조심 2023서0039 (2023.06.13)

심판청구를 기각한다.

1. 처분개요

가. 청구인은 로보체인, 자동화설비 제조업을 영위하는 주식회사 AAA(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 주주로서 2019.4.2. 자신이 소유한 쟁점법인 발행주식 OOO주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 배우자인 쟁점법인 대표이사 bbb(이하 “bbb”이라 한다)에게 증여하였고, bbb은 쟁점주식을 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제63조에 따라 OOO원(OOO)으로 평가하고 배우자증여재산공제 OOO원을 적용하여 2019.7.22. 2019.4.2. 증여분 증여세 OOO원을 신고.납부하였다.

나. 쟁점법인은 2019.4.5. 임시주주총회를 개최하여 재무구조 개선을 위한 이익소각을 목적으로 자기주식 취득을 결의하였고, 2019.5.14. bbb이 보유한 주식(OOO주) 중 OOO주를 청구인이 bbb에게 증여한 가액과 동일한 가액으로 양수하여 2019.5.27. 이익소각하였다(이하 일련의 거래를 “쟁점거래”라 한다).

다. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2022.5.11.부터 2022.6.9.까지 쟁점법인에 대한 주식변동조사를 실시하여 청구인이 bbb에게 쟁점주식을 증여하고 bbb이 쟁점법인에 쟁점주식을 양도한 것은 ‘청구인이 배우자인 bbb에게 증여하는 형식을 빌려 의제배당소득을 회피한 것으로 보아 소각가액과 쟁점주식 액면가액(OOO원)의 차액(OOO원)을 유상감자에 따른 의제배당으로 보아 세무조사결과를 청구인에게 통보하였고, 청구인이 제기한 과세전적부심사청구를 불채택한 후 처분청에 과세자료를 통보하였으며, 이에 따라 처분청은 2022.9.21. 청구인에게 2019년 귀속 종합소득세 OOO원(신고불성실가산세 OOO원 포함)을 경정.고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2022.10.12. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 처분청이 쟁점거래를 청구인이 직접 쟁점법인에 주식을 양도한 것으로 재구성하여 과세한 것은 증거없이 과세만을 위한 자의적 추정과 판단에 따른 것으로서 조세법률주의와 실질과세 원칙에 위배되어 위법.부당하다.

(가) 실질과세원칙을 적용하여 거래관계를 재구성하기 위한 요건은 첫째, 실질과세원칙에 따라 당사자가 거친 여러 단계의 거래를 직접적인 하나의 거래로 재구성하는 것이 허용되는 경우는 처음부터 당사자들이 특정 조세를 회피할 목적으로 실질과 괴리되는 외관을 취하였다는 등의 특별한 사정이 인정되는 경우에 한정되는 것이며, 둘째, 이러한 특별한 사정이 인정되지 않음에도 당사자가 선택·형성한 법률관계를 전적으로 도외시한 채 오로지 그 경제적 실질에 따라 세법규정을 적용하는 것은 결코 허용되지 않고, 셋째, 그와 같은 거래방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지, 각각의 거래 또는 행위 사이의 시간적 간격, 그러한 거래형식을 취한 데 따른 손실 및 위험부담의 가능성 등 관련 사정을 종합적으로 고려하여야 한다.

대법원은 "납세의무자는 경제활동을 할 때에 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 등의 하나를 선택할 수 있고 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하며(대법원 2011.4.28. 선고 2010두3961 판결, 대법원 2001.8.21. 선고 2000두963 판결, 대법원 1992.12.8. 선고 92누1155 판결 등), 납세의무자는 조세부담 등을 고려하여 합리적인 법률관계를 선택·형성할 수 있고, 조세의 내용 및 범위는 특별한 사정이 없는 한 그와 같이 형성된 법률관계에 맞추어 개별적으로 결정되어야 한다는 입장을 유지하고 있다.

다만, 대법원은 비록 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 마련되어있지 않은 경우라고 하더라도 납세의무자가 오로지 특정 조세를 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 명목상 외관을 취한 것이 명백하게 인정될 수 있는 경우에는 납세의무자가 선택한 명목상 외관을 부인하고 그 실질에 따라 세법규정을 적용할 수 있다고 판시(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결)하고 있으며, 또한 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과에는 손실 등 위험 부담에 대한보상뿐 아니라 당해 거래와 직접적 관련성이 없는 당사자의 행위 또는 외부적 요인 등이 반영되어 있을 수 있으므로 최종적인 경제적 효과나 결과만을 가지고 그 실질이 직접 증여에 해당한다고 쉽게 단정하여 증여세의 과세대상으로 삼아서는 안된다고 판시하였다(대법원 2017.1.25. 선고 2015두3270 판결).

