고, 청구법인과 함께 진행하고 있던 또 다른 사업인 OOO에서도 당초 진행하던 군부대 이전사업뿐만 아니라 공동주택 분양사업도 추가로 진행하기 위하여 OOO원으로 예상되는 추가PF에 대한 채무인수약정도 감수하고자 하였다.

4) 그러나 청구법인은 건설출자자 지분 30%를 보유한 쟁점사업의 협력사에 불과하였기 때문에 반드시 쟁점사업을 이어가야 할 필요는 없었을 뿐만 아니라, 부진한 사업실적으로 완전자본잠식 상태에 처해 있고 향후 사업전망도 불투명한 BBB에 대한 추가PF는 단기간의 운영자금 조달 이외에 다른 효과를 기대하기 힘들어 결국 청구법인의 손실로 이어질 것이라고 판단하였고, OOO을 공동주택 분양사업까지 확대하는 방안과 관련하여서도 미분양 등의 리스크가 존재하는 상황에서 OOO원으로 예상되는 추가PF에 대한 채무인수약정에 참여하기는 힘들다고 판단하였다.

5) 이와 같이 청구법인과 AAA은 쟁점사업 및 OOO에 대하여 상반된 견해와 이해관계를 가지고 있었는바, 청구법인은 AAA과 2015년 10월 이후 쟁점사업의 철수를 위하여 수차례의 협상을 진행한 결과, 2016.1.29. AAA과 쟁점합의서를 체결하여 ① 미회수공사채권 중 일부를 회수하고 쟁점채권포기액을 포기하는 대신, ② 청구법인이 보유한 BBB 주식 전부를「상속세 및 증여세법」상 보충적 평가방법으로 평가하여 AAA에 양도하면서, 사업약정에 따른 청구법인의 채무인수 및 자금보충의무를 완전히 면책받고 쟁점사업에서 철수하게 된 것이다.

6) 만약, 청구법인이 쟁점채권포기액을 회수하기 위하여 건설출자자로서의 지위를 유지하면서 추가PF에 참여하였다면, 청구법인에게 아래 OOO과 같이 OOO원의 추가적인 손실이 발생할 것으로 예상되었는바, 청구법인은 손실을 최소화하기 위하여 쟁점사업에서 철수하는 과정에서 불가피하게 회수실익이 없는 미회수공사채권의 일부인 쟁점채권포기액을 포기하게 된 것이다.

(다) 2016년 이후 BBB의 사업실적, AAA의 유상증자 및 지급보증현황을 고려할 때, 쟁점채권포기액 포기의 경제적 합리성이 명확히 확인된다.

1) 청구법인이 2016.1.29. AAA과 쟁점합의서를 체결하고 쟁점사업에서 철수한 이후 BBB은 AAA의 100% 자회사가 되었는데, AAA은 청구법인이 쟁점사업에서 철수한 이후 2020년 말까지 아래 OOO과 같이 6차례에 걸쳐 총 OOO원을 BBB에 유상증자하였다.

2) 이러한 AAA의 유상증자에도 불구하고 2016년부터 2020년까지 BBB에 총 OOO원의 당기순손실이 발생하였는데, 2016년부터 2020년까지 BBB의 재무상황을 보다 자세히 살펴보면,

BBB이 2014년 10월 청구법인에게 OOO원의 추가PF 동의를 요청할 당시 추정한 향후 5개년 사업계획 집계표에 따르면, BBB은 2016년에 OOO원, 2017년에 OOO원, 2018년에 OOO원 및 2019년에 OOO원의 매출액이 발생할 것으로 추정하였으나, 실제 발생한 매출액은 아래 OOO와 같이 2016년에 OOO원, 2017년에 OOO원, 2018년에 OOO원 및 2019년에 OOO원으로 계획대비 25% 수준에 불과하였고,

BBB은 이로 인하여 2016년부터 2019년까지 계속해서 매출총손실 및 영업손실이 발생하였으며, 2017년과 2019년에는 계속된 영업손실이 발생함에 따라 자산의 미래현금창출능력에 대한 외부평가기관의 유형자산재평가를 통하여 건물과 구축물에 대하여 각각 OOO원과 OOO원의 유형자산손상차손을 인식하게 되었고,

AAA의 유상증자에도 불구하고 BBB은 계속된 당기순손실 발생으로 아래 OOO과 같이 자본총계가 2015년 말 △OOO원에서 2020년 말 △OOO원으로 자본잠식의 정도가 더욱 심해졌다.

3) 한편, 청구법인이 쟁점사업에서 철수한 이후 BBB의 차입금은 2015년 말 현재 OOO원에서 2020년 말 현재 OOO원으로 OOO원이 감소하기는 하였으나, AAA은 2020년 말 현재 BBB의 차입금 OOO원 중 AAA이 직접 BBB에 대여한 OOO원을 제외한 나머지 차입금 OOO원에 대하여 여전히 지급보증의무를 부담하고 있는 것으로 확인된다.

4) 따라서 청구법인이 쟁점사업에서 철수한 이후 AAA의 BBB에 대한 유상증자 및 채무인수약정에 따른 차입금 지급보증현황 등을 고려하였을 때, 만약 청구법인이 쟁점채권포기액을 회수하기 위하여 건설출자자의 지위에서 2020년 말까지 쟁점사업을 지속하였다고 가정할 경우, 청구법인은 아래 OOO과 같이 OOO원의 손실이 발생하였을 것으로 추정된다.

* KRF 지분 OOO원과 과학기술인공제회 지분 OOO원은 액면가 인수 가정(재무출자자인 과학기술인공제회는 건설출자자약정서, 주주협약에 따라 운영개시일로부터 3년이 되는 시점에 자신이 보유한 BBB 발행주식을 액면금액으로 건설출자자에게 매도할 수 있는 주식매도청구권 보유)

5) 이와 같이 청구법인이 2020년 말까지 쟁점사업을 유지하였다고 가정하는 경우, 청구법인에게 발생한 손실은 아래 OOO와 같이 OOO원으로 추정되는데, 이는 청구법인이 쟁점합의서를 체결할 당시에 추정한 쟁점사업 유지 시의 손실금액 OOO원을 OOO원 초과한 금액으로, 청구법인이 쟁점합의서 체결 당시 쟁점사업 유지에 따른 청구법인의 손실금액을 합리적으로 추정하였다는 점을 확인하여 주고 있다.

6) 이와 같이 BBB은 설립 이후 계속해서 영업손실 및 당기순손실이 발생하고 있어 BBB의 외부감사인이 2016년부터 2020년까지 지속적으로 BBB의 계속기업으로서의 존속능력에 의문을 제기하였던 점, 2021.3.26.에도 AAA이 BBB에 추가적으로 OOO원을 유상증자한 점 등을 고려할 때, 청구법인이 쟁점합의서를 체결하고 쟁점사업에서 철수하지 아니하였다면 청구법인에게 발생한(또는 향후 발생할) 손실은 걷잡을 수 없을 정도로 커져서 청구법인도 심각한 재무위기에 빠졌을 것이 명확히 확인되는바, 쟁점채권포기액 포기의 경제적 합리성 또한 명확히 입증된다 할 것이다.

(라) 유사 심판례 및 유권해석에 기초하더라도 쟁점채권포기액 포기의 경제적 합리성이 확인된다.

1) 쟁점채권포기액과 같이 약정에 따라 포기한 채권이 손금에 산입되는지에 관한 조세심판원의 심판례와 해당 심판례 상 판단근거를 쟁점채권포기액과 비교하여 살펴보면 아래 OOO과 같다.

