조심 2018서2817 (2019.12.10)

1. OOO세무서장이 2018.3.19. 청구법인에게 한 2013사업연도 법인세 OOO부과처분은 상표권 사용료 관련 부당행위계산부인액 OOO익금산입액에서 차감하여 그 과세표준 및 세액을 경정한다.

2. OOO세무서장이 2018.3.19. 청구법인에게 한 법인세 2014사업연도분 OOO2015사업연도분 OOO부과처분은 2015사업연도 하반기에 청구법인이 각 계열사에 동일 상표권 사용료율을 적용하여 수취한 내역 등의 자료를 토대로 적용가능한 상표권 사용료율(시가)을 재조사하여 그 과세표준 및 세액을 경정한다.

3. OOO세무서장이 2018.5.9. 청구법인에게 한 부가가치세 2013년 제1기분 OOO2013년 제2기분 OOO2014년 제1기분 OOO2014년 제2기분 OOO2015년 제1기분 OOO부과처분은 이를 모두 취소한다.

1. 처분개요

가. 1952년 10월 설립되어 현재 OOO 소재하는 청구법인은 도.소매업, 화약류의 제조.판매업, 부동산 매매 및 임대업 등을 영위하고 있다.

나. 청구법인은 2006년 말 새로운 CI(Corporate Identity, 이하 “쟁점상표권”이라 한다)를 개발하여 단독명의로 출원.등록한 후 2007년 7월부터 그룹 내 계열사(이하 “각 계열사”라 한다)와 쟁점상표권을 공동으로 사용하면서 그룹 광고에 대한 비용(이하 “공동광고비”라 한다)을 각 계열사별 매출액 비율에 따라 공동으로 분담하는 형태로 운영하였고, 2015.7.1.부터 각 계열사들로부터 쟁점상표권에 대한 사용료를 수취하는 형태로 전환하였다.

다. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2017.8.24.∼2018.2.16. 기간 동안 청구법인의 2013∼2016사업연도에 대한 법인통합조사(이하 “쟁점세무조사”라 한다)를 실시하여 2013.1.1.～2015.6.30. 기간(이하 “쟁점과세대상기간”이라 한다) 동안 청구법인이 쟁점상표권에 대한 소유권을 갖고 있으면서 특수관계자인 각 계열사에게 쟁점상표권을 사용할 수 있는 용역을 제공하였음에도 쟁점상표권에 대한 사용료를 별도로 수취하지 아니하였다고 보고 쟁점상표권에 대한 사용료를 부당하게 낮은 대가(각 계열사가 분담한 공동광고비)로 수취한 것으로 하여 처분청에 그 차액에 대한 과세자료를 통보하였다.

라. 처분청은 이에 따라 2018.3.19. 청구법인에게 법인세 2013사업연도분 OOO2014사업연도분 OOO2015사업연도분 OOO합계 OOO경정.고지하였고, 2018.5.9. 부가가치세 2013년 제1기분 OOO2013년 제2기분 OOO2014년 제1기분 OOO2014년 제2기분 OOO2015년 제1기분 OOO합계 OOO각 경정.고지하였다.

마. 청구법인은 이에 불복하여 법인세 부과처분에 대해서는 2018.6.4., 부가가치세 부과처분에 대해서는 2018.7.20. 각 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인의 공동광고비 분담구조는 법령에 따라 인정되는 방식으로 경제적 합리성이 결여된 것으로 볼 수 없으므로 부당행위계산부인 대상이 될 수 없고, 부당행위계산부인은「국세기본법」제18조 제3항의 비과세관행에 반하는 처분이며, 특히 2013사업연도에 대한 과세처분은 위법한 재조사에 기한 위법한 과세이다.

(가) 청구법인의 공동광고비 분담구조는「법인세법 시행령」제48조 및 같은 법 시행규칙 제25조의 규정에 따라 공동광고비에 대하여 각 계열사간 매출액 비율로 분담한 것으로서 법령에 따른 거래방식이다. 해당 공동광고비 분담방식은 상표권 사용료 수수방식과 함께 인정되고 있고(공동광고선전비 과세제도 개편방안 연구보고서, 2007년, 기획재정부 자료 참조), 실제 처분청은 2007년 청구법인이 쟁점상표권을 출원.등록한 이후부터 공동광고비 분담구조를 적용한 청구법인에 대한 세무조사(2015년 시행된 세무조사까지)에서도 이에 대한 과세사실이 없었다.

(나) 청구법인은 공동광고비 분담구조의 실질 및 경제적 합리성에 따라 사용료 수취구조가 아닌 공동광고비 분담구조로 운영하였다.

1) 2007년 쟁점상표권의 출원 시점에는 상표가치가 충분히 성숙되지 않았기 때문에 청구법인 및 각 계열사들은 공동광고비를 통해 공동으로 사용하는 쟁점상표권의 가치를 제고하고자 법령에서 인정하는 공동광고비 분담구조를 선택한 것으로서 청구법인이 사용료 수취구조 대신 공동광고비 분담구조를 선택한 것은 ① 세법에 상표권 사용료율에 대한 구체적인 규정이 없기 때문에 사용료 수취구조로 운영하는 것이 용이하지 아니한 점, ② 2007년 당시에는 사용료 수취구조를 채택한 실제 사례가 극히 드물었던 점, ③ 공동광고비 분담구조는 법령에서 정한 방식인 점, ④ 2007년 당시는 청구법인의 상표권 가치가 성숙되기 이전이어서 상표권 사용료 수수보다 상표권 가치를 제고하는 것이 우선적으로 필요한 점 등을 종합적으로 고려한 결과인 바, 결국 청구법인은 실질 및 경제적 합리성에 따라 사용료 수취구조가 아닌 공동광고비 분담구조로 운영한 것이다.

2) 또한 청구법인이 공동광고비 분담구조로 운영한 기간(2007년∼2015년 상반기)인 2011년 조사청의 OOO대한 세무조사에서는 상표권 사용료를 수취하지 않았음을 근거로 법인세를 부과하였다가 2013년 OOO세무조사에서는 반대로 OOO이 OOO 상표권 가치를 창출한 것으로 보아 OOO사용료를 지급하는 것이 부당하다고 판단하여 과세예고통지를 하였다가 과세전적부심에서 취소하는 등 처분청 스스로도 상표권 사용료 수수방식에 대한 명확한 입장이 정리되지 않았던 점도 청구법인이 선택한 공동광고비 분담구조의 경제적 합리성을 부인할 수 없는 근거이다.

(다) 공동광고비 분담구조에 대한 비과세관행이 성립되었다.

1) 대법원 판결에서는 비과세의 사실상태가 장기간에 걸쳐 계속되는 경우 그것이 과세의 대상으로 삼지 아니하는 뜻의 과세관청의 묵시적인 의향의 표시로 볼 수 있는 정도이면 비과세관행이 성립한다고 하였다(대법원 2009.12.24. 선고 2008두15350 판결 등 참조).

2) 청구법인이 공동광고비 분담구조를 취한 2007년부터 장기간 과세관청은 일부 금융지주회사에 대하여만 과세하였을 뿐, 공동광고비 분담구조를 적용한 일반 기업에 대하여 부당행위계산부인 대상으로 과세한 사례가 없고, 처분청은 2014.12.9.～2015.4.10. 청구법인의 2010～2012사업연도에 대한 세무조사(이하 “2015년 세무조사”라 한다)에서도 이에 대한 과세여부를 검토한 후 ‘과세사실판단자문위원회’의 자문을 거쳐 실제 과세를 하지 않았다는 점에서 공동광고비 분담구조에 대한 비과세관행이 성립되었다고 할 수 있다.

(라) 2013사업연도에 대한 과세는 금지하는 재조사에 따른 과세처분으로 위법하다.

처분청은 2015년 세무조사에서 이미 2012∼2013사업연도 법인세 및 동 기간의 부가가치세와 관련하여 “청구법인이 단독 등록한 쟁점상표권 OOO각 계열사가 사용하면서 공동광고비 분담을 이유로 별도 사용료를 부담하지 아니한 행위가 부당행위계산부인 적용대상인지”에 대한 조사를 하였고, 당시 조사팀은 이에 대하여 다음과 같이 과세사실판단자문까지 신청하였다.

따라서, 이 건 처분 중 2013사업연도에 대한 과세는 2015년 세무조사에서 이미 조사한 대상에 대하여 동일 과세기간, 동일 세목, 동일 쟁점에 대한 재조사로서「국세기본법」제81조의4 제2항에서 금지하는 재조사에 해당한다(대법원 2015.2.26. 선고 2014두12062 판결 및 대법원 2017.12.13. 선고 2016두55421 판결 참조).

(2) 처분청이 2013.1.1.∼2014.10.31. 기간의 과세처분에 적용한 쟁점상표권 사용료율은 「법인세법」상 시가에 해당하지 아니한다. 평가보고서 없이 조사청에 의하여 임의적으로 만들어진 소급평가서(이하 “약식평가서”라 한다)에 의하였을 뿐만 아니라 대상회사 별로 각각의 평가결과 사용료율 범위의 중위값을 시가로 적용하였는바 이는 청구법인.국내기업의 적용 사례와 배치되어 법적ㆍ논리적으로 근거가 없다.

(가) 처분청은 OOO약식평가서를 기준으로 2013사업연도 및 2014.1.1.∼2014.10.31. 기간의 쟁점상표권 사용료율을 산정하였는데, 약식평가서는 청구법인이 2015.7.1. 사용료 수취구조로 전환할 당시의 2015년 6월 최종 평가보고서의 산정방식을 적용하되 평가에 필요한 추정손익 등 일부 기초정보를 임의 변경하여 소급.추정한 것이다.