설령 법률관계를 재구성하여 직접적인 하나의 거래로 보고 과세대상에 해당한다고 하려면, 납세의무자가 선택한 거래의 법적형식이나 과정이 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 재산 이전의 실질이 직접적인 증여를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 하고, 이는 당사자가 그와 같은 거래형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 거래과정을 거친 경위, 그와 같은 거래방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지, 각각의 거래 또는 행위 사이의 시간적 간격, 그러한 거래형식을 취한데 따른 손실 및 위험부담의 가능성 등 관련 사정을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다(대법원 2017.2.15. 선고 2015두46963 판결 참조).

(나) 청구인은 배우자인 bbb과 증여계약을 체결하고 실물 주식을 증여하였고, bbb은 이 주식을 쟁점법인에 매매한 사실이 증여계약서 및 주식매매계약서에 나타나고, 쟁점법인은 위 주식매매계약서에 의하여 주식매매대금을 bbb에게 지급한 후 「상법」 규정에 따라 주식을 소각하였는데, 청구인과 배우자는 자녀의 가업승계 목적으로 다년간 준비해온 절차의 일환으로 먼저 청구인의 지분율을 감소시켜 배우자의 지분율을 증가시겼고, 가업승계가 되지 않는 현금성 금융자산을 줄일 목적으로 다년간 거액의 현금배당과 유상감자를 실시하였다.

그런데 처분청이 “당사자가 그와 같은 거래형식을 취한 목적, 그와 같은 거래방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는 지 등 관련사정을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다는 실질과세의 원칙에 의한 거래의 재구성에 대한 법원의 입장(대법원 2017.2.15. 선고 2015두46963 판결 참조)과는 달리 청구인과 배우자의 가업승계 의도를 감안하지 아니하고, 과세관청 내부에서 정한 자기주식 감자관련 업무지침에 근거하여 실질과세 원칙이라는 잣대를 적용하여 과세한 이 건 처분은 부당하다.

(다) 조사청이 근래 만연한 컨설팅업체가 일반적으로 조장하는 “배우자에게 증여한 후 증여가액으로 이익소각하고 동 소각대가를 다시 증여한 배우자에게 우회 지급하여 조세를 경감시킨 거래”에 대하여 아래의 과세판단 근거에 따라 쟁점거래를 조세회피행위로 본 것은 아래와 같은 이유로 부당하다.

① 컨설팅업체가 조장하는 소각 목적의 주식 증여행위는 증여와 매매를 도관행위로 보는 데, 청구인은 컨설팅업체로부터 컨설팅 받은 사실이나 컨설팅대금을 지급한 사실이 없고, 쟁점거래는 증여자인 청구인이 아닌 수증자인 배우자가 주도한 것이므로 조사청이 과세근거로 삼은 증여자 주도의 거래와 사실관계가 다르다.

조사청은 쟁점법인이 2019년도에 신규로 3건의 보험가입을 하면서 조세회피를 위한 부당한 사전 계획을 세운 것이라는 의견이나, 쟁점법인의 신규 보험 가입은 2019년뿐만 아니라 수년에 걸쳐 계속 있어왔고, 2019년 가입 당시 지급한 보험료가 부당한 조세회피를 위한 컨설팅의 대가가 아님을 보험사 담당직원이 설명하고 있는데도 조사청이 추정만으로 이를 과세근거로 삼은 것은 부당하다.

② 쟁점거래는 조세를 회피하기 위한 목적이 아니라 자녀들의 가업승계 목적의 일환이고, 이익소각은 가업상속 공제가 되지 않는 과다 보유 현금성자산을 축소시킬 목적이었는데도 조사청이 이 건 증여 후 단기간에 배우자가 매매하고 곧바로 감자하였음을 근거로 과세한 것은 부당하다.

아울러 비상장법인 경우 목적에 따라 「상법」상 자기주식 취득이 무효화되지 않도록 취득 후 신속하게 소각한 것이고, 장기간 보유시 업무무관 가지급금으로 보아 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입되므로 부득이하게 조기에 소각한 것일 뿐 조세를 회피할 의도는 아니었다.