위 심판례 상 조세심판원의 판단근거 ①∼⑥을 쟁점채권포기액과 비교하여 살펴보면 아래 OOO와 같다.

2) 또한, 청구법인과 유사한 상황에서 약정에 따라 지급한 손실보전금이 손금에 해당하는지에 관한 국세청의 유권해석과 해당 유권해석을 쟁점채권포기액과 비교하여 살펴보면 아래 OOO와 같다.

위 유권해석 사례에 의하면, A법인은 합작법인의 주주로서 유한책임을 부담하는 상황에서 향후 주주로서 부담할 손실이 계속 증가할 것으로 판단되어 합작사업에서 철수하고 특수관계인에 해당하는 합작법인에게 손실보전금을 지급하였는데, 청구법인의 경우에는 BBB의 주주로서의 유한책임뿐만 아니라 기존 차입금 OOO원에 대한 채무보증을 하고 있었고, 설립 이후 계속해서 손실이 발생한 BBB이 향후 사업을 영위하기 위하여 필요한 자금보충의무까지 부담하고 있었던 상황에서, 쟁점채권포기액과는 비교할 수 없는 큰 손실로 이어질 기존 차입금에 대한 채무보증 및 향후 필요한 자금에 대한 자금보충의무를 면제받는 조건으로 쟁점채권포기액을 포기한 것인바, 위 유권해석을 기준으로 판단하면, 쟁점채권포기액은 당연히 청구법인의 손금에 산입되어야 한다.

(마) 이와 같이 청구법인이 미회수공사채권 OOO원을 회수하기 위하여는 사업약정에 따라 미회수공사채권보다 훨씬 큰 OOO원의 자금보충의무에 따른 손실을 부담하여야 했으므로, 청구법인의 입장에서 미회수공사채권은 회수실익이 없는 채권이었고, 청구법인은 손실을 최소화하기 위하여 쟁점사업에서 철수하는 과정에서 불가피하게 회수실익이 없는 미회수공사채권의 일부인 쟁점채권포기액을 포기한 것이며, 2016년 이후 BBB의 사업실적, AAA의 유상증자 및 지급보증현황을 고려하면, 쟁점채권포기액 포기의 경제적 합리성이 명확히 확인되고, 유사 심판례 및 유권해석에 기초하더라도 쟁점채권포기액 포기의 경제적 합리성이 확인되는바, 쟁점채권포기액은 손금에 산입되어야 한다.

(7) 청구법인은 처분청의 답변서에 대하여 다음과 같이 항변한다.

(가) 처분청은 청구법인이 쟁점채권포기액을 포기한 행위가 부당행위에 해당하지 아니한다 하더라도 쟁점채권포기액의 포기에 정당한 사유가 존재하지 아니한 경우, 쟁점채권포기액을 손금산입할 수 없다는 의견이나,

1) 청구법인은 대법원 판례에서 말하는 부당행위에 대한 판단기준을 “경제적 합리성”이라는 용어로 기술한 것인데, 특수관계자에 대한 채권을 회수하는 과정에서 채권 일부를 포기한 이 사건에서 채권포기의 정당한 사유가 존재하지 아니한다면 당연히 채권포기의 경제적 합리성도 인정될 수 없는 것이므로, 청구법인이 기술한 “경제적 합리성”이라는 용어는 처분청에서 주장하는 “정당한 사유”를 포함하는 개념으로 보아야 할 것이다.

2) 이는 청구법인이 제출한 국세청 예규(법인세과-293, 2011.4.25., 법규법인2014-397, 2014.10.15.)에서도 확인할 수 있는데, 해당 예규에서 국세청은 “특수관계자에 대한 채권을 포기한 것이 객관적으로 정당하다고 인정되는 경우에는 대손금으로 손금산입할 수 있는 것이나, 부당행위계산부인에 해당되는 경우에는 그러하지 아니하다”라고 해석하여 부당행위계산부인의 범위를 정당한 사유의 범위보다 넓은 것으로 보고 있고, 또 다른 예규에서 국세청은 “내국법인이 특수관계법인과의 거래에서 발생된 외상매출금을 지연하여 회수한 경우에도 사회통념 및 상관습에 비추어 부당함이 없다고 인정되는 때에는 부당행위계산부인 규정을 적용하지 않는 것이나, 외상매출금 회수지연에 대해 불가피하고 정당한 사유가 있는지 등 경제적 합리성을 고려하여 사실판단할 사항”으로 해석(국세청 서면-2019-법인-2475, 2019.10.4.)하여 정당한 사유를 경제적 합리성을 판단하는 하나의 요소로 보고 있다.

3) 이와 같이 청구법인의 쟁점채권포기액 포기에 경제적 합리성이 존재한다는 주장은 쟁점채권포기액 포기에 정당한 사유가 존재할 뿐만 아니라, 쟁점채권포기액 포기가 부당하지도 아니하다는 주장인 것이다.

(나) 처분청은 청구법인이 쟁점채권포기액의 회수를 위한 상당한 노력을 시도하였다거나 불가피하게 채권을 포기할 수밖에 없는 객관적인 정당한 사유가 인정된다고 볼 수 없고, 사업철수 과정에서 AAA과 정산하면서 쟁점채권포기액을 임의로 포기한 것이므로 쟁점채권포기액은「법인세법」상 대손요건을 갖춘 것이라고 보기 어렵다는 의견이나,

1) BBB의 자산 대부분은 차입금에 대한 담보로 제공되어 있었으므로 청구법인이 쟁점채권포기액의 회수를 위하여 BBB의 자산을 압류하는 등 법적 조치를 취하는 것은 불가능하였다.

2009년 6월 BBB 설립 당시 쟁점사업의 사업비가 OOO원으로 추정됨에 따라 BBB은 쟁점사업의 참여자인 주주로부터 OOO원을 출자받고, 차주로부터 OOO원을 차입하였으며, OOO으로부터 OOO원을 보조받아 총 OOO원의 자금을 조달한 후 쟁점사업을 위한 자동차경주장 등의 건설을 시작하였다.

그러나 설계변경 등으로 인하여 공사비가 증가하고 2013년 7월 자동차경주장 임시개장 및 2014년 5월 전체 시설물 개장 이후 수익이 당초 계획대비 크게 미달하자 BBB은 2013년에 영업손실 OOO원, 2014년에 영업손실 OOO원이 발생하였고, 2014년 말 현재 자본총계 △OOO원으로 완전자본잠식이 되어 심각한 자금난에 빠지게 되었다.

한편, 청구법인은 BBB에 대한 총 공사채권 OOO원 중 2011년 3월부터 2013년 6월까지 청구한 공사채권 OOO원은 회수하고, 2013년 10월과 2014년 6월에 청구한 공사채권 OOO원은 회수하지 못하였는데, 2014년 말 현재 BBB의 자산내역을 요약하면 아래 OOO과 같다.

위 OOO과 같이 2014년 말 현재 BBB의 자산 중 ① 대부분을 차지하는 단기금융상품 OOO원과 건물 등 유형자산 OOO원은 OOO원에 달하는 차입금에 대한 담보로 제공되어 있었고, ② 선급비용 OOO원은 압류할 수 있는 자산이 아니었으며, ③ 소프트웨어 OOO원도 범용성 있는 자산이 아니라 압류실익이 없는 자산이었던바, 청구법인이 쟁점채권포기액의 회수를 위하여 BBB의 자산을 압류하는 등 법적 조치를 취하는 것은 사실상 불가능한 상태였다.