청구법인의 2015년 6월 최종 평가보고서의 산정방식은 ‘평가기준일 현재의 추정 재무정보’ 등을 사용한 것으로서, ‘과거 시점인 평가기준일 현재의 추정 재무정보’ 등이 확보되지 않은 이상 소급평가 자체가 불가능한 방식이다.

약식평가서는 평가기준일(2012년 말 또는 2013년 말) 현재의 추정 재무정보가 아닌 2014년 말 현재의 추정 재무정보 등을 이용한 약식 소급평가로서 이는 사용료 산정의 기초가 되는 평가보고서로서의 기본 전제가 잘못된 것으로, 보고서로서의 가치와 실체를 인정할 수 없다.

OOO에서 평가결과의 한계를 적시하며 정식 평가보고서조차 발급하지 않았는바, 약식평가서의 평가결과는 대법원(대법원 2001.6.15. 선고 99두1731판결)이 ‘시가’로 인정하는 ‘객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액’에 해당하지 아니한다.

(나) 과세를 목적으로 임의로 활용한 약식평가서는 그 산정과정에서 중대한 하자가 있기 때문에 평가기관인 OOO보고서 자체에 ‘사용료율의 시가 평가결과로 활용할 수 없다’고 명시하였다. 중대한 하자는 ① 대상회사의 선정, ② 추정영업이익의 산정, ③ 비교대상기업 선정 및 업종통상이익의 산정, ④ CI의 기여도 산정, ⑤ 가중평균자본비용(WACC) 산정 등 평가의 대다수 항목에서 발생하였다.

정상적인 평가절차에서는 각각의 평가기준일에 확인한 재무ㆍ비재무 정보를 기준으로 요율을 산정하여야 함에도 불구하고, 약식평가서의 경우 ① ‘대상회사의 선정’시 신규설립ㆍ계열편입ㆍ계열분리 등에 따라 수시로 변동되는 각 계열사에 대하여 각각의 평가기준일이 아니라 단순히 2015년 6월 최종평가보고서상 선정된 대상회사를 그대로 반영한 점, ② ‘추정이익의 산정’에서는 각각의 평가기준일 당시 추정한 향후 5개년의 추정손익을 활용한 것이 아니라 2015년 청구법인이 평가할 당시 추정한 수치를 그대로 활용한 점과 특히 2013년의 이익은 추정이 아닌 실제 손익을 그대로 활용한 점, ③ ‘비교대상기업 선정 및 업종통상이익 산정’의 과정에서는 매년 변동되는 동종업체 및 그 업체의 이익에 대하여 각각의 평가기준일이 아닌 2015년 6월 최종평가보고서상의 수치를 그대로 활용한 점, ④ ‘CI기여도’의 경우 평가기준일에 추정한 build-up cost가 아니라 임의로 소급하여 추정한 build-up cost를 활용한 점, ⑤ 현재가치할인 요소인 ‘가중평균자본비용(WACC)’의 경우 매년 변동되는 차입금 이자율 및 자본비용에 대하여, 각 연도별 평가기준일이 아닌 2015.6.자 최종평가보고서상 수치를 그대로 활용한 점에서 중대한 하자가 있다.

(다) 처분청은 약식평가서 및 2014년 11월 평가보고서 초안의 결과에서 각 계열사별로 도출된 중위값은 중립적이고 합리적인 수치라는 의견이나, 2018년 5월 현재 국내 상위 60개 대규모 기업집단 중 사용료 수취구조로 운영하는 36개 기업집단은 대부분 ‘기업집단 전체 공통 사용료율’ 적용을 원칙으로 하고 있고, 처분청과 같이 모든 대상회사별로 특정값을 사용료율로 적용한 사례는 없다.

＜표1＞ 국내 10대 기업집단의 상표권 사용료율 현황

처분청 및 청구법인 사이에 다툼 없이 시가로 인정한 2015년 6월 최종 평가보고서의 산정방식도 초과이익이 발생하는 대상회사를 기준으로 사용료율 공통범위를 산정하고, 최종적인 단일요율을 선정하는 방식이고, 현재도 청구법인은 동일하게 단일요율을 기준으로 운영하고 있다.

(라) 중위값은 주어진 값들을 크기의 순서대로 정렬했을 때 가장 중앙에 위치하는 값을 의미하는 바, 기초자료에 따라서 크게 왜곡된 정보를 제공할 수도 있다.

처분청이 각 대상회사별로 중위값을 사용료율로 정한 것은 법적ㆍ논리적 근거에 따른 것이 아니라, 과세금액을 최대화하기 위하여 자의적으로 선택한 것에 불과하므로 그 합리성을 인정할 수 없고 청구법인을 비롯한 국내 기업에서 대표적으로 사용하는 방식을 준용하여 대상회사 전체에 대한 공통 단일요율을 적용하는 것이 타당하다.

(마) 처분청이 2014.11.1.∼2015.6.30. 기간의 과세처분에 적용한 2014년 11월 평가보고서 초안은 용역 수행과정에서의 중간 결과물에 불과하고, 해당 평가보고서 초안의 발행일을 기준으로 임의로 사업연도를 분리하는 것은 위법ㆍ부당하다.

1) 해당 평가보고서 초안은 청구법인이 2015년 중 사용료 수취구조로 전환할 것을 목적으로 진행한 용역 수행과정에서 도출된 것으로 실제 사용료 수취구조로 전환을 위해서는 통상적으로 청구법인의 내부 의사결정, 대상 각 계열사와의 협의 등 이후 추가 절차 진행이 수반되어야 하고, 이 과정에서 여러 차례의 평가가 추가로 발생될 수 있어 결국 중간 결과물에 불과한 해당 평가보고서 초안의 사용료율은 「법인세법」상 시가에 해당하지 않는다.

2) 청구법인의 2015년 6월 최종 평가보고서와 같이 사용료율은 일반적인 사업연도 기간(1.1.∼12.31.)의 1년 단위로 산정되고, 재무ㆍ비재무 자료도 1.1.∼12.31.의 연간 자료가 사용되는 것이 일반적이며, 적용기간 또한 사업연도 단위로 하는 것이 일반적임에도 불구하고, 처분청은 해당 평가보고서 초안이 2014년 11월에 도출되었다는 이유만으로 2014.11.1.∼2014.12.31.의 기간 및 2015.1.1.∼2015.6.30.의 기간에 대하여 최종 평가보고서도 아닌 중간 결과물을 근거로 한 사용료율을「법인세법」상 시가로 판단하였을 뿐만 아니라, 각각 2014.2015사업연도로 구분되는 기간에 대하여 동일한 사용료율을「법인세법」상 시가로 판단하는 등, 2014.11.1.∼2015.6.30.의 기간에 대한 사용료율을 자의적으로 해석하여 시가로 적용한 것이므로 위법ㆍ부당하다.

(3)「부가가치세법」상 용역의 공급은 계약상.법률상 원인에 따라 제공하는 경우에 과세대상이다. 청구법인과 각 계열사들은 쟁점상표권 사용료에 관하여 계약한 바가 없고 실제 대가를 수수하지도 않아 용역의 무상공급에 해당하고,「법인세법 시행령」에 기초하여 채택한 법률관계에 따라 공동광고비를 분담하였으므로 실질과세원칙 및 부당행위계산부인 규정의 적용 대상이 아니다.

(가) 부가가치세는 거래의 외형에 과세하는 것이다.

1)「부가가치세법」제11조에서는 과세대상인 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따라 역무를 제공하거나, 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것으로 규정하고 있고 법원은 부가가치세는 실질적인 소득이 아닌 거래의 외형에 대하여 부과하는 거래세의 형태를 띠고 있으므로「부가가치세법」상 납세의무자에 해당하는지 여부 역시 원칙적으로 그 거래에서 발생한 이익이나 비용의 귀속이 아니라 재화 또는 용역의 공급이라는 거래행위를 기준으로 판단하여야 한다(대법원 2017.5.18. 선고 2012두22485 판결 참조).

2) 쟁점과세대상기간 중 청구법인과 각 계열사들이 분담한 공동광고비의 경우 계약상 원인은 광고용역이고, 용역의 공급자는 청구법인이 아닌 광고대행사인 OOO(이하 OOO이라 한다)으로 청구법인도 용역을 공급받는 자에 불과하며, 당시 청구법인과 각 계열사들은 쟁점상표권 사용에 대해서는 어떠한 계약을 체결한 바도 없기 때문에「부가가치세법」상 과세대상인 용역의 공급이라는 거래행위 자체가 없었다.

3) 법률상 규정에 따라 청구법인이 각 계열사들에게 쟁점상표권 사용 용역을 제공한 것은 성립할 수 없으므로 공동광고비 분담구조에서 청구법인과 각 계열사들 사이에 쟁점상표권 사용에 대한 계약상.법률상 원인은 전무하다.

(나) 처분청이 인용한 심판례(조심 2015서4633, 2016.4.18.)는 상표권과 관련된 공동광고비는 상표권 소유법인의 지출을 감소시켰으므로 법인세 부당행위계산부인으로 인한 과세표준을 산정함에 있어 공동광고비는 제외하여야 한다는 취지의 판단으로 법인의 소득에 과세(수득세)하는 법인세 과세사안에 대하여 판단한 것을 이 건 처분과 같이 거래의 외형에 과세(거래세)하는 부가가치세 과세사안에서는 이를 인용할 수 없다.

(다) 청구법인 등의 공동광고 분담은 상표권 사용과 계약상 원인, 납세의무자, 과세대상이 구분되는 별개의 행위이다.