③ 조세회피 목적을 판단하는 대표적인 근거로 소각대가의 귀속자가 누구인지 여부가 있는바, 사용.수익한 자가 수증자인 배우자가 아니라 당초 증여자이거나 그 귀속자가 불분명하다면 당초 증여행위가 도관행위였다고 볼 수 있겠으나, 이 건의 경우 수증자인 배우자가 소각대가를 수령하여 사용.수익하고 있는 점에서 조사청이 쟁점거래를 도관행위로 본 것은 부당하고, 소득이 발생하지 않은 청구인에게 소득세를 과세한 이 건 처분은 부당하다.

(라) 이 건 쟁점주식 소각의 대가는 청구인이 아닌 배우자인 수증자에게 귀속되었는데도 조사청이 소득을 향유한 자에게 조세를 부과하지 않고 경제적 손실이 있는 증여자인 청구인에게 조세를 부과하는 것은 조세의 응능부담의 원칙과 공평과세의 원칙을 형해화한 것이고, 설령 청구인과 배우자를 동일인으로 보고 과세하더라도 각각은 별개의 경제적 독립체로서 자산을 별도로 관리하는 사실을 무시하고 배우자라는 이유로 동일인으로 보아 청구인에게 소득세를 부과한 것은 헌법이 정한 부부별산제를 부인하는 것으로서 혼인관계라는 이유로 차별하여 과세하는 부당한 결과를 가져온다.

또한 현행 소득세제하에서는 배우자간 증여시 수증자가 양도할 경우 이월과세가 적용되어 증여자의 취득가액으로 의제하는 데, 이때 이월과세가 적용되는 자산은 부동산, 부동산의 권리, 시설물이용권에 한정하는바, 쟁점주식은 이월과세에 해당되는 자산에 해당되지 아니하고, 설령 의제배당에 해당되어 소득을 계산하더라도 취득가액은 증여취득가액으로 계산하는 것이므로 의제배당 소득은 “OOO”이 되어, 종합소득세는 부과되지 않는 것이다.

(마) 청구인의 배우자는 쟁점주식 증여에 대하여 증여가액을 OOO원, 증여재산공제액 OOO원으로 하여 증여세 OOO원을 신고.납부하였는데, 처분청이 이와는 별도로 청구인과 배우자간의 증여를 부인하고 청구인에게 종합소득세 OOO원을 부과하면서도 배우자의 증여세를 결정취소 하지 않은 것은 이중과세에 해당한다.

또한 청구인은 이 건 증여로 OOO원의 증여재산공제를 10년동안 적용받지 못하게 되었고, 청구인의 배우자가 사망할 경우 증여액은 상속재산에 합산되어 상속세를 추가납부하게 되었으며, 배우자 상속공제액 계산시에도 차감되는 등 조세부담이 가중되므로 청구인이 조세를 전혀 부담하지 않게 되었다는 처분청 의견은 사실과 다르다.

(바) 처분청이 이 건 증여에 조세회피 목적이 있었다고 보려면 주식소각을 전제로 하여야 하나, 청구인은 쟁점주식이 소각되리라는 것을 사전에 알지도 못하였고, 수증인 또한 주식을 수증받을 당시 이를 소각할 계획을 가지고 있지 아니하였으며, 기존에 보유하였던 주식을 소각하기 보다는 절세를 위해 증여받은 주식을 소각한 것이므로 이 건 거래에 조세회피 목적이 있었다는 처분청 의견은 자의적인 추정에 불과하다.

또한 청구인과 배우자 및 자녀들은 성실하게 납세의무를 이행하는 고액 납세자로서 부당한 조세회피 행위를 시도하지 않았고, 청구인 등의 최근 5년간 재산 및 소득세 납세 실적(합계 OOO원)을 감안하면 이 건 처분은 고액 성실 납세자로의 자존심을 훼손한 것이다.

(사) 납세자 입장에서는 합법적인 절차에 의하여 절세방법을 선택한 것이고, 이 건과 같은 일련의 주식거래에서 수증자인 배우자에게 소각대금이 귀속되어 사용.수익하고 있는 데 대해 현행 조세법 체계하에서는 이에 대한 별도의 명문규정이 없는데도 처분청이 단지 조세회피 목적이 있었다는 자의적이고 일률적인 판단근거만으로 과세한 것은 부당하다.

(아) 처분청이 제시한 판례(OOO)는 대표이사 본인과 배우자가 각자 보유하던 주식 OOO주를 상호 교차증여한 후 그 익일에 동 교차증여한 주식을 주식발행회사에 양도하고, 주식발행회사로부터 동 주식양도대금을 각각 수령한 후 대표이사 본인과 배우자가 주식발행회사의 가지급금을 상계처리한 사건으로 가업승계목적을 위하여 청구인의 지분 감소와 현금성자산을 감소할 목적으로 주식소각을 한 이 건과 사실관계가 달라 원용하기 어렵다.