따라서 청구법인이 쟁점채권포기액의 회수를 위한 상당한 노력을 시도하였다고 볼 수 없다는 처분청의 의견은 청구법인이 쟁점채권포기액의 회수를 위하여 BBB의 자산을 압류하는 등 법적 조치를 취하는 것이 불가능한 상태였다는 점을 전혀 고려하지 아니한 부당한 주장이다.

2) 또한, 청구법인이 쟁점채권포기액을 회수하지 못한 이유는 공사비 증가, 이자비용 증가 등으로 BBB에 자금부족이 발생하였기 때문인데, 청구법인이 BBB의 자산을 압류하여 쟁점채권포기액 중 일부라도 회수한다면, 청구법인이 회수한 금액은 다시 BBB의 자금부족으로 이어지고, BBB의 자금부족은 사업약정에 따라 청구법인이 보충하여야 하는바, 결국 청구법인이 BBB의 자산을 압류하여 쟁점채권포기액 중 일부를 회수한다 하더라도 청구법인이 회수한 금액은 다시 청구법인의 손실로 귀결되므로 청구법인 입장에서 BBB 자산을 압류할 실익이 없었다.

3) 처분청은 비록 쟁점채권포기액 포기 당시에는 압류의 실익이 없는 자산이라도 채권의 소멸시효를 중단시키기 위해서 또는 추후 채무자의 자산변동에 따라 채권의 변제를 요청하기 위하여 BBB의 자산을 압류할 수 있었다는 의견이나, BBB은 2013년 5월 개장 이후 매출액이 당초 예측에 현저하게 미달하여 계속해서 영업손실이 발생하였고, 이로 인하여 2014년 말 자본총계 △OOO원으로 완전자본잠식 상태에 빠진 후 2015년 말에는 자본총계 △OOO원으로 자본잠식의 규모가 더욱 심해져 외부감사인이 BBB의 계속기업 존속능력에 의문을 제기하는 등 청구법인은 쟁점채권포기액을 회수할 것이라는 기대를 전혀 할 수 없는 상황에 있었던바, 청구법인은 처분청의 주장처럼 회수가능성이 있음에도 불구하고 쟁점채권포기액을 임의로 포기한 것이 아니라 쟁점사업의 실패로 인한 손실을 최소화하기 위한 최선의 방법으로 쟁점채권포기액의 포기라는 합리적인 의사결정을 하게 된 것이다.

즉, 청구법인이 BBB의 자산을 압류하여 쟁점채권포기액 중 일부를 회수하였더라도 결국 아무런 경제적인 이득을 기대할 수 없고 오히려 자산압류 등에 불필요한 비용만 지출하게 되며, 나아가 쟁점채권포기액을 포기함으로써 쟁점사업에서 철수하지 않았다면 청구법인의 손실을 더욱 가중시키는 결과를 초래했을 것이므로, 청구법인이 BBB의 자산을 압류하는 등 채권회수를 위한 노력을 하지 않고 임의로 포기했다는 처분청의 주장은 쟁점사업의 손실규모, 사업약정에 따른 청구법인의 자금보충의무 등을 고려하지 아니한 부당한 주장이다.

(다) 처분청은 ① 청구법인이 부담하여야 했던 OOO원의 자금보충의무는 쟁점채권포기액의 존재유무와 관계없이 청구법인이 쟁점사업에 참여하면서부터 부담하여야 했던 의무이고, ② 쟁점채권포기액 포기 당시 실제로 발생하지 아니한 손실인 점, ③ BBB은 현재 정상적으로 사업을 영위하고 있는 점, ④ 청구법인은 BBB의 추가적인 자금조달 결정에 관여할 수 있었던 점을 고려해 볼 때, 쟁점채권포기액을 회수하기 위하여 자금보충의무에 따른 손실을 부담하여야 했다는 청구주장은 부당하다는 의견이나,

1) 우선 ① OOO원의 자금보충의무가 쟁점채권포기액의 존재유무와 관계없는 의무인지에 관하여 살펴보면, i) 2014년 10월 BBB은 OOO원의 추가PF 조달을 추진하면서 청구법인 및 AAA에게 사업약정에 따라 자금보충의무부담 확인서에 날인을 요청하였는데, 추가PF의 용도 중 하나가 청구법인에 대한 쟁점채권포기액 지급이었고, ii) 청구법인이 추가PF에 대한 자금보충의무부담 확인서에 날인을 거부하자 2015년 12월에 BBB은 청구법인에게 “추가PF에 참여하지 않는 경우 대출약정 체결일로부터 쟁점채권포기액에 대한 채권을 주장하지 않는 것으로 간주한다”는 취지의 공문을 보내왔는바, 청구법인이 쟁점채권포기액을 회수하기 위해서는 OOO원의 자금보충의무를 추가적으로 부담해야 하는 상황이었다.

따라서 OOO원의 자금보충의무가 쟁점채권포기액의 존재유무와 관계없이 청구법인이 부담해야 했던 의무라는 처분청의 주장은 타당하지 아니하다.

2) 다음으로 ② OOO원의 자금보충의무는 쟁점채권포기액의 포기 당시 실제로 발생하지 않은 손실이므로 쟁점채권포기액의 회수를 위하여 청구법인이 부담해야 할 손실에 해당하지 아니한다는 주장에 관하여 살펴보면, i) 청구법인이 쟁점채권포기액을 포기하고 쟁점사업에서 철수하는 경우 청구법인의 손실은 OOO원(쟁점채권포기액 포기 손실 OOO원 포함)으로 확정되나, ii) 청구법인이 쟁점채권포기액을 포기하지 않고 쟁점사업을 계속 유지하는 경우 향후 OOO원보다 훨씬 큰 OOO원의 손실이 발생할 것으로 예상되었는바,

청구법인은 손실을 최소화하기 위하여 AAA과 쟁점합의서를 체결하면서 쟁점채권포기액을 포기하게 된 것인데, 이러한 청구법인의 판단이 합리적이었다는 사실은 쟁점합의서 체결 이후 AAA의 BBB에 대한 유상증자현황, BBB의 재무상황, AAA의 BBB 차입금에 대한 지급보증현황에서 명확히 확인되고, OOO원의 자금보충의무가 쟁점채권포기액의 포기 당시 실제로 발생하지 않은 손실이라는 이유로 쟁점채권포기액의 회수를 위하여 청구법인이 부담해야 할 손실에 해당하지 않는다는 처분청의 주장은 부당하다.

3) 다음으로 ③ BBB은 현재 정상적으로 사업을 영위하고 있으므로 OOO원의 자금보충의무가 쟁점채권포기액의 회수를 위하여 청구법인이 부담해야 할 손실에 해당하지 않는다는 주장에 관하여 살펴보면, 청구법인이 쟁점합의서를 체결하고 쟁점사업에서 철수한 2016년부터 2020년까지 AAA은 BBB에 OOO원을 유상증자하였으나, 해당 기간 BBB은 총 OOO원의 당기순손실이 발생하였고, 이로 인하여 BBB의 자본총계는 2015년 말 △OOO원에서 2020년 말 △OOO원으로 자본잠식의 정도가 더욱 심해졌으며, 2020년 말 현재 BBB의 차입금 OOO원에 대하여 여전히 AAA이 지급보증의무를 부담하고 있는바, 이러한 손실의 규모에 비추어 볼 때, BBB은 현재까지도 쟁점채권포기액과 OOO원의 자금을 회수할 수 있을 정도로 정상적인 사업활동을 영위하고 있다고 할 수 없고, 이는 결국 청구법인의 손실로 이어졌을 것이다.