1) 쟁점과세대상기간 중 청구법인과 각 계열사들은 공동광고비 분담구조를 취한 당시, 청구법인 및 각 계열사들은 광고대행업을 주업으로 하는 계열사인 OOO과 ‘공동광고 대행계약’을 체결하여 그룹 광고를 진행하고 관련 비용은 법인세법령에 따라 각 사별 매출액 비율로 안분하여 부담하였으며, 2015.7.1. 이후부터 사용료 수취구조로 전환하여, 청구법인이 특정 각 계열사들과 ‘상표권 사용 계약’을 체결하고 각 계열사의 쟁점상표권 사용에 대한 대가를 수취하는 형식으로 운영하였다.

2) 다음 ＜표2＞ 및 ＜그림1＞에서와 같이 청구법인 등은 ‘공동광고비 분담구조’와 ‘사용료 수취구조’에서 「부가가치세법」상 계약상 원인, 납세의무자, 과세대상이 서로 다른 별도의 거래를 수행하였는바, 쟁점과세대상기간 중 상표권 사용에 대한 어떠한 계약도 없었다.

＜표2＞ 공동광고비 분담구조 및 사용료 수취구조 비교

＜그림1＞ 공동광고비 분담구조 및 사용료 수취구조 비교

(라) 용역의 무상공급은 부가가치세 과세 제외대상이다.

1)「부가가치세법」제12조 제2항에서는 ‘사업자가 대가를 받지 아니하고 타인에게 용역을 공급하는 것은 용역의 공급으로 보지 아니한다’고 규정하여 용역의 무상공급은 명시적으로 과세대상에서 배제하고 있고, 부당행위계산부인 규정인 같은 법 제29조 제4항에서는 특수관계인에게 공급하는 용역에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 것으로 인정되는 경우로서 ① 부당하게 낮은 대가를 받는 경우에만 과세하거나 또는 ② 대가를 받지 아니하는 경우로서 부동산 임대용역에 해당하는 경우에만 과세할 수 있도록 규정하였다.

2) 청구법인은 쟁점과세대상기간 중 각 계열사들과 계약상.법률상 원인에 따라 쟁점상표권 사용 용역을 제공한 사실이 없고 별개로 관련 대가를 수수한 바도 전혀 없음에도 불구하고, 처분청은 이 건 과세처분에서 각 계열사들이 분담한 공동광고비가 쟁점상표권 사용과 대가관계가 있는 것으로 보았는데 이는 법에서 명시적으로 과세대상에서 제외하는 용역의 무상공급과 엄격하게 적용토록 규정한 부당행위계산부인 대상을 자의적으로 해석한 것에 불과하다.

3) 대법원도 공동광고비 분담구조에서 공동광고비를 분담한 자들 사이에는 상대방에게 용역을 제공하였다고 볼 만한 계약상ㆍ법률상 근거가 있다고 인정할 수 없고, 부가가치세 과세대상이 되는 유상의 용역제공을 인정할 수 없다고 판단하였다(대법원 2017.3.9. 선고 2016두55605 판결 참조).

나. 처분청 의견

(1) 청구법인은 쟁점상표권의 단독 상표권자이자 배타적 소유자로서 각 계열사에게 이를 사용하고 그에 상응하는 사용료 상당의 대가를 수취함이 당연하나 청구법인은 공동광고비 분담 명목으로 이를 수취하지 아니하였는바, 처분청에서 적정한 쟁점상표권 사용료를 산정한 후 공동광고비 분담액을 차감하여 이를 과세한 처분은 적법하다.

(가) 청구법인은 쟁점상표권의 단독 상표권자이자 배타적 소유자인바, 각 계열사에 쟁점상표권을 사용하게 한 부분에 대하여 그에 상응하는 사용료 상당의 대가를 수취하는 것이 당연하다.

1)「상표법」제41조 제1항은 ‘상표권은 설정등록에 의하여 발생한다’라고 규정하고 있고, 같은 법 제56조 제1항 제1호는 ‘상표권의 이전.변경.포기에 의한 소멸.존속기간의 갱신.상품분류전환·지정상품의 추가 또는 처분의 제한은 등록을 하지 않으면 그 효력이 발생하지 않는다’라고 규정하여 이른바 등록주의를 취하고 있음이 명백한 바, 상표권은 상표를 등록한 자만이 가지는 것이고 상표권을 등록한 자가 아닌 자를 상표권자로 인정할 근거가 없다.

판례 역시「상표법」제41조 및 제56조 제1항 제1호의 규정에 비추어 보면,「상표법」상 상표권자라 함은 상표등록원부상에 등록권리자로 기재되어 있는 자를 말한다고 보아야 할 것이고, 상표권을 양도받았으나 아직 그 이전등록을 마치지 아니한 양수인은 상표권자라고 할 수 없고 그 경우에는 상표등록원부상 등록권리자로 남아있는 양도인이 여전히 상표권자라 할 것이로 판결(대법원 1999.9.3. 선고 98후881 판결 참조)하여 상표등록원부상 등록권리자만이 상표권자라고 보고 있다.

2) 청구법인은 기존에는 각 계열사와 공동으로 보유하던 그룹상표권OOO대신하여, 2006.9.19.과 2006.11.15.경 새로운OOO단독으로 출원·등록(배타적 소유)하였고, 새로운 CI에 대한 취득비용 역시 청구법인이 전액 부담하였다. 그 이후로도 청구법인은 단독 상표권자로서 새로운 상표를 관리하고 이에 소요되는 비용 또한 전액 지출하는 등 청구법인이 유일한 쟁점상표권자이고, 각 계열사에게 쟁점상표권에 대해서 상표권 유사의 권리를 인정할 여지가 전혀 없으므로 청구법인이 각 계열사에게 쟁점상표권을 사용한 부분에 대하여 그에 상응하는 사용료 상당의 대가를 수취하는 것은 당연하다.

(나) 청구법인은 각 계열사들로부터 당연히 적정한 쟁점상표권 사용료를 수취하였어야 함에도 공동광고비 분담 명목으로 그러하지 아니하였는바, 처분청이 각 계열사들의 공동광고비 분담액을 쟁점상표권의 적정 상표권사용료 산정액에서 차감하여 과세소득(부당행위계산부인 대상금액)을 계산한 것은 적법하다.

1) 청구법인은 당연히 각 계열사들로부터 적정한 쟁점상표권 사용료를 수취하였어야 한다.

가) 현행「상표법」상 ‘상표’는 ‘자기의 상품(지리적 표시가 사용되는 상품의 경우를 제외하고는 서비스 또는 서비스의 제공에 관련된 물건을 포함)과 타인의 상품을 식별하기 위하여 사용하는 표장(「상표법」제2조 제1항 제1호)’을 말하는 것이고, ‘상표의 사용’은 ‘상품 또는 포장에 상표를 표시하는 행위 및 이를 양도 또는 인도하거나 그 목적으로 전시·수출하는 행위뿐만 아니라 상품에 관한 광고·정가표 등에 표시하는 행위 등’을 의미한다(「상표법」제2조 제1항 제11호). 또한 설정등록에 의하여 상표권이 발생하고(「상표법」제82조 제1항), 그 상표권의 효력에 따라 상표권자는 지정상품에 관하여 그 등록상표를 사용할 권리를 독점하는바(「상표법」제89조), 상표를 사용한 자로부터 사용료를 수취할 권리 역시 가지게 된다.

나) 이와 관련하여 금융감독원은 이미 2000년대 중반부터 상표권을 관리하는 각 금융회사에 대해 경영면담 자료 등을 통해 지주회사가 자사 소유 서비스표를 자회사에게 무상으로 사용하게 하는 것은 부당지원행위로 해석될 소지가 있으므로, 서비스표 사용 수수료 지급에 대한 합리적 운영방안을 마련해야 한다고 권고하였고, 실제 많은 금융회사들이 2000년대 중반부터 기업평가회사나 감정평가법인에 의뢰하여 상표권 가치 및 적정 사용료를 평가하여, 그 결과를 바탕으로 상표권 사용료를 지급받기 시작했다.

다) 또한 조사청도 2011년 OOO대한 법인세 통합조사시 특수관계에 있는 계열회사로부터 상표권 사용료를 지급받지 아니하였다는 이유로, 2005사업연도의 수수료 OOO2006사업연도 수수료 OOO2007사업연도 수수료 OOO각 익금 산입하여 법인세를 부과한 사실도 있다.

라) 판례 역시「관세법」등에 근거하여 ‘상표권 및 이와 유사한 권리의 사용 대가’를 인정하고 있을 뿐만 아니라(대법원 2016.8.30. 선고 2015두52098 판결, 서울행정법원 2018.1.19. 선고 2016구합79502 판결 등 참조), 기존 조세심판 결정례에 의하더라도 상표권을 단독으로 소유하면서 특수관계자들인 계열회사들이 상표권을 사용하도록 허용하면서 상표권사용료를 수취하지 아니한 법인에 대하여 부당행위계산부인 규정을 적용하여 법인세를 과세한 처분이 적법하다는 판단을 내린 바 있다(조심 2016서4336, 2017.2.8. 참조).

마) 따라서, 청구법인 역시 쟁점상표권을 배타적으로 소유하고「상표법」에 따라 이를 출원.등록하는 한편 각 계열사로 하여금 쟁점상표권을 사용하도록 하였다면 그에 합당한 사용료를 수취하였어야 마땅함에도 불구하고, 각 계열사들과 공동광고비를 분담하였다는 것을 이유로 적정한 사용료를 수취하지 아니하였는바 이러한 사실을 보더라도 청구법인 역시 각 계열사들로부터 수취한 공동광고비를 사실상 쟁점상표권 사용의 대가로 여겼다는 것을 알 수 있다.