(2) 이 건 거래에 대하여 청구인의 배우자는 증여세 법정신고기한 이내에 증여세를 신고.납부하였고, 쟁점법인이 주식 매매 및 감자와 관련하여 세법에서 정한 절차대로 의제배당소득세 원천세 신고를 성실하게 하였으므로 처분청이 신고불성실가산세를 부과한 것은 부당하다.

조세심판원(조심 2012중3257, 2013.5.30.)은 "납세자는 2005.12.27. 대지를 취득한 후 2006.6.12. 다가구주택 및 소매점을 신축 완공하여 보유하다가 2006.7.31. 양도하여 양도세신고를 하였으며 2006.8.4. 대지를 취득한 후 주택을 신축하여 양도하고 양도세를 신고하였는데, 과세관청에서는 위 부동산양도가 주택신축판매업에 해당하는 것으로 판단하고 사업소득으로 판단하였고, 다만, 부동산을 양도하는 행위가 종합소득세 과세대상인 부동산매매업인지 아니면 양도소득세의 과세대상인 양도인지 여부를 세법지식이 부족한 납세자 입장에서 판단하기 어려운 측면이 있다 할 것이므로 신고불성실가산세 부과는 잘못"이라고 결정하였다.

또한 대법원은 "갑이 을 앞으로 명의 신탁하였다가 을이 병에게 증여하는 형식으로 주식의 명의를 변경하였고 이에 병이 과세관청에 을로부터 주식을 증여받은 것을 원인으로 증여세를 신고납부하였는데, 과세관청이 갑과 병에게 구 상증법에 따라 갑을 '증여자', 병을 '수증자'로 보고, 증여세와 함께 부당무신고 가산세대상으로 판단하였고, 납세자가 법정신고기한 내에 증여세 과세표준을 관할 세무서장에게 신고한 경우에는 설령 증여자를 잘못 신고하였더라도 이를 무신고로 볼 수는 없으므로 무신고 가산세 부과처분은 위법하다."라고 판시하였다(대법원 2019.7.11. 선고 2017두68417 판결).

따라서 납세자가 주어진 환경과 절차에서 최선을 다하여 세법에서 정한 세목과 법정 신고기한 이내에 정당하게 신고.납부하였다면 이에 대해 신고불성실가산세를 부과할 수는 없는 것이라 하겠다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점거래는 쟁점법인의 현금성자산을 축소하고 이에 따른 소득세를 회피하기 위한 목적 외 경영상 어떤 특별한 사정이 존재하지 않고 통상적이지 않은 거래인 점, 쟁점거래를 통해 조세부담을 경감하는 효과를 얻은 점 등을 종합하면 쟁점거래는 조세회피목적으로 조세경감의 부당한 혜택을 받은 경우에 해당한다.

(가) 쟁점거래를 통해 청구인과 수증자는 실질적으로 쟁점주식을 쟁점법인에 양도하고 그로부터 출자금을 회수하는 거래를 하였음에도 불구하고, 증여자인 청구인이 쟁점법인에 주식을 직접 양도하는 경우 의제배당에 따른 통상의 소득세 누진세율이 적용되는 것을 회피하기 위하여 배우자에 대한 증여행위를 개입시킨 것으로 볼 수 있다.

1) 제3자를 통한 간접적인 방법이란 우회거래를 말하는 것으로, 우회거래란 실제의 거래당사자가 직접 계약을 체결하거나 거래를 하는 것이 아니고 형식상 중간에 제3의 당사자를 끼워넣어 간접적으로 거래하는 형태를 말하며, 제3자를 형식상 당사자로 내세워 거래하는 경우도 포함되는 것이고, 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법이란 다단계거래를 의미하는 것으로, 통상적으로 1개의 행위 또는 거래로 달성할 수 있는 일정한 경제적 성과를 합리적 이유 없이 2개 이상의 행위 또는 거래로 분할하여 마치 여러 개의 행위 또는 거래가 존재하는 것처럼 구성하는 형태를 말한다.

2) 청구인은 배우자인 수증인에게 2019.4.2.에 쟁점주식 OOO주를 OOO원으로 평가하여 증여하였고, 수증인은 2019.4.9. 쟁점주식을 쟁점법인에 양도하였으며, 쟁점법인은 2019.5.27. 쟁점주식을 소각 결정하였는바, 그 거래과정을 보면 외형상 “쟁점주식 증여→쟁점주식 양도→소각”이라는 거래로 구성되었지만 “쟁점주식 양도→소각→현금증여”와 시간적 순서를 달리할 뿐 경제적 실질이 동일한 것으로 보인다.