나아가 만약 청구법인이 쟁점합의서를 체결하지 않고 쟁점사업을 계속 유지하였다면, 2020년 말 현재 청구법인의 손실은 OOO원에 달하였을 것인바, BBB은 현재 정상적으로 사업을 영위하고 있으므로 OOO원의 자금보충의무가 쟁점채권포기액의 회수를 위하여 청구법인이 부담해야 할 손실에 해당하지 않는다는 처분청의 주장은 타당하지 아니하다.

4) 마지막으로 ④ 청구법인이 BBB의 추가적인 자금조달 결정에 관여할 수 있었으므로 OOO원의 자금보충의무가 쟁점채권포기액의 회수를 위하여 청구법인이 부담해야 할 손실에 해당하지 않는다는 주장에 관하여 살펴보면, 2014년 10월 BBB이 추가PF를 추진할 당시 추가PF의 주요 용도는 i) 청구법인과 AAA에 대한 미지급공사비 지급과 ii) 차입금 OOO원에 대한 2015년 및 2016년 이자비용 지급이었으므로 청구법인이 쟁점채권포기액을 회수하지 않는다면 추가PF 규모는 해당 금액만큼 줄어들 수 있었을 것이나, 차입금에 대한 이자비용의 경우 BBB이 대주에게 이자비용을 지급하지 못한다면 차입금 지급보증으로 인한 손실 OOO원(=OOO원*30%)이 고스란히 청구법인에게 발생하게 되므로 청구법인 입장에서 추가PF를 전면적으로 반대할 수는 없는 상황이었다.

따라서 청구법인이 BBB의 추가적인 자금조달 결정에 관여할 수 있었으므로 OOO원의 자금보충의무가 쟁점채권포기액의 회수를 위하여 청구법인이 부담해야 할 손실에 해당하지 않는다는 처분청의 주장은 추가PF의 용도, 청구법인이 BBB의 차입금에 대한 지급보증의무를 부담하고 있었던 점을 간과한 부당한 주장이다.

(라) 처분청은 청구법인이 주장하는 경제적 합리성은 쟁점채권포기액 포기 이후 사건을 바탕으로 한 사후적 판단일 뿐, 쟁점채권포기액 포기 당시의 불가피함을 설명할 수 있는 근거가 될 수 없다는 의견이나,

청구법인은 AAA과의 협상과정에서 쟁점사업 유지 시 청구법인의 손실은 OOO원, 쟁점사업 철수 시 청구법인의 손실은 OOO원으로 추정됨에 따라 쟁점합의서를 체결하고 쟁점사업에서 철수하게 된 것으로, 2016년 이후 BBB의 사업실적, AAA의 유상증자 및 지급보증현황을 고려할 때 청구법인이 쟁점사업에서 철수하지 아니하고 2020년 말까지 쟁점사업을 유지하였다고 가정할 경우, 청구법인에게 발생한 손실은 OOO원으로 추정되는바, 이는 청구법인이 쟁점합의서를 체결할 당시 ‘쟁점사업 유지 시 손실’을 합리적으로 추정하였다는 점이 사후적으로 확인된다는 의미이지 쟁점합의서 체결 당시 청구법인이 쟁점사업 유지방안과 철수방안에 따른 청구법인의 손실을 비교분석하지 아니하고 쟁점사업에서 철수하였다는 의미가 아니다.

따라서 청구법인이 주장하는 경제적 합리성은 쟁점채권포기액 포기 이후 사건을 바탕으로 한 사후적 판단일 뿐, 쟁점채권포기액 포기 당시의 불가피함을 설명할 수 있는 근거가 될 수 없다는 처분청의 주장은 쟁점합의서 체결 당시 청구법인의 쟁점사업 유지방안과 철수방안에 따른 청구법인의 합리적인 손실의 추정을 전혀 고려하지 아니한 부당한 주장이다.

(마) 처분청은 쟁점통칙은 법규는 아니나, 약정에 의한 채권포기액의 손금인정여부에 대한 국세청의 해석을 정리한 것으로, 쟁점채권포기액 포기의 손금산입 여부를 판단하기 위한 자료로 참작하였다고 하여 이를 잘못이라고 할 수 없다는 의견이나,

1) 청구법인이 쟁점채권포기액의 손금산입 여부에 쟁점통칙을 적용할 수 없다고 주장한 것은, 쟁점통칙 전단의 “약정에 의하여 채권의 전부 또는 일부를 포기하는 경우에도 이를 대손금으로 보지 아니하고, 기부금 또는 접대비로 본다”는 문구에 이어지는 “다만, 특수관계자 외의 자와의 거래에서 발생한 채권으로서 채무자의 부도발생 등으로 장래에 회수가 불확실한 어음·수표상의 채권 등을 조기에 회수하기 위하여 당해 채권의 일부를 불가피하게 포기한 경우 동 채권의 일부를 포기하거나 면제한 행위에 객관적으로 정당한 사유가 있는 때에는 동 채권포기액을 손금에 산입한다”는 단서조항에서 특수관계자 외의 자에 대한 채권포기액을 손금에 산입한다는 문구만 명시되어 있다는 이유로 특수관계자에 대한 채권포기액은 전단규정에 따라 “정당한 사유 여부를 불문하고” 손금에 산입할 수 없다고 해석하는 것은 타당하지 아니하다는 의미로서, 특수관계자에 대한 채권포기액에 해당하는 쟁점채권포기액의 손금산입 여부를 판단함에 있어 쟁점통칙을 참작하여 “정당한 사유”를 손금산입의 판단기준으로 삼는 것에 대해서는 청구법인도 아무런 이견이 없다.

2) 또한, 처분청은 비특수관계자에 대한 채권포기액은 채권포기에 정당한 사유가 있다면 손금으로 인정되나, 특수관계자에 대한 채권포기액은 쟁점통칙에 따라 기부금 또는 접대비로 간주하여야 한다고 주장하나,

가) 채권포기액이 손금에 해당하는지 여부를 판단함에 있어 특수관계자에 대한 채권포기액을 비특수관계자에 대한 채권포기액과 달리 취급할 하등의 이유가 없다.

나)

「법인세법」제19조

에서 “손금”이란 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 등을 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 하고, “손비”는 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다고 규정하고 있다.

여기에서 “일반적으로 인정되는 통상적인 것”의 의미와 관련하여 대법원은 “일반적으로 용인되는 통상적인 비용이란 납세의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황에서 지출했을 것으로 인정되는 비용을 의미하고, 그러한 비용에 해당하는지 여부는 지출의 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 한다”라고 판시(대법원 2009.11.12. 선고 2007두12422 판결)한바 있다.