2) 처분청은 쟁점과세대상기간 동안 각 계열사들이 분담한 광고비를 적정한 쟁점상표권 사용료로 산정한 금액에서 차감하여 과세소득(부당행위계산부인 대상금액)을 계산하였는바, 이러한 과소수취액 산정은 적법하다.

가)「법인세법」제52조가 정한 부당행위계산부인이란 법인이 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 부당한 거래형태를 빙자하여 남용함으로써, 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시킨 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정한 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도이다(대법원 2010.10.28. 선고 2008두15541 판결, 대법원 2013.11.28. 선고 2013두12645 판결 등 참조). 또한「법인세법 시행령」제88조 제1항 제6호에 따르면, ‘금전, 그 밖의 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 요율로 제공한 경우’를 부당행위계산의 유형으로 정하고 있는바, 이 건에서 처분청이 청구법인에게 부당행위계산부인 규정을 적용하여 2013～2015사업연도 법인세를 경정.고지한 것은 청구법인이 쟁점상표권을 각 계열사들에게 사용하도록 제공하였음에도 불구하고 그 대가에 해당하는 사용료를 시가보다 낮게 수취하였기 때문이다.

나) 청구법인이 각 계열사들에게 분담하도록 한 공동광고비를 쟁점상표권 사용료의 사용대가로 볼 수 있는지와 관련하여 조세심판원은 쟁점광고비 중 쟁점상표권의 가치를 증가시키는 광고비는 소유권을 보유한 청구법인이 부담하여야 할 성격의 지출로서 각 계열사가 이를 분담하였다면 해당 분담금액만큼 청구법인이 쟁점상표권 사용료의 사용대가를 지급받은 것으로 보아야 한다(조심 2015서4633, 2016.4.18.)라고 결정한 바도 있다.

다) 따라서, 처분청은 과거 각 계열사들이 분담한 공동광고비의 경우 원칙적으로 상표권을 소유하고 있는 청구법인이 부담하여야 할 성질의 비용임에도 불구하고 상표권 사용자인 각 계열사들에게 분담시킨 사실을 인정한 다음, 그 분담 광고비 OOO실질상 쟁점상표권 사용료와 대가관계 내지는 조건관계가 있다고 보아, 청구법인이 쟁점과세대상기간 동안 각 계열사들로부터 수취하여야 할 적정한 쟁점상표권 사용료 산정금액 OOO억원에서 이를 차감하여 과세소득을 계산한 것이다.

즉, 처분청은 청구법인이 쟁점상표권에 대한 대가에 해당하는 사용료를 시가보다 낮게 수취하였기 때문에 적정한 사용료를 객관적으로 산정하여 각 계열사들이 분담한 공동광고비를 차감한 나머지 금액만큼만 부당행위계산부인대상액(과소수취액)으로 삼은 것이다.

(2) 처분청의 쟁점상표권 적정 사용료 및 과소수취액 산정은 관련 법령에 따라 적법하게 산정한 것이고, 각 계열사별 상표권 사용료율은 다른 기업들의 일반적인 상표권 거래나 각 계열사들의 경제규모 등에 비추어 볼 때 결코 과도한 수준이라 할 수도 없으므로 쟁점상표권 사용료율 평가는 충분한 경제적 합리성을 가지고 있다. 처분청이 채택한 이익접근법과 이에 따른 쟁점상표권 사용료 및 과소수취액 산정은 가장 합리적인 방법이다.

(가)「법인세법」및 판례와 조세심판례 등에 비추어 볼 때, 쟁점상표권 사용료는 일반적으로 상표권과 같은 무형자산의 가치를 추정하는 방법 중 하나인 이익접근법에 따라 전문기관이 객관적으로 자료를 다각적으로 분석.평가하여 도출한 상표권 사용료율에 기초하여 산정된 것이므로 그 자체로 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액, 즉「법인세법」상 ‘시가’의 요건을 충족한다고 할 것이다.

1)「법인세법」제52조 제1항, 제2항의 부당행위계산부인 규정을 적용할 때에는 시가(건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격.요율 등)를 기준으로 하여야 하고, 일반적으로 무형자산 사용에 대한 시가를 측정하는 것은 매우 어렵거나 불가능한 경우가 많은데 이와 관련하여 무형자산의 사용에 대한 시가의 측정과 관련한 이론적ㆍ실무적 평가방법과 관련 세법 규정은 다음 ＜표3＞과 같다.

＜표3＞ 무형자산의 사용에 대한 시가 측정 방법

일반적으로 상표권과 같은 무형자산의 가치를 추정하는 방법은 시장접근법, 이익접근법, 원가접근법으로 구분된다.「법인세법」제89조 제1항,「상속세 및 증여세법」제60조 제2항 및 국세조세조정법 제5조 제1항 등에 따르면 이 경우 시가는 제3자 사이에서 비교 가능한 동일 사례가 있는 경우 이를 기준으로 판단하게 되고, 높은 수준의 비교 가능한 동일 사례가 없는 경우에는 무형자산 평가의 경우 통상적으로 이익접근법에 따라 평가대상 무형자산을 소유 또는 이용함으로써 기대되는 미래 경제적 효익(가령, 이익증가액 또는 원가절감액)의 가치를 현재가치로 할인하여 그 무형자산의 가치를 평가하게 된다.

2) 청구법인의 경우와 비교 가능한 제3자의 사례를 확인할 수 없는 관계로 위 평가방법 중 이익접근법에 따라 청구법인의 쟁점상표권의 가치를 평가.측정하였는바(이러한 평가방법에 대하여는 청구법인이나 처분청 모두 다투지 않음), 이러한 사실은 OOO에서 작성한 ‘청구법인 그룹 상표권 세무검토보고서’ 상에도 명시되어 있다.

해당 상표권 가치평가는 2015년 세무조사 당시 처분청의 요청으로 청구법인이 OOO청구법인과 각 계열사 사이에서 수행되는 그룹 상표권 거래에 적용될 상표권 사용료율에 관하여 2013, 2014사업연도에 대한 소급 평가를 의뢰하여 이루어진 것이고, 처분청은 해당 평가를 통하여 도출된 쟁점상표권 사용료율(하위값, 중위값, 상위값) 중 ‘중위값’을 상표권 사용료율로 채택하여 과세표준을 산정하였다.

3) 판례에 따르면, 부당행위계산의 부인이란 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것이고, 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하여야 하고(대법원 2005.5.12. 선고 2003두15287 판결), 부당행위계산의 부인이 되는 기준으로 규정되어 있는 ''''''''시가''''''''는 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가격을 의미하는 것이지만 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념으로서 공신력 있는 감정기관의 감정가격도 시가로 볼 수 있다(대법원 2001.6.15. 선고 99두1731 판결 등).

조세심판 결정례에 따르더라도 「법인세법」제52조 제2항에서 건전한 사회 통념 및 상거래 관행을 기준으로 시가를 산정토록 규정하고 있고, 그 시가의 산정이 어려운 경우에는 객관적이고 합리적인 방법에 의하여 평가한 가액도 시가로 볼 수 있는 것으로 OOO이 소유한 쟁점상표권은 특수관계가 없는 제3자와의 비교대상 거래가 없는 사실상 독과점적 거래로서「법인세법 시행령」제89조 제1항 등에서 정하는 거래가격을 정할 수 없어 처분청은 국내 기업들 사이에서 널리 통용되는 상표권 사용료 산정방식을 준용하여 산정한 것으로 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 쟁점상표권 사용료를 산정한 것이어서 청구주장은 타당하지 않다(조심 2016서4336, 2017.2.8. 참조)라고 결정한 바 있다.

4) 처분청은 청구법인에게 ‘시가(정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격)’에 해당하는 쟁점상표권 사용료 산정에 필요한 자료를 요청하였고, 이에 청구법인은 OOO평가.분석을 의뢰하여 쟁점과세대상기간 중 청구법인과 각 계열사 간에 수행되는 쟁점상표권 거래에 적용할 사용료율에 대한 검토보고서가 작성되었는바, 처분청은 해당 검토보고서에서 평가된 사용료율의 중위값을 적용하여 쟁점상표권 사용료를 산정한 것이다.

5) 실제 OOO에서 작성한 청구법인의 ‘쟁점상표권 세무검토보고서’ 기재에 따르면, ‘쟁점상표권을 사용하는 각 계열사들이 해당 사업활동으로부터 달성한 이익에서 쟁점상표권을 사용하지 않는 사업자들이 달성한 통상의 이익을 차감하여 상표권의 통상적인 이윤으로 귀속시키고 나머지 업종통상이익을 초과하는 잔여이익(초과이익)을 쟁점상표권를 사용하는 각 계열사가 자체적으로 보유하거나 사용 중인 기술 무형자산 및 마케팅 무형자산과 쟁점상표권에 귀속되는 초과이익으로 분할하여 쟁점상표권의 사용편익으로 인하여 발생한 초과이익을 청구법인에게 지급하여야 할 시가로 산정’하는 이익접근법을 적용하였다고 나타나 있다.

또한 구체적으로는 ‘① 1단계 : 상표권의 수정 후 영업이익의 계산, ② 2단계 : 업종통상이익(Routine profit)의 산정, ③ 3단계 : 쟁점상표권 사용으로 인해 발생하는 세후 초과이익의 산정, ④ 4단계 : 정상(시가) 로열티율 범위의 산정’의 객관적.체계적 과정을 거쳐 각 계열사별 쟁점상표권 사용료율을 책정하였음을 분명히 밝히고 있다.

이러한 외부 회계법인의 사용료율 평가가 비합리적이라거나 통상 업계의 관행에서 벗어난다는 등의 사정 또한 전혀 없는바, 그 평가의 객관성 및 합리성을 인정할 수 있다.