(나) 쟁점거래는 쟁점법인의 현금성자산을 축소하고 이에 따른 소득세를 회피하기 위한 목적 외 경영상 어떤 특별한 사정이 존재하지 않고 통상적이지 않은 거래인 점, 납세자들이 쟁점거래를 통해 조세부담을 경감하는 효과를 얻은 점 등을 감안하면 조세회피목적으로 조세경감의 부당한 혜택을 받은 경우에 해당한다.

또한 부당하게 조세경감을 받기 위한 것으로 인정되는 경우란 통상적인 거래의 형식을 취하였더라면 받을 수 없는 세법상의 혜택을 비합리적이거나 이상한 다른 거래 형식을 취함으로써 받는 경우를 의미하며, 여기서의 부당이란 경제적 사정이나 경제적 합리성에 비추어 적합하지 않거나 자연스럽지 못한 경우를 말하는 것으로 조세회피를 목적으로 하는 것을 의미하고, 조세회피의 목적이 있는지의 여부는 우회거래 또는 다단계거래를 하게 된 경위와 목적, 그와 같은 거래가 통상적인 것인지, 사업목적상 합리성이 있는지의 여부 등을 종합적으로 고려하여야 할 것이다.

1) 청구인은 가업승계를 염두에 두고 제1대 주주인 청구인의 배우자의 지분율을 높이기 위해 주식을 증여하였고, 주식의 증여ㆍ양도ㆍ소각은 각각의 사유로 진행된 것이라고 주장하나, 쟁점거래 일련의 과정을 진행함에 있어 의제배당에 대한 조세를 탈루하고자 하는 목적 외에 기타 합리적인 사유는 확인되지 아니한다.

증여ㆍ양도ㆍ소각 등 일련의 행위가 2개월 이내인 단기간에 이루어졌고 당초 목적인 가업상속을 대비한 최대주주 지분율을 높이기 위해 최대주주인 bbb이 주식을 증여 받은 것이라면 bbb이 쟁점주식을 쟁점법인에게 단기간에 양도할 이유가 없고, 만약 주식 소각에 따라 최대주주의 지분율이 높아지게 되었다면 청구인이 bbb에게 증여하지 아니하고 직접 쟁점법인에게 주식을 양도하고 소각했더라도 같은 결과를 가져올 수 있었다.

또한, bbb이 쟁점법인에 주식을 양도할 당시 쟁점법인은 자기주식 취득에 대한 정당한 절차를 거친 것으로 확인되는바, 자기주식 취득이 제한될 수 있음을 이유로 주식 소각을 진행할 이유가 없고, 최근 보험사가 공격적인 마케팅으로 중소기업 사주들 사이에 ‘배우자 증여를 이용한 의제배당소득세 회피’를 절세방법의 하나로 컨설팅하는 것이 유행하고 있으며, 실제 쟁점법인은 주식 증여 당시 사주 bbb과 bbb의 자녀인 ccc를 피보험자로 하는 월 보험료 OOO원의 고액 종신보험을 가입한 것이 확인되는바, 고액 보험 가입 대가로 보험사로부터 세무 컨설팅 서비스를 제공받아 쟁점거래를 실행한 것으로 추정된다.

2) 쟁점주식 증여 규모가 증여세 배우자공제 범위에서 크게 벗어나지 않는 점, 증여 후 2개월 만에 쟁점법인 자본감소가 결정되고 쟁점주식만을 매입하여 소각한 점, 쟁점법인은 종전에 쟁점거래와 같은 형식의 주식 거래를 한 사실이 확인되지 아니하는 점 등을 감안하면 쟁점거래를 통상적인 거래로 볼 수 없다.

쟁점법인은 가업상속공제가 되지 않는 업무무관자산인 현금성 자산을 축소하기 위해 매년 거액의 현금배당을 실시하고 2018년도에는 37.5% 유상감자를 실시하는 등 현금성 자산을 꾸준하게 축소한 사실이 확인되고, 쟁점법인은 그동안 배당, 유상감자 등 법인으로부터 현금을 유출할 시 이에 대한 배당소득세를 납부하면서 현금성 자산을 축소하였지만 유독 쟁점거래에 대해서만 증여라는 거래를 끼워넣음으로써 배당소득세를 회피하여, 종국적으로 현금성 자산 축소에 조세회피 의도가 나타난다고 볼 수 있다.