즉 “손금”의 정의에 관한「법인세법」규정 및 대법원 판례는 특수관계자와의 거래에서 발생한 손금을 비특수관계자와의 거래에서 발생한 손금과 달리 취급하지 않고 있고, 다만 특수관계자와의 거래는 조세회피를 위해 변칙적인 형태로 거래가 이루어질 가능성이 있는 점을 고려하여 특수관계자와의 거래 중 경제적 합리성을 충족하지 않는 불합리한 거래형태를 부인하고 정당한 계산을 통한 공평한 과세를 실현하기 위해

「법인세법」제52조

의 부당행위계산의 부인 규정을 두고 있는 것인바, 이에 따라 과세관청에서도 “특수관계자에 대한 채권을 포기한 것이 객관적으로 정당하다고 인정되는 경우에는 대손금으로 손금산입할 수 있는 것이나, 부당행위계산부인에 해당되는 경우에는 그러하지 아니하는 것”으로 수차례 일관된 해석(국세청 법규법인2014-397, 2014.10.15., 국세청 법인세과-293, 2011.4.25., 국세청 서면인터넷방문상담2팀-811, 2005.6.13., 재정경제부 법인세제과-375, 2005.5.31.)을 하고 있는 것이다.

따라서 쟁점채권포기액이「법인세법」상 손금의 정의에 부합하면서 쟁점채권포기액의 포기에 경제적 합리성이 존재한다면 쟁점채권포기액은 당연히 청구법인의 손금으로 인정되어야 하는 것으로, 이에 대한 면밀한 판단 없이 쟁점채권포기액을 기부금 또는 접대비로 간주할 수는 없다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인은 특수관계자와의 거래에서 발생한 채권을 약정에 의해 포기하는 경우,「법인세법」상 부당행위계산부인 규정에 따라 판단하여야 하는바, 쟁점통칙을 적용할 수 없다고 주장하나,

(가) 부당행위계산이라 함은 납세자가 정상적인 경제인의 합리적 거래형식에 의하지 아니하고 이상한 거래형식을 취함으로써 통상의 합리적인 거래형식을 취할 때 생기는 조세의 부담을 경감 내지 배제시키는 행위계산을 말하고,

「법인세법」제52조

에서 부당행위계산부인 규정을 둔 취지는 법인과 특수관계에 있는 자와의 거래가

「법인세법 시행령」제88조

제1항 각 호에서 정한 제반 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되어 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보일 때 과세권자가 객관적으로 타당하다고 인정되는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는 것으로, 특정 거래행위가 부당행위계산부인 규정에 따른 부당행위에 해당하지 아니하고, 경제적 합리성이 존재한다고 하여 해당 거래행위가 당연히 인정되는 것이 아니라, 「법인세법」에 따른 손금 또는 익금에 해당하는지를 먼저 판단하여야 한다.

(나) 즉, 부당행위계산부인 규정은 청구주장과 같이 특수관계자에 대한 채권포기액의 손금산입 여부를 판단하기 위한 규정이 아니라, 통상적인 거래행위를 빙자하여 이루어지는 조세회피행위를 제한하기 위한 규정이고, 청구법인이 쟁점채권포기액을 포기한 행위가 부당행위에 해당하지 아니한다 하더라도 「법인세법」상 손금에 해당하지 아니한다면 손금으로 인정할 수 없다.

(다) 법인이 보유하고 있는 자산의 하나인 채권이 회수불능으로 판명되었을 경우, 실질적으로 순자산의 감소가 있으므로 그 회수불능액 만큼은 손금으로 산입되어야 하나, 회수불능의 판명이 쉽지 않기 때문에 「법인세법」은 채권의 회수불능에 따른 대손금을 손금에 산입할 수 있는 요건에 관하여 까다롭게 규정하고 있다. 이에

「법인세법」제19조의2

는 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액은 당해 사업연도의 손금에 산입한다고 규정하고 있고, 그 위임에 의한 같은 법 시행령 제19조의2 제1항은 제1호 내지 제13호에서 대손금으로서 손금에 산입할 수 있는 사유를 열거하고 있는데,

「법인세법 시행령」제19조의2

제1항 각 호의 규정 중 제8호의 경우, 종국적으로 회수불능의 채권에 해당하는지는 사실관계에 따라 평가를 해야 할 것이고, 거래상대방인 채무자와 합의하여 채권 전부 또는 일부를 임의로 포기·면제한 경우에 채무자에 대한 법적 조치를 취하여도 이를 회수할 수 없다거나, 회수가 불가능한 채권을 조기에 회수하기 위하여 불가피하게 채권을 일부 포기할 수밖에 없는 객관적인 정당한 사유가 인정되는 등의 특별한 사정이 없는 한,

「법인세법」제19조

의 손금이나 같은 법 시행령 제19조의2 제1항의 대손금으로 보아 이를 손금산입할 수 없다 할 것이다.

(라) 채권포기 관련 합의서, 계약서, 약정서 등 청구법인이 제출한 증거자료를 보면, 청구법인은 BBB에 대한 쟁점채권포기액을 회수하기 위한 노력이나 일부 포기할 수밖에 없는 정당한 사유 없이 약정에 의하여 채권의 일부를 포기한 것으로 나타나는바, 「법인세법」상 손금이나 대손금으로 볼 수 없다.

(마) 또한, 국세청 기본통칙은 과세관청 내부에 있어서 세법의 해석기준 및 집행기준을 시달한 행정규칙에 불과하고, 법원이나 국민을 기속하는 효력이 있는 법규는 아니나, 세법에 대한 해석기준을 제시하고, 세무공무원의 재량권을 규제하여 사업자와의 불필요한 마찰요인을 제거하고 객관적 기준과 절차에 따른 합리적인 세정을 실현하고자 예규, 통첩, 심판례 등을 법령체계에 맞추어 정리해 놓은 것으로서, 구체적이고 명확한 법규가 미비할 때 관련 심판례와 함께 세법을 해석하기 위한 자료로 사용할 수 있다

이와 같이 쟁점통칙은 법규는 아니나, 약정에 의한 채권포기액의 손금 인정여부에 대한 국세청의 해석을 정리한 것으로서, 쟁점통칙이 2001.11.1. 제정된 이후 현재까지 동일하게 유지되고 있어 쟁점채권포기액의 손금산입 여부를 판단하기 위한 자료로 참작하였다고 하여 잘못이라고 할 수 없다.

(2) 청구법인은 쟁점사업에서 철수하는 과정에서 불가피하게 회수실익이 없는 채권 중 일부를 포기한 것으로서, 쟁점채권포기액 포기행위의 경제적 합리성이 존재하므로 쟁점채권포기액은 손금에 산입되어야 한다고 주장하나,

(가) 쟁점합의서 내용을 살펴보면, ① 청구법인은 미회수공사채권 OOO원 중 OOO원을 포기하였으나, BBB 발행주식 전부를 AAA에게 양도하고, 청구법인이 부담하고 있는 대출약정에 따른 의무를 면책받은 점, ② 청구법인이 OOO과 관련된 시공권을 AAA에게 양도하고 법적, 계약상의 의무 전부를 면제받은 점, ③ 청구법인이 OOO과 관련하여 보유하고 있는 OOO(OOO 시행사) 주식을 AAA에게 매각할 수 있는 풋옵션을 가지고 있는 점 등을 고려해보면, 단순히 사업철수를 위한 과정이지 채권회수를 위한 상당한 노력을 시도하였다거나 불가피하게 채권을 포기할 수밖에 없는 객관적인 정당한 사유가 인정된다고 볼 수 없다.

(나) 또한 청구법인이 사업상 철수하기로 결정하고 AAA과 정산하면서 쟁점채권포기액을 임의로 포기한 것으로 보이는바, 이는 회수불능인 채권에 해당하여 「법인세법」상 대손요건을 갖춘 것이라고도 보기 어렵다.