(나) 청구법인의 의뢰에 의하여 쟁점상표권 사용료율 평가가 이루어졌는바, 쟁점상표권 사용료 산정이 청구법인에게 특별히 불리하다고 볼 여지도 없다.

쟁점상표권 사용료율 평가는 청구법인에 대한 처분청의 세무조사와 관련하여 청구법인이 OOO측에 조사대상기간 중 쟁점상표권 거래 시행 이전인 2013, 2014사업연도에 대한 사용료율의 시가 평가결과를 요청하여 이루어졌다.

즉, 쟁점상표권 사용료율 평가는 세무조사에 대응하여 쟁점과세대상기간 중 사용료율의 시가 수준에 대한 처분청의 판단에 참고가 되기 위하여 이루어진 것인바, 이를 기초로 하여 적정한 쟁점상표권 사용료를 산정한 것이 불합리하다고 볼 수 없다.

또한, 이러한 쟁점상표권 사용료율 평가는 전부 청구법인 및 각 계열사들이 OOO측에 제공한 2013～2017년까지의 추정 손익계산서 및 각종 재무.비재무 정보에 기초하여 이루어진 것으로서 OOO청구법인의 지배 영역에 속하는 각종 경영.재무 정보 등을 수령, 분석하여 평가한 결과이다. 따라서 이러한 평가결과 역시 청구법인에 불리하거나 불공정하게 도출되었을 가능성도 없는바 객관성이 담보된다.

(다) 청구법인은 합리적인 방법에 의하여 객관적으로 도출된 쟁점상표권 사용료율 평가 결과에 기초하여 산정된 쟁점상표권 사용료가 부당행위계산 부인의 기준이 되는 시가에 해당하지 않는다고 주장하려면, 더욱 합리적이고 객관적인 자료 등에 기반한 정확한 수치 등을 제시하는 등의 방법을 통해 그것이 경제적 합리성을 현저히 상실하였다는 점에 대하여 입증하여야 한다.

1) 법원의 판례는 법인세과세처분 취소소송에 있어서의 과세근거로 되는 과세표준의 입증책임은 과세관청에 있는 것이고, 과세표준은 수입으로부터 필요경비를 공제한 것이므로 수입 및 필요경비의 입증책임은 과세관청에 있다 할 것이나, 필요경비는 납세의무자에게 유리한 것이고 그 필요경비를 발생시키는 사실관계의 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역 안에 있는 것이어서 그가 입증하는 것이 손쉽다는 점을 감안해 보면, 납세의무자가 입증활동을 하지 않고 있는 필요경비에 대해서는 부존재의 추정을 용인하여 납세의무자에게 입증의 필요성을 인정하는 것이 공평의 관념에도 부합된다(대법원 2004.9.23. 선고 2002두1588 판결 참고)고 하였고, 일반적으로 세금부과처분 취소소송에서 과세요건사실에 관한 입증책임은 과세권자에게 있다. 그러나 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건사실을 추단할 수 있는 사실이 밝혀진 경우에는 상대방이 문제로 된 당해 사실이 경험칙을 적용하기에 적절하지 아니하다는 등의 반대사정을 입증하지 못하는 한 당해 과세처분을 과세요건이 흠결된 위법한 처분이라고 단정할 수 없다(대법원 2002.11.13. 선고 2002두6392 판결 등 참조)고 하였다.

2) 일반적으로 조세 소송에서 과세요건사실 등에 관한 입증책임은 과세관청에게 있다고 할 것이지만, 통상 과세요건 등에 관련된 사실관계나 자료의 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역 안에 있는 것이 보통이고, 특히 이 건과 같이 쟁점상표권의 적정 사용료를 산정하기 위한 브랜드 사용료율과 같은 수치는 더더욱 납세의무자인 청구법인이 보유한 해당 연도의 기업정보에 따라 평가될 수밖에 없는 것이어서 사실상 과세관청이 자체적으로 이를 입증하기란 불가능에 가깝다. 따라서, 이러한 경우 대법원은 위 판례와 같이 경험칙에 비추어 과세요건사실을 추단할 수 있는 사실, 즉 경험칙상 일응 과세요건이 충족되었다고 볼 수 있을 정도의 사실을 과세관청이 밝힌 경우라면, 그 때에는 납세의무자가 반대사정을 입증하여야 한다는 부존재의 추정을 용인하여 납세의무자에게도 일정 정도 입증의 필요성을 인정하고 있다.

3) 청구법인이 자신의 지배영역 안에 있는 각종 자료들을 제공하여 객관적인 제3자에 해당하는 전문회계법인이 상표권 사용료율 평가결과를 도출하였고, 이를 기초로 하여 처분청이 3가지 안 중 중위값을 적정상표권 사용료율로 채택하여 쟁점상표권 사용료를 산정하였다면, 이러한 산정가액은 객관적이고 합리적인 방법에 의하여 평가한 가액이자 정상적인 거래에 부합하는 객관적인 교환가격으로서 부당행위계산의 부인이 되는 기준으로서의 ‘시가’에 해당한다고 볼 수 있다. 따라서 일응 처분청의 상표권 사용료 및 과소수취액 산정이 합리적인 ‘시가’라는 점이 인정될 정도로 과세요건이 충족되었다고 할 것인바, 만약 이러한 산정이 상관행에 위배된다거나 경제적 합리성이 심각하게 결여되어 있다면 그러한 반대사정은 청구법인이 입증하여야 할 것이다.

4) 과거 청구법인이 마땅히 수취하였어야 하는 쟁점상표권 사용료를 각 계열사로부터 수취하지 아니하여 그 과소수취액 만큼을 부당행위계산부인으로 익금에 가산하는 경우, 필연적으로 과거 수취하였어야 하는 적정한 상표권 사용료의 평가는 현재 시점에서 소급적으로 평가할 수밖에 없다. 또한 쟁점상표권 사용료율 평가가 청구법인이 직접 의뢰하고 직접 회계법인에 필요 자료를 제공하여 이루어진 것이라는 점에서 그것보다 더 합리적이고 객관적인 사후 평가방법이 달리 존재한다고 보기도 어렵다. 국제조세조정법 제11조에 따르면 과세당국은 정상가격 산출을 위해 납세자에게 거래가격 산정방법 등에 관한 자료제출을 요구할 수 있고 자료제출을 요구받은 자는 자료 제출의 의무가 있으므로 처분청이 청구법인으로부터 쟁점상표권 사용료율 평가자료를 제공받아 이를 기초로 적정한 시가에 해당하는 상표권 사용료를 산정한 것에는 아무런 문제도 없다.

(라) 다른 사례에 비추어보더라도 청구법인에게 적용된 쟁점상표권 사용료율이 과다하다고 보기 어렵다.

1) 다음 ＜표4＞는 청구법인의 각 계열사별 연도별 상표권 사용료율을 정리한 것으로서, 해당 값은 회계법인의 상표권 사용료율 평가결과에서 중위값을 채택한 것이다. 해당 표에서 확인할 수 있듯이 대부분 각 계열사들의 상표권 사용료율은 0.2%를 전후로 결정되었다.

＜표4＞ 각 계열사 별 연도별 상표권 사용료율

2) 1994년 4월「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」개정으로 지주회사 제도가 도입되면서 그룹사의 상표권을 소유한 모법인이 이를 상업적 목적으로 사용하는 계열사와 상표권 사용계약을 체결하고 상표권 사용료를 수수하는 거래가 보편화되었다. 그리고 이러한 거래는 비단 지주회사뿐만 아니라 일반 계열법인 사이에서도 보편적으로 받아들여지고 있는바, 주요 국내 기업집단별 상표권 사용료 산정기준은 아래 그림과 같다(2018.2.7. OOO기사 참조).

＜그림2＞ 기업집단별 상표권 사용료 산정기준

3) 해당 그림 상의 표는 공정거래위원회의 자료에 기초하여 만들어진 것으로 각 기업집단별 상표권 사용료율 역시 대부분 0.2%를 전후하여 산정된 것을 확인할 수 있다. 처분청이 적용한 각 계열사별 쟁점상표권 사용료율은 외부 회계법인이 청구법인의 다양한 재무 관련 자료들을 분석하여 객관적으로 도출한 평가결과에서 가장 중립적인 중위값을 채택한 것으로서 매우 합리적인 수치일 뿐 아니라, 일반적인 상관행상 타 기업들에 대하여 인정되는 상표권 사용료 산정기준에도 부합한다. 청구법인의 각 계열사가 산정된 쟁점상표권 사용료를 지급하더라도 여전히 적정한 이윤을 실현할 수 있을 정도의 액수에 해당하는바, 이러한 상표권 사용료 산정이 과도한 수준이라고 볼 수도 없다.

(3) 상표권자인 청구법인이 각 계열사들에게 상표권 등의 권리를 계속적.반복적으로 사용하게 하고 청구법인이 부담하여야 할 광고비를 계열사들이 분담하였다면 이는 부가가치를 창출할 정도의 사업성을 갖추어 용역을 제공한 것에 해당하므로 부가가치세 과세대상인 용역의 공급에 해당하고, 청구법인은 계열사들로부터「법인세법」및「 부가가치세법」에 규정한 시가보다 낮은 상표권 사용료를 수취하였는바 부당행위계산부인 대상에 해당한다.

(가) 조세심판원은 쟁점광고비 중 쟁점상표권의 가치를 증가시키는 광고비는 소유권을 보유한 청구법인이 부담하여야 할 성격의 지출로서 각 계열사들이 이를 분담하였다면 해당 분담 금액만큼 청구법인이 쟁점상표권 사용료의 사용대가를 지급받은 것으로 보아야 한다(조심 2015서4633, 2016.4.18. 참조)고 한 바 있고, 이 건 세무조사과정에서 청구법인의 세무대리인인 OOO역시 2017.12.29. 소명자료에서 다음과 같이 각 계열사들이 분담한 쟁점광고비는 상표권 사용대가에 해당한다고 스스로 인정하였다.