3) 청구인은 배우자에게 쟁점주식을 총 OOO원(OOO)에 증여하고, 청구인의 배우자는 증여재산공제 OOO원을 적용하여 증여세 신고를 하고(납부세액 OOO원), 쟁점주식을 쟁점법인에 증여받은 가액과 동일한 가액으로 양도하여 양도차익 ‘OOO’으로 거래하였는바(양도소득세 무신고), 쟁점법인이 소각을 목적으로 청구인으로부터 자기주식을 직접 취득하였을 경우

「소득세법」 제17조

제2항에서 규정한 의제배당에 해당하여 같은 항 제1호에 따라 해당 주식의 취득가액을 초과하는 금액에 대하여 의제배당에 따른 소득세를 부담하였어야 하므로, 청구인은 배우자에게 증여하는 거래를 통해 배우자증여재산 OOO원을 공제받았고, 쟁점거래를 통해 외형상 주식의 취득가액을 높임으로써 조세부담을 부당하게 경감받은 경우에 해당한다.

4) 쟁점법인은 2018년말 기준으로 대표이사 bbb(615,250주, 지분율 55.9%), 배우자인 청구인(OOO주, 지분율 16.5%), 자녀인 ccc 외 3명(OOO, 지분율 27.5%)으로 주주가 구성되어 있어 쟁점거래의 당사자들은 쟁점법인의 주주이자 특수관계자로서 사주일가의 계획 하에 배우자증여를 통해 다단계 거래행위를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 가지고 있었다.

(다) 청구인은 수증인이 쟁점주식의 양도대금을 사용ㆍ수익하였으므로 쟁점주식을 증여한 행위를 부인할 수 없다고 주장하나, 처분청은 쟁점주식의 증여를 「민법」상 가장행위로 보아 부인하는 것이 아니라

「국세기본법」 제14조

제3항의 실질과세원칙을 적용하여야 한다고 보는 것이고, 실질과세원칙의 적용을 통한 거래 재구성은 당사자들 사이에 이루어진 사법상 거래의 효과, 즉 수증인에게 현금이 귀속(증여)된 것을 부인하는 것이 아니라 그 과정에서 회피된 세액을 정당하게 계산하고 부과하기 위한 범위 내에서 세법상으로만 부인하는 것에 불과하므로 수증인이 쟁점주식의 양도대금을 임의 소비하였는지, 보관하였는지 여부는 실질과세원칙의 적용에 영향을 미치지 아니한다.

또한 청구인은 주식소각에 따른 의제배당소득이 귀속되지 않은 청구인에 대해서는 실질과세원칙을 적용하여 소득세를 부과할 수 없다고 주장하나, 수증자에게 소득의 100%가 귀속되어 이 건과 사실관계가 유사한 OOO 판결(OOO)을 보면 처분청이

「국세기본법」 제14조

제3항을 적용하여 과세한 이 건 처분은 정당하다.

(2) 청구인은 주식 소각대금을 취득하는 과정에 ‘증여’라는 거래를 끼워넣음으로써 의제배당에 대한 소득세를 회피한 것이므로 처분청이

「국세기본법」 제47조

에 따라 청구인에게 가산세를 부과한 것은 타당하고, 같은 법 제48조에 따른 가산세 감면 사유에 해당하지 아니한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 청구인이 쟁점주식을 배우자에게 증여한 후 쟁점법인이 이를 소각한 거래에 대하여 청구인에게 의제배당으로 과세한 처분의 당부

② 신고불성실가산세를 감면할 정당한 사유가 있는지 여부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 및 처분청이 제출한 자료에 따르면, 아래와 같은 사실이 확인된다.

(가) 쟁점법인의 2019사업연도 주식변동 현황은 아래 ＜표1＞과 같다.

＜표1＞ 2019사업연도 주식변동 현황

○○○

(나) 이 건 주식증여계약서, 주식양수도계약서, 대금입출금내역 등에 의하면, 청구인의 쟁점주식 증여, 양도, 주식소각 내역은 아래 ＜표2＞와 같다.

＜표2＞ 쟁점주식 증여 등 내역

○○○

(다) 쟁점법인 설립이후 주식보유 현황은 아래 ＜표3＞과 같다.

＜표3＞ 쟁점법인 주식변동 현황

○○○

(라) 청구인이 조사청에 제출(2022.5.30.)한 진술서 주요 내용은 아래와 같다.