(다) 경제적 합리성에 따른 판단 여부에 대하여 살펴보면, 다음과 같다.

1) 경제적 합리성의 유무는 부당행위계산부인 규정을 적용할 때 거래행위의 제반사정을 구체적으로 고려하여 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 비정상적인 거래인지 여부를 판단하는 것이다.

2) 청구법인이 쟁점채권포기액을 포기한 행위는 부당행위계산부인 규정에 따라 판단할 사항이 아니라 할 것인바, 쟁점채권포기액이 「법인세법」상 손금산입대상인지 여부는 경제적 합리성의 존재 유무로 판단할 수 없고, 청구법인이 주장하는 경제적 합리성은 쟁점채권포기액의 포기 이후 사건을 바탕으로 한 사후적 판단일 뿐, 쟁점채권포기액 포기 당시의 불가피함을 설명할 수 있는 근거가 될 수 없다.

(3) 이와 같이 청구법인이 쟁점채권포기액을 포기한 행위는 「법인세법」상 부당행위계산부인 규정에 따라 판단할 사항이 아니라 「법인세법」상 손금 및 대손금에 해당하는지 여부를 확인하여야 하는 것이고, 청구법인이 채권회수를 위한 상당한 노력을 시도하였다거나 불가피하게 채권을 포기할 수밖에 없는 객관적인 정당한 사유가 인정된다고 볼 수도 없으며, 청구법인이 스스로 쟁점사업에서 철수하기 위하여 약정을 통해 채권의 일부를 포기한 것인바, 「법인세법」상 손금이나 대손금으로 볼 수 없다.

(4) 항변서에 대한 처분청의 의견은 다음과 같다.

(가) 청구법인은 쟁점통칙 상 특수관계자에 대한 채권포기액은 ‘정당한 사유’의 존재 여부와 관계없이 손금에 산입할 수 없다고 해석하는 것은 부당하고, ‘정당한 사유’를 채권포기액의 손금산입 판단의 기준으로 삼아야 한다고 주장하나,

1) 쟁점통칙의 일부인 ‘정당한 사유’만을 손금산입의 판단기준으로 삼아서 쟁점채권포기액의 포기행위에 정당한 사유가 있다고 한다면, 특수관계자와의 거래에서 발생한 채권에 해당하는지 여부와 상관없이 쟁점채권포기액을 손금산입하여야 하는데, 이러한 청구주장은 부당하다.

2) 쟁점통칙을 판단기준으로 삼는다면, 전체규정의 의미에 따라 해석하여야 하는데, 쟁점통칙은 약정에 의하여 채권을 포기하는 경우 이를 대손금으로 보지 아니하고, 기부금 또는 접대비로 간주하여 손금으로 인정하면서, 단서조항에서 특수관계자 외의 자와의 거래에서 발생한 채권은 그 포기행위에 객관적으로 정당한 사유가 있다면 손금으로 인정하고 있다. 즉, 쟁점통칙은 특수관계자와의 거래에서 발생한 채권을 약정에 의해 포기하는 경우에는 이를 기부금 또는 접대비로 간주하여 손금으로 인정하고 있는 것으로 해석하는 것이 타당하다.

3) 또한

「법인세법 시행령」제19조의2

에 따라 쟁점채권포기액이 채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권에 해당하는지에 대하여 살펴보면,

「법인세법 시행령」제19조의2

제1항 제8호에서 규정한 “채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업의 폐지, 사망, 실종 또는 행방불명으로 회수할 수 없는 채권”이 종국적으로 회수불능의 채권에 해당하는지 여부는 사실관계에 따라 판단하여야 할 것이고, 거래상대방인 채무자와 합의하여 채권의 전부 또는 일부를 임의로 포기·면제한 경우에 채무자에 대한 법적 조치를 취하여도 이를 회수할 수 없다거나 회수가 불가능한 채권을 조기에 회수하기 위하여 불가피하게 채권을 일부 포기할 수밖에 없는 객관적인 정당한 사유가 인정되는 등의 특별한 사정이 없는 한,「법인세법」상 손금이나 대손금으로 보아 이를 손금산입할 수 없다 할 것이다.

청구법인의 경우, 청구법인이 제출한 채권포기 관련 합의서, 계약서 및 약정서 등의 증거자료에 의하면, 청구법인이 쟁점채권포기액을 회수하기 위한 노력이나 일부 포기할 수밖에 없는 정당한 사유 없이 청구법인 스스로 위험회피를 위하여 사업에서 철수하면서 약정에 의하여 채권의 일부를 포기한 것으로 보이는바,「법인세법」상 손금이나 대손금으로 볼 수 없다.

(나) 청구법인은 BBB 자산의 대부분이 채무에 대한 담보로 제공되어 있거나, 압류실익이 없는 자산에 해당하여 압류 등 법적 조치가 불가능하였다고 주장하나,

1) 이미 담보로 제공된 자산이라도 법률상 압류는 가능하고, 현재 압류의 실익이 없는 자산이라도 채권의 소멸시효를 중단시키기 위해서 또는 추후 채무자의 자산변동에 따라 채권의 변제를 요청하기 위하여 BBB의 자산을 압류할 수 있었으나, 청구법인은 이를 이행하지 아니하였다.

2) 청구법인은 BBB의 건설출자자로서 주주협약에 따라 BBB의 이사 지명권을 갖고 있었는데, 이는 청구법인이 BBB의 의사결정에 참여하고 있었음을 의미하고, 쟁점채권포기액을 회수하기 위하여 법률상 압류 외의 행위도 할 수 있었으나, 이러한 채권회수노력 없이 약정에 의해 쟁점채권포기액을 포기하였다.

즉, 압류 등의 법적 조치가 불가능하였던 것이 아니라, 약정에 의해 채권을 포기하기로 결정하고, 채권회수를 위한 노력을 하지 아니한 것으로 보는 것이 타당하다.

3) 또한 쟁점합의서 내용을 살펴보면, 청구법인은 청구법인이 부담하여야 하는 의무를 면제받기 위하여 쟁점채권포기액과 함께 보유 주식, OOO 시공권, 공사대금 OOO원을 AAA에 제공한 사실이 확인되는데, 이는 청구법인이 쟁점사업에서 철수하기 위하여 쟁점채권포기액을 포기한 것으로 보이는바, 청구법인이 사업철수 과정에서 채무자인 BBB이 아닌 AAA과 약정을 맺고, 쟁점채권포기액을 임의로 포기한 것이지, 쟁점채권포기액을 포기할 수밖에 없는 정당한 사유가 있었다고 볼 수 없다.

(다) 청구법인은 쟁점채권포기액을 회수하기 위하여 OOO원의 자금보충의무에 따른 손실을 부담하여야 하였으므로 쟁점채권포기액은 회수실익이 없는 채권이었다고 주장하나,

1) 청구법인이 2011.3.17. BBB과 체결한 건설출자자약정 및 주주협약을 살펴보면, 청구법인이 추가출자 또는 후순위대출 등의 방법으로 BBB에 필요한 자금을 보충하여야 함이 명시되어 있는데, 이는 청구법인 뿐만 아니라 계약 당사자 모두 쟁점사업에 참여할 당시부터 해당 사업에 추가적인 자금이 필요할 수 있다는 것을 인지하고 있었고, 청구법인은 추가적인 자금보충의무에 동의하였다는 것을 의미한다.