(나) 청구법인은 스스로 부담하여야 할 광고비를 각 계열사들이 분담하도록 하고 이를 이유로 쟁점상표권 사용료는 따로 수취하지 아니하였는바, 각 계열사들이 분담한 공동광고비를 쟁점상표권 사용에 대한 대가로 보아 청구법인의 부가가치세 과세표준에 산입하는 것은 당연하다.

1)「부가가치세법」제29조에서는 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 ‘해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액’으로 하고, 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하는 것으로 규정하고 있다(「부가가치세법」제29조 제1항 및 제3항).

2) 청구법인은 쟁점상표권을 개발하여 2007년 7월부터 단독명의로 출원·등록하여 배타적 권리를 소유하고 있는바, 특수관계에 있는 쟁점계열사들에게 상표권을 사용하게 하면서 청구법인이 부담하여야 할 광고비를 각 계열사들에게 전가시켜 청구법인이 경제적인 부담을 면하였으므로 청구법인의 쟁점상표권 제공 용역과 각 계열사들이 부담한 광고비와의 사이에는 대가관계 내지는 조건관계가 존재한다고 보아야 한다(조심 2011서1506, 2011.6.29. 등 참조).

(다)「법인세법 시행령」제88조 제1항 제6호 및「부가가치세법」 제29조 제4항 제2호에 따르면 ‘용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받는 경우’에는 시가를 적용하여 정당한 과세표준을 계산하도록 하고 있다.

1) 앞서 청구법인과 각 계열사들 간의 쟁점과세대상기간동안의 쟁점상표권 사용대가 흐름을 살펴보면, 청구법인이 각 계열사들로부터 지급받았어야 할 정당한 쟁점상표권 사용료 시가는 총 OOO원에 이르나 각 계열사들은 이를 대신하여 청구법인이 OOO등 광고대행사에게 지급하여야 할 공동광고비(그룹광고비) OOO분담하였는바, 이는 사실상 청구법인이 쟁점상표권 사용료의 사용대가 중 일부를 지급받은 것으로 볼 수 있고, 결과적으로 청구법인은 위 금액을 제외한 나머지 OOO각 계열사들로부터 과소 수취한 것이므로 해당 금액이「법인세법」및「부가가치세법」상 부당행위계산부인 대상금액에 해당한다.

2) 청구법인은 각 계열사들에게 쟁점상표권을 사용하게 하고 공동분담광고비 OOO각 계열사들로부터 지급받고서도 이에 대한 세금계산서를 미발급하고 부가가치세 역시 신고·납부하지 아니하였는바 이를 과세표준에 산입하여야 한다. 또한, 청구법인이 각 계열사들로부터 과소 수취한 상표권 사용료 OOO은「법인세」 및「부가가치세법」상 부당행위계산부인 대상금액이므로 마찬가지로 과세표준에 산입하여야 한다.

(라) 각 계열사들이 분담한 공동광고비는 청구법인이 배타적 소유권을 보유한 쟁점상표권을 사용하고 그 대가로 청구법인이 부담하여야 할 광고비를 각 계열사들이 대신 부담한 것인바, 이는 실질과세 원칙을 적용하더라도 결국 청구법인이 각 계열사들로부터 상표권 사용대가를 수취한 것으로 볼 수 있으므로「부가가치세」과세표준에 산입하는 것이 타당하다.

1)「국세기본법」제14조 제2항은 ‘과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다’고 되어 있고, 같은 조 제3항은 ‘제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다’라고 규정하고 있다.

2) 최근 법원에서도 원고의 상표권 가치 제고를 위한 각종 광고·선전활동은 원칙적으로 상표권을 보유하고 있는 상표권자가 하여야 할 성질의 것임에도 그 비용을 상표권사용자로부터 징수하고 있다면 그 실질은 상표권 사용료라고 보아야 하므로, 이 사건 분담금에는 원고의 상표권 사용에 대한 대가 또한 포함되어 있다고 봄이 타당하다(서울행정법원 2018.1.19. 선고 2016구합79502 판결 참조)라거나, 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 실질내용에 따라 적용하여야 하고, 구매자가 상표권자에게 지급한 금액이 ‘상표권 및 이와 유사한 권리의 사용대가’에 해당하는지는 지급한 금액의 명목이 아니라 실질내용이 상표권 등 권리를 사용하는 대가로서의 성격을 갖는 것인지에 따라 판단하여야 한다(대법원 2016.8.30. 선고 2015두52098 판결 참조)라고 판결한 바 있다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 청구법인이 쟁점과세대상기간동안 각 계열사와 공동광고비를 분담하였으나, 쟁점상표권 사용료를 미수취한 것은 부당행위계산부인에 해당한다고 보아 이를 과세한 처분의 당부

② 쟁점과세대상기간에 대한 처분청의 쟁점상표권 사용료율 산정이 부적법하다는 청구주장의 당부

③ 쟁점과세대상기간에 대한 쟁점상표권 사용료에 대하여 부당행위계산부인을 적용하여 부가가치세를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 법인세법

제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 법인세법 시행령

제48조(공동경비의 손금불산입) ① 법인이 해당 법인 외의 자와 동일한 조직 또는 사업 등을 공동으로 운영하거나 영위함에 따라 발생되거나 지출된 손비 중 다음 각 호의 기준에 따른 분담금액을 초과하는 금액은 해당 법인의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

1. 출자에 의하여 특정사업을 공동으로 영위하는 경우에는 출자총액 중 당해 법인이 출자한 금액의 비율

2. 제1호 외의 경우로서 해당 조직ㆍ사업 등에 관련되는 모든 법인 등(이하 이 항에서 “비출자공동사업자”라 한다)이 지출하는 비용에 대하여는 다음 각 목에 따른 기준

가. 비출자공동사업자 사이에 제2조 제5항 각 호의 어느 하나의 관계가 있는 경우: 직전 사업연도 또는 해당 사업연도의 매출액 총액과 총자산가액(한 공동사업자가 다른 공동사업자의 지분을 보유하고 있는 경우 그 주식의 장부가액은 제외한다. 이하 이 호에서 같다) 총액 중 법인이 선택하는 금액(선택하지 아니한 경우에는 직전 사업연도의 매출액 총액을 선택한 것으로 보며, 선택한 사업연도부터 연속하여 5개 사업연도 동안 적용하여야 한다)에서 해당 법인의 매출액(총자산가액 총액을 선택한 경우에는 총자산가액을 말한다)이 차지하는 비율. 다만, 공동행사비 및 공동구매비 등 기획재정부령으로 정하는 손비에 대하여는 참석인원수ㆍ구매금액 등 기획재정부령으로 정하는 기준에 따를 수 있다.

제88조(부당행위계산의 유형 등) ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

6. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.

가. 제19조 제19호의 2 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 금전을 제공하는 경우

나. 주주등이나 출연자가 아닌 임원 및 직원에게 사택(기획재정부령으로 정하는 임차사택을 포함한다)을 제공하는 경우

③ 제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호ㆍ제7호 및 제9호(제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다.

제89조(시가의 범위 등) ①법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.

② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다.

1. 「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」에 따른 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식 등은 제외한다.

2. 「상속세 및 증여세법」 제38조ㆍ제39조ㆍ제39조의 2ㆍ제39조의 3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 「조세특례제한법」 제101조를 준용하여 평가한 가액. 이 경우 「상속세 및 증여세법」 제63조 제1항 제1호 나목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가함에 있어 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 한국거래소 최종시세가액으로 하며, 「상속세 및 증여세법」 제63조 제2항 제1호ㆍ제2호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항ㆍ제2항을 준용할 때 “직전 6개월(증여세가 부과되는 주식 등의 경우에는 3개월로 한다)”은 각각 “직전 6개월”로 본다.

④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각 호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.

1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액

2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 “원가”라 한다)과 원가에 당해 사업연도 중 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액

⑤ 제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조 제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금전의 대여에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.

(3) 법인세법 시행규칙

제25조(매출액과 총자산가액의 범위 등) ① 영 제48조 제1항 제2호 가목에 따른 매출액 및 총자산가액은 기업회계기준에 따른 매출액(「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 집합투자업자, 투자매매업자 또는 투자중개업자의 경우에는 영 제42조 제1항 제1호 및 제2호에 따라 산정한 금액으로 할 수 있다. 이하 이 조에서 같다) 및 총자산가액으로 한다.

② 영 제48조 제1항 제2호 가목 단서에서 “기획재정부령으로 정하는 손비”와 “기획재정부령으로 정하는 기준”이란 다음 각 호의 구분에 따른 손비와 기준을 말한다.

3. 공동광고선전비

가. 국외 공동광고선전비 : 수출금액(대행수출금액은 제외하며, 특정 제품에 대한 광고선전의 경우에는 해당 제품의 수출금액을 말한다)

나. 국내 공동광고선전비 : 기업회계기준에 따른 매출액 중 국내의 매출액(특정 제품에 대한 광고선전의 경우에는 해당 제품의 매출액을 말하며, 주로 최종 소비자용 재화나 용역을 공급하는 법인의 경우에는 그 매출액의 2배에 상당하는 금액 이하로 할 수 있다)

④ 영 제48조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 다음 각호의 1에 해당하는 법인의 경우에는 공동 광고선전비를 분담하지 아니하는 것으로 할 수 있다.