○○○

(마) 쟁점주식 수증자인 bbb이 조사청에 제출(2022.5.30.)한 진술서 주요 내용은 아래와 같다.

○○○

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다.

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 대법원은

「국세기본법」제14조

제3항은 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다고 규정하고 있고, 납세의무자는 경제활동을 함에 있어서 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러가지 법률관계 중 하나를 선택할 수 있으므로 납세의무자가 조세의 부담을 줄이기 위하여 경제적으로 하나의 거래임에도 형식적으로 중간 거래를 개입시켰다는 이유만으로는 납세의무자가 선택한 거래형식을 함부로 부인할 수 없으나, 가장행위에 해당한다고 볼 수 있는 특별한 사정이 있을 때에는 과세상 의미를 갖지 않는 그 가장행위를 제외하고 그 뒤에 숨어 있는 실질에 따라 과세할 수 있다고 보아야 할 것이라고 판시하였다(대법원 2014.1.23. 선고 2013두17343 판결 참조).

이 건의 경우 청구인은 청구인이 배우자에게 쟁점주식을 증여하고 쟁점법인이 그 배우자로부터 쟁점주식을 양수하여 자기주식을 소각하고 그 소각대금을 배우자에게 지급한 일련의 행위는 모두 경제적 목적을 달성하기 위하여 선택한 것으로서 합법적인 절차에 의하여 진행되었으므로 가장행위로 보아 과세한 이 건 처분은 부당하다고 주장하나, 쟁점주식 증여 당시 수증인 bbb은 쟁점법인의 대주주(발행주식의 55.93% 소유)이자 대표이사로서 일정한 계획 하에 쟁점법인과 배우자를 통한 쟁점거래 구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 가지고 있는 것으로 보이는 점, 쟁점거래는 쟁점주식의 증여일(2019.4.2.)부터 자기주식 취득 및 소각시점(2019.5.27.)까지 2개월도 채 걸리지 않았고, 2019.4.5.에 열린 주주총회에서 자기주식 취득을 결정하면서 취득할 수 있는 주식 수를 청구인이 배우자 bbb에게 증여한 주식 OOO주로 정하였으며, 실제 bbb이 취득한 OOO주에 대해서 양도가 이루어지는 등 이러한 일련의 행위는 각 당사자의 독립적인 의사결정에 따른 것이라기보다 사전에 예정된 의사결정에 따라 순차적으로 이루어진 것에 불과하고, 쟁점거래에 있어서 의제배당에 따른 종합소득세 회피의 목적 외에 다른 합리적인 이유가 있다고 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이

「국세기본법」 제14조

규정의 실질과세원칙을 적용하여 청구인과 bbb 간의 주식 증여거래를 부인하고, 자본감소에 따른 의제배당으로 거래를 재구성하여 청구인에게 종합소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 세법상 가산세는 세법에 규정된 의무 불이행에 대한 행정상의 제재로 납세자가 그 의무를 게을리한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없다 할 것인바, 청구인이 이 건 의제배당소득 금액에 대한 종합소득세를 신고·납부하지 아니한 것은 쟁점①에서 본 바와 같이 청구인이 배우자인 bbb에게 증여하는 형식을 빌려 의제배당소득을 회피한 것으로 보는 이상 청구인에게 종합소득세의 신고.납부의무를 게을리한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 볼 수 없으므로 이 건 신고불성실가산세 부과처분이 부당하다는 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로

「국세기본법」 제80조의2

및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞

(1) 국세기본법

제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

제47조(가산세 부과) ① 정부는 세법에서 규정한 의무를 위반한 자에게 이 법 또는 세법에서 정하는 바에 따라 가산세를 부과할 수 있다.

② 가산세는 해당 의무가 규정된 세법의 해당 국세의 세목(稅目)으로 한다. 다만, 해당 국세를 감면하는 경우에는 가산세는 그 감면대상에 포함시키지 아니하는 것으로 한다.

③ 가산세는 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

1. 제6조에 따른 기한 연장 사유에 해당하는 경우

2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우

3. 그 밖에 제1호 및 제2호와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우

(2) 상속세 및 증여세법

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증과 사인증여는 제외한다.

7. "증여재산"이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다.

가. 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건

제31조(증여재산가액 계산의 일반원칙) ① 증여재산의 가액(이하 "증여재산가액"이라 한다)은 다음 각 호의 방법으로 계산한다.