2) 또한, OOO원의 자금보충의무는 BBB이 관련 대출을 상환하지 못하였을 경우에 청구법인이 부담하여야 하는 금액으로서, 쟁점채권포기액 포기 당시에는 실제로 발생하지 아니한 손실이고, BBB은 현재까지 정상적으로 사업을 영위하고 있다.

3) 이와 같이 쟁점채권포기액 포기 시까지 청구법인은 BBB의 이사 지명권과 지분 12.6%를 보유하고 있는 특수관계자로서 BBB의 추가자금보충에 대한 의사결정에 참여할 수 있었고, 실제 참여하였다고 봄이 타당한바, 청구법인이 부담하여야 했던 OOO원의 자금보충의무는 쟁점채권포기액의 존재유무와 관계없이 청구법인이 쟁점사업에 참여하면서부터 부담하여야 했던 의무이고, 쟁점채권포기액 포기 당시 실제로 발생하지 아니한 손실인 점, BBB은 현재 정상적으로 사업을 영위하고 있는 점, 청구법인은 BBB의 추가적인 자금조달 결정에 관여할 수 있었던 점 등을 고려할 때, 쟁점채권포기액을 회수하기 위하여 자금보충의무에 따른 손실을 부담하여야 했다는 청구주장은 부당하다.

(라) 청구법인은 손실을 최소화하기 위하여 쟁점사업에서 철수하는 과정에서 불가피하게 쟁점채권포기액을 포기하였다고 주장하나,

쟁점합의서를 살펴보면, ① 청구법인은 BBB이 아닌 AAA과 합의서를 작성한 점, ② 미회수공사채권 OOO원 중 OOO원을 포기하였으나, BBB 발행주식 전부를 AAA에게 양도하고, 청구법인이 부담하고 있는 대출약정에 따른 의무를 면책받은 점, ③ 쟁점사업과 관련하여 AAA에 OOO원(공사원가)을 지급한 점, ④ 청구법인이 OOO과 관련된 시공권을 AAA에게 양도하고, 법률상·계약상 의무 전부를 면제받은 점, ⑤ 청구법인이 OOO과 관련하여 보유하고 있는 OOO(OOO 시행사) 주식을 AAA에게 매각할 수 있는 풋옵션을 가지고 있는 점 등을 고려해 보면, 청구법인이 쟁점사업 철수 과정에서 쟁점채권포기액을 임의 포기한 것이지, 채권회수를 위한 상당한 노력을 시도했다거나 불가피하게 채권을 포기할 수밖에 없는 객관적이고 정당한 사유가 인정된다고 보기 어렵고, 쟁점채권포기액이 회수불능인 채권에 해당하여「법인세법」상 대손요건을 갖춘 것이라고도 볼 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

특수관계인과의 거래에서 발생한 채권을 약정에 의해 포기하는 경우, 해당 채권포기액이 손금에 해당하는지 여부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 AAA이 체결한 쟁점합의서에 의하면, 위 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견의 OOO과 같이 쟁점합의서 제2조에서 “청구법인은 미회수공사채권(OOO원) 중 쟁점채권포기액(OOO원)에 대한 채권포기의 의사표시를 하고, AAA은 BBB과 연대하여 청구법인에게 잔여공사채권 OOO원을 지급한다.”라고 규정하고 있고, 제4조에서 “AAA은 청구법인이 쟁점사업과 관련하여 기존 대출약정에 따라 부담하는 일체의 의무(건설출자자약정, 채무인수계약에 따른 의무를 포함하여 청구법인이 쟁점사업 기존 대출약정 및 부속약정에 따라 부담하는 경제적 부담 일체)로부터 완전히 면책할 수 있도록 한다.”라고 규정하고 있는바, 청구법인은 쟁점합의서에 따라 2016.2.17. BBB에 대한 건설공사채권 OOO원 중 OOO원을 회수하였고, 최종적으로 회수하지 아니한 공사채권은 쟁점채권포기액(OOO원)인 것으로 나타난다.

(2) 청구법인은 2011.3.17. 위 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견의 OOO와 같이 쟁점사업의 진행을 위하여 거래당사자 간에 공사도급계약, 채무인수계약, 건설출자자약정 및 주주협약을 체결하였는바, 공사도급계약서 제34조는 “계약금액은 총민간사업비가 변경되는 경우, 주무관청이 승인하는 범위 내에서 사업시행자가 재원조달이 가능한 한도 내에서 조정”하는 것으로 규정하고 있고, 채무인수계약서 제4조는 “대출약정에 대한 기한이익상실사유가 발생한 경우에는 피인수채무를 각 채무인수인의 ‘건설출자자 출자지분율’에 따라 채무자와 함께 즉시 중첩적으로 인수하고, 인수한 피인수채무(지연이자 포함)를 즉시 변제”한다는 내용과 함께 “어느 채무인수인이 자신의 ‘건설출자자 출자지분비율’에 따라 인수한 피인수채무를 변제하지 못한 경우 나머지 채무인수인이 즉시 미이행채무인수인의 피인수채무를 변제”하여야 한다고 규정하고 있으며, 건설출자자약정서 제5조는 “건설출자자는 연대하여 차주에 필요한 자금을 추가출자 또는 후순위대출 등의 방법으로 자금보충”하여야 한다고 규정하고 있고, 주주협약 제10조는 “건설출자자는 연대하여 차주에게 필요한 자금을 추가출자 또는 후순위대출 등의 방법으로 자금보충”하여야 한다고 규정하고 있는 것으로 나타난다.

(3) 채권포기금액에 대한 대손요건을 규정한

「법인세법 시행령」제62조

는 2007.2.28. 개정 시 제15호에서 “채무자와 법 제52조에 따른 특수관계에 있는지 여부를 불문하고 채권의 일부를 조기 회수하기 위하여 해당 채권의 일부를 불가피하게 포기한 경우 그 포기한 채권. 다만, 채권의 포기가 법 제52조에 따른 부당행위에 해당하는 경우를 제외한다.”라고 개정(신설)되었다가, 2009.2.4. 개정 시 제19조의2로 이관되면서 문구가 불확정적이거나 상충된 내용을 담고 있다는 사유로 삭제된 것으로 나타난다.

(4) 이 사건과 관련한 기획재정부 및 국세청의 예규는 아래 OOO과 같다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점통칙에 의하여 쟁점채권포기액의 포기행위에 정당한 사유가 있었는지 여부와 관계없이 기부금 또는 접대비로 보아야 할 뿐만 아니라, 청구법인이 채권회수를 위하여 상당한 노력을 하였다거나 불가피하게 채권을 포기할 수밖에 없었던 객관적인 정당한 사유도 인정되지 아니하는바, 쟁점채권포기액을 손금으로 인정할 수 없다는 의견이나,

(가) 법인이 실질적으로 그 채권을 포기하여 특수관계자에게 그 채권가액 상당의 이익을 분여한 것으로서 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 결여되어 조세의 부담을 부당하게 감소시켰다고 인정할 수 있는 경우에는 법인세법령에 따른 부당행위계산부인의 대상이 될 수 있고(대법원 2010.8.19. 선고 2007두21877 판결, 같은 뜻임), 약정에 의한 채권포기액의 대손처리와 관련한 우리 원의 선결정례, 기획재정부 및 국세청 예규에 의하면, 비특수관계자 뿐만 아니라 특수관계자에 대한 채권포기액에 대하여도 약정에 의한 채권포기액을 대손금으로 보기 위해서는 채권의 일부를 조기 회수하기 위하여 나머지 채권을 불가피하게 포기하거나 면제한 행위에 객관적으로 정당한 사유 또는 경제적 합리성이 인정된다면, 해당 채권포기액을 손금에 산입하는 것으로 해석하고 있는바, 청구법인의 쟁점채권포기액의 포기행위에 대한 경제적 합리성 유무에 따라 그 손금산입 여부를 판단하여야 할 것으로 보이는 점,