1. 당해 공동 광고선전에 관련되는 자의 직전 사업연도의 매출액총액에서 당해 법인의 매출액이 차지하는 비율이 100분의 1에 미달하는 법인

2. 당해 법인의 직전 사업연도의 매출액에서 당해 법인의 광고선전비(공동 광고선전비를 제외한다)가 차지하는 비율이 1천분의 1에 미달하는 법인

3. 직전 사업연도 종료일 현재 청산절차가 개시되었거나 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」에 의한 기업집단에서의 분리절차가 개시되는 등 공동광고의 효과가 미치지 아니한다고 인정되는 법인

(4) 국제조세조정에 관한 법률

제52조(정상가격의 산출방법) ① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다.

4. 이익분할방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거래 쌍방이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법

(5) 국제조세조정에 관한 법률 시행령

제4조(정상가격의 산출방법) ① 법 제5조 제1항 제4호에 따른 이익분할방법을 적용할 때에는 다음 각 호의 사항을 고려하여야 한다.

1. 거래 양쪽이 함께 실현한 거래순이익은 제3자와의 거래에서 실현한 매출액에서 매출원가 및 영업비용(판매비와 일반관리비를 말한다. 이하 같다)을 뺀 금액으로 한다.

2. 합리적인 배부기준은 다음 각 목의 기준과 각 기준이 거래순이익의 실현에 미치는 중요도에 따라 측정한다.

가. 사용된 자산 및 부담한 위험을 고려하여 평가된 거래 당사자가 수행한 기능의 상대적 가치

나. 영업자산, 유형ㆍ무형의 자산 또는 사용된 자본

다. 연구ㆍ개발, 설계, 마케팅 등 핵심 분야에 지출ㆍ투자된 비용

라. 그 밖에 판매증가량, 핵심 분야의 고용인원 또는 노동 투입시간, 매장 규모 등 거래순이익의 실현과 관련하여 합리적으로 측정할 수 있는 배부기준

3. 거래순이익을 상대적 공헌도에 따라 배부할 때에는 거래 형태별로 거래 당사자들의 적절한 기본수입을 우선 배부하는 경우를 포함한다.

4. 상대적 공헌도는 유사한 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래에 적용될 것으로 판단되는 배부기준에 따라 측정한다.

제6조(정상가격 산출방법의 보완 등) ⑤ 과세당국이 정상가격 범위를 벗어난 거래가격에 대하여 법 제4조에 따라 과세조정을 하는 경우에는 그 정상가격 범위의 거래에서 산정된 평균값, 중위값, 최빈값, 그 밖의 합리적인 특정 가격을 기준으로 하여야 한다.

(6) 국세기본법

제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.

제18조(세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지) ① 세법을 해석ㆍ적용할 때에는 과세의 형평(衡平)과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다.

③ 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다.

(7) 부가가치세법

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

2. "용역"이란 재화 외에 재산 가치가 있는 모든 역무(役務)와 그 밖의 행위를 말한다. 용역의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

3. "사업자"란 사업 목적이 영리이든 비영리이든 관계없이 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자를 말한다.

제11조(용역의 공급) ① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.

1. 역무를 제공하는 것

2. 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것

제12조(용역 공급의 특례) ② 사업자가 대가를 받지 아니하고 타인에게 용역을 공급하는 것은 용역의 공급으로 보지 아니한다. 다만, 사업자가 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)에게 사업용 부동산의 임대용역 등 대통령령으로 정하는 용역을 공급하는 것은 용역의 공급으로 본다.

제29조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.

③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가. 다만, 그 대가를 외국통화나 그 밖의 외국환으로 받은 경우에는 대통령령으로 정한 바에 따라 환산한 가액

④ 제3항에도 불구하고 특수관계인에게 공급하는 재화 또는 용역에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 것으로 인정되는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 공급한 재화 또는 용역의 시가를 공급가액으로 본다.

2. 용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받는 경우

3. 용역의 공급에 대하여 대가를 받지 아니하는 경우로서 제12조제2항 단서가 적용되는 경우

(8) 상표법

제50조(상표권의 효력)상표권자는 지정상품에 관하여 그 등록상표를 사용할 권리를 독점한다. 다만, 그 상표권에 관하여 전용사용권을 설정한 때에는 제55조 제3항의 규정에 의하여 전용사용권자가 등록상표를 사용할 권리를 독점하는 범위 안에서는 그러하지 아니하다.

제57조(통상사용권) ① 상표권자는 그 상표권에 관하여 타인에게 통상사용권을 설정할 수 있다.

② 제1항의 규정에 의한 통상사용권의 설정을 받은 통상사용권자는 그 설정행위로 정한 범위 안에서 지정상품에 관하여 등록상표를 사용할 권리를 가진다.

③ 통상사용권은 상속 기타 일반승계의 경우를 제외하고는 상표권자(전용사용권에 관한 통상사용권에 있어서는 상표권자 및 전용사용권자)의 동의를 얻지 아니하면 이를 이전할 수 없다.

④ 통상사용권은 상표권자(전용사용권에 관한 통상사용권에 있어서는 상표권자 및 전용사용권자)의 동의를 얻지 아니하면 그 통상사용권을 목적으로 하는 질권을 설정할 수 없다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청은 조사과정에서 확인한 다음의 자료를 제시하고 있다.

(가) 쟁점상표권자인 청구법인은 2007년 7월부터 계열사들에게 쟁점상표권을 사용하게 하면서도 2015년 6월까지는 공동광고비를 계열사들과 분담하고 있음을 이유로 별도의 사용료를 수취하지 아니하다가 2015년 7월부터 국내 13개사와 해외 5개사로부터 쟁점상표권 사용료를 수취하고 있고, 2015년 7월 이후부터는 공동광고비를 계열사들에게 분담시키지 않고 청구법인이 단독으로 전액 부담하고 있다.

(나) 청구법인이 쟁점과세대상기간 동안 각 계열사들에게 분담시킨 공동광고비 분담기준, 각 계열사별 분담금액, 항목별 실제 광고내역은 다음과 같다.

1) 공동광고비 분담기준은 아래와 같다.

가) OOO그룹의 공동광고비 분담구조는 2015년 6월 이전까지는 「법인세법 시행령」제48조(공동경비의 손금불산입) 규정에 근거한 공동경비 분담기준에 따라 각 계열사 간의 매출액 비율로 공동 분담하였고, 2015년 7월부터는 쟁점상표권 사용료를 수취하는 청구법인이 단독으로 부담하고 있다.

나) 2015.6.30. 이전의 공동광고비 분담은 다음과 같은 절차로 진행되었다.

① 당시 계열사 중 광고대행업을 주업으로 하는 OOO각 계열사와 ‘공동광고 대행계약’을 체결하고, 각 계열사로부터 그룹광고 관련 업무를 위탁받아 총괄 수행하였다.

② OOO매년 각 계열사별로 전년도 총매출액 및 국내 매출액을 현황을 조사.집계하여 각 계열사별 당해 연도 공동광고비 분담비율을 산정하였다.

③ OOO각 계열사로부터 위탁받은 그룹광고 활동을 수행하면서 발생한 비용에 대하여 매월 각 계열사에 대하여 위 ②의 분담비율 기준에 따라 대금청구를 하였고, 각 계열사는 청구받은 내역에 대한 검토 후 최종 대금지급을 하는 형태로 공동광고비를 분담하였다.

④ 위 내용을 그림으로 나타내면 다음의 ＜그림3＞와 같다.

＜그림3＞ 공동광고비 분담구조

2) 쟁점과세대상기간 동안 계열사별 공동광고비 분담내역은 다음 ＜표5＞와 같다.

＜표5＞ 계열사별 공동광고비 분담내역

(단위 : 원)

3) 항목별 실제 광고내역은 다음과 같다.

공동광고비에 대한 각 계열사별 분담액은 전년도 국내 매출액(국내 광고)과 총 매출액(국내외 광고)의 비율로 규정하고 사전 약정에 부합하게 분담하였고, 각 계열사의 공동광고비 분담액은 실제 그룹광고 수행에 따른 광고선전비 부담액으로 확인되었으며, 각 계열사에서 제시한 자료 및 세금계산서 등에 의해 확인된 OOO광고 내용은 다음 ＜표6＞과 같이 구분된다.

＜표6＞ 청구법인 그룹 광고 내용

(2) 처분청의 쟁점상표권 사용료 과세내역 및 근거는 다음과 같다.

청구법인이 국내·외 18개 각 계열사들에게 쟁점상표권을 사용하게 하면서 쟁점과세대상기간동안 그 사용대가를 별도로 수취하지 않은 것에 대하여「법인세법」제52조를 적용하여 쟁점상표권 사용료 과소수취액(부당행위계산부인 대상금액) OOO산정하였고 이의 산정방식은 다음과 같다.

(가) 부당행위계산부인적용을 위한 상표권 산정금액은 다음 ＜표7＞과 같다.

＜표7＞ 청구법인 계열사 상표권 산정금액

(단위 : 원)

(나) 상표권 사용료율 산정을 위한 OOO평가요율 값은 다음 ＜표8＞과 같다.

＜표8＞ OOO평가요율 값

(다) 상표권 사용료에서 공동광고비 분담액을 차감한「법인세법」상 부당행위계산부인 계산 내역은 다음 ＜표9＞와 같다.

＜표9＞ 부당행위계산 부인 계산 내역(법인세)

(단위 : 원)

(라) 상표권 사용료에 대한 부가가치세 과세표준 계산 내역은 다음 ＜표10＞과 같다.

＜표10＞ 상표권 사용료에 대한 부가가치세 과세표준 계산 내역

(단위 : 원)

(3) 청구법인의 주장 및 근거 자료는 다음과 같다.

(가) 청구법인은 2015년 세무조사를 받았고, 이때 2012～2013사업연도의 쟁점상표권 사용료 과세 여부에 대하여 과세사실판단자문위원회를 개최하였고, 그 결과 실제로는 과세가 이루어지지 않았다.