1. 재산 또는 이익을 무상으로 이전받은 경우 : 증여재산의 시가(제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조, 제35조 및 제42조에서 같다) 상당액

제53조(증여재산 공제) 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사람으로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세 과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액과 해당 증여가액에서 공제받을 금액을 합친 금액이 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다.

1. 배우자로부터 증여를 받은 경우 : 6억원

(3) 소득세법

제17조(배당소득) ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

3. 의제배당

② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.

1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사ㆍ탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주ㆍ사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액

제87조의13(주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권소득금액 필요경비 계산 특례) [본조신설 2020.12.29.] ① 거주자가 양도일부터 소급하여 1년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다)로부터 증여받은 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권에 대한 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권양도소득금액을 계산할 때 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권양도가액에서 공제할 필요경비는 그 배우자의 취득 당시 제87조의12 제1항 제1호, 같은 조 제2항 및 제3항에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 필요경비에 산입한다.

제97조의2(양도소득의 필요경비 계산 특례) ① 거주자가 양도일부터 소급하여 5년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조 제1항 제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제97조 제2항에 따르되, 취득가액은 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제97조 제1항 제1호에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 제97조 제2항에도 불구하고 필요경비에 산입한다.

제101조(양도소득의 부당행위계산) ② 거주자가 제1항에서 규정하는 특수관계인(제97조의2 제1항을 적용받는 배우자 및 직계존비속의 경우는 제외한다)에게 자산을 증여한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 5년 이내에 다시 타인에게 양도한 경우로서 제1호에 따른 세액이 제2호에 따른 세액보다 적은 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다. 다만, 양도소득이 해당 수증자에게 실질적으로 귀속된 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 증여받은 자의 증여세(「상속세 및 증여세법」에 따른 산출세액에서 공제ㆍ감면세액을 뺀 세액을 말한다)와 양도소득세(이 법에 따른 산출세액에서 공제ㆍ감면세액을 뺀 결정세액을 말한다. 이하 제2호에서 같다)를 합한 세액

2. 증여자가 직접 양도하는 경우로 보아 계산한 양도소득세

(4) 민법

제554조(증여의 의의) 증여는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 그 효력이 생긴다.

제556조(수증자의 행위와 증여의 해제) ① 수증자가 증여자에 대하여 다음 각 호의 사유가 있는 때에는 증여자는 그 증여를 해제할 수 있다.

1. 증여자 또는 그 배우자나 직계혈족에 대한 범죄행위가 있는 때

2. 증여자에 대하여 부양의무있는 경우에 이를 이행하지 아니하는 때

② 전항의 해제권은 해제원인있음을 안 날로부터 6월을 경과하거나 증여자가 수증자에 대하여 용서의 의사를 표시한 때에는 소멸한다.

(5) 상법

제341조(자기주식의 취득) ① 회사는 다음의 방법에 따라 자기의 명의와 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다. 다만, 그 취득가액의 총액은 직전 결산기의 대차대조표상의 순자산액에서 제462조 제1항 각 호의 금액을 뺀 금액을 초과하지 못한다.

1. 거래소에서 시세(時勢)가 있는 주식의 경우에는 거래소에서 취득하는 방법

2. 제345조 제1항의 주식의 상환에 관한 종류주식의 경우 외에 각 주주가 가진 주식 수에 따라 균등한 조건으로 취득하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법

② 제1항에 따라 자기주식을 취득하려는 회사는 미리 주주총회의 결의로 다음 각 호의 사항을 결정하여야 한다. 다만, 이사회의 결의로 이익배당을 할 수 있다고 정관으로 정하고 있는 경우에는 이사회의 결의로써 주주총회의 결의를 갈음할 수 있다.

1. 취득할 수 있는 주식의 종류 및 수

2. 취득가액의 총액의 한도

3. 1년을 초과하지 아니하는 범위에서 자기주식을 취득할 수 있는 기간

제343조(주식의 소각) ① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각(消却)할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다.

② 자본금감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다.

(6) 상법 시행령

제9조(자기주식 취득 방법의 종류 등) ① 법 제341조 제1항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 방법”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.

1. 회사가 모든 주주에게 자기주식 취득의 통지 또는 공고를 하여 주식을 취득하는 방법

② 자기주식을 취득한 회사는 지체 없이 취득 내용을 적은 자기주식 취득내역서를 본점에 6개월간 갖추어 두어야 한다. 이 경우 주주와 회사채권자는 영업시간 내에 언제든지 자기주식 취득내역서를 열람할 수 있으며, 회사가 정한 비용을 지급하고 그 서류의 등본이나 사본의 교부를 청구할 수 있다.