(나) 청구법인과 거래당사자 간에 체결한 공사도급계약, 채무인수계약, 건설출자자약정 및 주주협약에 의하면, 청구법인은 BBB의 기존 차입금 OOO원에 대한 채무보증 및 추가자금에 대한 자금보충의무를 부담하는 것으로 나타나는바, 이러한 상황에서 청구법인이 쟁점채권포기액을 회수하기 위하여 건설출자자로서의 지위를 유지하면서 추가PF에 참여하였다면, OOO원의 추가적인 손실이 발생할 것으로 예상되어 손실을 최소화하기 위하여 쟁점사업에서 철수하는 과정에서 불가피하게 회수실익이 없는 미회수공사채권의 일부인 쟁점채권포기액을 포기하게 된 것으로 보이고, 청구법인과 동일한 상황에서 다른 법인들도 청구법인과 유사한 선택을 하였을 것이라고 인정되는 점,

(다) BBB의 연도별 매출액은 2016년에 OOO원, 2017년에 OOO원, 2018년에 OOO원 및 2019년에 OOO원으로 당초 계획대비 25% 수준에 불과한 것으로 나타나고, 이로 인하여 2016년부터 2019년까지 계속해서 매출총손실 및 영업손실이 발생하여 AAA의 유상증자(OOO원)에도 불구하고 계속된 당기순손실 발생으로 자본총계가 2015년 말 △OOO원에서 2020년 말 △OOO원으로 자본잠식이 심화된 것으로 나타나는 점,

(라) 청구법인은 ① BBB의 자산 중 대부분을 차지하는 단기금융상품 OOO원과 건물 등 유형자산 OOO원은 OOO원에 달하는 차입금에 대한 담보로 제공되어 있었고, ② 선급비용 OOO원은 압류할 수 있는 자산이 아니었으며, ③ 소프트웨어 OOO원도 범용성 있는 자산이 아니라 압류실익이 없는 자산이었던바, 청구법인이 쟁점채권포기액의 회수를 위하여 BBB의 자산을 압류하는 등 법적 조치를 취하는 것은 사실상 불가능한 상태였다고 주장하는 점,

(마) 비록 쟁점사업으로 인하여 청구법인에게 손실이 발생하였으나, 불가피한 손실을 최소화한 것은 경제적 실질 측면에서 손실감소로 그만큼의 수익이 창출된 것으로도 볼 수 있고,「법인세법」은 업무와 관련하여 발생한 손실도 손금으로 인정하고 있으며, 쟁점합의서에 따라 청구법인은 BBB에 대한 건설공사채권 OOO원 중 OOO원을 회수하고, 나머지 쟁점채권포기액(OOO원)은 포기를 통하여 BBB의 채무를 면제하였는바, 결국 청구법인이 BBB에 대한 건설공사채권 OOO원을 매각한 것과 동일한 효과가 발생한 것으로, 쟁점채권포기액을 매매차손과 동일하게 손금으로 볼 수 있어 보이는 점,

(바) 청구법인이 BBB에게 기부 또는 접대할 의도로 쟁점채권포기액을 포기하였다고 보기보다는 스스로의 사업상 손실을 최소화하기 위한 판단으로 보이는 점 등에 비추어, 처분청에서 쟁점채권포기액이 손금에 해당하지 아니한 것으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로

「국세기본법」제81조

및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 법인세법

제19조[손금의 범위] ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용[이하 “손비”(損費)라 한다]의 금액으로 한다.

② 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

④ 손비의 범위 및 구분 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제19조의2[대손금의 손금불산입](2008.12.26. 법률 제9267호로 일부개정된 것) ① 내국법인이 보유하고 있는 채권 중 채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액(이하 “대손금”이라 한다)은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입한다.

⑤ 대손금의 범위와 처리 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제34조[대손충당금등의 손금산입](2006.12.30. 법률 제8141호로 일부개정된 것) ② 내국법인이 보유하고 있는 채권중 채무자의 파산등 대통령령이 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권의 금액(이하 이 條에서 “貸損金”이라 한다)은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입한다.

⑧ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 외상매출금ㆍ대여금 기타 이에 준하는 채권 및 대손금의 범위와 대손충당금 및 대손금의 처리에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제52조[부당행위계산의 부인] ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 “특수관계인”이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율·이자율·임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다. ④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 법인세법 시행령

제19조의2[대손금의 손금불산입](2009.2.4. 대통령령 제21302호로 일부개정된 것) ① 법 제19조의2 제1항에서 “대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1.「상법」에 따른 소멸시효가 완성된 외상매출금 및 미수금

2.「어음법」에 따른 소멸시효가 완성된 어음

3.「수표법」에 따른 소멸시효가 완성된 수표

4.「민법」에 따른 소멸시효가 완성된 대여금 및 선급금

5.「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권

6.

「민사집행법」제102조

에 따라 채무자의 재산에 대한 경매가 취소된 압류채권

7. 물품의 수출 또는 외국에서의 용역제공으로 발생한 채권으로서 외국환거래에 관한 법령에 따라 한국은행총재 또는 외국환은행의 장으로부터 채권회수의무를 면제받은 것

8. 채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업의 폐지, 사망, 실종 또는 행방불명으로 회수할 수 없는 채권

9. 부도발생일부터 6개월 이상 지난 수표 또는 어음상의 채권 및 외상매출금(중소기업의 외상매출금으로서 부도발생일 이전의 것에 한정한다). 다만, 해당 법인이 채무자의 재산에 대하여 저당권을 설정하고 있는 경우는 제외한다.

10.

「국세징수법」제86조

제1항에 따라 납세지 관할세무서장으로부터 국세 결손처분을 받은 채무자에 대한 채권(저당권이 설정되어 있는 채권은 제외한다)

11. 회수기일이 6개월 이상 지난 채권 중 회수비용이 해당 채권가액을 초과하여 회수실익이 없다고 인정되는 10만원 이하(채무자별 채권가액의 합계액을 기준으로 한다)인 채권

12. 제61조 제2항 각 호 외의 부분 단서에 따른 금융기관의 채권(같은 항 제13호에 따른 여신전문금융회사인 신기술사업금융업자의 경우에는 신기술사업자에 대한 것에 한정한다) 중 다음 각 목의 채권 ＜각 목 생략＞

13.「중소기업창업 지원법」에 따른 중소기업창업투자회사의 창업자에 대한 채권으로서 중소기업청장이 기획재정부장관과 협의하여 정한 기준에 해당한다고 인정한 것

제62조[대손금의 범위](2007.2.28. 대통령령 제19891호로 개정된 것) ① 법 제34조 제2항에서 “대통령령이 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권”이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

15. 채무자와 법 제52조에 따른 특수관계에 있는지 여부를 불문하고 채권의 일부를 조기 회수하기 위하여 해당 채권의 일부를 불가피하게 포기한 경우 그 포기한 채권. 다만, 채권의 포기가 법 제52조에 따른 부당행위에 해당하는 경우를 제외한다.(2007.2.28. 신설)

제88조[부당행위계산의 유형 등] ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. ＜각 호 생략＞