(나) 청구법인은 2015.7.1.부터는 각 계열사들로부터 상표권 사용료를 수취하되, 공동광고비 등 브랜드 가치증진 활동과 관련된 비용은 단독으로 부담하는 쟁점상표권 사용료 수취구조로 전환하여 운영하였고, 현재까지 해당구조를 유지하고 있다.

청구법인은 쟁점상표권 사용료 수취구조로 전환하면서 외부전문기관인 OOO통해 쟁점상표권 사용료율을 평가하였으며, 이와 관련하여 OOO다음과 같이 평가보고서를 발행하였다.

1) 2014년 11월 평가보고서 초안 : 청구법인이 사전 검토 목적으로 의뢰한 당시의 평가 결과

2) 2015년 6월 최종 평가보고서 : 2015년 7월에 청구법인이 구조전환에 따라 특정 계열사들과 0.2%의 사용료율로 쟁점상표권 사용료 계약을 체결할 당시의 평가 결과

3) 2016년 12월 평가보고서 : 2017년 1월에 청구법인이 특정 계열사들과 0.3%의 사용료율로 변경 계약할 당시의 평가 결과

(다) 청구법인은 OOO쟁점상표권 사용료율 평가과정을 다음과 같이 요약 제시하고 있다.

(라) 처분청의 과세근거인 OOO약식평가서는 청구법인에 대한 법인통합조사기간 중 조사청이 청구법인을 통해 OOO의뢰하여 평가한 것으로 당시 OOO청구법인의 2015년 6월 최종 평가보고서를 기준으로 일부 재무ㆍ비재무 정보만을 수정하여 평가하여 청구법인의 직인과 법인인감을 날인하여 제출하였고 해당 보고서의 표지 내용은 다음과 같다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여,

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다.

1) 청구법인은 공동광고비 분담구조는 법령에 따라 인정되는 방식으로 경제적 합리성이 결여된 것으로 볼 수 없으므로 부당행위계산부인 대상이 될 수 없다고 주장한다.

그러나 청구법인이 각 계열사로부터 적정한 쟁점상표권 사용료를 수취하지 아니한 것은 특수관계자간의 부당한 거래형태를 규정한 「법인세법」제52조 부당행위계산부인 규정에 포섭되는 것으로 보이는 점, 청구법인이 쟁점상표권의 단독 상표권자이자 배타적 소유자로서 각 계열사가 쟁점상표권을 사용하였다면 각 계열사로부터 그에 상응하는 대가를 수령하는 것이 타당해 보이는 점, 쟁점상표권의 가치를 증가시키는 광고비로 쟁점상표권을 소유한 청구법인이 부담하여야 할 성격의 지출을 각 계열사가 분담하였다면 해당 분담금액만큼 청구법인이 쟁점상표권 사용료의 사용대가를 지급받은 것으로 볼 수 있는 것인 점(조심 2015서4633, 2016.4.18. 같은 뜻) 등에 비추어 볼 때, 쟁점상표권 사용료를 미수취한 것이 부당행위부인대상에 해당하지 아니한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

2) 다만, 2013사업연도에 대한 처분청의 과세처분은, 과세관청이 쟁점세무조사 이전인 2015년 세무조사시 2012사업연도의 쟁점상표권 사용료에 대한 과세여부 검토와 함께 2013사업연도의 쟁점상표권 과세자료를 청구법인으로부터 제출받은 후 과세사실판단자문위원회를 개최한 바 있고, 그 결과에 따라 이를 과세하지 아니하기로 결정하였는데도 쟁점세무조사 과정에서 2013사업연도의 쟁점상표권 사용료에 대하여 이를 다시 조사하고 과세한 것으로, 세무조사통지 여부 등의 절차적 문제점에 대하여는 별론으로 한다 하더라도 그 자체로「국세기본법」제81조의4 제2항에서 금지하는 같은 세목 및 같은 과세기간에 대한 재조사에 해당한다고 할 것이다. 따라서 처분청이 청구법인의 2013사업연도분에 대하여 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

(나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다.

처분청은 쟁점상표권의 적정사용료 및 과소수취액 산정은 관련 법령에 따라 적법하게 산정한 것이고, 각 계열사들의 경제규모 등에 비추어 과도하지 않으며, 경제적 합리성을 가지고 있다는 의견이다.

그러나 처분청이 2014사업연도에 대한 쟁점상표권의 적정 사용료를 산정하는데 사용된 약식평가서는 OOO작성하여 청구법인에 제출한 자료로 작성자인 OOO날인이 없어 정식 평가서로 보기 어려우며, 작성자는 약식평가서에 적용한 가정이나 추정재무정보가 변경될 수 있어 이는 적정상표권 사용료 시가에 대한 공식적인 평가결과가 아니고 세무조사를 위한 참고용 자료 외에는 사용할 수 없음을 명시적으로 밝히고 있는 점, 작성자의 이러한 명시에도 불구하고 처분청에서는 2014사업연도.2015사업연도 상반기에 대한 쟁점상표권의 사용료를 산정하는 과정에서 과세근거가 되는 평가서(약식평가서 포함)를 토대로 각 계열사별로 평가된 적정 상표권 사용료율의 중위값을 그대로 적용하였고 이는 실제로 계열사에게 하나의 상표권 사용료율을 적용하여 이를 수취한 청구법인 논리 및 수취방식과는 달라 보이며, 달리 약식평가서의 자료를 합리적으로 재산정하거나 수정하였다는 처분청의 입증자료가 제시되지 아니한 점, 처분청에서는 2015년 하반기부터 각 계열사별 매출액에 근거하여 청구법인이 쟁점상표권의 사용료를 수취한 것을 적법하다고 인정하였고 매년 각 계열사의 전체매출액이 증가하였음에도 불구하고 각 계열사별 전체매출액이 2016사업연도보다 적은 2014사업연도.2015사업연도 상반기에 대한 처분청 산정 적정상표권 사용료가 2016사업연도보다 큰 것으로 나타나는 등 불합리한 면이 있어 보이는 점 등에 비추어 볼 때, 처분청에서 청구법인의 2014사업연도.2015사업연도 상반기 쟁점상표권 적정 사용료 및 과소수취액을 산정한 방식은 근거가 미약하고 합리성을 인정하기 어렵다고 할 것이다.

따라서, 처분청에서는 2015년 하반기부터 청구법인이 각 계열사로부터 실제 수취한 쟁점상표권 사용료율 산정방식 및 청구법인 각 계열사의 매출총액의 상승률, 대상회사의 변동 등을 감안하여 2014사업연도.2015사업연도 상반기의 적정상표권 사용료율(시가)을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정함이 타당하다고 판단된다.

(다) 마지막으로, 쟁점③에 대하여 살펴본다.

처분청은 청구법인이 각 계열사들에게 쟁점상표권 등의 권리를 계속적.반복적으로 사용하게 하고, 청구법인이 부담하여야 할 광고비를 각 계열사들이 분담하도록 하였다면 이는 「부가가치세법」상 과세대상인 ‘용역의 공급’에 해당한다는 의견이다.

그러나 「부가가치세법」상 과세대상이 되는 용역의 공급여부를 판단하는데 있어 쟁점과세기간동안 청구법인을 포함한 각 계열사는 공동광고비 분담 계약을 광고대행사인 OOO직접 체결하고 그 대가를 지급하였을 뿐 청구법인과 각 계열사간 쟁점상표권을 사용하고 이의 대가를 지급하기 위하여 체결한 계약이 없고, 달리 그와 같은 관계가 발생하는 법률상 근거를 찾기도 어려우므로 청구법인이 계약상 또는 법률상 원인에 따라 용역을 공급하였다고 보기는 어려운 것으로 판단된다.

또한 설사 계약상 또는 법률상 원인에 따른 용역의 공급이라 하더라도 처분청은「부가가치세법」제29조 제4항 제2호 따라 청구법인이 특수관계인인 각 계열사에게 용역을 공급하고 부당하게 낮은 대가를 받아 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 경우에 해당한다는 의견이나, 실제 과세처분시에는 각 계열사가 분담한 공동광고비를 부가가치세 과세표준에서 차감하지 아니한바,「부가가치세법」상으로 용역의 대가를 전혀 받지 아니한 것과 같은 결과를 초래하게 되어 용역의 공급에 따른 대가를 저가로 받았다고 하기는 어렵고, 용역의 무상공급은「부가가치세법 시행령」제26조 제2항에 따른 사업용 부동산 임대용역의 무상제공이 아닌 한 부가가치세 과세대상이 아닌바, 쟁점상표권 사용은「부가가치세법 시행령」제26조 제2항에 따른 사업용 부동산 임대용역의 무상제공에도 해당하지 아니하므로 결국 용역의 무상공급으로서「부가가치세법」상 과세대상거래이라 하기는 어려운 점,

처분청은 각 계열사들이 분담한 공동광고비가 실질상으로는 쟁점상표권의 사용대가인 것으로 보아「법인세법」상 부당행위계산부인 적용시 이를 차감하였음에도 불구하고 부가가치세 과세시에는 이를 과세표준에서 차감하지 아니하여 하나의 실질이 서로 다른 세목에서 달리 적용되는 불합리한 결과를 초래하는 것으로 나타나는 점, 이러한 결과는 실질거래가 있었음에도 법령에서 정한 거래요건을 충족하지 아니하는 경우 매입세액을 공제하지 아니하는 등 법인세와 달리 실질과세의 적용이 제한되는 부가가치세의 과세체계를 고려하지 아니한 채 이 건에 부가가치세를 부과한 데에서 기인한 것으로 보이는 점 등에 비추어 볼 때, 처분청이 쟁점상표권 사용용역에 대하여 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.